ECLI:CZ:NSS:2015:10.AFS.19.2015:52
sp. zn. 10 Afs 19/2015 - 52
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně Daniely Zemanové
a soudců Zdeňka Kühna a Miloslava Výborného v právní věci žalobkyně: CRYTEX, s. r. o.,
se sídlem Vratičová 277/11, Praha 5, zast. JUDr. Michalem Steinerem, advokátem se sídlem
Platnéřská 88/9, Praha 1, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem
Masarykova 31, Brno, proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Praze ze dne 27. 1. 2011,
čj. 127/11-1200-203168, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského soudu
v Praze ze dne 12. 12. 2014, čj. 10 Af 20/2011- 77,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Finanční úřad v Říčanech (dále jen „správce daně“) zahájil dne 17. 4. 2009
u žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) vytýkací řízení k dani z příjmů právnických osob
za zdaňovací období roku 2008, které ukončil sdělením z 31. 8. 2009. Jím neuznal
stěžovatelce výdaje na nákup služeb ve výši 545 588 Kč jako daňově účinné náklady.
Platebním výměrem ze dne 26. 10. 2009 správce daně vyměřil stěžovatelce daň z příjmů
právnických osob za zdaňovací období roku 2008 ve výši 0 Kč. K odvolání stěžovatelky
změnilo Finanční ředitelství v Praze zde v záhlaví citovaným rozhodnutím platební výměr
tak, že stěžovatelce vyměřilo daň z příjmů právnických osob za rok 2008 ve výši 1 971 480 Kč.
Daň byla stanovena podle pomůcek. Dle Finančního ředitelství v Praze stěžovatelka neunesla
důkazní břemeno; daň nebylo možno stanovit dokazováním, neboť stěžovatelka nepředložila
žádné účetní knihy a doklady. Stěžovatelka sice na výzvy správce daně i Finančního ředitelství
v Praze k prokázání svých tvrzení reagovala tak, že všechny účetní a daňové doklady vydala
Policii ČR při domovní prohlídce dne 7. 11. 2008, avšak Finanční ředitelství v Praze poukázalo
ve svém rozhodnutí na to, že správce daně provedl dne 24. 3. 2010 u Policie ČR šetření,
dle kterého Policie ČR nemá v držení mezi zajištěnými dokumenty stěžovatelky účetní a daňové
doklady potřebné pro projednávanou daňovou věc; připomenul též, že Policie ČR umožnila
stěžovatelce vrácení zajištěných věcí a dokladů, avšak stěžovatelk a této možnosti nevyužila.
[2] Následnou žalobu stěžovatelky doplňovanou podáními ze dne 31. 1. 2012 a 9. 10. 2012
zamítl Městský soud v Praze (dále jen „městský soud“) rozsudkem ze dne 12. 12. 2014,
čj. 10 Af 20/2011-77 (dále jen „napadený rozsudek“).
[3] Finanční ředitelství byla ke dni 31. 12. 2012 zrušena zákonem č. 456/2011 Sb.,
o Finanční správě České republiky. Jejich působnost přešla na Odvolací finanční ředitelství,
a proto uvedený správní orgán vystupuje v nynějším řízení jako žalovaný.
II. Obsah kasační stížnosti
[4] Stěžovatelka podala kasační stížnost dle §103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona
č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“).
[5] Dle stěžovatelky městský soud pochybil, pokud její tvrzení obsažená v podání
ze dne 31. 1. 2012 považoval za nové žalobní body uplatněné po zákonné lhůtě
a nepřihlížel k nim. Jednalo se o specifikaci včas uplatněného žalobního bodu, ve kterém
stěžovatelka uvedla, že „žalovaný při vydání napadených rozhodnutí vycházel z nesprávných a zkreslených
údajů“ a „ žalovaný prokazatelně nevzal v úvahu prokázaná přijatá daňová plnění na vstupu “.
V podání ze dne 31. 1. 2012 pak konkretizovala, proč a jakým způsobem žalovaný vycházel
z nesprávných a zkreslených údajů a která přijatá daňová plnění prokázaná na vstupu nevzal
v úvahu.
[6] Stěžovatelka se sice ztotožnila se závěrem městského soudu, že v jejím podání
ze dne 9. 10. 2012 byl obsažen nový žalobní bod uplatněný až po zákonné lhůtě,
avšak podle jejího názoru se jedná o skutečnost, jež vyšla najevo až rozhodnutím
Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 9. 2012, čj. 2 Afs 42/2012-30. Navíc nesprávné
doručování stěžovatelce (namísto jejímu zmocněnci) je zásadním pochybením správních orgánů.
V případě nesprávného doručování by ani neuplynula lhůta pro podání žaloby a městský soud
se proto touto námitkou měl zabývat.
