ECLI:CZ:NSS:2014:4.AS.83.2014:38
sp. zn. 4 As 83/2014 - 38
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Dagmar
Nygrínové a soudců Mgr. Aleše Roztočila a JUDr. Jiřího Pally v právní věci
žalobce: CEMEX Sand, k. s., IČ: 47906201, se sídlem Masarykovo náměstí 207, Napajedla, zast.
JUDr. Miroslavem Nyplem, advokátem, se sídlem Dukelská 15, Hradec Králové,
proti žalovanému: Český báňský úřad, se sídlem Kozí 748/4, Praha 1, v řízení
o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 7. 4. 2014,
č. j. 15 A 60/2012 - 49,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá.
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
I.
Předcházející řízení a obsah kasační stížnosti
[1] Žalovaný rozhodnutím ze dne 27. 4. 2012, č. j. SBS/12338/2012/ČBÚ-22, zamítl
odvolání žalobce proti rozhodnutí ze dne 24. 2. 2012, č. j. SBS/04548/2012/OBÚ-04, jímž
Obvodní báňský úřad pro území kraje Ústeckého (dále jen „správní orgán prvního stupně“) udělil
podle ustanovení §27 odst. 7 zákona č. 44/1988 Sb., o ochraně a využití nerostného bohatství
(horní zákon), ve znění pozdějších předpisů, předchozí souhlas s převodem dobývacího prostoru
Úhošťany, ev. č. 7/0980 z organizace C4SC78 s. r. o. na žalobce. Správní orgán prvního stupně
uložil ve svém rozhodnutí žalobci v čl. I v bodě druhém podmínku, že finanční rezervy (§31
odst. 6 a §37a odst. 1 horního zákona) budou, mimo jiné, vytvořeny na zvláštním vázaném účtu.
Žalovaný pak posuzoval námitku žalobce, zdali by se povinnost žalobce měla vztahovat
k vytvoření finančních prostředků zákonných rezerv na zvláštních vázaných účtech
pouze k té části rezerv, které byly vytvořeny za období od 1. 1. 2004. Žalovaný
při rozhodování vycházel z předcházejícího rozhodnutí správního orgánu prvního stupně ze dne
11. 10. 2011, č. j. 30419/2011/04/001, o předchozím souhlasu k převodu předmětného
dobývacího prostoru z organizace EUROVIA Kamenolomy, a. s. na organizaci C4SC78 s. r. o.
jako nabyvatele (nyní převodce). Již v podmínce tohoto rozhodnutí byla organizaci
C4SC78 s. r. o. uložena povinnost vytvořit rezervu finančních prostředkům na vázaném účtu.
Jelikož organizace C4SC78 s. r. o. měla mít veškeré finanční prostředky rezerv sama uložena
na zvláštním vázaném účtu, shledal žalovaný námitku žalobce jako bezpředmětnou.
[2] Žalobou podanou dne 12. 6. 2012 u Krajského soudu v Ústí nad Labem napadl žalobce
rozhodnutí žalovaného. Žalobce brojil proti porušení čl. 4 odst. 1 Listiny základních práv
a svobod (dále jen „Listina“) spočívající v tom, že mu správní orgány uložily povinnost dodatečně
vytvořit a na zvláštní vázaný účet uložit zákonné rezervy, které byly vytvářeny již v souvislosti
s těžbou uskutečněnou v minulém období, kdy právní předpisy tuto povinnost neukládaly.
