ECLI:CZ:NSS:2011:2.AFS.1.2011:64
sp. zn. 2 Afs 1/2011 - 64
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Miluše Doškové
a soudců Mgr. Radovana Havelce a JUDr. Vojtěcha Šimíčka v právní věci žalobce
KANINGA, s. r. o., se sídlem Zlín 1, Nám. T. G. Masaryka 2433, zastoupeného
JUDr. Stanislavem Polčákem, advokátem se sídlem Vysoké Pole 118, proti žalovanému
Finančnímu ředitelství v Brně, se sídlem Brno, nám. Svobody 4, v řízení o kasační stížnosti
žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 30. 6. 2010, č. j. 30 Ca 139/2008 – 34,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Brně ze dne 30. 6. 2010, č. j. 30 Ca 139/2008 – 34,
se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Rozhodnutím žalovaného ze dne 25. 4. 2008, č. j. 6254/08-1300-701728 bylo
dle ustanovení §50 odst. 3 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších
předpisů (dále jen „daňový řád“) zamítnuto odvolání žalobce proti platebnímu výměru na daň
z přidané hodnoty za zdaňovací období 2. čtvrtletí 2006. Tímto rozhodnutím byla žalobci
vyměřena dle ustanovení §46 odst. 4 daňového řádu a zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané
hodnoty, ve znění platném pro projednávanou věc (dále jen „zákon o dani z přidané hodnoty“)
daň v částce 87 740 Kč. Proti rozhodnutí žalovaného podal žalobce správní žalobu, která byla
rozsudkem Krajského soudu v Brně zamítnuta.
Krajský soud po obsáhlém shrnutí skutkového stavu věci dospěl k závěru o nedůvodnosti
žaloby, když dovodil, že žalobce u jednotlivých deklarovaných plnění (dle předložených daňových
dokladů) neprokázal, ve smyslu ustanovení §31 odst. 9 daňového řádu, svá tvrzení, a to ani poté,
co k tomu byl vyzván výzvou dle ustanovení §43 daňového řádu ze dne 3. 11. 2006,
č. j. 239882/06/303916/3432. Bylo jeho povinností bez jakýchkoli pochybností prokázat,
že k uskutečnění zdanitelných plnění podle předložených dokladů došlo a jakým způsobem
se tak stalo. Krajský soud dovodil, že žalobce neprokázal splnění podmínek dle ustanovení §72
a §73 zákona o dani z přidané hodnoty k tomu, aby nárok na odpočet daně mohl být uznán
(neprokázal faktické uskutečnění zdanitelných plnění od deklarovaného dodavatele). Důkazní
břemeno ohledně odpočtu daně stíhá žalobce, jakožto daňový subjekt, který se tohoto benefitu
dožaduje. Závěru žalovaného, že faktické práce byly prováděny fyzickou osobou (M. K.) odlišnou
od dodavatele uvedeného na daňových dokladech (společnost ZOSy, s. r. o.), a nedošlo tedy
k uskutečnění zdanitelného plnění tak, jak vyplývá z předkládaných daňových dokladů, krajský
soud přisvědčil. Z písemností správce daně bylo taktéž prokázáno, že žalobce byl prostřednictvím
svého zástupce (na základě plné moci) seznámen s výsledky dožádání příslušných správců daně,
byl přítomen provádění svědeckých výpovědí, bylo mu umožněno klást svědkům otázky a byla
mu taktéž dána možnost vyjádřit se ke všem provedeným důkazům.
Proti rozsudku krajského soudu podal žalobce (dále jen „stěžovatel“) kasační stížnost
opírající se o ustanovení §103 odst. 1 písm. a), b) a d) soudního řádu správního
(dále jen „s. ř. s.“).
Stěžovatel v kasační stížnosti především namítá, že krajský soud převzal tvrzení
žalovaného, dle kterého byl se stěžovatelem, v rámci doplnění odvolacího řízení, projednán obsah
dožádání provedeného Finančním úřadem v Českých Budějovicích. To však neodpovídá
skutečnosti, neboť stěžovatel byl seznámen pouze s výsledky doplnění týkajícími se svědecké
výpovědi pana Č. (jednatele společnosti ZOSy, s. r. o. – dodavatele stěžovatele). Zástupce
stěžovatele byl pouze zpraven o existenci odpovědi na dožádání s tím, že z ní vyplývá
nekontaktnost dodavatele (ZOSy, s. r. o.); žádná listina mu však předložena nebyla.
