ECLI:CZ:NSS:2016:1.ADS.124.2016:23
sp. zn. 1 Ads 124/2016 - 23
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Lenky Kaniové
a soudců JUDr. Marie Žiškové a JUDr. Filipa Dienstbiera v právní věci žalobkyně: Mgr. M. S.,
zastoupená Mgr. Michalem Balcarem, advokátem se sídlem Říční 456/10, Praha 1, proti
žalovanému: Ministerstvo práce a sociálních věcí, se sídlem Na Poříčním právu 376/1,
Praha 2, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 10. 6. 2015, č. j. MPSV-UM/6513/15/9S-
KHK, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové
ze dne 10. 5. 2016, č. j. 29 Ad 13/2015 - 35,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalobkyně nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává .
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Rozhodnutím ze dne 2. 4. 2015, č. j. 73714/15/NA, Úřad práce České republiky – krajská
pobočka v Hradci Králové (dále též „úřad práce“) snížil žalobkyni dávku státní sociální podpory -
příspěvek na bydlení z 1.977 Kč na 829 Kč měsíčně ode dne 1. 1. 2015 do 30. 6. 2015,
přičemž pro každé kalendářní čtvrtletí je nutno doložit příjmy společně posuzovaných osob
a náklady na bydlení. Proti tomuto rozhodnutí podala žalobkyně odvolání, které žalovaný zamítl
v záhlaví popsaným rozhodnutím a potvrdil rozhodnutí prvostupňového správního orgánu.
[2] Žalobkyně proti rozhodnutí žalovaného podala žalobu u Krajského soudu v Hradci
Králové (dále jen „krajský soud“), který ji napadeným rozsudkem jako nedůvodnou zamítl.
II. Důvody kasační stížnosti a vyjádření žalovaného
[3] Žalobkyně (dále též „stěžovatelka“) podala proti rozsudku krajského soudu kasační
stížnost, kterou opírá o §103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního
(dále jen „s. ř. s.“). Stěžovatelka považuje napadený rozsudek za nezákonný pro nesprávné
posouzení právní otázky soudem. Podle ní jsou, navzdory jí známé výkladové praxi správních
orgánů, výdaje vynaložené zaměstnancem na dopravu z místa bydliště do místa výkonu práce
výdaji vynaloženými na dosažení příjmů ze závislé činnosti. Pokud zákon umožňuje, aby si tyto
náklady na dopravu odečítaly osoby samostatně výdělečné činné, musí být totéž možné v případě
osob, které pobírají příjmy ze závislé činnosti.
[4] Pokud by se vycházelo z předpokladu, že pojem „výdaje vynaložené na dosažení příjmů“
obsažený v §5 zákona č. 117/1995 Sb., o státní sociální podpoře (dále jen „zákon o státní
sociální podpoře“) nemá být vykládán za užití zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů
(dále jen „zákon o daních z příjmů“), lze uzavřít, že §5 odst. 1 písm. a) zákona o státní
sociální podpoře nečiní rozdílu mezi výdaji na dosažení příjmů ze závislé činnosti a výdaji
na dosažení příjmů ze samostatně výdělečné činnosti. Pokud by měl tento pojem být vykládán
za použití zákona o daních z příjmů, je třeba zkoumat, zda jsou výdaje na cestu mezi
místem bydliště a místem ekonomické činnosti uvedeny v demonstrativním výčtu obsaženém
v §24 či v §25 zákona o daních z příjmů. Tyto výdaje zde uvedeny nejsou, stěžovatelka
však má za to, že je lze podřadit pod běžně se vyskytující výdaje, na které pamatuje
§24 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Stěžovatelka si je vědoma praxe správních orgánů,
včetně daňových, které od příjmů ze samostatně výdělečné činnosti odečítají náklady
na dopravu z místa bydliště do místa ekonomické činnosti a od příjmů ze závislé činnosti
nikoliv. Opora v zákoně však pro takový rozdílný přístup neexistuje a ten je tak
v rozporu s §2 odst. 4 zákona č. 500/2004 Sb., správního řádu (dále jen „správní řád“)
a §8 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu.
