ECLI:CZ:NSS:2012:1.ANS.7.2012:43
sp. zn. 1 Ans 7/2012 - 43
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Marie Žiškové
a soudců JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Zdeňka Kühna v právní věci žalobkyně: MQQ STAV
s.r.o., se sídlem v Karviné-Ráji, Rošického 1433/14, zastoupené JUDr. Jaromírem Hanušem,
advokátem se sídlem v Ostravě, Kosmova 20/961, proti žalovanému: Finanční úřad v Karviné,
se sídlem v Karviné-Fryštátě, Fryštátská 89, ve věci ochrany proti nečinnosti správního orgánu,
v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne
23. 2. 2012, čj. 22 Af 166/2011 – 29,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
I.
Vymezení věci
[1] Žalobkyně podala dne 26. 4. 2011 přiznání k DPH za zdaňovací období měsíce března
2011 a dne 24. 5. 2011 daňové přiznání k DPH za zdaňovací období měsíce dubna 2011. V obou
případech vykázala nadměrný odpočet na dani. Dne 25. 5. 2011 správce daně (žalovaný) vydal
výzvu k odstranění pochybností o správnosti, pravdivosti a průkaznosti údajů uvedených
v daňovém přiznání za měsíc březen 2011. Dle doručenky datové zprávy byla tato výzva dodána
do datové schránky Jiřího Hanáka, insolvenčního správce, dne 25. 5. 2011. Oprávněná osoba si ji
vyzvedla téhož dne. Výzvu pro daňové přiznání za měsíc duben 2011 vydal žalovaný dne
23. 6. 2011. Téhož dne byla odeslána do stejné datové schránky a oprávněná osoba si ji vyzvedla.
[2] Podanou žalobou se žalobkyně domáhala soudní ochrany proti nečinnosti žalovaného.
V souladu s §101 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „zákon
o DPH“) je plátce povinen do 25 dnů po skončení zdaňovacího období podat daňové přiznání.
Podle §105 odst. 1 zákona o DPH vznikne-li v důsledku vyměření nadměrného odpočtu
vratitelný přeplatek, vrátí se plátci bez žádosti do 30 dnů od vyměření nadměrného odpočtu.
Žalovaný přeplatek na dani žalobkyni nevrátil a ani jí platně nedoručil výzvu k odstranění
pochybností (§89 a násl. zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád). Žalobkyně dne 4. 8. 2011 podala
Finančnímu ředitelství v Ostravě podněty k ochraně před nečinností vztahující se k oběma
výzvám, neboť marně uplynula zákonem stanovená lhůta, v níž měl správce daně provést úkon,
tj. vyměřit daň na základě daňového přiznání a vrátit nadměrný odpočet. Finanční ředitelství
reagovalo negativně sděleními, v nichž uvedlo, že žalovaný vydal výzvy k odstranění pochybností
ve smyslu §89 odst. 1 daňového řádu. Proto nedošlo ke konkludentnímu vyměření daně
a nevznikl vratitelný přeplatek, takže nečinnost žalovaného správce daně nebyla shledána.
[3] Žalobkyně ze shora uvedeného dovodila, že v obou případech správce daně zahájil
postup k odstranění pochybností v rozporu se zákonem. Žalobkyně nezpochybňuje fakt,
že výzva byla doručena do datové schránky Ing. Jiřího Hanáka, insolvenčního správce, avšak
zdůrazňuje, že nebyla doručena jejímu zástupci Ing. Jiřímu Hanákovi, daňovému poradci. Fyzická
osoba, která je daňovým poradcem a zároveň insolvenčním správcem, mohla mít zřízenou
datovou schránku jako daňový poradce (teprve k 1. 7. 2012 se toto stává povinností) a musela
mít zřízenou datovou schránku jako insolvenční správce. Orgány veřejné moci nemohou
doručovat jakékoliv listiny do jakékoliv datové schránky. Nemá-li daňový poradce zřízenou
datovou schránku jako daňový poradce, ale má ji zřízenou jako např. insolvenční správce, nelze
mu do této doručovat písemnosti ve věci jeho klientů – daňových subjektů.
[4] Krajský soud žalobu zamítl, protože shledal, že není důvodná. Obsahem správního spisu
bylo prokázáno, že obě výzvy byly zaslány do datové schránky Ing. Jiřího Hanáka, insolvenčního
správce. Postup žalovaného byl proto formálně nesprávný, neboť Ing. Hanák zastupoval
žalobkyni nikoliv jako insolvenční správce, ale jako daňový poradce. Ing. Jiří Hanák
si však písemnost převzal, neboť se v obou případech do datové schránky přihlásil. Tím se má
písemnost za doručenou (§17 odst. 3 zákona o elektronických úkonech). Shora uvedené formální
pochybení by bylo relevantní pouze v případě fikce doručení upravené §17 odst. 4 zákona
o elektronických úkonech, tj. pokud by si Ing. Jiří Hanák písemnosti dodané do datové schránky
nevyzvedl. Taková situace však nenastala.