Dále stěžovatel krajskému soudu vytýká, že převzal hodnocení svědeckých výpovědí tak,
jak bylo provedeno žalovaným, ačkoli se stěžovatel v žalobě domáhal jejich odpovídajícího
zhodnocení. Závěru, že stěžovatel zdanitelné plnění přijal od jiného plátce než uvedeného
na daňových dokladech, provedené dokazování nesvědčí. Krajský soud nesprávně posoudil
otázku rozložení důkazního břemene, neboť ze strany správce daně nezazněly žádné
konkrétní námitky. Pro stěžovatele bylo podstatné, že zakázky (plnění) mu poskytovala
společnost ZOSy, s. r. o.; zda tak činila prostřednictvím osob, které si sama zajistila, není
pro posouzení případu podstatné. Oba účastníci smluvního vztahu o okolnostech obchodní
spolupráce vypovídali shodně.
Rozsudek krajského soudu je dle stěžovatele nepřezkoumatelný pro nesrozumitelnost
a nedostatek důvodů. Tuto vadu spatřuje v tom, že není jasné, jak dospěl žalovaný k závěru,
že mezi dodavatelem a panem K. neexistoval žádný vztah a plnění dodávané stěžovateli
neprováděl na daňových dokladech uváděný dodavatel, ale právě pan K., jako soukromá osoba.
Tyto závěry byly bez dalšího převzaty do odůvodnění rozsudku. Stěžovatel přitom předložil
řádné daňové doklady a prokázal existenci a dodání zdanitelných plnění; o všech skutečnostech
řádně účtoval. Stěžovatel dále nesouhlasí se závěry krajského soudu, že je nutné posuzovat
veškeré proběhnuvší transakce dle norem práva veřejného, a nikoli ve světle práva soukromého.
Právě obchodně závazkový vztah mezi jednotlivými účastníky nachází svůj odraz ve sféře práva
veřejného. Opětovně zdůrazňuje, že zdanitelné plnění převzal v požadované kvalitě a rozsahu
a vztah mezi společností ZOSy, s. r. o., a svědkem K. (jejím subdodavatelem) nejsou z jeho
pohledu relevantní. Důkazní prostředky, které předložil, považuje za dostatečné k prokázání
přijetí zdanitelného plnění od společnosti ZOSy, s. r. o. Byl to naopak správce daně, který
neunesl důkazní břemeno, neboť neoznačil důkazní prostředky, na základě kterých by byla
vyvrácena tvrzení stěžovatele podepřená příslušnými důkazními prostředky. V neprospěch
stěžovatele nemůže vyznívat ani fakt, že společnost ZOSy, s. r. o. je pro správce daně
nekontaktní; bývalého jednatele, který má o nyní posuzovaných transakcích povědomost, lze bez
problémů zastihnout, a svou předchozí svědeckou výpovědí potvrdil výpovědi stěžovatele,
respektive průběh obchodních transakcí tak, jak tvrdil stěžovatel.
Žalovaný ke kasační stížnosti podal obsáhlé vyjádření, které však v podstatě opakuje
skutečnosti uvedené již v rozhodnutí o odvolání, a navrhuje zamítnutí kasační stížnosti.
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek v rozsahu podané kasační stížnosti
(§109 odst. 2, věta před středníkem s. ř. s.) a z důvodů v nich uvedených (§109 odst. 3, věta
před středníkem s. ř. s.). Ve věci přitom rozhodl bez nařízení jednání za podmínek vyplývajících
z ustanovení §109 odst. 1, věty první s. ř. s.
Kasační stížnost je důvodná.
Vzhledem k tomu, že v posuzované věci je argumentace stěžovatele vystavěna na tvrzení
o nesprávném zjištění a zhodnocení skutkového stavu věci a na existenci procesních pochybení
(otázka seznámení se s výsledky provedeného dožádání), je vhodné zrekapitulovat obsah
správního spisu, který považuje Nejvyšší správní soud za podstatný.
Dne 25. 7. 2006 podal stěžovatel přiznání k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období
2. čtvrtletí 2006 a vykázal v něm vlastní daňovou povinnost v částce 30 740 Kč. Správce daně
výzvou dle ustanovení §43 daňového řádu ze dne 18. 8. 2006 vyzval stěžovatele,
aby u deklarovaných zdanitelných plnění od dodavatele ZOSy, s. r. o. (dále také „dodavatel“)
dle tří faktur (č. 2006060, 2006066 a 2006074) prokázal, zda a kdy došlo k jejich uskutečnění.