[5] Stěžovatelka dále namítá, že rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 25. 6. 2002,
sp. zn. 38 Ca 292/2001, na který v napadeném rozsudku odkázal krajský soud, posuzoval
otázku, zda si může zaměstnavatel od svých příjmů odečíst náklady na zajištění dopravy
svých zaměstnanců z jejich místa bydliště na jejich pracoviště. Došel-li soud k závěru,
že zaměstnavatel si tyto náklady odečíst nemůže, neznamená to, že by si je pro daňové účely
nemohli odečíst od svých příjmů zaměstnanci, ba právě naopak. Citovaný judikát tak nemá
s projednávanou věcí mnoho společného. Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem
ze dne 2. 12. 2002, sp. zn. 15 Ca 226/2001, se týká výdajů na pracovní cesty podle tehdy
účinného §24 odst. 2 písm. k) zákona o daních z příjmů; o pracovní cestě však nelze hovořit
v případě dopravy z místa bydliště do místa ekonomické činnosti. Stěžovatelka dovozuje,
že §24 odst. 2 písm. k) zákona o daních z příjmů nezakládá právo osob samostatně výdělečně
činných odečíst při výpočtu daně od příjmu výdaje na dopravu z místa bydliště do místa jejich
ekonomické činnosti. Toto právo lze totiž dovodit ze samotné povahy demonstrativního výčtu
v §24 zákona o daních z příjmů, a to jak u osob samostatně výdělečně činných, tak u osob
pobírajících příjem ze závislé činnosti.
[6] Vzhledem ke shora popsaným důvodům stěžovatelka navrhuje rozsudek krajského soudu
zrušit a věc mu vrátit k dalšímu řízení.
[7] Žalovaný Nejvyššímu správnímu soudu sdělil, že se ztotožňuje se závěry krajského soudu.
Definice příjmu v §5 zákona o státní sociální podpoře je provázána s úpravou dle zákona
o daních z příjmů. Pokud zde není jednoznačně uvedeno, co se rozumí výdaji vynaloženými
na dosažení, zajištění a udržení příjmů, má žalovaný za to, že je třeba použít příslušná
ustanovení zákona o daních z příjmů. Pak je nutno konstatovat, že výdaje zaměstnance na cestu
do zaměstnání a zpět nejsou daňově uznatelným výdajem, neboť jde o výdaj soukromého
charakteru. Tento výklad je aplikován jednotně jak v oblasti daňového práva, tak v oblasti státní
sociální podpory.
[8] Žalovaný dále poukázal na §68 odst. 3 písm. a) zákona o státní sociální podpoře, podle
kterého se příjem ze závislé činnosti ve smyslu §5 odst. 1 písm. a) bod 1. tohoto zákona
prokazuje potvrzením, nikoli prohlášením. Při stanovení výše dávky se příjem potvrzený
zaměstnavatelem v dokladu o výši příjmu již nepřepočítává. Část věty §5 odst. 1 písm. a) zákona
o státní sociální podpoře začínající „a to po odpočtu výdajů vynaložených na jejich dosažení,
zajištění a udržení, (…)“ logicky navazuje na vymezení příjmů v bodech 1. - 4. a je tedy obsahově
zahrnuto v potvrzení zaměstnavatele. Zákon o státní sociální podpoře nepředpokládá prokázání
dalších výdajů prohlášením. Žalovaný navrhl kasační stížnost zamítnout.
III. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[9] Nejvyšší správní soud při posuzování kasační stížnosti hodnotil, zda jsou
splněny podmínky řízení. Dospěl k závěru, že kasační stížnost má požadované náležitosti
a je projednatelná.
[10] Kasační stížnost není důvodná.
