ECLI:CZ:NSS:2011:8.AFS.12.2011:183
sp. zn. 8 Afs 12/2011 - 183
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Jana Passera a soudců
Mgr. Davida Hipšra a JUDr. Michala Mazance, v právní věci žalobce: Maria International s.r.o.,
se sídlem Na Čečeličce 420, Praha - Smíchov, zastoupen Ing. Ladislavem Kubicou,
daňovým poradcem se sídlem Rokycanova 1929, Sokolov, proti žalovanému: Finanční
ředitelství v Plzni, se sídlem Hálkova 14, Plzeň, proti rozhodnutím žalovaného ze dne
26. 5. 2008, čj. 1401/08-1300-401211, čj. 1403/08-1300-401211, čj. 1404/08-1300-401211,
čj. 1405/08-1300-401211, čj. 1406/08-1300-401211 a čj. 1407/08-1300-401211, o kasační
stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Plzni ze dne 31. 8. 2010,
čj. 30 Ca 94/2008 - 139,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovaný nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovaný je povinen uhradit žalobci náklady řízení o kasační stížnosti v částce
2400 Kč do 60 dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám Ing. Ladislava Kubici,
daňového poradce.
Odůvodnění:
I.
[1] Finanční úřad v Karlových Varech doměřil žalobci dodatečnými platebními výměry ze dne
13. 12. 2006 daň z přidané hodnoty za zdaňovací období 4. čtvrtletí 2003, 1. čtvrtletí 2004, duben
2004, květen – červen 2004, 3. čtvrtletí 2004 a 4. čtvrtletí 2004. Odvolání žalobce žalovaný zamítl
rozhodnutími ze dne 26. 5. 2008.
II.
[2] Žalobce napadl rozhodnutí žalovaného žalobou u Krajského soudu v Plzni. Namítl, že dne
30. 6. 2005 byla zahájena daňová kontrola daně z přidané hodnoty za předmětná zdaňovací
období. Po předložení kompletních evidencí byl žalobce vyrozuměn o konání výslechů svědků,
aniž správce daně upřesnil, kdo a o čem bude vypovídat. Vyrozumění navíc n ebyla zaslána
v dostatečném předstihu, aby se k jednání mohl dostavit. Vyslýchané svědky správce daně
zastrašil pohrůžkami finančních sankcí. Zpráva o daňové kontrole nebyla se žalobcem
projednána. Žalobci bylo doručeno předvolání k projednání zprávy o daň ové kontrole
na 11. 12. 2006, na které žalobce reagoval žádostí o prodloužení lhůty. Tato žádost byla
zamítnuta v rozporu se zákonem. Dne 2. 1. 2007 byly žalobci doručeny platební výměry s datem
13. 12. 2006. Byly tedy vydány dva dny po termínu, ve kterém správce daně požadoval projednání
zprávy o daňové kontrole. V odvolacím řízení správce daně předvolal žalobce k projednání
zprávy o daňové kontrole. K žádosti žalobce o sdělení, v jakém procesním postavení a v jaké fázi
řízení se nachází, správce daně sdělil, že se vše děje na pokyn odvolacího orgánu. Žádost žalobce
o nahlížení do spisu byla rovněž zamítnuta. Žalobce rovněž nesouhlasil s obsahem zprávy
o daňové kontrole, zejména s tím, že nebyly předloženy podklady pro stanovení daně
dokazováním. Ve správních rozhodnutích ani zprávě o daňové kontrole není uveden postup,
jakým byla daň stanovena. Odvod daně a nárok na vratitelný přeplatek nebyl podle žalobce
stanoven dostatečně přesně a správně.
[3] Krajský soud v Plzni rozhodnutí žalovaného zrušil a věci mu vrátil k dalšímu řízení.