Správní orgány proto zneužily skutečnosti, že byl dobývací prostor převeden mezi dvěma
subjekty, protože bez převodu by nemohly uložit původnímu držiteli povinnost složit rezervy
vedené na analytickém účtu na zvláštní účet vázaný. Žalobce by tak byl ale nucen čerpat finanční
prostředky na rezervy z úvěru, což vnímal jako nepřípustnou diskriminaci proti držitelům
dobývacích prostor, kteří nabyli dobývací prostory před příslušnou novelizací zákona. Žalobce
považoval za podstatné pro ukládání rezerv ustanovení §10 odst. 2 a §10a odst. 1 zákona
č. 593/1992 Sb., o rezervách, pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů
(dále jen „zákon o rezervách“). Povinnost ukládat rezervy na zvláštní vázaný účet byla založena
až novelou zákona o rezervách č. 438/2003 Sb. účinnou od 1. 1. 2004 s přechodným
ustanovením, že ustanovení §10a zákona o rezervách se použije poprvé za období, za které
se podává daňové přiznání počínající v roce 2004. Horní zákon pak založil povinnost ukládat
zákonné rezervy na zvláštní vázaný účet až novelou horního zákona č. 313/2006 Sb. účinnou
od 22. 6. 2006. Správní orgány podle názoru žalobce nesměly ukládat povinnost za období,
ve kterém tato povinnost nevyplývala z právních předpisů. Žalobce dále považoval
za bezpředmětný odkaz na rozhodnutí správního orgánu prvního stupně ze dne 11. 10. 2011,
č. j. 30419/2011/04/001, podle kterého byla organizace C4SC78 s. r. o. povinna složit rezervy
na zvláštním vázaném účtu, protože již toto rozhodnutí bylo nesprávné. S ohledem na výše
uvedené skutečnosti žalobce navrhl krajskému soudu, aby žalobě přiznal odkladný účinek,
napadené rozhodnutí žalovaného zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
[3] Krajský soud v Ústí nad Labem rozsudkem ze dne 7. 4. 2014, č. j. 15 A 60/2012 - 49,
žalobu zamítl a žádnému z účastníků nepřiznal právo na náhradu nákladů řízení. V odůvodnění
krajský soud uvedl, že organizace oprávněné k hornické činnosti jsou povinny podle ustanovení
§31 odst. 6 a §37a odst. 1 horního zákona vytvářet rezervy na sanaci a rekultivaci pozemků
dotčených těžbou a na vypořádání důlních škod; o náklady na tvorbu rezerv je možné si snížit
základ daně. Smyslem tvorby rezerv je pak vytvoření dostatečných finančních prostředků
k odstraňování důlních škod, za které je organizace odpovědná (§36 odst. 3 horního zákona),
a nikoli možnost zvyšovat si zisk snižováním základu daně z příjmů. Převodce se smluvním
převodem dobývacího prostoru vyvazuje ze všech práv a povinností a na jeho pozici vstupuje
nabyvatel jako jeho právní nástupce, což se musí kvalifikovaně promítnout do smlouvy
o převodu dobývacího prostoru. Povinnost složit stanovené rezervy na zvláštní vázaný účet
pak vyplývá přímo z ustanovení §37a odst. 4 horního zákona, a proto se nepoužije přechodné
ustanovení novely č. 438/2003 Sb. zákona o rezervách. Horní zákon je totiž v otázce tvorby
rezerv k zákonu o rezervách lex specialis a sám ukládá povinnost vedení rezerv na zvláštním
vázaném účtu. Na zrušení rezerv podle ustanovení §4 odst. 1 zákona o rezervách organizací
C4SC78 s. r. o. navazuje vytvoření rezerv žalobcem ve výši dostačující k náhradě škod, za které
po převodu dobývacího prostoru odpovídá. Účelem novely horního zákona č. 313/2006 Sb. totiž
bylo vytvoření dostatečných, nikoli účetních, rezerv k odstraňování škod, které by byly k dispozici
i v případě insolvence či jiných nechtěných okolností. Krajský soud proto dospěl k závěru,
že správní orgán prvního stupně uložil v souladu s horním zákonem, který neobsahuje žádná
přechodná ustanovení, žalobci v druhé podmínce rozhodnutí ze dne 24. 2. 2012,
č. j. SBS/04548/2012/OBÚ-04, povinnost složit vytvořené rezervy na vázaný účet.
