ECLI:CZ:NSS:2010:8.AFS.36.2008:68
sp. zn. 8 Afs 36/2008 - 68
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Jana Passera a soudců
Mgr. Davida Hipšra a JUDr. Michala Mazance v právní věci žalobce: Severočeské vodovody
a kanalizace, a. s., se sídlem Přítkovská 1689, Teplice, proti žalovanému: Finanční
ředitelství v Ústí nad Labem, Velká Hradební 61, Ústí nad Labem v řízení o žalobách proti
rozhodnutím žalovaného ze dne 6. 6. 2007, čj. 7432/07-1400, čj. 7434/07-1400, čj. 7435/07-1400
a čj. 7436/07-1400, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí
nad Labem ze dne 27. 2. 2008, čj. 15 Ca 146/2007 - 34,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 27. 2. 2008, čj. 15 Ca 146/2007 - 34
se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Rozhodnutími žalovaného ze dne 6. 6. 2007, čj. 7432/07-1400, čj. 7434/07-1400,
čj. 7435/07-1400 a čj. 7436/07-1400, byla zamítnuta odvolání žalobce proti dodatečným
platebním výměrům vydaných Finančním úřadem v Teplicích (správce daně), kterými byla
žalobci dodatečně vyměřena daň z nemovitostí za zdaňovací období let 2002, 2003, 2004 a 2005.
Žalobce podal proti výše uvedeným rozhodnutím čtyři samostatné žaloby u Krajského
soudu v Ústí nad Labem (dále jen „krajský soud“), který je spojil ke společnému projednání
a rozhodnutí a následně je rozsudkem ze dne 27. 2. 2008 zamítl. V odůvodnění rozhodnutí uvedl,
že právní řád jednoznačně nedefinuje pojem vodního hospodářství, nýbrž jej užívá ve dvou zcela
odlišných významech. První okruh právních předpisů pod tímto termínem rozumí hospodaření
na vodních plochách jako jednu ze zemědělských činností a druhý okruh pak vodním
hospodářstvím rozumí hospodaření s vodami. Krajský soud dovodil, že pod pojmem vodní
hospodářství ve smyslu §11 odst. 1 písm. d) bod 1 zákona č. 338/1992 Sb. o dani z nemovitostí
se rozumí prvně uvedené pojetí vodního hospodářství, tj. hospodaření na vodních plochách
a nikoliv hospodaření s vodami. Pod hospodaření na vodních plochách je možno zahrnout chov
ryb, vodních živočichů a pěstování rostlin na vodní ploše. V obchodním rejstříku žalobce však
žádná z těchto činností uvedena není. K námitce, že žalovaný neoprávněně použil Odvětvovou
klasifikaci ekonomických činností (OKEČ) krajský soud uvedl, že žalovaný i správce daně
postupovali správně, pokud pro podřazení konkrétní činnosti žalobce pod obecné termíny
uvedené v zákoně využil podpůrně OKEČ. Vzhledem k tomu, že je možné využívat statistické
registry k zařazení jednotlivých činností pod sazby daně z přidané hodnoty, je možné jich zcela
jistě podpůrně využít i při stanovení základní sazby daně z nemovitostí. Právě s podpůrným
použitím OKEČ žalovaný zjistil, že shromažďování, úprava a rozvod vody je podřazeno
do stejné sekce jako výroba a rozvod elektřiny a plynu, a proto dospěl oprávněně k závěru,
že budovy ve vlastnictví žalobce lze podřadit pod §11 odst. 1 písm. d) bod 2 zákona o daních
z nemovitostí. Soud se plně ztotožnil se závěrem žalovaného, že převažující činností žalobce
je shromažďování, úprava a rozvod vody, přičemž sběrem, odváděním a likvidací odpadních vod
dochází pouze k uzavření koloběhu „výroby vody“. Otázkou obsahu norem ČSN 750101
a ČSN 736510 se krajský soud nezabýval, neboť sám žalobce uvedl, že vymezení tam uvedených
pojmů je nepodstatné vzhledem k nulové právní síle těchto norem.
