ECLI:CZ:NSS:2016:5.AFS.266.2015:29
sp. zn. 5 Afs 266/2015 - 29
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně JUDr. Lenky Matyášové
a soudců JUDr. Jakuba Camrdy a Mgr. Ondřeje Mrákoty v právní věci žalobce: HP IZOL
Napajedla s.r.o., se sídlem v Praze, U dubu 691/48, zast. advokátem JUDr. Radkem Kellerem,
se sídlem AK Jaselská 23, Brno, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem
v Brně, Masarykova 427/31, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu
v Brně ze dne 10. 11. 2015, č. j. 29 A 26/2015 - 86,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznává .
Odůvodnění:
Kasační stížností se žalobce (dále „stěžovatel“) domáhá zrušení shora označeného
rozsudku Krajského soudu v Brně (dále „krajský soud“), kterým byla zamítnuta žaloba
na ochranu před nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením správního orgánu, kterou
se stěžovatel domáhal určení, že zásah žalovaného spočívající v neprošetření způsobu vyřízení
stížnosti, o kterém byl stěžovatel vyrozuměn přípisem ze dne 11. 12. 2014, č. j. 33232/14/5000-
14507-711502, byl nezákonný.
I. Vymezení věci
V rámci daňové kontroly zahájené dne 6. 11. 2012 byl stěžovatel dne 10. 4. 2013 (výzva
č. j. 462634/13/3306-05401-706635) vyzván dle §92 odst. 4 a §86 odst. 3 písm. c) zákona
č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále daňový řád“) k prokázání skutečností podrobně
specifikovaných. Vzhledem k tomu, že na výzvu stěžovatel nereagoval a požadované skutečnosti
nedoložil, dne 8. 4. 2014 vydal správce daně opakovanou výzvu (č. j. 596904/14/3306-05401-
706635). Stěžovatel na výzvu reagoval podáním ze dne 2. 5. 2014, označeným jako „Nesprávný
postup správce daně“, v němž uvedl, že z ústního jednání nevyplynulo, že by výzvě nevyhověl,
a navrhl, aby správce daně nahradil tuto nezákonnou výzvu výzvou zákonnou. Přípisem ze dne
1. 7. 2014, č. j. 1405703/17/3306-05401-707224, správce daně vyrozuměl žalobce, že na základě
stížnosti dle §261 odst. 1 daňového řádu ze dne 2. 5. 2014 prošetřil zákonnost výzvy ze dne
8. 4. 2014, přičemž tuto shledal zákonnou a účinnou; ve vyrozumění se správce daně podrobně
zabýval vznesenými výtkami. Dne 21. 7. 2014 stěžovatel zaslal správci daně podání označené jako
„K č. j. 1405703/17/3306-05401-707224“, v němž se jednak ohradil proti závěrům uvedeným
v označeném vyrozumění, jednak se opětovně domáhal zrušení opakované výzvy ze dne
8. 4. 2014, č. j. 596904/14/3306-05401-706635. Toto podání správce daně posoudil jako stížnost
dle §261 odst. 1 daňového řádu, kterou prošetřil, a dne 25. 9. 2014 vyrozuměl pod
č. j. 1654018/14/3300-14500-701892 stěžovatele o její nedůvodnosti; mimo jiné odkázal
na vyrozumění ze dne 1. 7. 2014, č. j. 1405703/17/3306-05401-707224, v němž se zabýval
zákonností výzvy ze dne 8. 4. 2014 a dodal, že správce daně jednal v souladu se zákonem.
Na to stěžovatel zareagoval podáním označeným jako „K č. j. 1619631/14/3306-05401-706635 –
stížnost podle §261 DŘ“.
Žalovaný pak přípisem (vyrozuměním) ze dne 11. 12. 2014, č. j. 33232/14/5100-41457-
711502, sdělil stěžovateli, že jeho žádost o prošetření způsobu vyřízení stížnosti shledal částečně
důvodnou (žalovaný uvedl, že správce daně neprošetřil stížnost řádně, nicméně toto pochybení
napravil žalovaný), proto není na místě přijímat opatření k nápravě; současně shledal většinu
námitek uplatněných ve stížnosti (týkajících se samotného dokazování) nepřípustnými; poukázal
na to, že stěžovatel de facto napadá postup správce daně při hodnocení důkazů, který je však
napadnutelný až v rámci případného odvolacího řízení, rovněž uvedl, že zasahováním žalovaného
do neukončeného dokazování by došlo k porušení zásady dvojinstančnosti.