[7] Dle stěžovatelky závěr městského soudu, že jí Policie ČR vrátila zajištěné
dokumenty, nemá oporu v dokazování, neboť ze spisu pouze vyplývá, že Policie ČR vydala
usnesení o vrácení zajištěných věcí, což neprokazuje jejich skutečné vrácení stěžovatelce.
Stěžovatelka v řízení poukazovala na to, že Policie ČR nepořídila řádný seznam zajištěných
věcí a že řada z nich chybí. Stěžovatelka nebyla městským soudem poučena o povinnosti
toto své tvrzení prokázat. Pokud by poučena byla, prokázala by, že „seznam pořízený PČR naprosto
(o stovek položek) neodpovídá znaleckému posudku, který si PČR nechala vypracovat v jiné věci, přičemž seznam
uváděný ve znaleckém posudku zase neodpovídá fotodokumentaci, kterou si žalobce při zabavování písemností
a dat pořídil“. Stěžovatelka by v případě poskytnutí dostatečného prostoru dále též uvedla,
že převzetí věcí a dokumentů odmítá, „neboť se má jednat o neurčité množství dat a dokumentů,
ve kterých mají být i dokumenty, které žalobci vůbec nenáleží“. Dle stěžovatelky městský soud nejen
nesprávně konstatoval, že stěžovatelka svá tvrzení nijak nekonkretizovala, ale také ji nevyzval
a neumožnil tvrzení prokázat.
[8] Městský soud použil k tíži stěžovatelky, že byla písemně (dne 13. 12. 2009) seznámena
se způsobem stanovení daně dle pomůcek, proti čemuž nic nenamítala. Tato písemnost
však dle ní nebyla řádně doručena (poukázala zde znovu na svou argumentaci o zmocnění
zástupce v daňovém řízení) a nelze jí tak nereagování na písemnost vytýkat.
III. Vyjádření žalovaného
[9] Žalovaný ve svém vyjádření uvedl, že námitka stěžovatelky o nesprávném doručování,
uplatněná v podání ze dne 9. 10. 2012, je opožděně uplatněným žalobním bodem;
žaloba neobsahovala žádné tvrzení o nesprávném doručování, jež by mohlo být později
prokazováno (např. právě rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 9. 2012,
čj. 2 Afs 42/2012-30). Navíc žalovaný nepovažuje námitku v podání ze dne 9. 10. 2012
za dostatečně konkrétní. Žalovaný dále uvedl, že žádnou plnou moc u dělenou stěžovatelkou
zástupci L. P. v projednávané věci neeviduje a ani stěžovatelka v průběhu daňového řízení
existenci takové plné moci nenamítala (až po několika letech namítla existenci plné moci v řízení
vedeném u městského soudu ve věci sp. zn. 11 Ca 71/2011 a poté návazně u Nejvyššího
správního soudu ve věci sp. zn. 2 Afs 42/2012). Ú činné doručení písemností správními orgány
stěžovatelce nelze zpochybnit poukazem na plnou moc udělenou jiné osobě ani proto, že na
doručované písemnosti stěžovatelka reagovala (včetně podání procesních prostředků nápravy –
odvolání, žaloby). Žalovaný považuje citovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu za
nepoužitelný v projednávané věci, neboť byl vydaný v jiné konkrétní věci a za jiných skutkových
okolností (kromě toho navíc žalovaný polemizoval se závěry uvedenými v citovaném rozsudku).
[10] K písemnosti seznamující stěžovatelku se stanovením daně dle pomůcek žalovaný uvedl,
že tato písemnost byla dle správního spisu doručena v souladu se zákonem dne 13. 12. 2010
do datové schránky stěžovatelky. Plná moc udělená L. P. nebyla správním orgánům zaslána.
[11] Stěžovatelka byla vyzvána k odstranění konkrétních pochybností o správnosti
a pravdivosti údajů v daňovém přiznání, reagovala však pouze tak, že se má správce daně obrátit
na Policii ČR, které dne 7. 11. 2008 vydala všechny účetní a daňové doklady. V odvolání namítala,
že jí nebylo umožněno prokázat rozhodné skutečnosti u správce daně, protože jí Policie ČR
nezákonně zadržovala písemnosti. Toto tvrzení se v řízení před daňovými orgány nepotvrdilo;
ve věci relevantní písemnosti nebyly Policií ČR zajištěny a navíc bylo stěžovatelce umožněno
jejich převzetí (vrácení), čehož nevyužila.
[12] Žalovaný navrhl kasační stížnost zamítnout a přiznat mu s ohledem na nález Ústavního
soudu ze dne 7. 10. 2014, sp. zn. Pl. ÚS 39/13, náhradu nákladů řízení ve výši 300 Kč
představující paušální náhradu za jeden úkon - vyjádření ke kasační stížnosti.