K jednotlivým (daňovým) dokladům stěžovatel doložil smlouvy o dílo, rozpočet akce a předávací
protokoly. Správce daně na základě takto předložených důkazních prostředků vyzval stěžovatele
výzvou ze dne 4. 10. 2006 k předložení dalších podkladů; požadované dokumenty stěžovatel
doložil dne 24. 10. 2006. Správce daně ohledně těchto dokladů (vystavených v souvislosti
s jednotlivými stavebními akcemi) vyslovil pochybnost, zda byly vystaveny pro stěžovatele,
prostřednictvím dodavatele. V tomto smyslu byl stěžovatel vyzván výzvou ze dne 3. 11. 2006
k vyjádření; to správce daně obdržel dne 24. 11. 2006. Dle protokolu o ústním jednání ze dne
5. 2. 2007 byl jednatel stěžovatele dotazován správcem daně na okolnosti jednotlivých
obchodních případů, o jejichž realizaci měl správce daně pochybnosti (viz faktury uvedené
shora). Jednatel stěžovatele uvedl, že dodavatele zná přes pana K., který s ním i zprostředkoval
jednání. Zda má dodavatel zaměstnance, nevěděl. Předmětem činnosti dodavatele byly podklady
pro projektování, které dělal přímo pan K. Ten také navrhl, aby prováděné služby byly
fakturovány přes dodavatele. Smlouva byla uzavřena s dodavatelem (představovaným panem Č.)
a jím byly práce taktéž fakturovány. Práce fakticky prováděl pan K., cena za ně byla stanovena
jako cena smluvní, k úhradě docházelo po provedení prací v hotovosti, peníze přebíral pan K.
S panem Č. byl občas v telefonickém kontaktu, nicméně převážnou část prací (asi 99%) řešil
s panem K. K předání požadovaných prací docházelo v kanceláři stěžovatele; sem pan K. přinášel
požadované dokumenty.
Dne 5. 3. 2007 byl za účasti jednatele stěžovatele proveden výslech svědka M. K.. Svědek
vypověděl, že podniká v oblasti reklamy; jednatele stěžovatele zná, připouští, že pro stěžovatele
v roce 2006 mohl nějaké činnosti vykonávat, a to na základě žádosti jeho jednatele. Pokud jde o
dodavatele, neví, jakou činností se zabývá a zda má nějaké zaměstnance; osobně zná jeho
jednatele R. Č. Připouští však, že nějaké práce pro dodavatele mohl zajišťovat na základě ústní
dohody s panem Č. Pro stěžovatele vykonával nějaké projektové práce, ale vyloučil, že by tak činil
jménem dodavatele, pracoval pro pana Ž.(jednatel stěžovatele) vlastním jménem, přes firmy
dodavatele. Jednotlivé práce mu ovšem zadával jednatel stěžovatele, jednalo se o práce v terénu
(zaměřování a zakreslování); výsledky předával jednateli stěžovatele. Výsledky vytýkacího řízení
byly se stěžovatelem projednány a zaprotokolovány dne 26. 3. 2007, pod č.j.
68339/07/303934/6386. Proti následně vydanému platebnímu výměru na daň z přidané hodnoty
za zdaňovací období 2. čtvrtletí 2006, č. j. 76520/07/303916/3432 ze dne 28. 3. 2007, jímž byla
stěžovateli vyměřena vlastní daňová povinnost na dani z přidané hodnoty v částce 87 740 Kč,
podal stěžovatel odvolání, které bylo žalovaným zamítnuto poté, co byly výsledky dokazování
doplněny. Zejména byla správci daně dne 3. 4. 2007 doručena písemnost „Potvrzení provedení prací,
přijetí plateb a odevzdání DPH-II. Čtvrtletí 2006“ s ověřeným podpisem pana R.Č. (jednatele
dodavatele v rozhodném období). Touto listinou se potvrzuje, že pan Č. od pana K. přijal platby
od stěžovatele za realizované práce ve prospěch stěžovatele a že za uvedené zdaňovací období
podal správci daně daňové přiznání. Dále byl proveden výslech R. Č. za účasti zástupce
stěžovatele. Výslech se týkal vzájemné spolupráce dodavatele a stěžovatele za období, kdy pan Č.