[4] Kasační stížností podanou u zdejšího soudu dne 22. 4. 2014 brojí žalobce (dále
též „stěžovatel“) proti nadepsanému rozsudku krajského soudu. Stěžovatel předně vychází
z právního názoru, podle něhož nemůže být povinnost složit zákonné rezervy na vázaný účet
uložena za období předcházející novele zákona o rezervách (účinné od 1. 1. 2004) a novele
horního zákona (účinné od 21. 6. 2006). Z ustanovení §4 odst. 1 zákona o rezervách nelze
dovodit, že by měl nabyvatel povinnost převzaté rezervy za období, v němž zákon složení rezerv
na zvláštním vázaném účtu neukládal, uložit na zvláštní vázaný účet a stejně tak nevyplývá
tato povinnost ani z horního zákona ve znění předcházejícím příslušné novelizaci účinné
od 21. 6. 2006. Krajský soud podle stěžovatele nesprávně aplikoval zásadu lex specialis derogat legi
generali, když považoval horní zákon k zákonu o rezervách za speciální. Stěžovatel se naopak
domnívá, že přechodné ustanovení zákona o rezervách je v otázce povinností vytvářet rezervy
na vázaných účtech speciální k úpravě obsažené v horním zákonu. Horní zákon stanovuje
povinnost vést rezervy na vázaném účtu a zákon o rezervách doplňuje, že tato povinnost se týká
pouze rezerv vytvářených poprvé podle přechodného ustanovení novely zákona o rezervách.
Stěžovatel dále namítá, že není v jeho případě přiléhavá ani aplikace ustanovení §37a
odst. 4 horního zákona, z něhož krajský soud dovozuje povinnost uložení vytvořených rezerv
na vázaný účet. Jiné organizace by totiž pak byly v prodlení s uložením finančních prostředků
na vázaný účet. Citované ustanovení je proto třeba vykládat ve smyslu zákazu retroaktivity
tak, že se jeho účinky vztahují až na období po novelizaci. Stěžovatel se dále cítí dotčen na svých
právech nerespektováním čl. 4 Listiny správními orgány, protože mu byla uložena povinnost
za období, ve kterém ji právní předpisy nestanovily. Správní orgány tím zneužily okolnosti
převodu mezi dvěma organizacemi, protože dosavadnímu držiteli práv k dobývacímu prostoru
organizaci C4SC78 s. r. o. (nyní převodci) by bez převodu nemohly uložit povinnost převést
finanční prostředky z analytických účtů na zvláštní účty vázané. Stěžovatel je tímto postupem
nepřípustně diskriminován oproti držitelům dobývacích prostor, kteří tyto prostory nabyli před
příslušnou zákonnou novelizací. Závěrem stěžovatel navrhuje, aby zdejší soud kasační stížnosti
přiznal odkladný účinek a posléze napadený rozsudek krajského soudu zrušil a věc mu vrátil
k dalšímu řízení.
[5] Žalovaný ve vyjádření ze dne 15. 5. 2014 uvádí, že zastává stejný právní názor jako krajský
soud, že je převodce po převodu dobývacího prostoru povinen rezervy dosud vytvořené zrušit
a že přejímající organizace je povinna rezervy vytvořit podle aktuálně platné úpravy a v souladu
s rozhodnutím obvodního báňského úřadu na zvláštním vázaném účtu. Jiný způsob tvorby rezerv
by byl v přímém rozporu s §10a odst. 1 zákona o rezervách a s §37a odst. 4 horního zákona.
Žalovaný je toho názoru, že pokud převodce zruší vytvořené finanční rezervy, nabyvatel musí
rezervy vytvářet podle aktuálně platných právních předpisů. Vytváření finančních rezerv pouze
na analytickém účtu organizace by navíc bylo v rozporu se záměrem zákonodárce vyjádřeným
přijetím novely č. 313/2006 Sb., kterou změnil horní zákon, což žalovaný dokládá odkazem
na důvodovou zprávu přijaté novely. Žalovaný dále uvádí, že neporušil čl. 4 Listiny uložením
povinnosti dodatečného vytváření finančních rezerv, nýbrž toliko požadoval, aby byla vytvořena
finanční rezerva ve výši vytvořené předchozím držitelem dobývacího prostoru. Žalovaný
pak uzavírá, že stěžovatel nebyl diskriminován, protože správní orgán musely postupovat
v otázce vytváření rezerv podle platné právní úpravy. Žalovaný proto navrhuje, aby zdejší soud
kasační stížnost jako nedůvodnou zamítl.