Žalobce (dále též „stěžovatel“) brojil proti rozsudku krajského soudu včasnou kasační
stížností, v níž se dovolal stížního důvodu podle §103 odst. 1 písm. d) zákona č. 150/2002 Sb.,
soudního řádu správního (dále jen „s. ř. s.“). Nejprve upozornil na fakt, že protokol o ústním
jednání ze dne 26. 2. 2008, čj. 15 Ca 146/2007 - 30 je plný procesních vad. Stěžovatel v rámci
ústního jednání navrhl listinné důkazy (využití předmětných budov v rámci vodního hospodářství
a přehled výnosů dle jednotlivých činností stěžovatele, a to včetně geometrických plánů). Krajský
soud pouze ústně poznamenal, že provedení těchto důkazů není nezbytné a navíc je vůbec
nezahrnul do protokolu. Stěžovateli nebyl dán prostor ke vznesení námitek a připomínek
k provedené protokolaci jednání. Protokol dále není řádně vyplněn, není zaznamenána
přítomnost veřejnosti a není ani podepsán. Neprovedení důkazů není zdůvodněno
ani v písemném vyhotovení rozsudku. Tento postup hrubě odporuje základnímu principu
právního státu, tj. právní jistoty; k tomu odkázal na nález Ústavního soudu sp. zn. III. ÚS 470/97
a sp. zn. II. ÚS 686/02.
Dále se stěžovatel dovolával stížního důvodu ve smyslu §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.,
neboť se neztotožnil s restriktivním způsobem, jakým krajský soud provedl výklad pojmu
„vodní hospodářství“. Důvodová zpráva k zákonu o dani z nemovitostí byla vyhotovována
v době, kdy pojem vodní hospodářství byl dostatečně definován, a to jak ČSN 736210,
přičemž závaznost Československých státních norem byla v uvedené době dána zákonem
č. 142/1991 Sb., o československých technických normách. Nelze opomenout ani tehdy platný
zákon č. 138/1973 Sb., o vodách. Dle stěžovatele tedy zákonodárce v době sestavování
důvodové zprávy dostatečně věděl, jak pojem vodní hospodářství vykládat. Dále rozvedl,
že ačkoliv není tento sporný pojem v současném právním řádu jednoznačně definován,
lze z platných právních předpisů vysledovat, že poskytování služeb oboru vodovodů a kanalizací
patří pod vodní hospodářství. Za zcela nepřípustné považuje stěžovatel posuzovaní své činností
pomocí OKEČ, protože tato klasifikace není pro oblast zákona o dani z nemovitostí závazná.
Třetí okruh kasačních námitek tvořil stížní důvod dle §103 odst. 1 písm. b) s. ř. s.
Stěžovatel má za to, že dotčené správní orgány rozhodly o přeřazení jeho nemovitostí pod vyšší
sazbu daně bez jakékoliv opory v právním řádu, a to pouze s odůvodněním, že žalobkyně
vykazuje vyšší zisk než obdobné ekonomické subjekty, což je evidentní diskriminace úspěšného
podnikatele. Daň z nemovitostí je daň majetkového typu, kde není rozhodující, zda má poplatník
nějaký výnos; pokud by totiž ze staveb plynul nějaký příjem, byl by podroben dani z příjmů.
Podáním ze dne 3. 2. 2009 stěžovatel doplnil kasační stížnost, ve které poukázal
na nesoulad výkladu pojmu vodní hospodářství provedeného krajským soudem s výkladovými
principy platnými pro oblast veřejného práva, zejména se zásadou in dubio pro mitius. Krajský soud
připustil, že sporný pojem lze chápat ve dvou významech, a proto se měl přiklonit k přístupu
mírnějšímu. Zařazení činnosti vykonávané v daných objektech za pomoci statistické klasifikace
OKEČ vede z hlediska zákona o dani z nemovitostí k absurdnímu výsledku, kdy jsou stavby
sloužící k podnikání v oboru vodovody a kanalizace zahrnuty do kategorie staveb sloužících
pro průmysl, stavebnictví, dopravu, energetiku a ostatní zemědělskou výrobu, což má ve srovnání
s kategorií vodní hospodářství již z pouhého jazykového hlediska daleko menší oporu v zákoně.