působil u dodavatele na pozici jednatele. K jednotlivým dotazům správce daně svědek vypověděl,
že dodavatel se v rozhodném období zabýval obchodní a zprostředkovatelskou činností
a drobnými stavebními pracemi. S odkazem na to, že již nedisponuje účetnictvím (v době
výslechu již nebyl jednatelem, navíc došlo v roce 2007 k odcizení podstatné části dodavatelova
účetnictví) mohl poskytnout jen velmi obecné a nekonkrétní informace k jednotlivým obchodním
případům. K jednotlivým zakázkám existovaly určitě písemné smlouvy, jednatel stěžovatele
předal svědkovi to, co bylo třeba udělat a ve smlouvě byl přesně určen rozsah prací a za jakou
částku. Jednalo se většinou o „papírovou“ práci: zjišťování vlastníků pozemků, vyhodnocování
cenových nabídek a kancelářské práce. Ty prováděl osobně svědek, práce v terénu pan K.; ten
ovšem pouze vypomáhal, žádná smlouva s ním nebyla uzavřena. Úhrada za provedené činnosti
byla prováděna jednatelem stěžovatele přímo svědkovi nebo předávána prostřednictvím pana K.
Nikdy se nestalo, že by k předání peněz nedošlo; panu K. žádné příjmové pokladní doklady
nevystavoval, vztah byl založen na vzájemné důvěře a dlouhodobé osobní známosti, svědek
vystavoval pouze doklady na stěžovatele. Panu K. za provedené práce svědek neplatil. Ohledně
konkrétních akcí odpovídal svědek v tom smyslu, že se jednalo o papírovou práci u počítače a
telefonování, v několika případech o projektovou práci, podrobnosti si již nevybavuje. Žádné
listiny již nemůže doložit, neboť nedisponuje účetnictvím dodavatele.
V rámci daňového řízení byla provedena i dožádání u místně příslušného správce daně
dodavatele – Finančního úřadu v Českých Budějovicích. Z prvé odpovědi ze dne 25. 9. 2006
(doručené správci daně dne 29. 9. 2006) vyplývá nekontaktnost dodavatele v jeho sídle; jednatel
sice korespondenci přebírá, avšak k jednáním ke správci daně se nedostavuje. Přiznání k dani
z přidané hodnoty za zdaňovací období 2. čtvrtletí 2006 bylo podáno, vlastní daňová povinnost
však uhrazena nebyla. Další dožádání je datováno dnem 17. 1. 2008, kdy správce daně požádal,
v souvislosti s doplněním odvolacího řízení, dožádaný finanční úřad o poskytnutí sdělení
týkajícího se společnosti ZOSy, s. r. o. Odpověď obdržel dne 29. 1. 2008 a informace se týkaly
osoby pana M. (jednatel dodavatele) a jeho úkonů jménem dodavatele. Dále byly poskytnuty
písemnosti vedoucí k provedení změn zápisu údajů dodavatele v obchodním rejstříku s datem 13.
9. 2006, potvrzení Policie ČR o nahlášení odcizení účetnictví dodavatele ze dne 3. 10. 2006,
výsledek místního šetření na adrese sídla dodavatele a místa bydliště jednatele R. Č. s negativním
výsledkem, informace o tom, že nebylo možné nahlédnout do účetnictví dodavatele (z výše
uvedených důvodů) a informace o vytýkacím řízení vedeném za předmětné zdaňovací období,
kdy správce daně poté, co dodavatel nereagoval na výzvu ve vytýkacím řízení, vyměřil daň
v hodnotě 0 Kč.
S ohledem na takto vymezený skutkový stav věci nepovažuje Nejvyšší správní soud
za smysluplné vypořádávat se postupně s jednotlivými námitkami, u nich dochází k jejich
vzájemnému prolínání, a proto se k nim vyjádří souhrnně.
Není pochyb o tom, že stěžovatele při uplatňování odpočtu daně tížilo důkazní břemeno.
To znamená, že byl povinen prokázat, že k uskutečnění zdanitelného plnění došlo tak, jak tvrdí.