Uzavřel, že byť se správce daně dopustil pochybení při vyrozumění žalobce o výslechu svědka,
s ohledem na skutečnost, že svědek odmítl vypovídat z obav před možným trestním stíhání
své osoby nebo osoby blízké, nemohlo mít pochybení vliv na zákonnost rozhodnutí. Důvodnou
shledal námitku, že nedošlo k projednání zprávy o daňové kontrole. Správce daně pochybil
při rozhodování o žádosti o prodloužení lhůty k projednání zprávy. Tento nedostatek nebyl
odstraněn ani v odvolacím řízení, protože při jednání dne 19. 9. 2007, ani později nebyla zpráva
o daňové kontrole se žalobcem projednána. Nelze jednoznačně tvrdit, že by při jednání
v uvedeném termínu zástupce žalobce odmítl zprávu o daňové kontrole projednat. Jednání
pracovníků správce daně během tohoto jednání neslo znaky chaotičnosti, která do značné míry
přispěla k ukončení jednání. To však nelze klást k tíži daňového subjektu. Ani zasláním zprávy
o daňové kontrole během odvolacího řízení nedošlo k jejímu projednání. Pokud jde o námitku
o nepovolení nahlížení do spisu, z protokolu o ústním jednání ze dne 19. 9. 2007 vyplynulo,
že se zástupce žalobce domáhal pořízení opisů a výpisů ze spisu podle §23 odst. 3 daňového
řádu. Dalšími námitkami o důvodech, které správce daně vedly k dodatečnému vyměření daně
podle pomůcek, se soud nezabýval, neboť by hodnocením neprojednané zprávy o daňové
kontrole nahrazoval činnost daňových orgánů.
III.
[4] Žalovaný (stěžovatel) napadl rozsudek krajského soudu kas ační stížností z důvodu podle
§103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (d ále jen „s. ř. s.“). Namítl,
že v daňovém řízení nebylo porušeno právo žalobce na projednání zprávy o daňové kontrole
podle §16 odst. 8 daňového řádu. V rámci odvolacího řízení uložil správci daně odstranit vadu
řízení spočívající v neprojednání zprávy o daňové kontrole, a to opětovným předvoláním žalobce
za účelem projednání zprávy. K jednání došlo dne 19. 9. 2007. Možnost napravovat vady řízení
v rámci odvolacího řízení je v souladu s judikaturou Nejvyššího správního soudu, zejména
s usnesením rozšířeného senátu ze dne 14. 4. 2009, čj. 8 Afs 15/2007-75. Stěžovatel nesouhlasil
se závěrem krajského soudu, že jednání pracovníků správce daně během jednání dne 19. 9. 2007
neslo znaky chaotičnosti a zapříčinilo uk ončení jednání. Podle stěžovatele odmítl zástupce
žalobce zprávu podepsat. Správní orgány se snažily odstranit vadu řízení a přestože byl zástupce
žalobce poučen o druhu prováděného úkonu, i to tom, o jakou fázi daňového řízení se jedná,
projednání zprávy o daňové kontrole odmítl a jednání opustil. Znaky chaotičnosti vnesl
do jednání zástupce žalobce, kterému bylo z pozice daňového poradce zřejmé, v jakém
procesním postavení se v průběhu jednání nacházel. Zástupce žalobce zneužíval v průběhu
celého daňového řízení práva daná mu daňovým řádem za účelem, aby marně uplynula lhůta
podle §47 daňového řádu. Pokud zástupce žalobce odmítl zprávu o daňové kontrole projednat,
postupoval správce daně v souladu s §16 odst. 8 daňového řádu a zprávu poslal žalobci
v poštovní zásilce. Den doručení zprávy je pak považován za den jejího projednání.
IV.
[5] Žalobce se ve vyjádření ke kasační stížnosti neztotožnil se závěrem krajsk ého soudu,
že v posuzované věci nepožadoval nahlížení do spisu. Požadavek na předložení opisu a kopií
je součástí práva nahlížet do spisu. Za nedůvodnou považoval námitku, že chaotičnost do jednání
vnesl daňový poradce. Daňový poradce není v řízení od toho, aby hledal v postupu správního
orgánu zákonnost nebo odstraňoval nedostatky postupu správce daně. Pokud stěžovatel
považoval za nezákonný požadavek na jasné určení procesního postavení, jde o další upření práv
žalobce. Správce daně je nadán dostatkem pravomoci, aby chaot ičnost jednání nestrpěl,
ale na druhou stranu to musí činit kvalifikovaně a zákonným způsobem. Je vázán povinností
spolupracovat s daňovým subjektem a chránit jeho práva. Stěžovatel podle žalobce překročil
zákonem svěřené pravomoci, doměřil daň v rozporu s objektivními zjištěními a nepřihlédl
ke všemu, co v daňovém řízení vyšlo najevo.