II.
Posouzení kasační stížnosti
[6] Nejvyšší správní soud nejprve přezkoumal formální náležitosti kasační stížnosti a shledal,
že kasační stížnost je podána včas, neboť byla podána ve lhůtě dvou týdnů od doručení
napadeného rozsudku (§106 odst. 2 s. ř. s.), je podána osobou oprávněnou, neboť stěžovatel
byl účastníkem řízení, z něhož napadený rozsudek vzešel (§102 s. ř. s.), a stěžovatel je zastoupen
advokátem (§105 odst. 2 s. ř. s.).
[7] Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek v souladu s §109 odst. 3 a 4 s. ř. s.
vázán rozsahem a důvody, které stěžovatel uplatnil v kasační stížnosti a jejím doplnění. Neshledal
přitom vady podle ustanovení §109 odst. 4 s. ř. s., k nimž by musel přihlédnout z úřední
povinnosti. Stěžovatel podal kasační stížnost z důvodu podle ustanovení §103 odst. 1 písm. a)
s. ř. s.
[8] Ze správního spisu zjistil zdejší soud následující podstatné skutečnosti:
[9] Rozhodnutím ze dne 11. 10. 2011, sp. zn. 30419/2011/04/001, udělil správní orgán
prvního stupně předchozí souhlas k převodu dobývacího prostoru Úhošťany, ev. č. 7/0980,
z organizace EUROVIA Kamenolomy, a. s. na organizaci C4SC78 s. r. o. (v nyní posuzovaném
případě převodce). Obsahem smlouvy k převodu uvedeného dobývacího prostoru
měl být, mimo jiné, podle podmínky č. 2 předchozího souhlasu závazek, podle něhož měla
organizace C4SC78 s. r. o. vytvořit v jednoznačně stanovené výši finanční rezervy na zvláštním
vázaném účtu na sanaci a rekultivaci všech pozemků dotčených těžbou (§31 odst. 6 horního
zákona) a na vypořádání důlních škod (§37a odst. 1 horního zákona).
[10] Smlouvou ze dne 26. 10. 2011 převedla organizace EUROVIA Kamenolomy, a. s.
uvedený dobývací prostor na organizaci C4SC78 s. r. o. Ve smlouvě se organizace
C4SC78 s. r. o., mimo jiné, zavázala k vytvoření finančních rezerv podle horního zákona
na zvláštním vázaném účtu a dále ke splnění všech podmínek stanovených příslušným
předchozím souhlasem.
[11] Žádostí ze dne 13. 1. 2012, došlou dne 8. 2. 2012, požádali jednatelé organizace
C4SC78 s. r. o. správní orgán prvního stupně o vydání předchozího souhlasu k převodu
dobývacího prostoru Úhošťany, ev. č. 7/0980, na organizaci CEMEX Sand, k. s.
[12] Rozhodnutím ze dne 24. 2. 2012, sp. zn. SBS/04548/2012/OBÚ-04, udělil správní orgán
prvního stupně předchozí souhlas k převodu dobývacího prostoru Úhošťany, ev. č. 7/0980,
z organizace C4SC78 s. r. o. na organizaci CEMEX Sand, k. s. Obsahem smlouvy k převodu
uvedeného dobývacího prostoru měl být, mimo jiné, podle podmínky č. 2 předchozího souhlasu
závazek, podle něhož měla organizace CEMEX Sand, k. s. vytvořit v jednoznačně stanovené výši
finanční rezervy na zvláštním vázaném účtu na sanaci a rekultivaci všech pozemků dotčených
těžbou (§31 odst. 6 horního zákona) a na vypořádání důlních škod (§37a odst. 1 horního
zákona).