IV. Právní hodnocení Nejvyššího správního soudu
[13] Nejvyšší správní soud nejprve posoudil formální náležitosti a předpoklady věcné
projednatelnosti kasační stížnosti a konstatoval, že kasační stížnost byla podána včas,
napadá rozhodnutí, proti němuž je kasační stížnost přípustná, a stěžovatelka je řádně zastoupena
(§105 s. ř. s.). Důvodnost kasační stížnosti poté posoudil v mezích jejího rozsahu a uplatněných
důvodů (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.); neshledal přitom, že by napadený rozsudek či řízení
jeho vydání předcházející trpěly vadami, jimiž by se musil zabývat i bez návrhu.
[14] Kasační stížnost není důvodná.
[15] K tomu úvodem konstatuje Nejvyšší správní soud, že se totožnými námitkami
stěžovatelky zabýval již v rozsudku ze dne 25. 3. 2015, čj. 1 Afs 233/2014-44. V nyní posuzované
věci se nehodlá od svých předchozích závěrů odchýlit, proto na citovaný rozsudek odkazuje
a doplňuje následující.
IV.A Výtka nepřihlížení k námitkám v podáních ze dne 31. 1. 2012 a 9. 10. 2012
[16] Nejvyšší správní soud nejprve posuzoval otázku, zda městský soud stěžovatelku
nezkrátil na jejích právech, jestliže se blíže nezabýval žalobními námitkami, které uplatnila
v bodech 1. až 3. podání ze dne 31. 1. 2012 (nečíslovaný odstavec navazující na bod 3.
tohoto podání – srov. zde odst. [20] - městský soud vypořádal) a v podání ze dne 9. 10. 2012.
[17] Městský soud se uvedenými námitkami blíže nezabýval s odůvodněním,
dle něhož je stěžovatelka uplatnila opožděně. Odkázal na §71 odst. 1 písm. d) s. ř. s.,
podle něhož žaloba podaná proti rozhodnutí správního orgánu musí kromě obecných
náležitostí podání obsahovat žalobní body, z nichž musí být patrno, z jakých skutkových
a právních důvodů považuje žalobce napadené výroky rozhodnutí za nezákonné nebo nicotné.
Podle §71 odst. 2 s. ř. s. přitom žalobce může rozšířit žalobu na dosud nenapadené výroky
rozhodnutí nebo i rozšířit o další žalobní body jen ve lhůtě pro podání žaloby. Ža lobu lze podat
do dvou měsíců poté, kdy rozhodnutí bylo žalobci oznámeno doručením písemného
vyhotovení nebo jiným zákonem stanoveným způsobem, nestanoví-li zvláštní zákon lhůtu jinou
(§72 odst. 1 s. ř. s.).
[18] Judikatura správních soudů vykládající uvedená ustanovení rozlišuje mezi doplněním
řádně uplatněných žalobních bodů, které je možné i po lhůtě pro podání žaloby,
a uplatněním nových žalobních bodů. K opožděně uplatněným žalobním bodům soud
nepřihlédne, ledaže by se námitky týkaly skutečností, k nimž je soud povinen přihlížet
z úřední povinnosti (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 12. 2004,
čj. 1 Afs 25/2004-69). K prolomení koncentrační zásady může za jistých okolností vést
také v mezidobí provedená změna judikatury (srov. usnesení ro zšířeného senátu Nejvyššího
správního soudu ze dne 21. 10. 2008, čj. 8 As 47/2005-86). Navrhování důkazů,
které mají podpořit tvrzení uvedená v žalobě, popřípadě v jejím včasném rozšíření,
však nelze považovat za rozšíření žaloby, a není proto omezeno lhůtou stanovenou v §71 odst. 2
s. ř. s. (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 4. 2007, čj. 4 Azs 176/2006-84).
[19] Smyslem a účelem vymezení žalobních bodů je především stanovení rámce soudního
přezkumu. Skutková tvrzení obsažená v žalobě nemohou být toliko typovou charakteristikou
určitých „obvyklých“ nezákonností, nýbrž musí představovat jasně individualizovaný,
od jiných konkrétních skutkových dějů či okolností jednoznačně odlišitelný popis.
Konkretizace faktů dostatečně určitými žalobními body je důležitá nejen z hlediska soudu
pro vytyčení mezí, v nichž se soud může a má v souladu s dispoziční zásadou pohybovat,
ale má význam i pro žalovaného, aby mohl v souladu se zásadou rovnosti účastníků řízení
náležitě využít možnosti procesní obrany a v ř ízení odpovídajícím způsobem argumentovat.
Ohledně právní argumentace se žalobce nemůže spokojit toliko s obecnými odkazy na určitá
ustanovení zákona bez souvislosti se skutkovými výtkami. Žalobce musí uvést, jaké aspekty dějů
či okolností uvedené v rámci skutkových tvrzení považuje za základ jím tvrzené nezákonnosti
(rozsudek rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 20. 12. 2005,
čj. 2 Azs 92/2005-58).