II.
Argumenty obsažené v kasační stížnosti
[5] Proti výše uvedenému usnesení podala žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) včasnou
kasační stížnost. Stěžovatelka se ztotožnila se závěrem krajského soudu v tom, že postup
žalovaného při doručování byl formálně nesprávný. Polemizuje ale s názorem krajského soudu,
že došlo k naplnění materiální stránky doručení. Zdůrazňuje, že výzva by musela být doručena
v obou případech zástupci, aby mohla být účinná. V daném případě se tak ale nestalo.
Stěžovatelka taktéž namítá fakt, že nemá-li zástupce zřízenou datovou schránku jako daňový
poradce, mělo mu být doručováno (např.) prostřednictvím držitele poštovní licence. Rozsudek
soudu je prý nepřezkoumatelný. Na závěr stěžovatelka navrhuje, aby Nejvyšší správní soud zrušil
rozsudek krajského soudu a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
[6] Žalovaný se ke kasační stížnosti nevyjádřil.
III.
Právní hodnocení Nejvyššího správního soudu
[7] Důvodnost kasační stížnosti posoudil Nejvyšší správní soud v mezích jejího rozsahu
a uplatněných důvodů (§109 odst. 3, 4 s. ř. s.), neshledal přitom vady, k nimž by musel
přihlédnout i bez návrhu.
[8] Kasační stížnost není důvodná.
[9] Zdejší soud jen stručně zvážil námitku nepřezkoumatelnosti rozsudku pro nedostatek
důvodů rozsudku a nevypořádání se se všemi žalobními námitkami [kasační námitka podle §103
odst. 1 písm. d) s. ř. s.]. Stěžovatelka shledává rozsudek krajského soudu nepřezkoumatelným pro
nedostatek důvodů rozsudku a pro nevypořádání se se všemi žalobními námitkami. Svou námitku
však blíže nespecifikuje. Argumentační nedostatky kasační stížnosti však nejsou rozhodující,
neboť přezkoumatelností rozsudku se kasační soud zabývá z moci úřední. Pokud by zjistil,
že se jedná o rozsudek nepřezkoumatelný, musel by jej zrušit bez ohledu na obsah kasačních
námitek (§109 odst. 4 s. ř. s.). V daném případě je však rozsudek krajského soudu zcela
jednoznačný, jeho výrok je řádně odůvodněn, toto odůvodnění není logicky rozporné
a vypořádává se se všemi žalobními námitkami. Protože je kasační námitka jen zcela povšechná,
postačí rovněž toto obecné a stručné zhodnocení (srov. rozsudek rozšířeného senátu NSS ze dne
24. 8. 2010, čj. 4 As 3/2008 – 78, publ. č. 2162/2011 Sb. NSS, bod 32).
[10] V daném případě je klíčovou otázkou určení, zda došlo k řádnému doručení výzev
k odstranění pochybností. Odpověď na tuto otázku je klíčová pro závěr, zda bylo zahájeno
daňové řízení či zda došlo ke konkludentnímu vyměření daně.
[11] K obecným východiskům, k nimž je nutno přihlížet při interpretaci i aplikaci norem,
upravujících doručování úředních písemností (ať již v řízeních soudních, správních,
tak i daňových) se již Nejvyšší správní soud podrobně vyjadřoval (srov. např. rozsudek ze dne
6. 3. 2009, čj. 1 Afs 148/2008 – 73, ve věci DSA, a. s.). Zdůraznil, že orgány aplikující právo,
mezi nimiž zaujímají dominantní pozici nezávislé soudy, musí při své činnosti postupovat tak,
aby interpretační a aplikační právní problémy řešily s maximální mírou racionality. Právní
normativní systém totiž představuje toliko jeden ze způsobů řešení společenských konfliktů,
který nelze od ostatních systémů zcela vydělit (a nebylo by to ostatně ani smysluplné) a proto také
při myšlenkových postupech v oblasti práva nelze abstrahovat od obecně platných pravidel
a představ. Z této vstupní obecné úvahy konkrétně plyne, že právní výklad prováděný k tomu
specializovanými orgány nemá vést k praktickým důsledkům, jež se zásadně odlišují od běžného
vnímání tohoto institutu ve společnosti. Jakkoliv totiž je institut doručování v právním řádu
značně významný, nelze zároveň přehlížet fakt, že svojí podstatou se jedná o komunikační
prostředek. Doručení slouží k seznámení účastníků konkrétního řízení s určitými úkony,
provedenými orgány veřejné moci. Na straně jedné je nutno trvat na tom, aby bylo řádně
doručováno, neboť v opačném případě účastníci řízení mohou být výrazně dotčeni
na svých právech. Na straně druhé nelze přijmout formalistický a účelový přístup
těchto účastníků, jakož ani případnou formalistickou interpretaci těchto předpisů provedenou
soudem.