III.a) Shrnutí předchozích řízení
[11] Nejvyšší správní soud z předloženého správního a soudního spisu zjistil následující
skutečnosti. Dne 6. 11. 2014 podala stěžovatelka žádost o příspěvek na bydlení. Rozhodnutím
ze dne 9. 12. 2014, č. j. 263652/14/NA, úřad práce rozhodl o poskytnutí příspěvku na bydlení
ve výši 1.977 Kč měsíčně od 1. 10. 2014 do 30. 6. 2015, přičemž pro každé kalendářní čtvrtletí
je nutno doložit příjmy společně posuzovaných osob a náklady na bydlení. V návaznosti
na toto rozhodnutí proto stěžovatelka dne 26. 1. 2015 zaslala úřadu práce „Ohlášení změn
ve skutečnostech rozhodných pro výši příspěvku na bydlení“, jehož přílohu mimo jiné tvořil
Doklad o výši příjmu manžela stěžovatelky vydaný jeho zaměstnavatelem – Městem Trutnov
za 4. čtvrtletí roku 2014 (příjem ve výši 75.977 Kč) a Prohlášení o výdajích na dosažení příjmů
ze závislé činnosti, ve kterém manžel stěžovatelky prohlásil, že tyto výdaje ve 4. kalendářním
čtvrtletí roku 2014 dosáhly výše 5.328 Kč. K tomuto prohlášení přiložil kopie 96 jednoduchých
jízdenek na vlak Náchod – Trutnov, Trutnov - Náchod (každá za 50 Kč) a jednu týdenní
jízdenku Náchod – Trutnov za 528 Kč. Úřad práce následně dne 2. 4. 2015 vydal rozhodnutí
č. j. 73714/15/NA, kterým rozhodl o snížení výše příspěvku na bydlení na 829 Kč měsíčně
ode dne 1. 1. 2015 do 30. 6. 2015, přičemž pro každé kalendářní čtvrtletí je nutno doložit příjmy
společně posuzovaných osob a náklady na bydlení.
[12] V odůvodnění svého rozhodnutí úřad práce uvedl, že zákon o státní sociální podpoře
ukládá povinnost pokládat za rozhodný příjem pro účely stanovení nároku na dávku státní
sociální podpory tzv. čistý příjem. V §5 tohoto zákona je uvedeno, co lze z těchto příjmů
odpočítat a jiné částky příjmů započitatelných pro účely státní sociální podpory tak odečíst nelze.
Úřad práce proto výdaje na dopravu do zaměstnání ve výši 5.328 Kč při posouzení rozhodných
příjmů pro posuzování dávek státní sociální podpory nezohlednil a stanovil výši příspěvku
na bydlení tak, jak je výše uvedeno. Nutno též dodat, že úřad práce výdaje stěžovatelčina manžela
na dopravu do zaměstnání (dokládané jízdenkami na vlak) odmítl zohlednit též v prvním
rozhodnutí ve věci stěžovatelky ze dne 9. 12. 2014.
[13] Proti rozhodnutí o snížení dávky státní sociální podpory podala stěžovatelka odvolání,
ve kterém namítala, že úřad práce nesprávně postupoval při výpočtu rozhodného příjmu rodiny,
neboť od doloženého příjmu manžela stěžovatelky neodpočítal výdaje na dosažení uvedeného
příjmu spočívající v jízdném do zaměstnání a zpět. Žalovaný v rozhodnutí o odvolání potvrdil
názor úřadu práce, že jiné částky, než jsou uvedené v §5 zákona o státní sociální podpoře,
od příjmů pro účely stanovení rozhodného příjmu odečíst nelze. Zákon v §68 jednoznačně
vymezuje způsob, jakým se jednotlivé příjmy prokazují – v případě příjmu zaměstnance,
u kterého je rozhodným obdobím kalendářní čtvrtletí, se za takový doklad považuje potvrzení
(§68 odst. 3 písm. a) ve spojení s §5 odst. 1 písm. a) bod 1. zákona o státní sociální podpoře).
Výdaje na cestu do zaměstnání a zpět jsou soukromým výdajem zaměstnance a je na vůli
zaměstnavatele, zda smluvně upraví poskytování úhrad jízdného.
[14] V žalobě proti rozhodnutí žalovaného stěžovatelka namítala, že výše příspěvku na bydlení
byla vypočtena nesprávně, neboť úřad práce opomenul v rozporu se zákonem od příjmů
ze závislé činnosti provést odpočet výdajů vynaložených na dosažení těchto příjmů, tedy odpočet
uplatňovaného a prokázaného jízdného. Krajský soud žalobu zamítl. Uvedl, že u tzv. testované
dávky, příspěvku na bydlení, není možné její výši vázat na náklady soukromého charakteru. Soud
současně odkázal na svá předchozí rozhodnutí ve věcech žalobkyně.
III.b) Vypořádání kasačních námitek
[15] Jak vyplývá ze shora uvedeného, v nyní projednávané věci je sporná toliko jedna otázka,
a to zda od příjmu vymezeného v §5 odst. 1 písm. a) bod 1. zákona o státní sociální podpoře,
jehož výše byla doložena potvrzením od zaměstnavatele ve smyslu §68 odst. 3 písm. a) téhož
zákona, lze dále odpočíst další výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení, v tomto
konkrétním případě pak výdaj na dopravu z místa bydliště zaměstnance do místa výkonu
zaměstnání, a teprve takový příjem má být považován za příjem pro účely stanovení příjmu
rozhodného pro přiznání dávky státní sociální podpory.