[20] V nyní posuzovaném případě podala stěžovatelka ve dvouměsíční lhůtě stanovené
v §72 odst. 1 s. ř. s. (konkrétně dne 6. 4. 2011) žalobu, v níž namítla, že Finanční ředitelství
v Praze „vycházelo při stanovení daně z nesprávných a zkreslených údajů, poskytnutých mu PČR,
Správy Středočeského kraje, z neoprávněně zabavených písemností, počítačů a paměťových nosičů,
přičemž žalobci bylo znemožněno prokázání správných údajů. Místní šetření správce daně u Policie ČR
je tak zatíženo nezákonným postupem a použitím pouze některých vybraných údajů. Přitom je daňovému
subjektu neprávem vytýkáno, že neunesl důkazní břemeno. Odvolací orgán pak zcela nezákonně stanovil daň
pouze a jedině za pomůcek, které má k disposici pouze od Policie ČR. Přitom prokazatelně nevzal v úvahu
prokázaná přijatá daňová plnění na vstupu.“
[21] Následně, dne 1. 2. 2012, stěžovatelka podala k městskému soudu podání
1
,
v němž pod bodem 1. uvedla, že pravdivost jejího tvrzení „ohledně nezákonně stanovené daně
s tím, že žalobce (pozn. Nejvyššího správního soudu: správně „žalovaný“) nevzal v úvahu prokázaná
daňová plnění na vstupu, je prokázána podaným přiznáním k dani z přidané hodnoty za měsíc únor 2008,
kdy žalovaný záměrně nepřihlédl k nároku na odpočtu daně za přijatá zdanitelná plnění s místem plnění
v tuzemsku ve výši 9 961 626 Kč (řádek č. 310)“. Pod bodem 2. a 3. stěžovatelka vypočetla,
jak by se změnil výpočet daně, pokud by bylo zohledněno (započteno) i takto stěžovatelkou
uvedené přijaté plnění. V dalším odstavci navazujícím na bod 3., avšak samostatně
neočíslovaném, stěžovatelka uvedla, že přiznání k dani z příjmů za rok 2008 bylo vypracováno
na základě podkladů do data konání domovní prohlídky dne 7. 11. 2008; dodatečné prokazování
jednotlivých daňových plnění jí znemožňuje postoj Policie ČR, která se „ urputně brání“ pořízení
seznamů věcí, jež stěžovatelce mají být vráceny. Existenci účetnictví v dokumentech
„nezákonně zabavených PČR“ dle stěžovatelky potvrdilo i Policejní prezidium ČR.
[22] Dne 9. 10. 2012 podala stěžovatelka k městskému soudu „ jako důkazní materiál“
kopii rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 26. 9. 2012, čj. 2 Afs 42/2012-30.
Uvedený rozsudek podle stěžovatelky potvrzuje, že prokázala své zastoupení L . P. v daňovém
řízení na základě plné moci ze dne 5. 9. 2005 a že „všechny dodatečné daňové výměry na daně z příjmů,
daně z přidané hodnoty, penále a úroky k těmto nesprávně vyměřeným daním finančním úřadem, byly od tohoto
data vyměřeny nezákonně, a tudíž neměly a ani nemají právní účinnost.“
[23] Nejvyšší správní soud na základě výše uvedeného konstatuje, že městský soud
nepochybil, jestliže přezkoumal napadené rozhodnutí Finančního ředitelství v Praze
toliko v rozsahu námitek uplatněných v žalobě ze dne 6. 4. 2011 (a v rozsahu doplnění
těchto námitek obsaženém v nečíslovaném odstavci v podání ze dne 31. 1. 2012).
[24] Podstatou velmi skrovně vymezeného žalobního bodu uplatněného ve lhůtě pro podání
žaloby bylo tvrzení stěžovatelky, podle kterého neunesla své důkazní břemeno v daňovém řízení
v důsledku toho, že její účetní a daňové doklady zadržovala Policie ČR. Dle uved eného žalobního
bodu je tedy třeba považovat stanovení daně v posuzované věci za použití pomůcek
za nezákonné právě z tohoto důvodu.