Proti vyrozumění žalovaného podal stěžovatel žalobu, v ní uvedl, že ve vyrozumění
vydaném na základě žádosti o prošetření způsobu vyřízení stížnosti směřující proti vyrozumění
Finančního úřadu pro Zlínský kraj ze dne 25. 9. 2014, č. j. 1654018/14/3300-14500-701892,
žalovaný odepřel vyjádření k meritu argumentace, pokud jde o postup správce daně v daňovém
řízení. Dopustil se tak nezákonného zásahu do práv stěžovatele, jemuž svědčilo právo na to, aby
žalovaný na základě námitek nesprávnosti postupu správce daně v daňovém řízení tento postup
přezkoumal se závěrem o důvodnosti nebo nedůvodnosti námitky. Poukázal na to, že se podanou
žádostí o přešetření způsobu vyřízení stížnosti nedomáhal toho, aby žalovaný zasahoval
do hodnocení důkazů prvoinstančním správcem daně, ale aby byla přešetřena správnost názoru
prvoinstančního správce daně, který se podanou stížnostní námitkou odepřel zabývat z důvodu,
že ji považoval za nepřípustnou. Vyjádřil nesouhlas s názorem žalovaného, že pro odlišení
přípustných a nepřípustných stížností týkajících se dokazování je dělicí hranicí fakt, zda
se stížnost týká procedury získání důkazního prostředku (stížnost přípustná), nebo hodnocení
důkazního prostředku a rozhodnutí o jeho provádění či neprovádění (stížnost nepřípustná); není
zřejmé, proč by proti postupu v dokazování, kterým např. správce daně opomenul provést důkaz,
neměla být přípustná stížnost ještě v průběhu důkazního řízení. „Nepřípustnou“ stížností
stěžovatel primárně brojil proti postupu správce daně, který v rámci jím prováděného dokazování
uzavřel, že plně nesplnil důkazní povinnost uloženou mu výzvou č. j. 462634/13/3306-05401-
706635. Proti postupu správce daně při hodnocení důkazních prostředků přitom zákon nedává
jiný prostředek ochrany. Žalovaný dle stěžovatele zkrátil jeho práva i tím, že odepřel posuzovat
námitku, která vedla ke zpochybnění správnosti procesního rozhodnutí správce daně. Pokud
stížností podle §261 odst. 1 daňového řádu lze brojit pouze proti nevhodnému chování úředních
osob správce daně nebo proti postupu správce daně, neznamená to, že stížností nelze brojit proti
rozhodnutí správce daně, neboť rozhodnutí není nic jiného nežli součást procesního postupu
správce daně a obsahuje části (např. odůvodnění), které nelze přezkoumávat jinak, nežli
postupem podle §261 daňového řádu. Navrhl, aby soud deklaroval, že se žalovaný dopustil
nezákonného zásahu, pokud vyrozuměním ze dne 11. 12. 2014, č. j. 33232/14/5100-41457-
711502, posoudil stížnost jako částečně nepřípustnou a odepřel uložit Finančnímu úřadu pro
Zlínský kraj, aby se podanou stížností v úplnosti meritorně zabýval.