[16] Podle §5 odst. 1 písm. a) se za příjem pro účely stanovení rozhodného příjmu považují
a) z příjmů, které jsou předmětem daně z příjmů fyzických osob podle zákona o daních z příjmů a nejsou od této
daně osvobozeny, tyto příjmy:
1. příjmy ze závislé činnosti podle zákona o daních z příjmů, s výjimkou částky, která se považuje za příjem
z důvodu bezplatného používání motorového vozidla pro služební účely podle zákona o daních z příjmů
a s výjimkou částky odpovídající příjmu, kterého dosáhlo nezaopatřené dítě za měsíce červenec a srpen,
a to v rozsahu stanoveném v odstavci 8,
2. příjmy ze samostatné činnosti podle zákona o daních z příjmů, a jde-li o uvedené příjmy podléhající dani
z příjmů stanovené paušální částkou, předpokládaný příjem, nejméně však částka stanovená v odstavci 7; pokud
podnikání nebo jinou výdělečnou činnost vykonávalo nezaopatřené dítě v měsících červenci a srpnu, nepovažuje
se za příjem částka ve výši a za podmínek stanovených v odstavci 8,
3. příjmy z nájmu podle zákona o daních z příjmů,
4. ostatní příjmy podle zákona o daních z příjmů, s výjimkou výher v loteriích, sázkách a jiných podobných
hrách a výher z reklamních soutěží a slosování, cen z veřejných soutěží, ze sportovních soutěží a cen ze soutěží,
v nichž je okruh soutěžících omezen podmínkami soutěže, nebo jde o soutěžící vybrané pořadatelem soutěže anebo
příjmu z jednorázové náhrady práv s povahou opakovaného plnění na základě ujednání mezi poškozeným
a pojistitelem,
a to po odpočtu výdajů vynaložených na jejich dosažení, zajištění a udržení, přičemž jde-li o příjmy
podléhající dani z příjmů stanovenou paušální částkou, považují se za výdaje vynaložené na jeho dosažení,
zajištění a udržení předpokládané výdaje, po odpočtu dalších výdajů, odpočítávaných z takových příjmů podle
zákona o daních z příjmů, po odpočtu pojistného na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku
zaměstnanosti a pojistného na veřejné zdravotní pojištění, pokud nebyly pojistné a příspěvek zahrnuty do těchto
výdajů, a po odpočtu daně z příjmů připadající na tyto příjmy.
[17] Podle §68 odst. 3 písm. a) zákona o státní sociální podpoře, je-li rozhodným obdobím,
za které se zjišťuje rozhodný příjem, kalendářní čtvrtletí (jak tomu bylo v případě stěžovatelky),
považuje se za doklad, kterým se prokazují příjmy uvedené v §5 odst. 1 písm. a) č. 1, potvrzení.
[18] V prvé řadě je třeba uvést (a v tomto se kasační soud shoduje se žalovaným, krajským
soudem i stěžovatelkou), že §5 odst. 1 zákona o státní sociální podpoře a pojmy v něm obsažené
je nutno vykládat souladně se zákonem o daních z příjmů. Alternativní argumentaci stěžovatelky
o autonomním výkladu pojmu „výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů“ nelze
přijmout, neboť sám zákon o státní sociální podpoře v dotčeném §5 na zákon o daních příjmů
několikrát odkazuje a používá jeho právní pojmy (příjmy ze závislé činnosti, příjmy ze samostatné
činnosti, výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů apod.). Těžko si lze představit
takovou interpretaci, kdy by tyto totožně nazvané právní instituty byly vykládány odlišně v rámci
zákona o státní sociální podpoře a v rámci zákona o daních z příjmů. Takový přístup by byl zcela
v rozporu s principem jednoty právního řádu a právní jistoty.