Žalovaný podal obsáhlé vyjádření ke kasační stížnosti, v němž setrval na správnosti svého
postupu. K namítané nepřezkoumatelnosti uvedl, že krajský soud oprávněně považoval navržené
důkazy za nadbytečné. Rozhodnutí soudu je dostatečně odůvodněno a obsahuje srozumitelný
výrok ve věci samé. K námitce libovůle obou správních orgánů spočívající v rozdílném
rozhodování ve stejných případech uvedl, že správce daně je místně příslušným správcem daně
pouze u stěžovatele s touto hlavní ekonomickou činností. Jedná se sice o rozhodnutí odlišné
od dosavadního postupu všech územních finančních orgánů, což jej však nečiní a priori
nesprávným. Státní normy, na které stěžovatel odkazuje, mají pouze doporučující charakter,
nicméně pojmosloví vodního hospodářství vyjádřené v uvedených normách je posouzeno
shodně i v odvětvích OKEČ. Názor stěžovatele, že zákon o dani z nemovitosti je diskriminační,
je neopodstatněný. Podmínky podnikání u regionálně dominantního dodavatele využívajícího
již vybudovanou vodovodní sít z hlediska možné výnosnosti jsou diametrálně odlišné
od podmínek, které má k dispozici zemědělská prvovýroba jakožto činnosti dle §11 odst. 1
písm. d) bod 1 zákona o dani z nemovitostí. Jedná se o porovnání skutečně možné výnosnosti
určitých činností vycházející z dlouhodobě vykazovaných zisků podnikatelských subjektů
vykonávajících tyto rozdílné činnosti a nikoliv o porovnání konkrétních ekonomických subjektů
v duchu zásady výkladu dle úmyslu zákonodárce (argumentum e ratione legis).
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v souladu
s §109 odst. 2 a 3 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které stěžovatel uplatnil v kasační stížnosti.
Neshledal přitom vady podle §109 odst. 3 s. ř. s., k nimž by musel přihlédnout z úřední
povinnosti.
Kasační stížnost je důvodná.
Předmětem rozdílných právních názorů stěžovatele a žalovaného bylo to, zda uplatnit
při stanovení daně z nemovitostí sazbu ve výši 1 Kč za m 2 zast avené plochy podle ustanovení
§11 odst. 1 písm. a) zákona o dani z nemovitostí účinném v době zdaňovacího období, nebo
sazbu ve výši 5 Kč za m2 zastavěné plochy podle písm. b) tohoto ustanovení. V této souvislosti
nabývá stěžejního významu obsah pojmu „vodní hospodářství“, který zákon o dani z nemovitostí
uvádí u nižší sazby a zodpovězení otázky, zda předmětné nemovitosti lze definovat jako stavby
sloužící pro vodní hospodářství. Jde o otázku ryze právní, na kterou se soustředil již krajský soud,
když konstatoval, že spor spočívá v tom, zda předmětné stavby mohou být stavbami sloužícími
pro vodní hospodářství, či zda se jedná o stavby sloužící, pro průmysl, stavebnictví, dopravu
a energetiku. I Nejvyšší správní soud proto ve shodě s krajským soudem vyšel z premisy, že mezi
účastníky není sporu, že předmětem daně jsou garáže, sklady, dílny, montované haly, stanice
PHM, truhlárna, administrativní budovy a parkoviště a že tyto stavby podléhaly zdanění buď
ve výši 1 Kč nebo ve výši 5 Kč za m
2
zastavěné resp. upravené podlahové plochy. Vycházel
z předpokladu, že budovy stěžovatele slouží v převážné míře k výrobě a rozvodu pitné a užitkové
vody a likvidace vody odpadní. Nezabýval se rovněž rozlohami podlahových ploch u jednotlivých
staveb, pokud případně slouží více účelům a vzájemnými poměry těchto podlahových ploch,
jak předpokládá v těchto případech ustanovení §11 odst. 6 zákona o dani z nemovitostí.