Krajský soud žalobu zamítl. V odůvodnění rozsudku uvedl, že o zásah ve smyslu §82
s. ř. s. se v prvé řadě jedná pouze za předpokladu, že v žalobě tvrzeným jednáním by žalobce
mohl alespoň potenciálně být přímo zkrácen na svých právech. To konkrétně znamená, že mezi
napadeným zásahem a tvrzeným porušením práv musí existovat bezprostřední vztah. Poukázal
zejména na to, že napadeným vyrozuměním žalovaného nebyl stěžovatel přímo zkrácen na svých
právech, neboť tímto přípisem žalovaný pouze reagoval na jeho podání – žádost o prošetření
způsobu vyřízení stížnosti dle §261 odst. 6 daňového řádu ohledně postupu správce daně
souvisejícího s vydáním výzvy k prokazování skutečností dle §92 odst. 4 daňového řádu. Tímto
podáním se žalovaný zabýval a částečně mu vyhověl, byť současně shledal stížnost ze dne
21. 7. 2014 v některých částech nepřípustnou. Tímto vyrozuměním žalovaný neuložil stěžovateli
žádné povinnosti, ani neomezil jeho práva, současně nelze hovořit o jeho nečinnosti. Krajský
soud podotkl, že daňový subjekt má samozřejmě dle okolností právo na podání stížnosti dle
§261 odst. 1 daňového řádu, resp. posléze na podání žádosti o prošetření způsobu vyřízení
stížnosti dle §261 odst. 6 daňového řádu, zahrnující v sobě též povinnost, aby se příslušný orgán
takovou žádostí zabýval, nelze však již hovořit o právu na vyhovění stížnosti či žádosti. O žádný
přímý zásah do práv stěžovatele se tak nejednalo. Žádost o prošetření způsobu vyřízení stížnosti
dle §261 odst. 6 daňového řádu je zvláštním prostředkem nápravy ve vztahu k vyřízení stížnosti
dle §261 odst. 1 daňového řádu podřízeným správcem daně. Nadřízený správce daně
samozřejmě má možnost na základě žádosti daňového subjektu do jisté míry regulovat postup
podřízeného správce daně, to však nic nemění na tom, že soudní ochraně dle §82 a násl. s. ř. s.
podléhá onen prvotní zásah do práv žalobce, tedy zásah způsobený postupem podřízeného
správce daně. Krajský soud s odkazem na četnou judikaturu Nejvyššího správního soudu
konstatoval, že stížnost dle §261 odst. 1 daňového řádu a žádost o prošetření způsobu vyřízení
této stížnosti dle §261 odst. 6 téhož zákona jsou pouhým prostředkem ochrany na úrovni
správních orgánů, jehož vyčerpáním je podmíněna přípustnost zásahové žaloby směřující proti
přímému zásahu správce daně do práv osoby zúčastněné na správě daní.
II. Kasační stížnost a vyjádření žalovaného
Stěžovatel napadl rozsudek krajského soudu dne 28. 12. 2015 kasační stížností s odkazem
na §103 odst. 1 s. ř. s. Vzhledem k tomu, že kasační stížnost neobsahovala náležitosti dle §106
odst. 1 s. ř. s., vyzval Nejvyšší správní soud stěžovatele usnesením ze dne 11. 1. 2016,
č. j. 5 Afs 266/2015 – 4, k doplnění kasační stížnosti.
V doplnění kasační stížnosti stěžovatel polemizoval s postupem správního orgánu;
fakticky zopakoval námitky, které uvedl již v žalobě. Co se týče samotného napadeného rozsudku
krajského soudu, uvedl, že soud mylně posoudil, že poukázal-li stěžovatel na skutečnost, že mu
žalovaný odepřel právo na rozhodnutí o meritu námitek dle předchozí stížnosti, tedy jinak
řečeno, že žalovaný svým postupem odmítl stěžovateli ochranu, je toto tvrzení z hlediska
důvodnosti žaloby liché. Stěžovateli svědčilo právo na vyřízení stížnosti jako důvodné
či nedůvodné nebo na to, aby žalovaný či správce daně posoudili jeho podání jako jiný prostředek
ochrany, který by dle jejich názoru v dané situaci zákon poskytoval. Soud rovněž nesprávně dle
stěžovatele posoudil, že v daném případě by takovým zásahem, vůči němuž by žaloba teoreticky
měla směřovat, byla buď daňová kontrola, nebo konkrétněji výzva správce daně. Stěžovatel
se však žalobou nedomáhal ani toho, aby soud uložil žalovanému ukončit daňovou kontrolu
nebo aby rozhodl o tom, že výzva je nezákonným zásahem, ale aby určil, že žalovaný měl
posoudit meritum jeho podání, nikoli tvrdit jeho nepřípustnost, a to bez z opory v zákoně, který
nepřípustnou stížnost nepředpokládá. Žalovaný měl dle stěžovatele případně stížnost posoudit
jako jiný prostředek ochrany, což se nestalo; z uvedeného je zřejmá nezákonnost zásahu
žalovaného. Za nesprávné považuje stěžovatel i posouzení právní otázky pravomoci správního
orgánu, resp. závěru soudu, že názor ohledně modalit, jimiž mají správní orgány se stížností
nakládat, je přepjatě formalistický, neboť podstatné ve věci je, zda správní orgány stížnosti vyhoví
či nikoli. Soud uvedl, že shledají-li podání daňového subjektu nepřípustným, není v příkrém
rozporu se zákonem, sdělí-li tento závěr stěžovateli, aniž by stížnost např. formálně zamítly.