[19] Z výše uvedeného tedy vyplývá, že na „výdaje vynaložené k dosažení, zajištění a udržení
příjmů“ obsažené v §5 odst. 1 písm. a) zákona o státní sociální podpoře je třeba nahlížet stejně
jako na výdaje totožně označené v zákoně o daních z příjmů. Stěžovatelka v průběhu celého
řízení namítá, že výdaje na cestu do zaměstnání jejího manžela měly být odpočteny od příjmu
ze závislé činnosti; že tedy s těmito výdaji měly správní orgány (a krajský soud) nakládat jako
s výdaji ve smyslu §24 odst. 1 zákona o daních z příjmů.
[20] Tato argumentace je nesprávná, neboť §24 odst. 1 zákona o daních z příjmů nelze
v případě příjmů ze závislé činnosti aplikovat.
[21] Zákon o státní sociální podpoře v §5 odst. 1 konstruuje příjem pro účely stanovení
rozhodného příjmu stejně, jako je konstruován základ daně v zákoně o daních z příjmů. Zákon
o daních z příjmů v §24 odst. 1 a 2 uvádí, jaké výdaje (náklady) je možno uplatnit oproti
příjmům. Toto ustanovení je nutno vidět v těsné spojitosti s §5 odst. 1 zákona o daních z příjmů,
podle kterého je základem daně částka, o kterou příjmy plynoucí poplatníkovi ve zdaňovacím období
přesahují výdaje prokazatelně vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení, pokud dále u jednotlivých příjmů
podle §6 až 10 není stanoveno jinak. Právě pro případ příjmů ze závislé činnosti stanoví §6 odst. 12
zákona o daních z příjmů odlišný způsob stanovení základu daně [jde o stanovení tzv. super
hrubé mzdy - základem daně (dílčím základem daně) jsou příjmy ze závislé činnosti, s výjimkou uvedenou
v odstavcích 4 a 5, zvýšené o částku odpovídající pojistnému na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku
zaměstnanosti a pojistnému na veřejné zdravotní pojištění, které je z těchto příjmů podle zvláštních právních
předpisů povinen platit zaměstnavatel (…)]. Zákon tedy při stanovení základu (dílčího základu) daně
u příjmů ze závislé činnosti nepočítá s možností odečítání výdajů od příjmů. Naopak §7 odst. 3
zákona o daních z příjmů uvádí, že základem daně (dílčím základem daně) z příjmů ze samostatné
činnosti jsou příjmy uvedené v odstavcích 1 a 2 s výjimkou uvedenou v odstavci 6. Tyto příjmy se snižují o výdaje
vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení s výjimkou příjmů uvedených v odstavci 1 písm. d). Pro zjištění
základu daně (dílčího základu daně) se použijí ustanovení §23 až 33. Na tomto místě tedy zákon
odkazuje mj. i na svůj §24, který se však zjevně dotýká pouze výdajů uplatnitelných oproti
příjmům ze samostatné činnosti (případně příjmům z nájmu dle §9 a ostatním příjmům
dle §10 zákona o daních z příjmů) a nikoli příjmů z činnosti závislé. Argument stěžovatelky,
že v jejím případě bylo nutno aplikovat právě §24 odst. 1 zákona o daních z příjmů, proto není
správný.
[22] Obdobný závěr vyplývá též z judikatury [srov. např. rozsudek Nejvyššího správního
soudu ze dne 19. 11. 2009, č. j. 5 Afs 108/2008 – 48, podle kterého „skupina osob s příjmy
z podnikání a jiných samostatně výdělečných činností (terminologií nyní účinného zákona o daních
z příjmů „s příjmy ze samostatné činnosti“, pozn. soudu) má ve srovnání se zaměstnanci oprávnění
odečítat od základu daně za podmínek stanovených v ustanovení §24 výdaje vynaložené na dosažení, zajištění
a udržení zdanitelných příjmů, odečítat od základu daně daňovou ztrátu (§34) stejně jako stanovit daň
za splnění zákonných podmínek paušální částkou]. Podpořit jej lze též závěry z odborné literatury
(srov. např. Pelc, V. Zákon o daních z příjmů. Komentář. 2. vydání. Praha: C. H. Beck, 2015,
s. 152 – zde v komentáři k §6 odst. 1 zákona o daních z příjmů autor uvádí, že u příjmů
ze závislé činnosti „poplatníci nemají možnost daňových výdajů jako poplatníci s příjmy charakterizovanými
v §7-10).