1
Datované dnem 31. 1. 2012 a označené jako „VYJÁDŘENÍ žalobce ke spisovému materiálu žalovaného, předloženého soudu
pod čj. 3367/11-1500-204769 k obsahu žaloby sp. zn. 10 Af 20/2011“
[25] Jestliže stěžovatelka v podání ze dne 31. 1. 2012 argumentovala tím, že daňové orgány
mohly při stanovení její daňové povinnosti za posuzované období přihlédnout také k nároku
na odpočet daně za přijatá zdanitelná plnění s místem plnění v tuzemsku ve výši 9 961 626 Kč
(řádek č. 310), která měla být prokázána jejím daňovým přiznáním k DPH za únor 2008,
jedná se o nový žalobní bod. Ze žalobní věty, dle které žalovaný „nevzal v úvahu prokázaná přijatá
daňová plnění na vstupu“, nelze ani dle zdejšího soudu dovodit formulaci konkrétního žalobního
bodu (ve vztahu k projednávané věci), ze kterého by bylo možno dovodit konkrétní (další)
předmět přezkumu městským soudem.
[26] V případě tvrzení obsažených v podání ze dne 9. 10. 2012 se rovněž jedná o nově
uplatněné žalobní body. Ostatně stěžovatelka ani netvrdí, že by zde uvedená argumentace
doplňovala v původní žalobě uplatněnou námitku. V žalobě stěžovatelka nejenže nijak
nezpochybnila řádnost doručení žalobou napadeného rozhodnutí (či jakýchkoliv
dalších rozhodnutí a přípisů, které jí daňové orgány adresovaly v průběhu daňového řízení),
naopak výslovně uvedla, že jí rozhodnutí Finančního ředitelství v Praze bylo doručeno dne
7. 2. 2011. Stěžovatelce nic nebránilo v tom, aby již v žalobě namítla, že daňové orgány měly
v průběhu daňového řízení doručovat panu P. (jako jejímu zmocněnci na základě plné moci,
kterou údajně předložila správci daně). Důkazy, kterými by takové tvrzení dokládala,
by městskému soudu mohla případně předkládat i po uplynutí lhůty k podání žaloby.
Stěžovatelka však takovou žalobní námitku řádně neuplatnila.
[27] K tomu je též vhodné připomenout, že Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne
26. 9. 2012, čj. 2 Afs 42/2012-30, předloženém městskému soudu stěžovatelem podáním
z 9. 10. 2012, posuzoval v tehdy projednávané věci řádně uplatněné námitky týkající
se doručování stěžovatelce v jiných daňových řízeních, vedených pro jiná zdaňovací období.
V tomto rozsudku vyslovené závěry nelze automaticky vztahovat i na všechna další daňová řízení
vedená v minulosti se stěžovatelkou, zvláště pokud při soudním přezkumu rozhodnutí vzešlých
z těchto řízení stěžovatelka včas neuplatnila námitku nezákonného doručování.
[28] Otázku včasnosti podání žaloby (což je jedna z podmínek řízení) má soud bezpochyby
povinnost zkoumat z moci úřední. Městský soud však neměl důvodu pochybovat
o tom, zda lhůta pro podání žaloby (a tím i lhůta pro uplatnění žalobních bodů)
v nyní posuzované věci skutečně počala běžet již dne 7. 2. 2011. Ve správních spisech
předložených daňovými orgány je založena pouze plná moc udělená stěžovatelkou dne
22. 1. 2009 advokátovi Mgr. Hynku Sekyrkovi „k přijímání korespondence od FÚ v Říčanech“.
Správce daně pak veškeré své písemnosti doručoval uvedenému advokátovi. Finanční ředitelství
v Praze následně doručovalo přímo stěžovatelce, aniž by stěžovatelka proti takovému doručování
cokoliv v průběhu daňového řízení namítala. Podle doručenky založené ve správním spisu
bylo žalobou napadené rozhodnutí Finančního ředitelství v Praze stěžovatelce doručeno
do její datové schránky dne 7. 2. 2011. Stěžovatelka proti němu dne 6. 4. 2011 podala žalobu,
ve které řádnost jeho doručení nijak nezpochybnila. Její později uplatněn é tvrzení
o tom, že mělo být doručováno panu Papouškovi, považuje Nejvyšší správní soud za účelové.
IV.B Námitka o neunesení důkazního břemene v důsledku jednání Policie ČR
[29] Stěžovatelka dále namítla, že nebyly dány podmínky pro stanovení daně za užití pomůcek,
respektive že neměla možnost unést důkazní břemeno, neboť její daňové a účetní doklady
nezákonně zadržovala Policie ČR.