Zákon o dani z nemovitostí stanovil, že sazba daně ve výši 1 Kč za m2 zastav ěné
plochy nebo upravené podlahové plochy se uplatní u staveb pro podnikatelskou činnost
a u samostatných nebytových prostorů sloužících pro zemědělskou prvovýrobu, pro lesní a vodní
hospodářství, zatímco vyšší sazba daně se uplatnila u staveb sloužících pro průmysl, stavebnictví,
dopravu, energetiku a ostatní zemědělskou výrobu. Právní předpis hovoří o vodním hospodářství v §11
pouze v souvislosti se sníženou sazbou daně, zatímco ve vztahu k účelu, ke kterému dle mínění
daňových orgánů a krajského soudu stavby slouží, právního pojmu jakkoli slovně spojeného
s vodou neužívá. Je proto třeba posoudit, zda lze interpretovat pojem „energetika“ tak, aby
pokrýval i předmětné stavby resp. zda lze předmětné stavby považovat za stavby sloužící
vodnímu hospodářství. Jinými slovy, bylo třeba posoudit, zda lze rezignovat na gramatický výklad
právního předpisu a argumentovat tak, že jej uplatnit nelze, a to především v důsledku použití
teleologického výkladu, který zdůrazňuje účel rozdělení jednotlivých staveb do kategorií podle
sazby daně a rovněž zohledňující to, ve spojení s jakými druhy staveb jsou stavby, sloužící
vodnímu hospodářství ve zvýhodněné kategorii uvedeny. Nejvyšší správní soud se při řešení této
otázky nepřiklonil k právnímu názoru krajského soudu a daňových orgánů.
Právní předpisy, které upravují „nakládání s vodami“ pojem vodní hospodářství výslovně
nedefinují. Na podrobný výčet toho, co lze rozumět vodním hospodářstvím, neaspiroval ve svém
odůvodnění ani krajský soud a tyto ambice nemá ani Nejvyšší správní soud. Ve věci totiž nešlo
o to bezezbytku vymezit a definovat pojem vodní hospodářství, ale posoudit, zda existuje
rozumný důvod nezahrnout předmětné stavby do této kategorie. Lze proto pouze připomenout,
že zákon č. 138/1973 Sb. o vodách zpravidla užíval adjektiva „vodohospodářský“
(např. ve spojení se stavbami, díly, rozhodováním, dozorem, plánem, opatřením. Účelem zákona
č. 138/1973 Sb. bylo dle §1 chránit vody pro jejich nenahraditelnost a celospolečenský význam,
plánovitě řídit jejich odběry a jiné nakládání s nimi tak, aby byla zabezpečena rovnováha mezi
potřebou vody a kapacitou vodních zdrojů, pečovat o jejich čistotu a nejhospodárnější využití
a zajišťovat ochranu před povodněmi. Inspirativní v tomto ohledu může být též zákon
č. 130/1974 Sb. o státní správě ve vodním hospodářství (účinný do 31. 12. 2001), který
např. v §5 stanovil kompetence ministerstva pro životní prostředí jako ústředního
vodohospodářského orgánu České republiky, kdy hovoří o péči o ochranu přirozené akumulace
vod a vodních zdrojů, rozboru stavu využití vodních zdrojů, sestavování a doplňování směrného
vodohospodářského plánu, schvalování manipulačních řádů vodohospodářských děl atd.
Pro rámcové vymezení toho, co lze rozumět vodním hospodářstvím, může být podstatný též §34
odst. 1 zákona č. 200/1990 Sb. o přestupcích. Ten uvádí, že přestupku na úseku vodního
hospodářství se dopustí ten, kdo odebere povrchovou nebo podzemní vodu bez potřebného
povolení vodoprávního úřadu nebo v rozporu s ním, vypustí odpadní nebo důlní vody do vod
povrchových nebo podzemních, popřípadě do kanalizace, v rozporu s vodním zákonem, znečistí
povrchovou nebo podzemní vodu nebo ohrozí její jakost nebo zdravotní nezávadnost
nedovoleným nakládáním se závadnými látkami, popřípadě způsobí vniknutí těchto látek
do kanalizace v rozporu s vodním zákonem, či poruší povinnosti týkající se vodních děl založené
stavebními předpisy.
Krajský soud se snažil vymezit, co lze pod pojem vodní hospodářství v režimu zákona
o dani z nemovitostí zahrnout. I když takovému vymezení nelze upřít přesvědčivost, s ohledem
na stav právní úpravy neobstojí. Krajský soud uvádí, že k vymezení pojmu je třeba dospět
v kontextu dalších budov zařazených do stejné skupiny. V rozsudku však chybí vysvětlení, jaký
je onen základní důvod, proč právě stavby tohoto druhu (zemědělská prvovýroba, lesní
hospodářství, vodní hospodářství) požívaly daňového zvýhodnění. Důvodová zpráva spíše
než samotnou povahu těchto staveb, které mohou obecně souviset se zabezpečováním
základních životních potřeb a rozvoje zdůrazňuje odlišné podmínky a charakter odvětví
podnikatelské činnosti, tedy jiná hlediska. Dle důvodové zprávy má být takto zohledněna
zastavěná plocha, která je např. u zemědělské prvovýroby větší než u jiných forem podnikání
(např. staveb hotelů či peněžních ústavů).