[23] Uvedenou argumentaci doplňuje samotné znění §5 odst. 1 písm. a) zákona o státní
sociální podpoře, který v bodech 1. – 4. vyjmenovává příjmy pro účely stanovení rozhodného
příjmu. Ty však do stanovování rozhodného příjmu nevstupují ve své hrubé podobě,
ale až po odečtení výdajů uvedených v poslední části tohoto ustanovení, tedy výdajů na jejich
dosažení, zajištění a udržení, předpokládaných výdajů (v případě příjmů zdaňovaných paušální
částkou), další výdaje podle zákona o daních z příjmů, pojistného na sociální zabezpečení
a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, pojistného na veřejné zdravotní pojištění a daně
z příjmů. Z jazykového výkladu uvedeného ustanovení lze tedy jasně dovodit, že příjmy
vyjmenované v bodech 1. – 4. dotčeného ustanovení jsou prokazovány již po odečtení všech výše
vyjmenovaných položek; alinea §5 odst. 1 písm. a) tedy popisuje určitou „kvalitu“ příjmů
uvedených v tomto ustanovení.
[24] Příjmy ze závislé činnosti jsou pak pro účely stanovení rozhodného příjmu prokazovány
předložením potvrzení o výši příjmu od zaměstnavatele osoby vykonávající závislou
činnost (§68 zákona o státní sociální podpoře). V tomto potvrzení je uvedena výše příjmů,
ale to již po odpočtu shora popsaných pojistných a příspěvků a daně z příjmů; jde tedy
již o tzv. „čistý“ příjem, u něhož již zaměstnanec po předložení potvrzení neprovádí žádné další
odpočty, neboť ty už byly provedeny zaměstnavatelem a nadto jakékoli další změny v tomto
„čistém“ příjmu by měly dopady na výši již zaplacených pojistných, příspěvků a daní. I z tohoto
důvodu proto soud nesouhlasí s názorem stěžovatelky, že od výše příjmu ze závislé činnosti
prokázané potvrzením zaměstnavatele je možno dále odpočítávat výdaje na cestu zaměstnance
do místa výkonu zaměstnání.
[25] Stěžovatelka v této souvislosti namítala, že není důvodné činit rozdíly u možnosti
odpočtu výdajů na cestu do zaměstnání v případě osob vykonávajících závislou činnost a osob
samostatně výdělečně činných. Správní orgány, potažmo orgány finanční správy musí postupovat
tak, aby při rozhodování skutkově shodných nebo podobných případů nevznikaly nedůvodné
rozdíly (stěžovatelka zde odkazuje na §2 odst. 4 správního řádu, §8 odst. 2 daňového řádu
a čl. 4 odst. 3 a odst. 4 Listiny základních práv a svobod). Nejvyšší správní soud se s těmito
závěry stěžovatelky ztotožňuje, avšak má za to, že v případě odpočtu výdajů na cestu z místa
bydliště do místa výkonu zaměstnání, resp. místa, kde je vykonávána podnikatelská činnost,
není mezi zaměstnanci a osobami samostatně výdělečně činnými žádný rozdíl. Jak zaměstnanci,
tak osoby samostatně výdělečně činné si nemohou od svých příjmů náklady na tuto cestu
odpočítávat.
[26] Stěžovatelka poukazuje na rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne
2. 12. 2002, sp. zn. 15 Ca 226/2001, podle nějž zákon o daních z příjmů neumožňuje od příjmů
fyzických osob ze závislé činnosti odečítat výdaje na jízdné do místa pracoviště; naopak toto
oprávnění zákon přiznává osobám, které tyto výdaje vynaloží na dosažení, zajištění a udržení
příjmů ze samostatné činnosti. Tento závěr Krajského soudu v Ústí nad Labem však není
správný, neboť, jak konstatuje i sama stěžovatelka, vycházel z §24 odst. 2 písm. k) zákona
o daních z příjmů, který se ovšem netýká každodenní cesty do a z místa výkonu práce,
ale pracovních cest, tedy časově omezeného vyslání k výkonu práce mimo místo výkonu práce.