Stěžovateli ale nešlo o formu, tedy o to, zda správní orgán použije výraz nepřípustná nebo
nedůvodná stížnost, když této nevyhoví, ale o skutečnost, že nepřípustná stížnost není správcem
daně vůbec co do její důvodnosti posuzována. Stěžovateli však takové právo, aby se žalovaný
meritem námitek zabýval, svědčilo, a to bez ohledu na to, ať již pak závěr o důvodnosti
či nedůvodnosti označí formálně jakkoliv. Stěžovatel navrhuje, aby Nejvyšší správní soud
napadený rozsudek krajského soudu zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
Žalovaný se ve vyjádření ke kasační stížnosti ztotožnil s rozsudkem krajského soudu
v tom, že stěžovatel nebyl nikterak zkrácen na svých právech; pokud takové právo dovozuje
stěžovatel z toho, že nebyly meritorně vypořádány jeho námitky, konstatuje žalovaný, že takové
právo z §261 daňového řádu nevyplývá. Pokud stěžovatel uvádí, že měl žalovaný přehodnotit
nepřípustné námitky dle §70 odst. 2 daňového řádu na jiný prostředek ochrany, žalovaný
poukazuje na to, že nebylo důvodu stížnost posuzovat jako jiné podání; stěžovatel fakticky
napadal ve stížnosti výzvu k prokázání skutečností, proti které není odvolání přípustné. Danou
část výzvy nebylo možno posoudit ani jako odvolání proti stanovení daně, neboť takové
rozhodnutí nebylo dosud vydáno; z obsahu stížnosti ani nevyplynulo, jaké jiné podání by mohlo
přicházet v úvahu. Stěžovatel napadal dále způsob hodnocení důkazů správcem daně, ani
v případě těchto námitek nebylo možno podání posoudit jako jiný prostředek obrany, stěžovatel
nebyl dosud seznámen s výsledky kontrolního zjištění ani nebylo vydáno rozhodnutí o stanovení
daně. K námitce stěžovatele stran nepřípustnosti zaměňování způsobu vyřízení stížnosti, resp. její
označení za nepřípustnou, žalovaný považuje závěry krajského soudu za správné. Namítal-li totiž
stěžovatel v žalobě že stížnost podle §261 d .ř. nelze charakterizovat jako přípustnou či nepřípustnou, ale
jako důvodnou či nedůvodnou, postupoval krajský soud zcela v intencích žalobní námitky, pokud
v odst. 40 rozsudku uvedl: „Takový názor ohledně modalit, jimiž mají správní orgány se stížností nakládat
je přepjatě formalistický. Podstatné ve věci je, zda správní orgány stížnosti vyhoví či nikoli. Shledají-li podání
daňového subjektu nepřípustným, není v přímém rozporu se zákonem, sdělí-li tento závěr stěžovateli, aniž
by stížnost např. formálně zamítly.“ Bez ohledu na uvedené má žalovaný za to, že rozsudek krajského
soudu není nezákonný, neboť krajský soud se nedopustil nesprávného posouzení právní otázky
ve smyslu §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. Žalovaný navrhuje, aby Nejvyšší správní soud kasační
stížnost zamítl.
III. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v rozsahu
a z důvodů, které stěžovatel v kasační stížnosti uplatnil; neshledal přitom vady, k nimž by byl
povinen přihlédnout ex offo (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.).
Kasační stížnost není důvodná.