V.
[6] Nejvyšší správní soud posoudil důvodnost kasační stížnosti v mezích jejího rozsahu
a uplatněných důvodů. Zkoumal přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž
by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 2, 3 s. ř. s.).
[7] Kasační stížnost není důvodná.
[8] Zatímco žalobce v podané žalobě vznesl podrobné námitky o tom, že nebyly splněny
podmínky pro stanovení daně za použití pomůcek, krajský soud shledal závažná pochybení
při projednání zprávy o daňové kontrole. Nejvyšší správní soud se proto v řízení o kasační
stížnosti může zabývat pouze tím, zda byla zpráva o daňové kontrole se žalobcem řádně
projednána. Podstatné rovněž je, že stěžovatel nebrojil v kasační stížnosti proti právnímu názoru,
podle kterého správce daně pochybil, pokud v listopadu 2006 nevyhověl žádosti žalobce
o prodloužení lhůty k projednání zprávy o daňové kontrole. Nejvyšší správní soud se proto
rovněž těmito souvislostmi v řízení o kasační stížnosti nezabýval. Sám stěžovatel však
na vzniklou procesní situaci reagoval tím, že spis vrátil zpět správci daně s požadavkem, aby byla
zpráva o daňové kontrole následně znovu projednána.
[9] Vzhledem k obsahu podané kasační stížnosti je proto třeba se zaměřit na to, zda došlo
k řádnému projednání zprávy o daňové kontrole při ústním jednání dne 19. 9. 2007. Stěžovatel
v kasační stížnosti setrvává na stanovisku, že správce daně byl oprávněn se žalobcem zprá vu
o daňové kontrole znovu projednat a že to byl naopak žalobce, kdo do jednání vnesl chaos,
jednání opustil a zprávu odmítl podepsat. Bylo tedy třeba posoudit, zda žalobce mohl mít
oprávněné pochybnosti, v jaké procesní fázi se řízení nachází a především, zda správce daně
postupoval tak, aby tyto případné pochybnosti rozptýlil. Nejvyšší správní soud je ve shodě
s názorem krajského soudu přesvědčen, že tomu tak nebylo.
[10] Není sporu, že žalobci byl obsah zprávy o daňové kontrole před ústním jednáním dne
19. 9. 2007 znám a rovněž mu bylo známo, že ve věci byly vydány dodatečné platební výměry,
proti kterým brojil odvoláním. Za této situace lze rozumět jeho dotazu, pokud zjišťoval, v jakém
procesním stádiu se daňové řízení nachází, pokud má správce daně znovu přistoupit k projednání
zprávy o daňové kontrole. Z protokolu o ústním jednání plyne, že prvním stanoviskem zástupce
žalobce byla pochybnost, jak může být projednávána zpráva, když jsou již vystaveny dodatečné
platební výměry a daňová kontrole byla (dle jeho mínění) již ukončena. Bez ohledu na to,
zda byly námitky zástupce žalobce důvodné či nikoli, bylo možné je v dané situaci očekávat.
Správce daně mu na ně měl kvalifikovaně odpovědět. Správce daně však v zásadě setrval pouze
na opakování stanoviska, že postupuje na základě pokynu odvolacího orgánu a opakovaně
se žalobce tázal, zda chce projednat zprávu o daňové kontrole. Bližší poučení a podrobnosti
vzájemné komunikace protokol o ústním jednání neobsahuje, s výjimkou úvodního obecného
upozornění na práva a povinnosti účastníků daňového řízení dle §16 daňového řádu, o kterém
však žalobce již při ústním jednání tvrdil, že nebylo uděleno. Žalobce se následně domáhal
dotazovaných souvislostí též cestou žádosti o vydání opisů předkládací zprávy a odpovědi
odvolacího orgánu, avšak bez úspěchu.
[11] Stěžovateli lze přisvědčit, že „možnost napravovat již dříve vzniklé vady řízení
až v odvolacím řízení“ vyplývá ze soudní judikatury. Rozšířený se nát Nejvyššího správního soudu
v usnesení ze dne 14. 4. 2009, čj. 8 Afs 15/2007 - 75, konstatoval, že „vady odvoláním napadeného
rozhodnutí či řízení, které vydání rozhodnutí předcházelo, musí být odstraněny v rámci odvolacího řízení.