Co se týče nákladů na pracovní cesty, ty skutečně mohou v případě osob samostatně výdělečně
činných vystupovat jako daňově účinný výdaj, u výdajů na každodenní dojíždění do místa výkonu
práce to neplatí. Tyto náklady nelze pod §24 odst. 2 písm. k) podřadit a nespadají ani pod pojem
výdajů (nákladů) vynaložených na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů ve smyslu
§24 odst. 1 zákona o dáních z příjmů. Jde o soukromé výdaje, které nesouvisí s výkonem práce
a nemají přímou souvislost s příjmy ze samostatné činnosti. Na rozdíl od shora zmíněných výdajů
na pracovní cesty jde totiž o výdaj vynaložený mimo výkon podnikatelské (samostatné) činnosti,
de facto před nebo po jejím zahájení a není u něj proto možno shledat naplnění jednoho
ze základních definičních znaků „výdaje snižujícího daňový základ“, tedy souvislost se získáním
zdanitelných příjmů. Je věcí každého zaměstnance i osoby samostatně výdělečně činné, jakým
způsobem si zajišťují dopravu do zaměstnání (místa výkonu práce), tedy své osobní záležitosti
před a po výkonu práce (samostatné činnosti). Závěr, že výdaje na jízdné zaměstnanců do místa
výkonu práce (výdaje na kupony MHD) nemůže podnikající fyzická osoba uplatnit jako daňově
účinný výdaj ve smyslu §24 odst. 1 zákona o daních z příjmů vyplývá též z rozsudku Nejvyššího
správního soudu ze dne 3. 8. 2006, č. j. 7 Afs 20/2005 – 97. Byť se zde jednalo o daňovou
povinnost fyzické osoby jako zaměstnavatele a výdajů na jízdné jejích zaměstnanců do místa
výkonu práce, lze závěry soudu učiněné ve vztahu k povaze výdajů na jízdné do práce vztáhnout
též na tyto výdaje, které vynaloží na svou cestu přímo tato fyzická osoba, neboť svou povahou
jde z daňového hlediska stále o stejný typ výdajů.
[27] K otázce výdajů na jízdné do zaměstnání v souvislosti s poskytováním příspěvku
na bydlení Nejvyšší správní soud ještě doplňuje následující: Podle §1 zákona o státní sociální
podpoře se státní sociální podpora ve stanovených případech poskytuje v závislosti na výši příjmu
(jde tedy o tzv. testované dávky), což je i případ příspěvku na bydlení. Stanovení podmínek
pro splnění nároku pro poskytnutí státní dávky a její výše je plně v rukou zákonodárce, nikoliv
moci soudní. Je na vůli zákonodárce, jakým způsobem stanoví rozsah a vymezí podmínky státní
sociální podpory. Výše příjmu žadatele je zde legitimním kritériem, jímž je stanoven okruh osob
splňujících podmínky nároku na tuto dávku. Příspěvek na bydlení je dávkou, jejímž účelem
je poskytnout rodinám finanční pomoc na úhradu nákladů na bydlení (srov. rozsudek NSS ze dne
21. 11. 2008, č. j. 4 Ads 72/2008 – 78). Právě náklady na bydlení jsou porovnávány s rozhodným
příjmem rodiny (vynásobeným koeficientem 0,3, resp. 0,35 pro Prahu). Zákonodárce stanovil
princip výpočtu dávky tak, že nedoplácí příjemcům dávky celý rozdíl mezi částkou skutečných
nákladů na bydlení a výše uvedenou poměrnou částí rozhodného příjmu rodiny, nýbrž pracuje
s tzv. normativními náklady na bydlení (náklady stanovené tabulkově v závislosti na různých
kritériích).
[28] Přistoupil-li by soud na argumentaci stěžovatelky a přikázal-li by kromě nákladů
na bydlení správnímu orgánu zohledňovat i další soukromé výdaje rodiny (zde výdaje na cestu
do zaměstnání manžela stěžovatelky), jednal by v rozporu s účelem zákona o státní sociální
podpoře, neboť by prostřednictvím příspěvku na bydlení docházelo k pokrytí výdajů na jízdné,
ačkoli zákon řeší přiznáním této dávky situaci rodin, které vynakládají na úhradu nákladů
na bydlení více než 30% (35%) svého rozhodného příjmu. I z tohoto důvodu je argumentace
stěžovatelky nepřípadná. Závěr, že celková majetková situace žadatele o dávku není pro účely
státní sociální podpory rozhodující, vyplývá též z odborné literatury (srov. např. Tröster, P. a kol.