[12] Nejvyšší správní soud již v cit. rozsudku čj. 1 Afs 148/2008 – 73, jak správně uvádí
krajský soud, zdůraznil, že řádné doručení písemností v praxi znamená, že se písemnost zašle
nebo odevzdá tomu, komu je určena, a že existuje důkaz o tom, že daná osoba písemnost
převzala. Důvodem existence právní úpravy doručení je jistě mimo jiné i potřeba zabezpečit,
aby si doručující správní orgány či soudy mohly být jisty, že se písemnost dostala do rukou
adresáta. Je-li totiž adresát s obsahem písemnosti obeznámen, potom otázka, zda bylo doručení
vykonáno předepsaným způsobem, nemá význam. Nedodržení formy tedy samo o sobě
neznamená, že se doručení musí vždy zopakovat. Rozhodující je, zda se daná písemnost dostala
do rukou adresáta.
[13] Pro ilustraci lze dodat, že ke stejnému výsledku se přiklonil i správní řád
(zákon č. 500/2004 Sb.), který v §19 (v obecných společných pravidlech pro doručování
ve správním řízení) normuje, že písemného dokladu o doručení či dodání písemnosti není třeba,
je-li z postupu účastníka řízení (adresáta) zjevné, že mu bylo doručeno. Obdobné pravidlo,
upřednostňující reálné doručení před formálními pochybeními, má i daňový řád (§51 odst. 3).
Ústavnost takovéhoto závěru nezpochybnil ani Ústavní soud, který uzavřel, že podstatné je,
že i přes formálně nesprávný postup se písemnost dostane do rukou adresáta, který se s ní tudíž
může seznámit a zvolit další procesní postup (srov. např. usnesení ze dne 28. 2. 2012,
sp. zn. IV. ÚS 3807/11).
[14] Doručování dokumentů orgánů veřejné moci prostřednictvím datové schránky
je upraveno v §17 zákona č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi
dokumentů. Na tento zákon odkazuje i daňový řád (§32). Podle §17 odst. 3 zákona
o elektronických úkonech je dokument, který byl dodán do datové schránky, doručen
okamžikem, kdy se do datové schránky přihlásí osoba, která má s ohledem na rozsah svého
oprávnění přístup k dodanému dokumentu. Podle doručenek z datové schránky si Ing. Jiří Hanák
písemnost převzal, neboť se v obou případech do datové schránky přihlásil.
Tím se má písemnost za doručenou (viz cit. §17 odst. 3), což dokládá materiální doručení obou
výzev. Tím však výčet důkazů ve prospěch doručení nekončí. Dle protokolu z ústního jednání ze
dne 31. 5. 2011 zástupce stěžovatelky namítl mj. nezákonnost rozhodnutí o odstranění
pochybností (výzvy) doručené dne 25. 5. 2011, neboť uvedené pochybnosti prý nejsou
konkrétními pochybnostmi, které by žalovaného opravňovaly řízení ve věci zahájit. Mimoto
zaslala stěžovatelka žalovanému dne 10. 6. 2011 stížnost proti jeho postupu, v němž také namítala
nekonkrétnost pochybností stejné výzvy. Stěžovatelka také dne 4. 8. 2011 podala Finančnímu
ředitelství v Ostravě již zmíněné podněty ve věci ochrany před nečinností vztahující se k oběma
výzvám.
[15] Stěžovatelka namítá, že minimálně ve druhém případě, tedy k podanému přiznání k DPH
za zdaňovací období měsíce dubna 2011, žalovaný neprokázal doručení výzvy k odstranění
pochybností, a tedy nezahájil v zákonem stanovené lhůtě postup k odstranění pochybností.
Připouští, že v prvém případě na výzvu reagovala, a to v protokolu o ústním jednání ze dne
31. 5. 2011. Ve druhém případě tak tomu ale nebylo, proto podle ní nelze namítat materiální
stránku doručení. K tomu lze ale dodat, že stěžovatelka zcela pomíjí stížnost proti postupu
správce daně ze dne 10. 6. 2011 týkající se prvé výzvy, a podněty ve věci ochrany před nečinností
ze dne 4. 8. 2011, kde vždy namítala nesprávný způsob doručení výzev.
