ECLI:CZ:NSS:2016:6.AFS.69.2015:31
sp. zn. 6 Afs 69/2015 - 31
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Mgr. Jany Brothánkové
a soudců Mgr. Marka Bedřicha a JUDr. Petra Průchy v právní věci žalobce Berentzen Distillers
CR, spol. s r. o., se sídlem Praha 4, Na Pankráci 1724/129, zastoupeného Mgr. Jitkou
Ivičičovou, advokátkou se sídlem Brno, Bořetická 4097/24, proti žalovanému Generálnímu
ředitelství cel, se sídlem Praha 4, Budějovická 7, proti rozhodnutím žalovaného ze dne
1. 7. 2013, č. j. 28107-3/2013-900000-304.1, a č. j. 28107-4/2013-900000-304.1, o kasační
stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 18. 3. 2015,
č. j. 31 Af 190/2013 – 54,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovaný je povinen zaplatit žalobci náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti
ve výši 4.114 Kč do třiceti dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám zástupkyně
žalobce Mgr. Jitky Ivičičové, advokátky.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Rozhodnutími žalovaného ze dne 1. 7. 2013, č. j. 28107-3/2013-900000-304.1,
a č. j. 28107-4/2013-900000-304.1, byla na základě odvolání žalobce změněna rozhodnutí
Celního úřadu Brno (dále „CÚ Brno“) ze dne 21. 10. 2010, o výsledku přezkoumání
č. j. 34719-8/2010-016200-021 a č. j. 34721-8/2010-016200-021 (dále „prvoinstanční
rozhodnutí“), jimiž byla v rámci aplikace mimořádného opravného prostředku podle tehdy
platného a účinného ustanovení §55b zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění
pozdějších předpisů (dále „ZSDP“), změněna chybná rozhodnutí CÚ Brno o dodatečném
vyměření dovozního cla ze dne 17. 2. 2010, č. j. 6478-3/2010-016200-021
a č. j. 6478-2/2010-016200-021 (dále „dodatečné platební výměry“). Kromě opravy dodatečných
platebních výměrů byla prvoinstančními rozhodnutími ve znění napadených rozhodnutí uložena
povinnost uhradit dlužné částky cla ve výši 70.539 Kč, respektive 37.621 Kč.
[2] V dané věci rozhodoval krajský soud již rozsudkem ze dne 23. 5. 2012,
č. j. 31 Af 35/2011 - 57, který nabyl právní moci dne 1. 6. 2012. V tomto rozsudku, kterým byla
zrušena dříve vydaná rozhodnutí (dříve Celního ředitelství Brno), krajský soud konstatoval
po provedeném výkladu aplikovaného článku 220 odst. 2 písm. b) nařízení Rady (EHS)
č. 2913/92, kterým se vydává celní kodex Společenství, ve znění pozdějších předpisů (dále „celní
kodex“), že jsou naplněny dvě ze tří vymezených podmínek tohoto ustanovení a na žalovaném
bylo v novém řízení zaměřit se na otázku splnění podmínky možné zjistitelnosti chyby osobou
jednající v dobré víře. Žalovaný byl zavázán pro případ, že nevyvrátí tvrzení žalobce o splnění
i této podmínky, aplikovat článek 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu garantujícího žalobci právo
na to, aby clo nebylo vybráno poté, co bylo zboží propuštěno.
[3] Vyslovený právní názor byl stvrzen rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne
19. 4. 2013, č. j. 7 Afs 58/2012 - 39, který nabyl právní moci dne 3. 6. 2013. Nejvyšší správní
soud v tomto rozsudku konstatoval věcnou správnost závěru krajského soudu, že žalovaný
byl v řízení povinen zohlednit námitky žalobce dovolávajícího se aplikace článku 220 odst. 2
písm. b) celního kodexu a vypořádat je ve vztahu k naplnění podmínek, za nichž má žalobce
garantované právo na to, aby clo po propuštění zboží nebylo vybráno.