[30] Nejvyšší správní soud se ke stanovení daně za užití pomůcek již mnohokráte vyjadřoval
a odkazuje v tomto ohledu na svoji konstantní judikaturu – viz např. rozsudky ze dne 23. 2. 2005,
čj. 1 Afs 74/2004-64, ze dne 30. 11. 2005, čj. 1 Afs 79/2005- 52, či ze dne 29. 3. 2006,
čj. 1 Afs 55/2005-92. V citovaných rozhodnutích zdůraznil, že předpokladem uplatnění
tohoto způsobu stanovení daně je splnění dvou podmínek, a to porušení zákonné povinnosti
ze strany daňového subjektu při dokazování jím uváděných skutečností a současně nemožnost
stanovit daňovou povinnost dokazováním. Mezi těmito předpoklady musí být dána příčinná
souvislost. Stanoví-li správce daně základ daně a daň podle pomůcek, odvolací orgán podle §50
odst. 5 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (obdobně §114 odst. 4 zákona
č. 280/2009 Sb., daňového řádu), následně zkoumá pouze dodržení uvedených podmínek
a dále skutečnost, zda byla daň tímto způsobem stanovena dostatečně spolehlivě (§31 odst. 7
zákona o správě daní a poplatků, §98 odst. 4 daňového řádu) . Rovněž tak obrana daňového
subjektu je omezena možností napadat pouze dodržení či nedodržení zmíněných pod mínek
pro stanovení daně právě tímto náhradním způsobem či spolehlivost stanovení daně pomůckami
v daném případě. Daňový subjekt nemůže následně podstatným způsobem ovlivnit výši daně
či volbu jednotlivé pomůcky.
[31] Konstrukce způsobu stanovení daňové povinnosti byla podle §31 zákona o správě
daní a poplatků (ale obdobně také podle nyní účinného daňového řádu) založena
na hierarchii postupů správce daně. Prioritu má stanovení daně dokazováním. Při tomto postupu
je nejspolehlivěji zajištěna faktická účast daňového subjektu na prováděném řízení,
v němž může navrhovat provedení jednotlivých důkazů, popřípadě důkazy pro své tvrzení
správci daně předkládat sám. Nastane -li však taková absence důkazních prostředků,
že již daň nelze stanovit za pomoci důkazů, nastupuje v pořadí druhý způsob stanovení daně,
tedy užití pomůcek, které si je oprávněn správce daně obstarat sám, a to i bez účasti daňového
subjektu (§31 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků, obdobně §98 odst. 1 daňového řádu) .
[32] V nyní posuzovaném případě správce daně nejprve vyzval stěžovatelku výzvou
dle §43 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků k prokázání skutečností uvedených v daňovém
přiznání. Stěžovatelka na výzvu reagovala sdělením ze dne 4. 5. 2009 tak, že se má sp rávce daně
obrátit na Policii ČR, neboť všechny účetní doklady jí stěžovatelka dne 7. 11. 2008 vydala
při domovní prohlídce. Správce daně provedl na příslušném oddělení Policie ČR šetření
(16. 3. 2009), při kterém zjistil, že se u této složky policie nenachází listinné materiály,
které by souvisely se zahájeným vytýkacím řízením na dani z příjmů právnických osob
za zdaňovací období roku 2008 (policejní orgán také správci daně sdělil, že stěžovatelku
několikrát vyzýval k převzetí zajištěných věcí, avšak ta nereagovala). S tímto zjištěním správce
daně byla stěžovatelka seznámena písemností ze dne 11. 5. 2009. V písemné odpovědi ze dne
27. 5. 2009 na toto sdělení stěžovatelka pouze uvedla, že „ tvrzení PČR - Krajské ředitelství SKPV
o tom, že 'zajištěné materiály v listinné podobě neobsahují žádné účetní a daňové doklady' se nezakládá
na pravdě a přímo odporuje protokolu PČR a jin ým důkazům, o nichž bude muset dále rozhodnout soud.“
Stěžovatelce (jejímu zmocněnci) bylo následně zasláno sdělení o výsledku vytýkacího řízení
ze dne 31. 8. 2009, ve kterém správce daně poukázal na to, že stěžovatelka nepředložila žádné
důkazní prostředky ke konkrétním tvrzením uvedeným v daňovém přiznání, a na opakované
výzvy Policie ČR stěžovatelce k převzetí všech zajištěných věcí. Proti následnému platebnímu
výměru správce daně ze dne 26. 10. 2009 podala stěžovatelka odvolání, ve kterém uvedla,
že jí „nebylo umožněno prokázat rozhodné skutečnosti u správce daně z důvodu nezákonného zadržování
účetních a daňových dokladů Policií ČR“. Stěžovatelka byla Finančním ředitelstvím v Praze
(v odvolacím řízení) seznámena sdělením ze dne 10. 5. 2010 s výsledky dalších šetření
provedených u Policie ČR ve dnech 24. 3. 2010 a 26. 3. 2010 za účelem prověření obsahu věcí
(dokumentů) zajištěných stěžovatelce s tím, že žádné účetní doklady relevantní
pro projednávanou věc se zde nenachází a stěžovatelka má předložit důkazní prostředky
k prokázání svých tvrzení v daňovém přiznání a vyjádřit se k uvedeným zjištěním daňových
orgánů. Žádné důkazy potvrzující tvrzení stěžovatelky uvedené v jejím sdělení ze dne 27. 5. 2009
a v odvolání, ani důkazní prostředky prokazující údaje uvedené v daňovém přiznání,
však stěžovatelka v průběhu daňového řízení nepředložila.