[13] Kasační stížnost není důvodná
[14] Podle §37a odst. 1 horního zákona [k] zajištění vypořádání důlních škod je organizace povinna
vytvářet rezervu finančních prostředků. Výše rezervy vytvářené na vrub nákladů musí odpovídat potřebám
na vypořádání důlních škod v časovém průběhu podle jejich vzniku, popřípadě v předstihu před jejich vznikem
(§37 odst. 4). Tato rezerva je nákladem na dosažení, zajištění a udržení příjmů.
[15] Podle §37a odst. 2 horního zákona, ve znění novely č. 313/2006 Sb. účinné
od 21. 6. 2006, „[v]ytváření rezerv podle odstavce 1 a podle §31 odst. 6 podléhá schválení příslušným obvodním
báňským úřadem, který schvaluje též čerpání z těchto rezerv po dohodě s ministerstvem životního prostředí České
republiky. Tyto finanční prostředky se ukládají na zvláštní vázaný účet v bance a nesmějí být předmětem ručení
ani konkursu vedeného na majetek dlužníka, popřípadě předmětem vyrovnání podle zvláštního právního předpisu,
ani nemohou být předmětem nařízení a provedení výkonu rozhodnutí (novelizovanou část zvýraznil zdejší
soud). Obvodní báňský úřad si před vydáním rozhodnutí o čerpání z těchto rezerv vyžádá vyjádření dotčené obce.
V případě organizací s majetkovou účastí státu rozhoduje obvodní báňský úřad v dohodě s ministerstvem
průmyslu a obchodu České republiky“.
[16] Podle §10a zákona o rezervách, ve znění novely č. 438/2003 Sb. účinné od 1. 1. 2004,
„[p]eněžní prostředky ve výši rezerv tvořených podle §9 a 10 se ukládají na zvláštní vázaný účet v bance
a nesmějí být předmětem ručení nebo konkursu vedeného na majetek poplatníka podle zvláštního právního
předpisu. 23) Za období, za které se podává daňové přiznání, je zaúčtovaná tvorba rezerv výdajem (nákladem)
na dosažení, zajištění a udržení příjmů pouze do výše částky převedené ve prospěch zvláštního vázaného účtu
nejpozději do dne podání daňového přiznání. Peněžní prostředky z tohoto účtu mohou být čerpány pouze
na výdaje, na jejichž úhradu byly vytvořeny“.
[17] Podle čl. V bodu 2 novely č. 438/2003 Sb. zákona o rezervách „[u]stanovení §10a
zákona č. 593/1992 Sb., ve znění tohoto zákona, se použije poprvé za období, za které se podává daňové
přiznání, počínající v roce 2004, nestanoví-li zvláštní právní předpis jinak“.
[18] Podle §10a odst. 1 zákona o rezervách, ve znění novely č. 223/2006 Sb. účinné
od 1. 6. 2006, „[p]eněžní prostředky ve výši rezerv tvořených podle §9 a §10 odst. 1 nebo rezerv vymezených
v §10 odst. 2 se ukládají na samostatný účet v bance se sídlem na území České republiky nebo v případě rezerv
vymezených v §10 odst. 2 se souhlasem příslušného obvodního báňského úřadu, příslušného krajského úřadu nebo
Správy úložišť radioaktivního odpadu také na samostatný účet v bance se sídlem na území jiného členského státu
Evropské unie, který je určen výhradně pro ukládání prostředků rezerv tvořených podle §9 a §10 odst. 1 nebo
rezerv vymezených v §10 odst. 2 příjmu z prodeje státních dluhopisů pořízených z prostředků tohoto účtu
a popřípadě výnosů z prostředků těchto rezerv (dále jen "zvláštní vázaný účet"). Výnosy z prostředků rezerv
se pro účely tohoto ustanovení rozumí výnosy z peněžních prostředků vázaných na zvláštním vázaném účtu
a úrokové výnosy ze státních dluhopisů pořízených z prostředků zvláštního vázaného účtu. Peněžní prostředky
zvláštního vázaného účtu mohou být čerpány pouze na účely, na které byly rezervy vytvořeny, s výjimkou uvedenou
v odstavci 4. Poplatník zřídí pro jednotlivý účel tvorby rezervy vždy pouze jeden zvláštní vázaný účet, který
je veden v českých korunách nebo v eurech“.