Krajskému soudu lze přisvědčit v tom, že lze vysledovat v českém právním řádu užití
termínu vodní hospodářství ve dvojím významu. Otázkou však je, zda lze hovořit o dvou „zcela
odlišných“ významech tohoto pojmu, protože takové stanovisko předpokládá, že zákonodárce
bude při užití tohoto pojmu mít vždy na paměti, v jaké souvislosti pojmu užívá a ony dva
obsahové významy (jakkoli jde o stav obecně velmi nevhodný) budou mít vždy samostatný
relativně určitý obsah.To však nelze s jistotou tvrdit. Např. §1 odst. 1 zákona č. 95/1999 Sb.
o podmínkách převodu zemědělských a lesních pozemků hovoří pod písm.a) bod 3 o tom,
že předmětem převodu zemědělských a některých lesních pozemků z vlastnictví státu na jiné
osoby podle tohoto zákona mohou být pozemky ve vlastnictví státu a ve správě Pozemkového
fondu České republiky, které ke dni 24. června 1991 byly zastavěny obytnými, hospodářskými
budovami nebo stavbami sloužícími zemědělské výrobě nebo s ní souvisejícímu vodnímu hospodářství.
Zákon č. 95/1999 Sb., který dle názoru krajského soudu užívá termínu vodní hospodářství
ve významu jedné ze zemědělských činností, však v tomto případě výslovně stanoví, že ono
vodní hospodářství musí se zemědělskou výrobou souviset. Zákon o dani z nemovitostí však
neobsahuje takové výslovné vyjádření, že vodní hospodářství musí souviset se zemědělskou
prvovýrobou resp. lesním hospodářstvím.
Podle krajského soudu je třeba pojem vodní hospodářství chápat jako „hospodaření
na vodních plochách“ a zahrnout do něj chov ryb, vodních živočichů a pěstování rostlin na vodní
ploše. Zákon č. 252/1997 Sb. o zemědělství v §2e odst. 3 písm.f) stanovil, že zemědělskou
výrobou včetně hospodaření na vodních plochách se rozumí (vedle dalších definic) chov ryb,
vodních živočichů a pěstování rostlin na vodní ploše na pozemcích vlastních, pronajatých nebo
užívaných na základě jiného právního důvodu. Zákon o zemědělství tedy hovoří o chovu ryb,
vodních živočichů a pěstování rostlin na vodní ploše právě „přímo“ v souvislosti se zemědělskou
výrobou, avšak užívá termínu „hospodaření na vodních plochách“ nikoli spojení „vodní
hospodářství“. Zákon č. 252/1997 Sb. o zemědělství dále např. v §2c odst. 2 písm.c) hovoří
o posílení konkurenceschopnosti zemědělství, lesního a vodního hospodářství a rybářství, včetně
zpracovatelských odvětví. Pokud by se tedy vodním hospodářstvím v „zemědělskoprávním
smyslu“ rozuměl chov ryb (jak uvádí krajský soud), pak by bylo nadbytečné, aby základní
odvětvový předpis (zákon o zemědělství) hovořil vedle vodního hospodářství samostatně
též o rybářství.
Proto není zcela přesvědčivý názor krajského soudu, pokud jej to, že jsou v kategorii
staveb zdaňovaných zvýhodněnou sazbou uvedeny i stavby sloužící zemědělské prvovýrobě
resp. lesnímu hospodářství vede k závěru, že by mělo v případě vodního hospodářství jít pouze
o stavby jakýmsi způsobem spjaté se zemědělskou prvovýrobou.
Není bez zajímavosti, že zákon o dani z nemovitostí účinný ke dni 1. 1. 1993 formuloval
§11 odst. 1 písm. d) bod 1 částečně odlišně, když hovořil u staveb pro podnikatelskou činnost
o stavbách sloužících pro zemědělskou prvovýrobu, stavbách pro lesní a vodní hospodářství.