Právo sociálního zabezpečení. 6. podstatně přepracované a aktualizované vydání. Praha:
C. H. Beck, 2013, s. 185). V této souvislosti je nutno zdůraznit, že, ačkoli v případě příspěvku
na bydlení toto zákon zapovídá, další výdaje rodiny mohou být předmětem zájmu správních
orgánů například v případě dávek pomoci v hmotné nouzi, u nichž příslušné orgány hodnotí
„celkové majetkové a sociální poměry“ (srov. §2 a §15 zákona č. 111/2006 Sb., o pomoci
v hmotné nouzi) žadatelů, a zde by částka výdajů na cestu do zaměstnání mohla být zohledněna,
neboť ovlivňuje celkovou majetkovou situaci žadatele. Obdobně postupují i soudy v případě
zjišťování majetkových poměrů pro osvobození od soudních poplatků (srov. §36 odst. 3 s. ř. s.,
§30 odst. 1 a 2, §130 odst. 1 o. s. ř.). Ochrana sociálního statusu při takovém zhoršení
majetkových poměrů rodiny, které by vedlo k hmotné nouzi, je tedy zajištěna prostřednictvím
jiných dávek.
[29] Vzhledem ke shora uvedenému lze tedy uzavřít, že v případě příjmů uvedených
v §5 odst. 1 písm. a) bod 1. zákona o státní sociální podpoře jde o příjmy ve smyslu §6 zákona
o daních z příjmů, tedy o příjmy ze závislé činnosti. Od takových příjmů nelze odpočítávat výdaje
na jejich dosažení, zajištění a udržení, neboť takový postup zákon o daních z příjmů neumožňuje.
Příjem rozhodný pro přiznání dávky státní sociální podpory ve smyslu §5 odst. 1 písm. a) bod 1.
zákona o státní sociální podpoře prokázaný potvrzením o výši příjmu od zaměstnavatele podle
§68 odst. 3 písm. a) tohoto zákona je tedy příjmem, jehož výše již není dále nijak upravována
(pomocí odpočtů výdajů). Část §5 odst. 1 písm. a) zákona o státní sociální podpoře začínající
„a to po odpočtu výdajů vynaložených na jejich dosažení, zajištění a udržení, (…)“ až do konce
písmene a) tohoto odstavce je proto nutno vykládat tak, že se jedná o upřesnění kvality příjmů
uvedených v bodech 1. – 4. tohoto ustanovení, tedy že jde o příjmy, které jsou již od zde
uvedených výdajů, pojistných, příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a daně z příjmů
„očištěny“. Výše příjmu, která je následně uvedena v potvrzení či prohlášení podle §68 zákona
o státní sociální podpoře je pak výší konečnou.
[30] Nejvyšší správní soud uzavírá, že neshledal důvodnou námitku nesprávného posouzení
právní otázky krajským soudem v předcházejícím řízení. Byť mohl krajský soud v odůvodnění
svého rozsudku přinést propracovanější argumentaci, nespokojit se toliko se stručnými odkazy
na závěry obsažené v rozsudcích téhož soudu v jiných, byť obdobných věcech stěžovatelky
a zabývat se podrobněji (ne)možností aplikace §24 zákona o daních z příjmů na případ
stěžovatelky, jeho závěr o tom, že žalovaný nepochybil, pokud náklady na dopravu manžela
stěžovatelky do zaměstnání ve výši 5.328 Kč jako odpočitatelný výdaj nezohlednil, považuje
Nejvyšší správní soud za správný.
IV. Závěr a náklady řízení o kasační stížnosti
[31] Nejvyšší správní soud neshledal námitky stěžovatelky důvodnými. Jelikož v řízení nevyšly
najevo ani žádné vady, k nimž kasační soud přihlíží z úřední povinnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.),
zamítl podle §110 odst. 1 in fine s. ř. s. kasační stížnost jako nedůvodnou.
[32] O náhradě nákladů řízení Nejvyšší správní soud rozhodl podle §60 odst. 1 s. ř. s.
za použití §120 s. ř. s. Stěžovatelka nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti,
neboť ve věci neměla úspěch. Žalovanému, kterému by jinak jakožto úspěšnému účastníku řízení
právo na náhradu nákladu řízení příslušelo, náklady řízení nad rámec jeho běžné úřední činnosti
nevznikly, a proto mu jejich náhradu soud nepřiznal.
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 14. června 2016
JUDr. Lenka Kaniová
předsedkyně senátu