[19] Podle čl. II bodu 3 novely č. 223/2006 Sb. zákona o rezervách „[u]stanovení §10a zákona
č. 593/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona, se použije poprvé za zdaňovací
období počínající v roce 2006“.
[20] Stěžovatel všemi kasačními námitkami zastává právní názor spočívající v tom, že správní
orgán prvního stupně nemohl v rozhodnutí o předchozím souhlasu ze dne 24. 2. 2012,
č. j. SBS/04548/2012/OBÚ-04, stěžovateli uložit povinnost k tvorbě zákonných rezerv
na zvláštní vázané účty za období předcházející účinnosti zákona č. 313/2006 Sb. novelizujícího
horní zákon a zákona č. 438/2003 Sb., kterým byl změněn zákon o rezervách. Opačný závěr
správních orgánů pak považuje za nepřípustný retroaktivní výklad zákona a za porušení čl. 4
Listiny, protože se domnívá, že mu byly uloženy povinnosti bez zákonného podkladu.
[21] Převod dobývacího prostoru je smíšeným institutem soukromoprávní povahy s výraznou
veřejnoprávní ingerencí (§27 odst. 7 horního zákona). Samotný převod se uskutečňuje sice
na základě smlouvy o převodu dobývacího prostoru, ale uzavření této smlouvy je podmíněno
vydáním předchozího souhlasu, ve kterém stanovuje obvodní báňský úřad podmínky
k uskutečnění převodu. Jednou z nich je i povinnost k vytváření finančních rezerv k sanaci
a rekultivaci pozemků dotčených těžbou (§36 odst. 1 horního zákona) a k vypořádání důlních
škod (§37a odst. 1 horního zákona) podle pravidel platné právní úpravy. Tvorbu finančních
rezerv mimo horní zákon upravuje dále i zákon o rezervách. Rozdíl v přístupu obou zákonů
k otázce rezerv spočívá v tom, že zatímco smyslem příslušných ustanovení horního zákona
je vytváření chráněných finančních prostředků pro odstraňování externalit spojených s těžbou,
smyslem zákona o rezervách je vymezení způsobu tvorby a výše rezerv pro účely výpočtu základu
daně z příjmů. Potud je polemika stěžovatele s výroky krajského soudu týkajícími se vztahu mezi
oběma předpisy nerelevantní. Závěry správních orgánů a krajského soudu totiž obstojí z dále
uvedených důvodů.
[22] Organizace C4SC78 s. r. o. podala žádost o převod dobývacího prostoru na organizaci
CEMEX Sand, k. s. ke dni 8. 2. 2012. V době rozhodování správního orgánu prvního stupně
ukládal horní zákon ve znění pozdějších novel jednoznačně v §37a odst. 2 horního zákona
povinnost vytvářet finanční rezervy na zvláštním vázaném účtu a obsahově stejná povinnost
vyplývala i z §10a odst. 1 zákona o rezervách. Citované ustanovení horního zákona nabylo
účinnosti ke dni 21. 6. 2006 a ustanovení zákona o rezervách se mělo poprvé použít za období,
za které se podávalo daňové přiznání, začínající v roce 2004. Jelikož žádost o předchozí
souhlas k převodu dobývacího prostoru byla podána za účinnosti citované právní úpravy, musel
správní orgán prvního stupně v rozhodnutí o předchozím souhlasu ze dne 24. 2. 2012,
čj. SBS/04548/2012/OBÚ-04, stanovit tvorbu rezerv v souladu s touto účinnou právní úpravou.
Stěžovatel totiž do doby převedení předmětného dobývacího neměl žádné rezervy, u kterých
by podle přechodných ustanovení mohla přicházet v úvahu aplikace různých znění horního
zákona a zákona o rezervách. Teprve na základě smlouvy o převodu dobývacího prostoru, jejíž
obsah podléhá stanoveným podmínkám citovaného předchozího souhlasu, bude totiž stěžovatel
vytvářet rezervy finančních prostředků.