Je vyloučeno, aby po zrušení platebního výměru správce daně prvního stupně pokračoval v daňovém řízení a o dani
znovu rozhodl. Vady odvoláním napadeného rozhodnutí či postupu v řízení, kter é jeho vydání předcházelo,
odstraní správce daně prvního stupně autoremedurou (§49 odst. 1 zákona č . 337/1992 Sb., o správě daní
a poplatků) nebo odvolací orgán postupem podle §50 odst. 3 tohoto zákona. Pos tup podle §50 odst. 3 zákona
o správě daní a poplatků se uplatní jak v řízení o odvolání proti dani stanovené dokazováním (§50 odst. 6
citovaného zákona), tak v řízení o odvolání proti dani stanovené podle pomůcek (§50 odst. 5 tohoto zákona).
V odvolacím řízení je přípustná i změna způsobu stanovení daně.“
[12] Přestože výše uvedené stanovisko nebylo k dispozici v době, kdy správce daně hodlal
se žalobcem zprávu o daňové kontrole projednat, byl správce daně oprávněn k projednání zprávy
přistoupit, pokud odvolací orgán předtím shledal procesní pochybení, v důsledku kterých bylo
třeba na zprávu dosud nahlížet jako na neprojednanou. V souvislostech projednávané věci je však
rozhodující, že správce daně k přímému dotazu žalobce tyto souvislosti při ústním jednání
odpovídajícím způsobem nevysvětlil a nepoučil jej, že je nadále oprávněn s ním zprávu o daňové
kontrole projednat a proč tomu tak je. Protokol o ústním jednání nic takového neobsahuje.
Teprve poté by mohl žalobce zaujmout k názoru správce daně kvalifikované stanovisko. Správce
daně proto nepostupoval v souladu se zásadou součinnosti dle §2 odst. 2 daňového řádu.
Neobstojí proto tvrzení stěžovatele, že žalobci bylo zcela zřejmé, v jakém procesním postavení
se v době zmíněného jednání nacházel. K projednání zprávy o daňové kontrole tedy při ústním
jednání dne 19. 9. 2007 nedošlo, avšak nikoli z důvodů na straně žalobce. Proto dosud nebyl
splněn ani předpoklad, že žalobce odmítl zprávu převzít resp. že se jejímu převzetí vyhýbal
a správce daně byl oprávněn mu ji v souladu s §16 odst. 8 daňového řádu zaslat poštou.
[13] S odkazem na shora uvedené důvody Nejvyšší správní soud kasační stížnost zamítl (§110
odst. 1 s. ř. s.). O nákladech řízení Nejvyšší správní soud rozhodl podle §60 odst. 1 s. ř. s.
ve spojení s §120 s. ř. s. Stěžovatel neměl v řízení o kasačn í stížnosti úspěch, nemá tudíž právo
na náhradu nákladů řízení. Žalobce má pak proti neúspěšnému účastníku právo na náhradu
nákladů, které v řízení o kasační stížnosti důvodně vynaložil. Nejvyšší správní soud v souzené
věci považuje za oprávněné náklady žalobce odměnu za jeden úkon právní služby za 2100 Kč
[§11 odst. 1 písm. d) ve spojení s §9 odst. 3 písm. f) vyhlášky č. 177/1996 Sb., o odměnách
advokátů a náhradách advokátů za poskytování právních služeb (advokátní tarif) ], dále náhradu
hotových výdajů podle §13 odst. 3 advokátního tarifu ve výši 300 Kč, celkem tedy 2400 Kč.
Nejvyšší správní soud nepřiznal žalobci odměnu za úkon právní služby převzetí a přípravu
zastoupení ve smyslu §11 odst. 1 písm. a) advokátního tarifu z důvodu, že Ing. Kubica
zastupoval žalobce již v řízení před krajským soudem. Se zřetelem k tomu, že krajský soud
již přiznal odměnu za převzetí a přípravu zastoupení, Nejvyšší správní soud neshledal důvody
pro přiznání odměny za tento úkon právní služby.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně 29. září 2011
JUDr. Jan Passer
předseda senátu