[4] Předmětem sporu se stal výklad článku 220 odstavec 2 písm. b) celního kodexu, ve vztahu
k projednávanému případu. Podle čl. 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu se dodatečné
zaúčtování cla neprovede, pokud částka cla dlužného ze zákona nebyla zaúčtována následkem
chyby ze strany celních orgánů, kterou nemohla osoba povinná zaplatit clo rozumným způsobem
zjistit, a pokud tato osoba jednala v dobré víře a dodržela všechna ustanovení platných předpisů
týkající se celního prohlášení.
[5] Výkladem citovaného ustanovení se zabývá bohatá judikatura Evropského soudního
dvora (dále „ESD“), jejíž obsah byl shrnut rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne
30. 7. 2008, č. j. 1 Afs 27/2008 - 97 (dále „shrnující rozsudek“). Podle obsahu této judikatury
je třeba ustanovení článku 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu vyložit tak, že musí být splněny
tři kumulativní podmínky: „Nejprve je třeba, aby clo nebylo vybráno následkem chyby ze strany samotných
příslušných orgánů, dále, aby tato chyba, které se dopustily tyto orgány, nemohla být osobou povinnou zaplatit
clo jednající v dobré víře přiměřeným způsobem zjištěna, a konečně, aby tato osoba dodržela všechna ustanovení
platných předpisů týkající se jejího celního prohlášení (viz věc Agrover Srl, bod 30 s citacemi početné starší
judikatury ESD). Pouze jestliže jsou tyto tři podmínky splněny, osoba povinná zaplatit clo má právo na to,
aby clo nebylo vybráno poté, co bylo zboží propuštěno. K posouzení naplnění těchto podmínek nutno vzít v potaz
kazuistiku Soudního dvora.“
[6] Žalovaný v napadených rozhodnutích dospěl k závěru, že dvě ze tří výše uvedených
podmínek byly splněny, splněna nebyla prostřední podmínka. Žalovaný v daném případě rozhodl
tak, že nebyla splněna podmínka nezjistitelnosti chyby celních orgánů žalobcem jednajícím
v dobré víře.
II. Rozhodnutí krajského soudu
[7] V daném případě byly krajským soudem spojeny ke společnému řízení věci vedené pod
spisovými značkami 31 Af 190/2013 a 31 Af 197/2013, které byly nadále vedeny pod spisovou
značkou 31 Af 190/2013. Se spojením věci do společného řízení žalovaný souhlasil,
sám tento postup navrhoval. Krajský soud po přezkoumání napadených rozhodnutí dospěl
k závěru, že veškeré podmínky dané článkem 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu byly splněny
a žalobce tak má nárok na to, aby celní orgány dodatečné zaúčtování cla neprovedly.
[8] Krajský soud nejprve předeslal, že skutkové okolnosti nejsou mezi účastníky sporné,
proto vycházel ze shodných tvrzení účastníků, která rovněž vyplývají z obsahu správního spisu,
a jsou popsána jak v odůvodnění napadeného rozhodnutí, tak samotným žalobcem v podané
žalobě a nejsou zpochybňována ani žalovaným.
[9] Krajský soud po provedeném řízení dospěl k závěru, že žalobním námitkám je nutno
přisvědčit. Soud odkázal na judikaturu Nejvyššího správního soudu i na rozsudky Evropského
soudního dvora (ESD) ve věcech, o které žalovaný opírá napadené rozhodnutí, současně
však krajský soud přihlížel ke konkrétním okolnostem konkrétně řešeného případu, k existenci
dříve vydaných a žalobcem respektovaných rozhodnutí celních orgánů, k opakovaně chybnému
postupu celních orgánů a přisvědčil argumentaci žalobce, že naplnil všechny tři podmínky čl. 220
odst. 2 písm. b) celního kodexu a že má garantované právo, aby clo nebylo doměřováno.