[33] V řízení před městským soudem stěžovatelka namítala, že dodatečné prokazování
jednotlivých daňových plnění jí znemožňuje postoj Policie ČR, která se brání pořízení seznamů
věcí, jež jí mají být vráceny; existenci účetnictví v dokumentech dle ní potvrdilo i Policejní
prezidium ČR.
[34] Stěžovatelka tedy v řízení před městským soudem (a stejně tak v kasační stížnosti)
nijak nezpochybňuje, že daňovým orgánům v reakci na jejich výzvy k prokázání skutečností
uvedených v daňovém přiznání žádné doklady prokazující její daňová tvrzení nepředlož ila.
Její argumentace spočívá v tvrzení, že veškeré její daňové a účetní doklady zadržuje Policie ČR.
Tato tvrzení jsou však v rozporu se zjištěními, která u policejního orgánu učinily daňové orgány.
Podle soupisů věcí zadržovaných Policií ČR (založených v e správním spisu) sice policisté zabavili,
kromě jiného, také určité daňové a účetní doklady stěžovatelky, avšak nikoliv daňové doklady
vztahující se ke zdaňovacímu období roku 2008, resp. stěžovatelka v daňovém řízení ani v řízení
před správními soudy netvrdila, že by některé z těchto uvedených dokumentů prokazovaly
skutečnosti rozhodné pro projednávanou věc.
[35] Stěžovatelka v kasační stížnosti namítá, že je schopna prokázat, že seznam věcí
pořízený Policií ČR neodpovídá tomu, jaké věci u ní policisté skuteč ně zajistili.
Pokud tomu tak je, pak Nejvyššímu správnímu soudu není jasné, proč žádné takové důkazy
nepředložila ani v průběhu daňového řízení, ani v průběhu řízení před městským soudem.
Podle stěžovatelky bylo povinností městského soudu, aby ji poučil, ž e má takové důkazy
předložit. Poučovací povinnost soudu však v žádném případě nezahrnuje povinnost sdělovat
účastníkům řízení, jakými konkrétními důkazy by mohli svá tvrzení prokázat. Obzvláště uvedené
platí ve správním soudnictví ovládaném dispoziční zásadou a založeném převážně na kasačním
principu. Podle §71 odst. 1 s. ř. s. je povinností žalobce ve správním soudnictví, kromě jiného,
označit důkazy, které k prokázání svých tvrzení navrhuje provést.
[36] Stěžovatelka v žalobě uplatnila (strohou, ale projednatelnou) žalobní námitku,
dle níž - zkráceně řečeno - Policie ČR znemožnila unesení jejího důkazního břemene.
K podpoře správnosti této námitky nabídla stěžovatelka jako důkazní prostředek písemnosti,
jež předložila při ústním jednání (jejich kopie jsou založeny na čl. 73 spisu městského soudu);
městský soud správně uvedl, že tyto písemnosti neprokazují skutečnosti tvrzené stěžovatelkou.
S důvody svědčícími pro tento závěr vyjádřenými v napadeném rozsudku Nejvyšší správní soud
souhlasí. Z napadeného rozsudku také jasně vyplývá, že městský soud konstatoval vrácení
zajištěných věcí stěžovatelce v tom smyslu, že Policie ČR vydala rozhodnutí o jejich vrácení
a stěžovatelka možnosti vrácení (fakticky) nevyužila a převzetí zajištěných věcí odmítla.
[37] Na výše uvedených závěrech nemůže nic změnit ani skutečnost, že stěžovatelka nebyla
v řízení před městským soudem zastoupena advokátem. Soudní řád správní nevyžaduje,
aby účastníci řízení před krajskými soudy byli povinně zastoupeni. Pokud byla stěžovatelka
názoru, že je schopna sama hájit svá práva u městského soudu a nepotřebuje se nechat
v řízení zastoupit, jednalo se o její vlastní rozhodnutí, které však pro ni v zásadě nepřinášelo
ani více ani méně práv oproti účastníkům zastoupeným právním či daňovým odborn íkem.
[38] Nejvyšší správní soud proto souhlasí s žalovaným i s městským soudem,
že v posuzované věci byly dány podmínky pro stanovení daně za užití pomůcek.
Stěžovatelka nevyhověla výzvě k prokázání skutečností uvedených v daňovém přiznání
a v důsledku toho nebylo možné stanovit daň za zdaňovací období roku 2008
na základě dokazování. Stěžovatelka svá tvrzení, podle nichž jí v unesení důkazního břemene
v předmětném daňovém řízení zabránila Policie ČR, nedoložila.