Stěžovatel v kasační stížnosti v podstatě opakovaně vznáší námitky, které uplatnil
již v žalobě. V obecné rovině vytýká krajskému soudu nesprávné posouzení právní otázky.
Stěžovatel za nezákonný zásah, proti němuž podal žalobu, výslovně označil vyrozumění
žalovaného ze dne 11. 12. 2014, č. j. 33232/14/5100-41457-711502, resp. skutečnost, že žalovaný
odepřel vyjádření k meritu jeho argumentace, pokud jde o postup správce daně v daňovém řízení,
čímž mu měl současně odepřít právo na vyřízení stížnosti proti postupu správce daně. Z takto
vymezeného zásahu a žalobou označeného správního orgánu, který jej měl provést, soud
vycházel při posouzení žaloby. Nutno doplnit, že žalobce se domáhal pouze určení nezákonnosti
tvrzeného zásahu, soud proto vycházel ze skutkového a právního stavu, který tu byl v době
zásahu (§87 odst. 1 in fine s. ř. s.).
Nejvyšší správní soud opakovaně judikuje, že ochrana podle ust. §82 s. ř. s. je důvodná
tehdy, pokud jsou kumulativně splněny všechny podmínky stanovené v tomto ustanovení.
Žalobce musí být přímo (1. podmínka) zkrácen na svých právech (2. podmínka) nezákonným
(3. podmínka) zásahem, pokynem nebo donucením („zásahem“ správního orgánu v širším smyslu)
správního orgánu, které nejsou rozhodnutím (4. podmínka), a byl zaměřen přímo proti němu
nebo v jeho důsledku bylo proti němu přímo zasaženo (5. podmínka). Není-li byť jen jediná
z uvedených podmínek splněna, nelze ochranu podle ust. §82 a násl. s. ř. s. poskytnout
(viz rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 17. 3. 2005, č. j. 2 Aps 1/2005 - 65,
publ. pod č. 603/2005 Sb. NSS, ze dne 9. 1. 2013, č. j. 1 Aps 10/2012 – 20, nebo rozsudek
ze dne 27. 11. 2014, č. j. 7 Afs 125/2014 - 32). Podle krajského soudu nebyla naplněna první
z uvedených podmínek, jelikož stěžovatel nebyl přímo zkrácen na svých právech.
Nejvyšší správní soud se proto zabýval otázkou, zda byl stěžovatel v důsledku
vyrozumění žalovaného 11. 12. 2014 přímo zkrácen na svých právech, a ve shodě s krajským
soudem dospěl k závěru, že tímto vyrozuměním nebyly stěžovateli uloženy žádné povinnosti
ani omezena jeho práva. Tímto vyrozuměním žalovaný stěžovateli pouze sdělil, že mu lze
v některé námitce přisvědčit, nicméně zdůvodnil, proč není důvodné stran dílčích nedostatků
správce daně již přijímat opatření k nápravě (nevypořádání se s tvrzenou obsolencí výzvy),
některé námitky shledal nedůvodné (nevhodné chování správce daně) a některé označil
za nepřípustné. Z vyrozumění však vyplývá, že jakkoli označil žalovaný námitky za nepřípustné,
jejich „nepřípustnost“ také podrobně odůvodnil. Stěžovatel tak nebyl vyrozuměním žalovaného
na svých právech zkrácen.
Z judikatury Nejvyššího správního soudu, z níž krajský soud rovněž vycházel, vyplývá,
že stížnost podle §261 odst. 1 daňového řádu může být podána ze dvou důvodů; jednak
v případě nevhodného chování úředních osob správce daně a jednak v případě postupu správce
daně, neposkytuje-li daňový zákon jiný prostředek ochrany. Stížnost nelze v žádném případě
chápat jako řádný nebo mimořádný opravný prostředek, resp. dozorčí prostředek. Jedná
se o doplňkový prostředek ochrany sloužící zejména k bezprostřední nápravě vad postupu
správce daně a nevhodného chování úředních osob. Nutno rovněž podotknout, že jak šetření
stížnosti, tak i prošetřování způsobu jejího vyřízení nadřízeným orgánem není řízením,
s jehož výsledkem by bylo spojeno vydání rozhodnutí. Stížnost je navíc prostředkem
subsidiárním, ultima ratio, který lze podat pouze v případě, nepřipadá-li v úvahu žádný jiný
prostředek ochrany, jako např. odvolání, rozklad, námitka, obnova řízení, přezkum, ochrana před
nečinností, žádost o prodloužení lhůty, stížnost na postup plátce daně, námitka podjatosti, apod.