Krajský soud zcela správně konstatoval, že dokazování v rámci daňového řízení je postaveno
na zásadě, že daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání,
hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení
vyzván (§31 odst. 9 daňového řádu), což platí zejména v případě, kdy daňový subjekt požaduje
přiznání nároku na odpočet daně. Je tedy jeho povinností prokázat, že naplňuje podmínky
pro uplatnění odpočtu daně, tedy podmínky stanovené ustanovením §72 a §73 odst. 1 zákona
o dani z přidané hodnoty. Přestože je povinností správce daně dbát, aby skutečnosti rozhodné
pro správné stanovení daňové povinnosti byly zjištěny co nejúplněji a není v tom vázán
jen návrhy daňových subjektů (§31 odst. 2 daňového řádu), není daňové řízení založeno
na zásadě vyšetřovací, ale na prioritní povinnosti daňového subjektu dokazovat vše, co sám tvrdí
(k tomu srov. například rozsudek zdejšího soudu ze dne 9. 2. 2005, č. j. 1 Afs 54/2004 - 125,
publikovaný pod č. 1022/2007 Sb. NSS). V daném případě správce daně požadoval prokázání
faktické existence zdanitelných plnění v podobě tvrzené stěžovatelem. Ten tvrdil, že jednotlivé
práce proběhly dle dohod, on se na nich podílel jako příjemce, dodavatelem byla společnost
ZOSy, s. r. o., které za odvedené práce také zaplatil. Pokud jde o posloupnost důkazní
povinnosti, prvotní je na daňovém subjektu – v jejím rámci stěžovatel předložil (daňové) doklady,
potvrzení vystavené R. Č. (v rozhodné době jednatelem dodavatele), smlouvy o dílo a předávací
protokoly. Správce daně ovšem provedenými výslechy svědků (M. K., R. Č.) dostatečně
zpochybnil, že tyto doklady jsou dostatečným důkazem přijetí zdanitelného plnění tak,
jak je v nich deklarováno, a proto došlo k přenosu důkazního břemene opět na stěžovatele.
Jak bylo již výše podrobně popsáno, M. K. dle své výpovědi s dodavatelem
nespolupracoval, spolupráce probíhala s R. Č. na základě ústní dohody, ve svém volném čase
zpracovával stavební podklady svým jménem, nikoli jménem dodavatele, pracoval přímo pro
jednatele stěžovatele. Ten mu také dával podklady pro vyměřování a zakreslování, které prováděl;
žádné ohodnocení za odvedenou práci neobdržel. Tato výpověď je v souladu s vyjádřením
jednatele stěžovatele v protokolu ze dne 5. 2. 2007, kde na jednotlivé otázky správce daně
odpovídal v tom smyslu, že pan K. navrhl, že požadované práce pro stěžovatele provede sám a
smlouva bude uzavřena s dodavatelem, který stěžovateli prováděné práce fakturoval. Jednatel
stěžovatele byl v občasném telefonickém kontaktu s jednatelem dodavatele, smlouvy předával
panu K., který je vozil panu Č.; převážná část záležitostí byla řešena s panem K., ten také do
kanceláře jednatele stěžovatele dodával požadované dokumenty. Svědek R.Č. ovšem nebyl
schopen se k jednotlivým zdanitelným plněním vyjádřit, jeho odpovědi byly velmi obecné nebo
si na okolnosti plnění nebyl schopen vzpomenout. Nepřímo nicméně potvrdil, že práce fakticky
vykonával M. K., a to d le zadání stěžovatele a pod jeho kontrolou. Z potvrzení vystaveného R.
Č.vyplývá, že platby od stěžovatele přijímal přes osobu pana K. Naproti tomu R. Č. uvedl, že
zakázky domlouval on s jednatelem stěžovatele, u některých jednání byl přítomen pan K.,
jednatel stěžovatele mu sdělil, co je třeba udělat a za kolik peněz. Společnost dodavatele neměla
žádné zaměstnance a činnosti pro stěžovatele prováděli pan Č. („papírové práce“) a pan K. (práce
v terénu). Pokud jde o obsah potvrzení o provedení prací předloženého správci daně, zde je
nutno akcentovat, že svědek uvedl, že toto potvrzení podepsal a vycházel z účetnictví dodavatele,
konkrétně od pana M.; dle zjištění správce daně ovšem k odcizení účetnictví dodavatele
stěžovatele mělo dojít již v srpnu 2006. Nejvyšší správní soud, shodně s krajským soudem,
konstatuje, že ve svědeckých výpovědích R. Č. a M. K. existují, v kontextu tvrzení jednatele
stěžovatele, rozpory, které tvrzení stěžovatele znevěrohodňují. Závěr, že k provádění prací tak,
jak je deklarováno na daňových dokladech předložených stěžovatelem v rámci daňové kontroly,
nebylo těmito výpověďmi prokázáno, je tedy udržitelný.