[10] Krajský soud vyjádřil přesvědčení, že v tomto konkrétním případě je zapotřebí přihlížet
zejména k principu presumpce správnosti aktů vydávanými správními orgány a principu ochrany
dobré víry adresáta správních aktů, když existovala pravomocná rozhodnutí celních orgánů,
jimiž se žalobce řídil. Dříve vydaná rozhodnutí, jichž se žalobce dovolává, nabyla právní moci
a vyvolala právní účinky. Na zásadě presumpce správnosti aktů vydaných orgány veřejné správy
je založen právní řád. Tato zásada znamená, že správní akt je zákonný a správný a po celou dobu
jeho existence vyvolává takový akt právní následky, zakládá práva a povinnosti. Následné zrušení
správních aktů může mít účinky pouze ex nunc, působící výlučně do budoucna, takže akt nemůže
v budoucnu zakládat další práva a povinnosti. Odrazem této zásady ve vztahu žalobce
a žalovaného je zásada ochrany dobré víry a ochrany nabytých práv (viz též např. nález Ústavního
soudu ze dne 9. 10. 2003, ve věci vedené pod sp. zn. IV. ÚS 150/01 Sb., uveřejněný ve Sbírce
nálezů Ústavního soudu, svazek 31, č. 117).
[11] Krajský soud neshledal rozumný důvod, pro který by měl žalobce zpochybňovat
správnost rozhodnutí správních orgánů, neshledal žádné důvody pro povinnost žalobce
upozorňovat celní orgány na jejich vlastní chybný postup, či vyhledávat a ověřovat,
zda předcházejícími správními rozhodnutími bylo o jeho právech a povinnostech rozhodováno
v souladu se zákonem. Princip presumpce správnosti aktu zaručoval žalobci důvodně
předpokládat, že dříve vydaná pravomocná rozhodnutí celních orgánů jsou rozhodnutími
vykonatelnými a jako takovými se jimi žalobce řídil v dobré víře ve správnost a zákonnost
těchto aktů. Tyto akty vyvolaly právní následky, založily práva a povinnosti žalobci a důvěra
žalobce ve správnost rozhodnutí při očekávatelné reálné vynutitelnosti rozhodnutí by měla být
podle přesvědčení soudu chráněna jako základní atribut právního státu.
[12] Krajský soud uzavřel, že žalobce splnil veškeré své povinnosti ze zákona na něj kladené
a nemůže mu jít k tíži, jednal-li i v budoucnu v souladu s tím, jak mu bylo celními orgány dříve
uloženo, neboť byl oprávněn legitimně očekávat neměnnost dříve vydaných rozhodnutí,
čímž byl takto srozuměn s právním stavem, který byl pravomocnými rozhodnutími založen.
Požadavek vyplývající z článku 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu na rozumnou míru
zjistitelnosti chyby nelze absolutizovat. Tento požadavek znamená, aby si účastník celního řízení
fakticky mohl vzhledem k obvyklým poměrům při své činnosti jednoznačně zjistit a přiměřeně
jednoduše si správnost výše vyměřeného cla ověřit nebo se o správnosti dozvědět. Chybovaly-li
v dané věci samy celní orgány opakovaně, těžko lze po žalobci požadovat jednoznačné
a přiměřeně jednoduché ověření správnosti či vytýkat žalobci, že neodhalil a nevytkl správnímu
orgánu chybu, která pro něj měla být jednoduše zjistitelná. Jednal-li žalobce v dobré víře
ve správnost rozhodnutí, jde o skutečnost, která nemůže jít k jeho újmě, neboť mu plně svědčí
princip presumpce správnosti aktu veřejné moci. K vyvrácení žalobních tvrzení o prokázání
podmínky možné zjistitelnosti chyby nepostačí argumentace zkušenostmi žalobce při dovozech
zboží, protože každý dovozce je ve výsledku ve stejném postavení jako žalobce a garance
zakotvená v článku 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu by tak nebyla prakticky aplikovatelná
na žádného dovozce.
[13] Krajský soud v otázce aplikace článku 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu dovodil,
že žalobce naplnil všechny kumulativně stanovené základní podmínky a je mu tak garantováno
právo, aby clo nebylo vybráno poté, co zboží bylo propuštěno do volného oběhu. Proto soud
žalobou napadená rozhodnutí zrušil podle §78 odst. 1 zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu
správního, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „s. ř. s.“) a věc vrátil žalovanému k dalšímu
řízení (§78 odst. 4 s. ř. s.).