Z výše uvedeného je zřejmé, že stížností podle §261 daňového řádu nelze napadat
skutkové ani právní závěry správce daně. Daňové orgány a potažmo také krajský soud proto
správně dovodily, že stížností na postup správce daně nelze namítat nesprávnost hodnocení
důkazních prostředků, které předchází zjištění skutkového stavu věci. Hodnocení důkazních
prostředků totiž není postupem ve smyslu §261 daňového řádu; takovým postupem je např.
daňová kontrola nebo postup k odstranění pochybností, nikoli však jednotlivé úkony v rámci
takového postupu, které se týkají zjišťování skutkového stavu (dokazování), který má být
podkladem pro stanovení daně. Pokud by žalovaný v rámci přešetření způsobu vyřízení stížnosti
přezkoumával hodnocení důkazů, které je však napadnutelné až v rámci případného odvolacího
řízení, takovým zásahem do dosud neukončeného dokazování by nepřípustně předjímal
rozhodnutí, které by případně dále posuzoval v odvolání.
Stěžovatel předmětem stížnosti učinil postup při dokazování a hodnocení důkazních
prostředků, jimiž je zjišťován skutkový stav věci, napadá také skutkové závěry správce daně,
což stížnost dle §261 daňového řádu neumožňuje. Stěžovatel má především možnost podle §88
odst. 3 daňového řádu vyjádřit se ke kontrolním zjištěním, tedy i k postupu při dokazování před
ukončením daňové kontroly. Po ukončení daňové kontroly a po vydání dodatečného platebního
výměru lze proti tomuto rozhodnutí podat odvolání podle §109 daňového řádu, v němž lze
uplatnit námitky jak proti postupu správce daně při hodnocení důkazů, tak proti dostatečnosti
skutkových a právních závěrů. Jak již bylo uvedeno, stížnost je subsidiárním prostředkem obrany,
přitom subsidiarita neznamená, že jiný prostředek ochrany se nabízí v ten samý okamžik jako
stížnost, ale postačí, je-li možné postup správce daně napadnout tímto jiným opravným
prostředkem v budoucnu.
Z podané žaloby je zřejmé, že stěžovatel nemířil podanou žalobou do daňové kontroly
nebo samotné výzvy. Námitky stěžovatele v tomto směru jsou zcela liché. Krajský soud
poznámku o možnosti brojit zásahovou žalobou např. do samotné daňové kontroly učinil pouze
pro srovnání v rámci odůvodnění zcela nad rámec rozhodovacích důvodů.
Namítá-li stěžovatel, že měl žalovaný, resp. správce daně podřadit jeho podání, mě-li
je za nepřípustné, pod jiný prostředek ochrany, nelze mu přisvědčit.
Podání se posuzuje vždy podle skutečného obsahu, a to bez ohledu na to, jak je označeno
(§70 odst. 2 daňového řádu). Tato zásada je zárukou toho, že účastník řízení nemůže utrpět újmu
v důsledku nesprávného označení podání. V případě nejasného nebo nesrozumitelného podání
nemůže správce daně sám určit obsah podání a musí podatele vyzvat k odstranění nejasností.
Uvedený postup vyplývá ze zásady materiální pravdy, vyjádřené v §8 odst. 3 daňového řádu,
podle které správce daně vychází ze skutečného obsahu právního úkonu nebo jiné skutečnosti
rozhodné pro správu daní. To však nebyl případ stěžovatele. Stěžovatel zcela jednoznačně podání
označil a rovněž z obsahu nebylo sporné, proti čemu stěžovatel stížností míří. Skutečnost,
že některé jeho námitky uplatněné v jednoznačně určitém podání nemohou uspět, ještě
neznamená, že správce daně má povinnost vyhledávat případné jiné možné prostředky obrany.