Opakované užití pojmu stavba, zejména ve druhém případě, kdy bylo užito za čárkou, mnohem
zřetelněji oddělovalo stavby lesního a vodního hospodářství od staveb zemědělské prvovýroby.
Teprve po 1. 1. 2001 doznalo předmětné ustanovení změny do podoby účinné v rozhodných
obdobích. Pojem stavba již v jednotlivých bodech §11 odst. 1 písm. d) není opakovaně užíván,
ale objevuje se v návětí ustanovení §11 odst. 1 písm. d), stejně jako v případě dalších písmen §11
odst. 1 (kde se hovoří o garážích, ostatních stavbách, bytech atd.) a zákonodárce (patrně)
považoval za nadbytečné jej znovu v bodu 1 opakovat. Nelze však tvrdit, že účelem této změny
bylo zdůraznit bližší spojitost mezi stavbami zemědělské prvovýroby a stavbami vodního
hospodářství, než tomu bylo doposud.
Nadále tak trvá situace, kdy §11 odst. 1 písm.d) bod 1 hovoří o stavbách sloužících
pro vodní hospodářství a mezi účastníky není sporu o tom, že předmětné stavby lze podřadit
pod vodní hospodářství ve smyslu vodoprávních předpisů. V řízení nebyl shledán přesvědčivý
důvod, který by nezpochybnitelně vyvrátil přiřazení takového významu pojmu vodní
hospodářství, jaký má zejména v režimu zákona č. 138/1973 Sb. o vodách resp. zákona
č. 254/2001 Sb. o vodách. Podle názoru Nejvyššího správního soudu lze navíc nalézt v zákoně
o dani z nemovitostí argument, který chápání pojmu vodní hospodářství ve „vodoprávním
smyslu“ podporuje.
V §7 odst. 2 zákona o dani z nemovitostí jsou uvedeny stavby, které nejsou předmětem
daně z nemovitostí. Patří mezi ně stavby přehrad, stavby, jimiž se upravuje vodní tok, stavby
vodovodních řadů a vodárenských objektů včetně úpraven vody, kanalizačních stok
a kanalizačních objektů včetně čistíren odpadních vod, jakož i stavby určené k předchozímu
čištění vod před jejich vypouštěním do kanalizací, stavby na ochranu před povodněmi, stavby
k zavlažování a odvodňování pozemků. Ustanovení §7 odst. 2 obsahuje odkaz na §38 zákona
č. 138/1973 Sb. o vodách, který nese označení vodohospodářská díla s tím, že jde o díla popř. jejich
části určené k vodohospodářským účelům. Všechny stavby uvedené v §7 odst. 2 zákona o dani
z nemovitostí jsou obsaženy v demonstrativním výčtu vodohospodářských děl. Ustanovení §7
odst. 2 směřuje prostřednictvím odkazu jednoznačně k zákonu o vodách a nikoli (případně)
do sféry právní úpravy zemědělských či lesních činností. Pokud za této situace zákon o dani
z nemovitostí na jiném místě používá pojem vodní hospodářství a bylo záměrem zákonodárce,
aby byl tento pojem chápán jinak, bylo třeba, aby byl tento pojem (byť případně jen pro účely
tohoto ustanovení) jinak vymezen, popř. bylo ustanovení formulováno tak, aby nevyvolávalo
pochybnosti. Pokud se tak nestalo, je právě §7 odst. 2 zákona o dani z příjmů dalším důvodem,
proč §11 odst. 1 písm.d) bod 1 interpretovat jinak, než učinil krajský soud a daňové orgány.
Ustanovením §7 odst. 2 je proto třeba argumentovat ve prospěch požadavku, aby pojmy
právními předpisy užívané byly interpretovány obdobně (pokud není důvodu pro jiný postup)
a nikoli skutečnost, že některé stavby nejsou předmětem daně, chápat jako další zvýhodnění
stěžovatele a podpůrný argument pro to, aby ostatní stavby byly zdaněny vyšší sazbou (strana 5
žalobou napadených rozhodnutí).