V. Závěr a náklady řízení
[39] Pro uvedené dospěl Nejvyšší správní soud k závěru, že kasační stížnost není důvodná,
a proto ji dle §110 odst. 1 s. ř. s. zamítl. O věci přitom rozhodl bez jednání postupem
podle §109 odst. 2 s. ř. s.
[40] O nákladech řízení rozhodl Nejvyšší správní soud podle §60 odst . 1 s. ř. s.
Stěžovatelka, která neměla v tomto soudním řízení úspěch, nemá právo na náhradu nákladů
řízení.
[41] Žalovaný požadoval paušální náhradu nákladů ve výši 300 Kč v souvislosti s jedním
úkonem právní služby, spočívajícím v písemném vyjádření ke kasační stížnosti
podle §13 odst. 3 vyhlášky č. 177/1996 Sb., o odměnách advokátů a náhradách advokátů
za poskytování právních služeb (advokátní tarif). Žalovaný dovodil, že má nárok na paušální
náhradu nákladů na základě §36 odst. 1 s. ř. s. a nálezu Ústavní ho soudu ze dne 7. 10. 2014,
sp. zn. Pl. ÚS 39/13.
[42] Uvedenou argumentací žalovaného se Nejvyšší správní soud již zabýval
(srov. např. rozsudek ze dne 29. 1. 2015, čj. 10 Afs 260/2014- 54) a ani v nynějším řízení
neshledal důvod se v projednávané věci od svého předchozího názoru odchýlit.
[43] K návrhu žalovaného tedy znovu konstatuje, že rovnost účastníků řízení
podle §36 odst. 1 s. ř. s. není nikterak narušena, pokud žalovanému správnímu orgánu
není v soudním řízení správním, ve kterém měl plný úspěch, přizná na paušální náhrada
nákladů řízení. Ve smyslu §13 odst. 1 a 3 advokátního tarifu náleží náhrada hotových
výdajů účelně vynaložených v souvislosti s poskytnutím právní služby advokátovi,
přičemž nedohodl-li se advokát s klientem na jiné paušální částce, činí tato částka 300 Kč
za jeden úkon právní služby. Podle výroku II. nálezu Ústavního soudu ze dne 7. 10. 2014,
sp. zn. Pl. ÚS 39/13, „[z]ásadu rovnosti účastníků řízení ve smyslu článku 37 odst. 3 Listiny základních
práv a svobod naplňuje přiznání paušální náhrady coby náhrady hotových výdajů podle jejich demonstrativního
výčtu v §137 odst. 1 občanského soudního řádu i účastníkovi řízení, který advokátem zastoupen není,
a to v situacích, v nichž by účastníkovi řízení zastoupenému advokátem byla přiznána ta ková náhrada
podle §13 odst. 3 advokátního tarifu.“ Z citovaného nálezu Ústavního soudu tedy a contrario vyplývá,
že paušální náhradu nákladů nelze přiznat účastníku řízení, pokud by mu paušální náhrada
nákladů nepříslušela ani při zastoupení advokátem (s rov. rozsudek Nejvyššího správního soudu
ze dne 27. 11. 2014, čj. 4 As 220/2014- 20).
[44] Taková situace nastala i v nyní posuzované věci. Podle rozsudku Nejvyššího
správního soudu ze dne 26. 4. 2007, čj. 6 As 40/2006- 87, publ. pod č. 1260/2007 Sb. NSS,
„(…) v případě, že v soudním řízení správním vystupuje jako účastník orgán veřejné správy v oboru
své působnosti, není v zásadě důvodně vynaloženým nákladem, pokud se v takovém řízení nechá zastoupit.
(…) Stejně tak Vrchní soud v Praze konstatoval, že povinnost správního úřadu jím vydané rozhodnutí
hájit na soudě proti správní žalobě představuje samozřejmou součást povinností plynoucí z běžné správní
agendy. Nelze proto spravedlivě žádat na žalobci, aby hradil náklady, vzniklé tím, že správní úřad
udělil k zastupování plnou moc advokátovi (srov. usnesení Vrchního soudu v Praze ze dne 30. 1. 1998,
č. j. 6 A 90/96 - 23).“ Uvedené judikaturní závěry jsou v plném souladu i s ustálenou
judikaturou Ústavního soudu (srov. např. nález ze dne 6. 6. 2013, sp. zn. I. Ú S 4229/12,
a nálezy v něm citované – SbNU 69, č. 102, str. 691) a aktuálně je podporuje i žalovanému
známé usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 3. 2015,
čj. 7 Afs 11/2014-47. Pokud žalovaný v projednávané věci neměl právo na přiznání náhrady
nákladů řízení spočívající v odměně advokáta, nelze mu přiznat ani paušální náhradu nákladů
řízení.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 22. října 2015
Daniela Zemanová
předsedkyně senátu