[23] Uvedený závěr podporuje i skutečnost, že podle rozhodnutí správního orgánu prvního
stupně o předchozím souhlasu ze dne 11. 10. 2011, sp. zn. 30419/2011/04/001, a příslušné
smlouvy o převodu dobývacího prostoru by měla mít organizace C4SC78 s. r. o. veškeré
finanční rezervy uložené na zvláštních vázaných účtech. Jestliže by tomu tak nebylo, znamenalo
by to, že se organizace C4SC78 s. r. o. oproti svému závazku snažila získat prospěch vyhnutím
se povinnosti vytvářet vázané finanční rezervy; takové jednání by bylo nepřípustné
a ani převádějící organizace ani stěžovatel jako nabyvatel a právní nástupce převodce
by na základě takového protiprávního jednání nemohl uplatňovat výhody – „nemo turpitudinem
suam allegare potest“. Stěžovatel proto musí vytvořit finanční rezervy v souladu s právními předpisy
platnými a účinnými v době převodu, a to bez ohledu na to, zda převodce příslušné rezervy
vytvořil v souladu se zákonem a rozhodnutím o předchozím souhlasu na vázaném účtu
a v souvislosti s převodem práv k dobývacímu prostoru tyto vypořádá se stěžovatelem, či nikoli.
Vypořádání rezerv mezi převodcem a stěžovatelem je věcí smluvního ujednání mezi těmito
společnostmi, do něhož Nejvyššímu správnímu soudu nepřísluší zasahovat.
[24] Nejvyšší správní soud dále posoudil stěžovatelovu námitku porušení zákazu retroaktivity
za nedůvodnou. „Zpětné působení normy (pravá retroaktivita) je takový případ působnosti právní normy
v čase, kdy její účinnosti se vztahuje i na právní vztahy (právní skutečnosti) vzniklé před její platností. Normy
se zpětnou účinností jsou spíše výjimkou. Zákonodárce pečlivě zvažuje retroaktivní normu, vycházeje z toho,
že retroaktivita právních norem ve svých důsledcích znamená, že jsou právním subjektům ukládány povinnosti,
které dříve neměly. Nepravá retroaktivita souvisí s ochranou nabytých práv a s problematikou zásahů do těchto
práv a je důsledkem změn v právním řádu. Nejde o zpětnou účinnost v pravém slova smyslu. Při změně právní
úpravy musí být vznik právních vztahů, a tedy subjektivních práv a právních povinností posuzován vždy podle
zákonů účinných v době jejich vzniku, rozsah těchto práv a povinností by však měl být v zásadě shodný
pro všechny právní subjekty a musí se (s určitými výjimkami) měnit s účinností nových zákonů. Nepravá
retroaktivita tedy nezasahuje do minulosti. Řeší časový střet dvou právních norem. Znamená, že vznik a platnost
právních vztahů, právní skutečností a právního chování se posuzuje podle dříve platných norem, obsah právních
vztahů se posuzuje podle normy účinné v době, kdy se o těchto právních vztazích rozhoduje“ (Kubů, L.
Hungr, P. Osina, P. Teorie práva. Praha: Linde Praha, a. s, 2007. s. 82-83.). V nyní posuzovaném
případě vznikla stěžovateli povinnost vytvářet rezervy až v době, kdy účinná právní úprava
spojovala vytváření finančních rezerv s jejich ukládáním na zvláštním vázaném účtu. Stěžovateli
proto nebyla uložena žádná povinnost do minulosti (pravá retroaktivita) a ani nebyl nově změněn
obsah jeho povinností (nepravá retroaktivita). Nelze dále přisvědčit ani námitce, že by se výše
uvedeným výkladem ostatní organizace dostaly do prodlení s uložením finančních prostředků
na vázaný účet. Stěžovatelova situace je oproti postavení organizací, které začaly vytvářet finanční
rezervy před účinností citovaných norem horního zákona a zákona o rezervách, odlišná
a zdejšímu soudu z povahy výkonu soudní moci – ochrany subjektivních práv prostřednictvím
rozhodování konkrétních sporů – nepřísluší řešit hypotetické právní otázky týkající se povinností
těchto jiných organizací.