Za podstatnou nicméně považuje Nejvyšší správní soud námitku, kterou stěžovatel vytýká
rozhodnutí žalovaného, potažmo krajskému soudu, že nebyl seznámen s výsledkem dožádání
u místně příslušného správce daně dodavatele (Finanční úřad v Českých Budějovicích).
Jak již bylo uvedeno, správce daně požádal (v souvislosti s doplněním odvolacího řízení) dne
17. 1. 2008 Finanční úřad v Českých Budějovicích o poskytnutí sdělení týkajícího se společnosti
ZOSy, s. r. o. Odpověď obdržel dne 29. 1. 2008, a tedy v době projednávání výsledků
doplněného dokazování (28. 2. 2008) bylo již toto podání součástí daňového spisu stěžovatele.
Z objektivního pohledu je třeba konstatovat, že pokud správce daně požádal místně příslušného
správce daně dodavatele o poskytnutí údajů o jeho daňových řízeních, tyto informace mu byly
poskytnuty a správce daně, respektive žalovaný, je učinili součástí své argumentace v rozhodnutí
o odvolání, ovšem bez toho, že by daňový subjekt (stěžovatele) seznámili s jeho obsahem,
pak v této části vskutku došlo k porušení práva stěžovatele na fair proces. V tomto bodu je třeba
dát stěžovateli za pravdu, je však vždy třeba uvážit, zda konkrétní procesní pochybení dosáhlo
takové intenzity, že v jeho důsledku mohlo dojít k ovlivnění zákonnosti rozhodnutí. V tomto
ohledu je pak nutno závěry vyslovené v rozsudku krajského soudu, že s obsahem dožádání byl
stěžovatel obeznámen, a nedošlo tak k zásahu do jeho procesních práv, odmítnout.
Pokud jde o obsah odpovědi správce daně na výše zmíněné dožádání, jedná
se o informace týkající se osoby pana M. a jeho úkonů jménem dodavatele; dále byly poskytnuty
písemnosti vedoucí k provedení změn zápisu údajů dodavatele v obchodním rejstříku s datem 13.
9. 2006, potvrzení Policie ČR o nahlášení odcizení účetnictví dodavatele ze dne 3. 10. 2006,
výsledek místního šetření na adrese sídla dodavatele a místa bydliště jednatele R. Č. s negativním
výsledkem, informace o tom, že nebylo možné nahlédnout do účetnictví dodavatele (z výše
uvedených důvodů); informace o vytýkacím řízení vedeném za zdaňovací období 2. čtvrtletí 2006
u dodavatele (na základě vytýkacího řízení byla vyměřena daň ve výši 0 Kč, neboť daňový subjekt
sice v podaném daňovém přiznání vykázal určitou vlastní daňovou povinnost, ale na výzvu
správce daně nereagoval). Zde je nutné konstatovat, že se v daném případě jednalo již o druhé
dožádání v téže věci, přičemž s odpovědí na dožádání ze dne 18. 8. 2006, doručené správci daně
dne 29. 9. 2006, taktéž nebyl stěžovatel seznámen; obsah správního spisu alespoň opačnému
závěru nenasvědčuje. Stěžovatel tedy nejenže nebyl v rámci seznámení se s výsledkem vytýkacího
řízení informován o tom, že má správce daně k dispozici odpověď dožádaného správce daně,
doručenou mu dne 29. 1. 2008, ale stěžovateli, či jeho zástupci, nebyla sdělena ani odpověď na
předchozí dožádání, a to ani dne 17. 5. 2007, při nahlížení do daňového spisu. Nejde tedy o
situaci, k jaké došlo v rámci daňové kontroly zaměřené na daň z přidané hodnoty za předcházející
zdaňovací období, kdy byl stěžovatel alespoň seznámen s obsahem prvního dožádání, v jehož
kontextu obsah druhého dožádání již nepřinesl pro posouzení věci nic zásadního (viz rozsudek
zdejšího soudu ze dne 4. 3. 2011, č. j. 2 Afs 81/2010 - 77). Pokud byla především výpověď
svědka R. Č. zhodnocena jako nevěrohodná, mj. s ohledem na výsledky šetření provedeného
dožádaným správcem daně, s nimiž nebyl stěžovatel vůbec seznámen, pak se ze strany správce
daně, potažmo žalovaného, jedná o pochybení, které bylo následně nesprávně (a bez vysvětlení)
aprobováno krajským soudem.