Nejvyšší správní soud částečně přisvědčil námitce stěžovatele stran způsobu rozhodování
správního orgánu a považuje za vhodné názor krajského soudu v tomto směru poněkud
korigovat. Lze s krajským soudem nepochybně souhlasit v tom, že podstatné z hlediska účastníka
řízení je, zda správní orgány stížnosti vyhoví či nikoli. Poněkud nepřesný je však závěr: „Shledá –li
správní orgán podání daňového subjektu nepřípustným, není v příkrém rozporu se zákonem, sdělí-li tento závěr
stěžovateli, aniž by stížnost např. formálně zamítly.“
Je třeba rozlišovat nepřípustnost podání a nedůvodnost námitek v podání uvedených.
S nepřípustností podání spojuje zákon výslovně určité právní důsledky; např. podle §106 odst. 1
písm. b) daňového řádu podání zjevně právně nepřípustné je důvodem pro zastavení řízení.
Zákon buď přímo sám výslovně určitá podání jako nepřípustná označuje (např. §141 odst. 6
daňového řádu), nebo lze nepřípustnost chápat v širším pojetí, a to jako každé podání,
jehož vyřízení nemá oporu v zákoně, resp. jemuž nelze vyhovět, neboť zákon takovou možnost
ani nepředvídá (např. bude žádáno o vydání závazného posouzení ve věci, kdy to daňový zákon
neumožňuje, apod). Zastavovat řízení je možné pouze za podmínek zde uvedených, a pokud
procesní situace, kterou zákon řeší zastavením řízení, skutečně nastala. Pro nepřípustnost podání
dle §106 odst. 1 písm. b) lze zastavit řízení pouze tehdy, pokud zákon toto podání výslovně
za nepřípustné označuje nebo zjevně nepřípustným je (viz nemožnost právní). V případě
stěžovatele nebylo jeho podání označeno jako nepřípustné a ani jako nepřípustné je správce daně
neodmítl, resp. řízení nezastavil. Tím podání stěžovatele „posunul“ do roviny meritorního
posouzení, tedy jeho důvodnosti. Je pravdou, že žalovaný označil některé námitky stěžovatele
jako nepřípustné, nicméně jejich „nepřípustnost“ řádně odůvodnil; nelze mu proto vytýkat
zkrácení na právech stěžovatele tím, že by se odmítl meritorně zabývat vznesenými námitkami;
pokud tak konstatoval, odůvodnil řádně, proč se jimi zabývat – a to konkrétně v případě postupu
správce daně při dokazování – nemůže.
Z uvedeného vyplývá, že pokud by shledal správní orgán podání nepřípustným, nemohl
by se již nikterak zabývat důvodností námitek, tedy by ani nemohl „stížnost formálně zamítnout“.
V případě zamítnutí je totiž vždy nutno vypořádat skutkové a právní důvody ve věci samé, které
však v případě nepřípustného podání jsou zcela bezpředmětné.
Nicméně uvedená nepřesnost, proti které rovněž stěžovatel v kasační stížnosti míří,
neměla žádný vliv na zákonnost rozsudku krajského soudu. Jak bylo již výše uvedeno, stěžovateli
se vyrozuměním žalovaného dostalo odůvodnění stran veškerých jeho námitek, tedy
i odůvodnění toho, proč některé z nich označil žalovaný za nepřípustné.
Nejvyšší správní soud shledal rozsudek krajského soudu přezkoumatelný; krajský soud
řádně vypořádal vznesené námitky, které stěžovatel v žalobě uplatnil, a své závěry řádně
odůvodnil, přitom se nedopustil excesu v právním posouzení a jeho rozsudek z hlediska zákona
obstojí.
Nejvyšší správní soud neshledal kasační stížnost důvodnou, proto ji v souladu s §110
odst. 1 in fine s. ř. s. zamítl.
O nákladech řízení rozhodl soud v souladu s §60 odst. 1 ve spojení s §120 s. ř. s.
Stěžovatel neměl ve věci úspěch, nemá proto právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti;
žalovanému, který byl ve věci úspěšný, žádné náklady přesahující jeho běžnou správní činnost,
nevznikly, proto mu soud náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznal.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 3. června 2016
JUDr. Lenka Matyášová
předsedkyně senátu