[16] Ohledně pověřených osob s přístupem do datové schránky stěžovatelka argumentuje,
že byly pověřeny jakožto oprávněné osoby insolvenčního správce, nikoli daňového poradce.
Ani toto však není dostatečným argumentem, že nedošlo k materiálnímu doručení výzev. Osobou
oprávněnou je dle §8 odst. 1 zákona o elektronických úkonech v případě datové schránky fyzické
osoby ten, pro koho byla datová schránka zřízena. Osobou pověřenou je dle §8 odst. 6 písm. a)
tohoto zákona ten, kdo byl k přístupu do datové schránky fyzické osoby pověřen osobou
oprávněnou. Při určování osob, které budou mít do dané datové schránky přístup, je nutné dbát
na skutečnost, že takto dodané dokumenty mohou mít pro držitele datové schránky velký
význam. K tomu se vyjádřil i Ústavní soud v usnesení ze dne 1. 12. 2011, sp. zn. IV. ÚS 2594/11:
„Má-li přístup do jedné datové schránky více fyzických osob, je prostřednictvím informačního systému datových
schránek zajištěno, že každá z nich má možnost seznámit se s obsahem pouze těch datových zpráv, které
odpovídají rozsahu jejího oprávnění. To nepochybně předpokládá aktivitu majitele datové schránky, který by měl
vymezit oprávnění osob, jimž umožnil do datové schránky přístup – v duchu zásady "vigilantibus iura scripta
sunt", tedy že "právo přeje bdělým."“ Proto ať už by se jednalo o pověřené osoby insolvenčního
správce nebo daňového poradce, předpokládá se u nich taková míra pozornosti a spolehlivosti,
aby mohly nakládat s jakýmikoliv dokumenty doručenými do datové schránky, k jejímuž přístupu
byly pověřeny.
[17] Co se týče námitky ohledně výkladu rozsudku NSS ze dne 15. 7. 2010,
čj. 7 Afs 46/2010 – 51, nezbývá kasačnímu soudu než souhlasit se závěrem krajského soudu,
který upozornil, že toto rozhodnutí na daný případ nedopadá pro odlišné skutkové okolnosti.
Nejvyšší správní soud v uvedeném rozsudku otázku doručování do datové schránky z hlediska
formálního a materiálního pojetí doručení vůbec neposuzoval. Naopak posuzoval námitku,
že zástupkyni žalobce (advokátce), která měla zřízenou datovou schránku nikoli jako advokátka,
ale jako insolvenční správkyně, kterou současně byla, mělo být doručováno do této datové
schránky, i když doručovaná písemnost nesouvisela s tím, že je insolvenční správkyní. Nejvyšší
správní soud zde uzavřel, že bylo soudem postupováno správně, pokud doručoval napadené
usnesení advokátce prostřednictvím držitele poštovní licence.
[18] Námitka proto není důvodná.
[19] Stěžovatelka upozorňuje, že se v petitu žaloby nedomáhala vydání platebních výměrů,
ale přesně dle litery zákona (§140 odst. 1 poslední věta daňového řádu) založení platebního
výměru do spisu. Podle §140 odst. 1 daňového řádu [n]eodchyluje-li se vyměřovaná daň od daně tvrzené
daňovým subjektem, správce daně nemusí daňovému subjektu výsledek vyměření oznamovat platebním výměrem;
to neplatí, pokud byl zahájen postup k odstranění pochybností. Platební výměr správce daně založí do spisu.
Tato terminologická nuance nemůže dle zdejšího soudu nic změnit na tom, že stěžovatelka
nemohla být v návrhu na vydání platebních výměrů, tedy ani v jejich založení do spisu, úspěšná.
Nedošlo totiž ke konkludentnímu vyměření daně, neboť byl zahájen postup k odstranění
pochybností.
IV.
Závěr a náklady řízení
[20] Stěžovatelka se svými námitkami neuspěla; jelikož v řízení o kasační stížnosti nevyšly
najevo žádné vady, k nimž je nutno přihlížet z úřední povinnosti (§109 odst. 4 s. ř. s.), Nejvyšší
správní soud zamítl kasační stížnost jako nedůvodnou.
[21] O náhradě nákladů řízení bylo rozhodnuto v souladu s §60 odst. 1 ve spojení
s §120 s. ř. s. Stěžovatelka, která v tomto řízení úspěch neměla, nemá právo ani na náhradu
nákladů řízení. Žalovanému nevznikly v řízení o kasační stížnosti žádné náklady. Proto Nejvyšší
správní soud nepřiznal žalovanému náhradu nákladů řízení.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 29. srpna 2012
JUDr. Marie Žišková
předsedkyně senátu