Krajský soud se dále zabýval tím, zda bylo možné použít odvětvovou klasifikaci
ekonomických činností (OKEČ) ke stanovení druhu činnosti, kterou stěžovatel fakticky
vykonává. V důsledku odlišného právního názoru Nejvyššího správního soudu však chybí
výchozí předpoklad pro použití tohoto postupu. Tedy to, že daňové orgány musely zjišťovat,
k jaké činnosti slouží, pokud je nelze označit za sloužící vodnímu hospodářství. Přesto však lze
konstatovat následující: podle krajského soudu je možné využívat statistické registry k zařazení
jednotlivých činností pod sazby daně z přidané hodnoty (příloha 2 a 3 k zákonu č. 235/2004 Sb.), a proto je možné jich zcela jistě podpůrně využít i při stanovení základní sazby daně
z nemovitostí. Dle názoru krajského soudu se žalovaný dostatečným způsobem vypořádal
s odvolací námitkou, že OKEČ není aplikovatelný na stanovení základní sazby daně.
Žalobou napadená rozhodnutí mimo jiné konstatují, že §19 odst. 3 a §20 odst. 1 zákona
č. 89/1995 Sb. odkazují na daňové zákony, ve druhém případě přímo na zákon č. 337/1992 Sb.
Žalovaný zavřel, že pokud není zřejmé, do jaké sazby daně konkrétní podnikatelskou činnost
zařadit, používá se OKEČ jako pomůcka v souladu se sdělením Ministerstva financí ze dne
4. 12. 2006 čj. 26/107 033/2006-261.
Zdůvodnění krajského soudu ani žalovaného není k této otázce dostatečné. Z §19 odst. 3
zákona č. 89/1995 Sb. vyplývá, že statistické klasifikace jsou závazné pro orgány vykonávající
státní statistickou službu a pro zpravodajské jednotky při poskytování údajů pro statistická
zjišťování, při jejich zpracování a dále v těch případech, kdy tak stanoví zvláštní právní předpis.
Mezi účastníky není sporu, že zákon o dani z nemovitostí neobsahuje výslovnou úpravu, podle
které by bylo možné ze statistických klasifikací vycházet. Jinak tomu bylo a je u daně z přidané
hodnoty, kde např. §16 odst. 4 zákona č. 588/1992 Sb. odkazoval v souvislosti se sazbou daně
na opatření Českého statistického úřadu ze dne 1. 11. 1993 k zavedení Standardní klasifikace
produkce. Rovněž §47 odst. 4 a příloha 2 zákona č. 235/2004 Sb.vychází ze Standardní
klasifikace produkce platné k 1. 1. 2003. Použitím argumentu a contrario při výkladu §19 odst. 3
nelze než dospět k závěru, že statistické klasifikace nejsou závazné tehdy, pokud tak zvláštní
právní předpis nestanoví. Na tom nic nemění ani zmínka žalovaného na poslední straně žalobou
napadených rozhodnutí, že §20 odst. 1 zákona č. 89/1995 Sb. obsahuje odkaz na zákon
č. 337/1992 Sb. To, že Český statistický úřad zapíše ekonomický subjekt do registru
ekonomických subjektů na základě údajů, které získal podle zvláštních zákonů – mimo jiné
zákona o správě daní a poplatků, nesouvisí s otázkou závaznosti statistické klasifikace.
V souzené věci to znamená, že sice správce daně a žalovaný mohli učinit úvahu o tom,
do jakého druhu činnosti případně OKEČ předmětnou činnost zařazuje, popř. jaké činnosti jsou
zařazeny ve stejné sekci, nebylo však možné, aby pouze a jen na základě této úvahy učinili závěr
o použitelnosti té které sazby daně z nemovitostí. Takový přístup by v konečném důsledku
nečinil rozdílu mezi tím, kdy právní předpis výslovně na statistickou klasifikaci odkazuje a její
použití je v souladu s §19 odst. 3 zákona č. 89/1995 Sb. a tudíž je závazná a situací, kdy právní
předpis takový postup nepředpokládá, uvedené ustanovení tak není naplněno, avšak shodného
výsledku je dosaženo argumentem o podpůrném využití této klasifikace jako pomůcky. Jinými
slovy, i v případě absence zákonného zmocnění nelze bránit správnímu orgánu, aby si (případně
i za interního využití klasifikace) učinil o věci úsudek, avšak tento úsudek musí obstát sám o sobě
ve vztahu k platné právní úpravě a musí být řádně odůvodněn. Klasifikace nemůže být jediným
a stěžejním argumentem pro přijaté řešení, protože není v případě daně z nemovitostí závazná.