[25] Závěrem lze uvést, že výkladu pro vytváření finančních rezerv na zvláštních vázaných
účtech svědčí i úmysl zákonodárce vyjádřený v důvodových zprávách k citovaným novelám.
V důvodové zprávě k novelizaci horního zákona zákonem č. 313/2006 Sb. v obecné části
byl shrnut právní stav před účinností novely: „Problematika tvorby a čerpání finančních rezerv na úhradu
důlních škod, na sanace a rekultivace je v současnosti věcně řešena v zákonu č. 44/1988 Sb., o ochraně a využití
nerostného bohatství (horní zákon), ve znění pozdějších předpisů. Platná úprava však neobsahuje povinnost
ukládat tyto zajišťující finanční prostředky na zvláštní vázaný účet tak, aby v případě insolvence a konkurzu
těžební společnosti nezůstaly veškeré závazky na zahlazení následků hornické činnosti na státu.“ Změna
ustanovení §37a odst. 2 horního zákona pak „[…] poskytuje vyšší záruky ve srovnání se současnou
praxí, že si důlní společnosti vytvoří v průběhu dobývání nerostných surovin dostatečné finanční rezervy k zajištění
vypořádání důlních škod tím, že příslušným státním orgánům, tj. obvodním báňským úřadům, umožní účinně
kontrolovat, zda těžební organizace má zřízen a řádně veden zvláštní vázaný účet v bance, na který ukládá
peněžní prostředky k zajištění vypořádání důlních škod“. Obdobně důvodová zpráva k novele
č. 438/2003 Sb. v části upravující zákon o rezervách popisuje začlenění §10a zákona o rezervách,
jímž se „[…] zavádí povinnost ukládat na vázaný účet v bance prostředky vytvořených rezerv. Prostředky účetně
vytvářených rezerv nebo jejich část, které poplatník uplatňuje v základu daně a snižuje, nebo eliminuje tak svoji
daňovou povinnost, budou vázány na zvláštním účtu. Důvodem navrhované změny je, aby tyto zdroje, které již
byly odebrány veřejným rozpočtům ve formě krácení daňového výnosu, byly k dispozici v okamžiku jejich skutečné
potřeby, a to bez ohledu na finanční situaci poplatníka, a nemohly se stát ani součástí konkursní podstaty úpadce.
Odstraňování ekologických škod tak bude v menší míře závislé na okamžité ekonomické situaci poplatníka
a neumožní se použití těchto rezerv na jiné než vymezené účely“. Teleologická interpretace [viz výše
bod 22] je proto ve shodě s historickým výkladem vůle zákonodárce, jehož primárním cílem bylo
ode dne účinnosti zákonných novel uložit organizacím povinnost vytvářet finanční rezervy
na zvláštním vázaném účtu k odstraňování externalit spojených s těžbou.
[26] Nejvyšší správní soud z výše uvedeného dovodil, že správní orgány postupovaly
v souladu se zákonem, když uložily stěžovateli povinnost vytvořit finanční rezervu na zvláštních
vázaných účtech v souladu se zákonem a v mezích své zákonné pravomoci; proto svým
postupem neporušily čl. 4 Listiny.
III.
Závěr a rozhodnutí o nákladech řízení
[27] Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že krajský soud řádně a věcně správně přezkoumal
rozhodnutí žalovaného. Kasační stížnost proto zdejší soud jako nedůvodnou zamítl (§110 odst. 1
věta druhá s. ř. s.).
[28] Výrok o náhradě nákladů řízení vychází z §60 odst. 1 věta první s. ř. s. ve spojení s §120
s. ř. s. Stěžovatel byl ve věci procesně neúspěšný, a proto mu nevzniklo právo na náhradu
nákladů řízení. Procesně úspěšnému žalovanému pak nevznikly náklady nad míru běžné úřední
činnosti.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 24. července 2014
JUDr. Dagmar Nygrínová
předsedkyně senátu