ECLI:CZ:NSS:2009:8.AFS.56.2008:93
sp. zn. 8 Afs 56/2008 - 93
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Michala Mazance
a soudců JUDr. Petra Příhody a JUDr. Jana Passera v právní věci žalobce: LUKOP spol. s r. o.,
Tasovice 309, zastoupený JUDr. Janem Juračkou, advokátem ve Znojmě, Tovární 7,
proti žalovanému: Finanční ředitelství v Brně, nám. Svobody 4, Brno, v řízení o žalobě
proti rozhodnutí žalovaného ze dne 10. 10. 2006, čj. 14569/06-1200-701607, o kasační stížnosti
žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 28. 3. 2008, čj. 29 Ca 326/2006 – 52,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se nepřiznává právo na náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti.
Odůvodnění:
Finanční úřad ve Znojmě dodatečným platebním výměrem ze dne 1. 12. 2005,
čj. 131259/05/346914/0142, vyměřil žalobkyni (stěžovatelce) daň z příjmů právnických osob
za zdaňovací období roku 2004 ve výši 398 720 Kč.
Proti dodatečnému platebnímu výměru brojila stěžovatelka odvoláním k žalovanému,
který jej rozhodnutím ze dne 10. 10. 2006 zamítl.
Rozhodnutí žalovaného napadla stěžovatelka u Krajského soudu v Brně žalobou ze dne
15. 11. 2006. Krajský soud rozsudkem ze dne 28. 3. 2008, čj. 29 Ca 326/2006 - 56, žalobu zamítl.
Stěžovatelka podala proti tomuto rozsudku kasační stížnost, ve které uplatnila důvod
dle §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., tedy nezákonnost spočívající v nesprávném posouzení právní
otázky soudem v předcházejícím řízení, a dále důvod dle §103 odst. 1 písm. b) s. ř. s., tedy vadu
řízení. Kasační stížnost byla doručena Nejvyššímu správnímu soudu dne 8. 7. 2008.
Stěžovatelka namítá, že názor finančních orgánů a soudu o tom, že předložené doklady
nejsou dostatečným důkazem o uskutečnění obchodního případu, je vadný. V řízení
před finančními orgány předložila daňové doklady, dodací listy, příjmové doklady a výdajové
pokladní doklady, které prokázaly veškeré sporné skutečnosti.
Stěžovatelka v další námitce uvádí, že nakoupila v roce 2004 prostředky k chemické
ochraně a výživě rostlin a všechny je v rámci tohoto roku spotřebovala. Nemůže proto doložit,
že výše uvedené prostředky skutečně skladovala. Finanční orgány nepostupovaly správně,
protože požadovaly prokázání plnění, přestože předmětné zboží stěžovatelka již během roku
2004 spotřebovala. Dle jejího názoru se tímto požadavkem správních orgánů tak zkomplikovala
její důkazní situace, že by mohlo nastat, že „z libovůle finančního úřadu jí v budoucnu nebude
uznán jakýkoli výdaj“.
Stěžovatelka namítá, že jí krajský soud neposkytl ochranu před jednáním správních
orgánů a jejich rozhodnutí nezrušil.
Z předložených spisů vyšly najevo následující skutečnosti:
Stěžovatelka zahrnula do daňových nákladů faktury na částku 1 424 714 Kč za chemické
postřiky, které vystavila společnost TGT COMPANY s. r. o. Finanční úřad měl pochybnosti
o celkovém množství nakupovaných chemických postřiků a jejich použití, a proto provedl
u stěžovatelky daňovou kontrolu. Zjistil, že stěžovatelka uváděla v dokumentaci spotřebu
chemických přípravků na jiné plodiny, ve vyšších koncentracích a jiných agrotechnických lhůtách,
než uvádí metodika jejich užívání. Předmětné chemické prostředky neuvedla ani ve formuláři
pro zápis chemických přípravků na ochranu rostlin a výkonů OR pro rok 2004, který předložila
Státní rostlinolékařské správě.
Pro doložení sporných skutečností dodala stěžovatelka daňové doklady, dodací listy,
příjmové doklady a výdajové pokladní doklady, vystavené společností TGT COMPANY s. r. o.
s podpisem jednatele Davida Jeřábka.