Lze tedy uzavřít, že postupem daňových orgánů byla porušena ustanovení o řízení,
a s ohledem na okolnosti případu tato vada dosahuje intenzity, která mohla ovlivnit zákonnost
rozhodnutí žalovaného. Na tomto závěru nelze ničeho změnit ani poukazem skutečnost,
že obdobné údaje měl stěžovatel k dispozici v důsledku téměř souběžně probíhající daňové
kontroly. Jde o samostatná řízení, vedená navíc v rozdílných procesních režimech,
byť na platformě úpravy daňového řádu. Závěr o (ne)unesení důkazního břemene ze strany
stěžovatele byl tak daňovými orgány učiněn předčasně, neboť stěžovatel nebyl seznámen
s výsledky dožádání od místně příslušného správce daně dodavatele, a tímto postupem mu byla
odňata možnost doložit případné další důkazní prostředky na podporu jeho vlastních tvrzení.
Nejvyšší správní soud tak závěrem k této stížní námitce shrnuje, že za situace, kdy krajský soud
akceptoval postup žalovaného, připustil možnost, že stěžovatel se s některými skutečnostmi
rozhodnými pro stanovení jeho daňové povinnosti mohl seznámit až v odůvodnění rozhodnutí
o odvolání, jakkoli některé z těchto skutečnost byly již dokonce předmětem hodnocení
prvostupňového orgánu. Takový postup představuje fakticky odepření práva daňového subjektu
na dvojinstanční projednání jeho věci, neboť může se skutkovými okolnostmi, na nichž stojí
konečné rozhodnutí, polemizovat poprvé až v žalobě proti rozhodnutí správního orgánu,
tedy již mimo rámec správního (daňového) řízení, které je ovšem k tomu primárně určeno.
Závěrem je pak třeba odmítnout stížní námitku, dle které se stěžovatel při jednání
konaném dne 28. 2. 2008 dožadoval zjištění podrobností o plnění daňové povinnosti dodavatele
(zda podal daňové přiznání a daň zaplatil) a tato okolnost nebyla prošetřena, respektive
podrobnosti o plnění daňové povinnosti dodavatele nebyly stěžovateli sděleny. Je tomu tak proto,
že skutečnost, zda ze strany dodavatele byla daňová povinnost přiznána a případná daň z přidané
hodnoty uhrazena, nemůže mít vliv na (ne)uznatelnost uplatněného odpočtu daně z přidané
hodnoty u stěžovatele (viz například rozsudek zdejšího soudu ze dne 27. 7. 2007,
č. j. 5 Afs 129/2006 - 142, dle kterého„[s]kutečnost, že osoby odlišné od stěžovatele nesplnily svoji zákonnou
povinnost a nepodaly daňová přiznání, nemůže být důvodem pro závěr o neunesení důkazního břemene
stěžovatelem.“). Nejvyšší správní soud považuje tuto námitku navíc za účelovou, neboť stěžovatel
v další části kasační stížnosti (v jiném kontextu) uvádí, že informace ohledně placení daně
z přidané hodnoty ze strany dodavatele jsou v tomto řízení irelevantní.
S ohledem na uvedené skutečnosti tedy Nejvyšší správní soud naznal, že krajský soud
nezohlednil stěžovatelem vytýkané vady řízení, které mohly mít vliv na zákonnost soudem
přezkoumávaného rozhodnutí; je tedy mimo jakoukoli pochybnost naplněn kasační důvod
ve smyslu ustanovení §103 odst. 1 písm. b) s. ř .s.
Nejvyššímu správnímu soudu proto nezbylo, než pro důvodnost podané kasační stížnosti
rozsudek krajského soudu zrušit a věc mu vrátit k dalšímu řízení (§110 odst. 1, věta první
před středníkem s. ř. s.).
O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne krajský soud v novém rozhodnutí
ve věci (§110 odst. 2, věta první s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 30. března 2011
JUDr. Miluše Došková
předsedkyně senátu