Tím spíše, pokud text právního předpisu nabízí, jiné řešení.
Jak již bylo uvedeno, za situace, kdy neobstál výklad žalovaného a krajského soudu o tom,
že vodním hospodářstvím je třeba rozumět v souzené věci hospodaření na vodních plochách, stál
závěr o zařazení předmětných staveb do shodné kategorie, jako např. energetika, stavebnictví
či doprava pouze na tom, že úprava vody je podřazena do shodné sekce OKEČ jako rozvod
elektřiny a plynu. Takový závěr nemohl obstát. A to jak vzhledem k tomu, že §11 zákona o dani
z nemovitostí obsahuje výslovnou úpravu pro stavby sloužící vodnímu hospodářství
a přípustnost gramatického výkladu nebyla v této věci spolehlivě vyvrácena, tak i pro výše
uvedenou nezávaznost statistické klasifikace.
Námitky, které se týkaly ústního jednání, které se konalo dne 26. 2. 2008, neshledal
Nejvyšší správní soud důvodnými. Soudní spis obsahuje listiny označené jako „výnosy dle
jednotlivých činností společnosti“, „rozmístění útvarů společnosti v oblasti působnosti
finančního úřadu v Teplicích“ a kopie katastrálních map. Tyto listiny jsou datovány dnem
7. 2. 2008, resp. 15. 2. 2008. Lze tedy teoreticky připustit, že byly do soudního spisu založeny
při ústním jednání. Protokol o ústním jednání, který je veřejnou listinou nadanou presumpcí
správnosti, pokud není prokázán opak, tuto skutečnost neuvádí. Bylo na žalobci, aby v případě,
kdy mělo být pouze ústně při jednání sděleno, že důkazní prostředky nebudou prováděny, proti
takovému postupu brojil a trval na protokolaci svého procesního stanoviska. Totéž platí o zcela
obecné námitce, že důkazní návrhy byly „zcela bezprecedentně nezahrnuty do protokolu
o jednání“. Pokud ze soudního spisu, zejména z protokolu o ústním jednání, popř. z následných
písemných reakcí není patrno, že stěžovatel byl nespokojen z průběhem soudního jednání,
popř. s jeho protokolací, nezbývá než následně konstatovat, že námitka byla uplatněna ve zcela
obecné rovině a obsah soudního spisu její důvodnosti nenasvědčuje. Ke zpochybnění protokolu
o ústním jednání nepostačuje pouze následné tvrzení, že skutečnosti se při ústním jednání
uskutečnily jinak, ale je třeba obsah protokolu zpochybnit prokázáním toho, co bylo v kasační
stížnosti namítáno. To kasační stížnost nečiní.
Soudní spis rovněž neobsahuje žádné, byť dodatečné zpochybnění obsahu protokolu
z ústního jednání učiněné stěžovatelem v mezidobí od proběhnuvšího jednání do podání kasační
stížnosti. Teprve po doručení písemného vyhotovení rozsudku obdržela osoba oprávněná
za stěžovatele jednat písemné vyhotovení protokolu o ústním jednání a následně podala kasační
stížnost.
Stěžovatel též namítl neuvedení potřebných náležitostí v protokolu o soudním jednání.
Je však třeba uvést, že protokol obsahuje všechny potřebné náležitosti. Bezpečně z něj vyplývá,
které osoby – účastníci popř. jejich zástupci či zmocněnci se účastnily jednání. To, že se jednání
případně účastnila veřejnost, není třeba v protokolu o ústním jednání výslovně uvádět, neboť
veřejnost soudního jednání vyplývá z čl. 96 Ústavy. Rovněž je třeba připomenout, že je podepsán
originál protokolu o ústním jednání, který je založen v soudním spisu.
S odkazem na shora uvedené důvody Nejvyšší správní soud shledal kasační stížnost
důvodnou, proto rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 27. 2. 2008,
čj. 15 Ca 146/2007 - 34 zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení. V novém řízení je krajský soud
vázán právními názory Nejvyššího správního soudu vyjádřenými v tomto rozsudku (§110
odst. 3 s. ř. s.). V novém rozhodnutí taktéž rozhodne o náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti
(§110 odst. 2 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně 23. září 2010
JUDr. Jan Passer
předseda senátu