David Jeřábek při svědecké výpovědi uvedl, že předmětné faktury a doklady nevystavil,
peníze v hotovosti nepřevzal a doklady o převzetí nepodepsal. V době, kdy měly být doklady
vystaveny, se nacházel v zahraničí. Faktury mohly být dodatečně vytištěny na čisté papíry,
které již dříve podepsal.
Finanční úřad předložené doklady a faktury neuznal jako důkaz uplatněných nákladů.
Vyzýval proto stěžovatelku, aby dodala jiné důkazy, které by osvědčily, že chemické prostředky
nakoupila a skutečně spotřebovala. To ale stěžovatelka neučinila, pouze ve vyjádření popsala,
jaké množství chemických látek a na jaké plodiny je použila, bez dalších důkazů podporujících
její tvrzení.
Dle finančního úřadu stěžovatelka neunesla důkazní břemeno dle §31 odst. 9 zákona
č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen „daňový řád“, „d. ř.“) a proto jí dodatečně
vyměřil daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2004.
Stěžovatelka brojila proti dodatečnému platebnímu výměru odvoláním k žalovanému,
který se ztotožnil s rozhodnutím finančního úřadu a odvolání zamítl.
Následně podala žalobu ke Krajskému soud v Brně, který rozsudkem ze dne 28. 3. 2008,
čj. 29 Ca 326/2006 - 52, žalobu zamítl.
Krajský soud uvedl, že skutečnost, zda stěžovatelka objasnila důvod nákupu chemických
přípravků, včetně jeho rozsahu, není pro věc tak podstatná. K neuznání sporných nákladů došlo
totiž z jiného důvodu. Stěžovatelka neprokázala uskutečnění plnění tak, jak jej deklarovala
na předložených dokladech. Dle krajského soudu proto neunesla důkazní břemeno. Předložení
pouhých účetních dokladů k prokázání faktického uskutečnění plnění za existence pochybností
správce daně nepostačuje k unesení důkazního břemene.
Nejvyšší správní soud při přezkumu rozsudku krajského soudu neshledal vady
podle §109 odst. 3 s. ř. s., k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti. Přezkoumal
proto důvodnost kasační stížnosti v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů a dospěl
k závěru, že kasační stížnost není důvodná.
Věc posoudil
takto:
Podle §31 odst. 9 d. ř. prokazuje daňový subjekt všechny skutečnosti, které je povinen
uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu
daňového řízení vyzván.
Stěžovatelka v daňovém řízení předložila daňové doklady, dodací listy, příjmové doklady
a výdajové pokladní doklady, vystavené společností TGT COMPANY s. r. o.
Jak již bylo uvedeno v rozhodnutí zveřejněném pod č. 94/2004 ve Sb. NSS: Ustanovení
§31 odst. 9 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ukládá daňovému subjektu prokázat
všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v daňovém přiznání nebo k jejichž průkazu byl správcem daně
v průběhu daňového řízení vyzván. Daňový subjekt je tak odpovědný za to, že jím předložené důkazní prostředky
budou konkrétní a budou prokazovat jeho tvrzení.
Faktury a doklady neprokazovaly stěžovatelčina tvrzení a byly nevěrohodné,
protože je finanční orgány na základě dalších důkazů zpochybnily. Doklady byly podepsané
jednatelem společnosti TGT COMPANY s. r. o., který vyloučil, že by je vystavil.
Obdobnými případy se již Nejvyšší správní soud zabýval, na příklad v rozhodnutí ze dne
12. 4. 2006, čj. 5 Afs 40/2005-72: Účetní doklad vystavený jinou osobou než tou, která ve skutečnosti plnění
uskutečnila, nemůže být relevantním důkazem; na „pravosti“ takového důkazního prostředku nemůže ničeho
změnit ani žádná svědecká výpověď ani znalecký posudek. Prokazování uskutečnění daňového výdaje fakturami,
u nichž bylo nade vší pochybnost prokázáno, že nebyly vystaveny tím, kdo je na nich jako vystavovatel uveden,
nemůže vést k závěru o prokázání výdaje ve smyslu ustanovení §24 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Již sám
o sobě nemůže být věrohodný doklad, obsahuje-li údaj, který není pravdivý.
Pro posouzení, zda jsou výdaje (náklady) daňově uznatelné, je sice podstatná jejich souvislost
s podnikáním i dosaženým příjmem, nelze však opomíjet i další podmínku stanovenou v ustanovení §24 odst. 1
zákona o daních z příjmů, tj. průkaz o tom, že výdaj byl skutečně vynaložen. Ani doklady vystavené právně
existujícím subjektem a se všemi požadovanými náležitostmi nemohou být použity jako důkaz o uskutečnění
skutečnosti v nich deklarované, není-li prokázáno, že k jejímu uskutečnění fakticky došlo.
V rámci daňového řízení je třeba respektovat soulad skutečného stavu se stavem formálně
právním. To znamená, že ani doklady se všemi požadovanými náležitostmi nemohou být použity
jako důkaz o uskutečnění plnění, není-li prokázáno, že k jejímu uskutečnění fakticky došlo.
Daňové řízení je ovládáno zásadou, že každý daňový subjekt má povinnost jednak přiznat daň
(břemeno tvrzení) a rovněž i povinnost toto tvrzení prokázat (břemeno důkazní). Důkazní
břemeno nastává na straně daňového subjektu tehdy, když správce daně vyjádří relevantní
pochybnosti o tvrzení daňového subjektu. Ten je pak povinen tvrzené skutečnosti prokázat.
Finanční orgány měly pochybnosti nejen o fakturách, ale i o tom, zda stěžovatelka
skutečně použila chemické prostředky, které dle svého tvrzení zakoupila. Z formuláře pro Státní
rostlinolékařskou správu a z dalších dokumentů vyplývají jiná množství postřiků. Finanční orgány
požadovaly předložení jakýchkoli důkazů o koupi a použití chemických prostředků. Stěžovatelka
mohla navrhnout výslech svědků, předložit fotodokumentaci, atd., což ani po výzvě neučinila.
Je proto lichá námitka, že kvůli spotřebování chemických prostředků nebylo možné jejich použití
nijak doložit, a proto že byla stěžovatelka neprávem poškozena. Svým postupem nevyvrátila
pochybnosti o tom, že jejím cílem bylo zneužití dokladů pro snížení daně
Ustanovení §31 odst. 8 písm. c) d. ř. stanoví, že správce daně prokazuje existenci
skutečností vyvracejících věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost účetnictví a jiných
povinných evidencí či záznamů, vedených daňovým subjektem.
Důkazní břemeno stěžovatelky dle §31 odst. 9 d. ř. nelze přenášet s poukazem na §31
odst. 8 d. ř. na správce daně. Jestliže daňový subjekt neprokáže v daňovém řízení jím tvrzené
skutečnosti, nelze dovozovat, že je to naopak správce daně, kdo byl povinen tyto skutečnosti
prokazovat za stěžovatele.
Jak bylo v rozsudku ze dne 12. 4. 2006, čj. 5 Afs 40/2005 - 72, dále uvedeno: Jestliže daňový
subjekt neprokáže v daňovém řízení jím tvrzené skutečnosti, nelze s odkazem na ustanovení §31 odst. 8
daňového řádu dovozovat, že je to naopak správce daně, kdo byl povinen tyto skutečnosti prokazovat
za stěžovatele; přitom v případě, že tak neučinil, dospět k závěru, že rozhodnutí správního orgánu bylo vydáno
na základě neúplných skutkových zjištění a je nezákonné.
To, že finanční orgány rozhodly v neprospěch stěžovatelky, neznamená,
že jejich rozhodnutí bylo vadné. Krajský soud se po prozkoumání všech skutečností sice
ztotožnil s jejich názorem, ale věc posoudil samostatně, a tím poskytl možnou ochranu právům
stěžovatelky.
Nejvyšší správní soud, který neshledal napadené rozhodnutí krajského soudu
nezákonným, kasační stížnost jako nedůvodnou zamítl (§110 odst. 1 s. ř. s.).
Stěžovatelka neměla ve věci úspěch, nemá tedy právo na náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti (§60 odst. 1 a contrario za použití §120 s. ř. s.). Žalovanému, který by měl právo
na náhradu nákladů řízení, Nejvyšší správní soud jejich náhradu nepřiznal, neboť z obsahu spisu
nevyplývá, že by mu nad rámec běžné úřední činnosti jakékoliv náklady řízení vznikly.
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 30. ledna 2009
JUDr. Michal Mazanec
předseda senátu