III. Kasační stížnost a vyjádření účastníka řízení
[14] Žalovaný (dále „stěžovatel“), se řádně a včas podanou kasační stížností domáhal zrušení
výroků č. II a č. III rozsudku krajského soudu (nebrojil proti výroku o spojení věcí
ke společnému projednání – poznámka NSS), přičemž jako důvod kasační stížnosti označil
nezákonnost rozsudku krajského soudu s odkazem na §103 odstavec 1 písm. a/ s. ř. s.,
spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení.
[15] Stěžovatel v napadených rozhodnutích dospěl k závěru, že dvě ze tří výše uvedených
podmínek byly splněny, nebyla splněna podmínka nezjistitelnosti chyby celních orgánů žalobcem
jednajícím v dobré víře. Naopak krajský soud po přezkoumání napadených rozhodnutí dospěl
k závěru, že veškeré podmínky dané článkem 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu byly splněny
a žalobce tak má nárok na to, aby celní orgány dodatečné zaúčtování cla neprovedly.
[16] Spornou tedy zůstala pouze otázka nezjistitelnosti chyby osobou jednající v dobré víře.
K této otázce se Nejvyšší správní soud ve výše citovaném shrnujícím rozsudku vyjádřil
takto:
„Pokud jde o druhou z výše uvedených podmínek (podle níž chyba, které se dopustily celní orgány, nemohla být
osobou povinnou zaplatit clo jednající v dobré víře přiměřeným způsobem zjištěna), musí být zjistitelný charakter
chyby, které se dopustily příslušné celní orgány, posuzován s přihlédnutím k povaze chyby, profesní zkušenosti
dotčených subjektů a řádné péči, kterou posledně uvedené prokázaly. Povaha chyby závisí na komplexnosti
nebo naopak dostatečně jednoduchém charakteru dotčené právní úpravy a časovém období, během něhož orgány
ve své chybě setrvaly (bod 32 rozsudku ve věci Agrover Srl, srov. též rozsudek ESD ze dne 3. 3. 2005, ve věci
Biegi Nahrungsmittel a Commonfood, C-499/03 P, Sb. rozh. s. I-1751, body 47 a 48). Podle rozsudku
Soudního dvora ze dne 11. 11. 1999, ve věci Söhl & Söhlke (C-48/98, Recueil, s. I-7877, bod 57), je třeba
přezkoumat, zda činnost dotčeného subjektu spočívá v podstatné míře v dovozu a vývozu, a zda má dotčený
subjekt předchozí zkušenost s výkonem těchto činností.“
[17] Podle názoru Nejvyššího správního soudu je dosavadní judikatura konzistentní a vykládá
čl. 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu, jež stanoví podmínky, za kterých se dodatečné zaúčtování
(vyměření) cla neprovede, poměrně restriktivně. Stěžovatel podle těchto dlouhodobě
aplikovaných kriterií přezkoumal obě prvoinstanční rozhodnutí a také v tomto směru odůvodnil
obě napadená rozhodnutí, na které se plně odkázal, když se domnívá, že se při vydání
napadených rozhodnutí od ustálené praxe nijak neodchýlil.
[18] Podle názoru stěžovatele krajský soud v napadeném rozsudku vyložil dotčené ustanovení
šířeji, než bylo dosud obvyklé a odchýlil se tak od zavedené rozhodovací praxe. V této souvislosti
se stěžovatel domnívá, že se krajský soud dopustil nezákonnosti spočívající v nesprávném
posouzení právní otázky, když vyložil jednu z podmínek daných článkem 220 odst. 2 písm. b)
celního kodexu (nezjistitelnost chyby celních orgánů osobou jednající v dobré víře) extenzivně
nad rámec kazuistik vytyčených ESD.
[19] Stěžovatel má za to, že se v rámci vypořádání odvolacích námitek podrobně zabýval
liberačním ustanovením článku 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu ve vztahu k přezkoumání
dodatečných platebních výměrů. Postupem podle §55b ZSDP byly dodatečné platební výměry
opraveny (změněny) tak, aby byly v souladu s platnými právními předpisy. Odvolací orgán
v odůvodnění napadených rozhodnutí dospěl k závěru, že podmínky pro nezaúčtování
cla upravené tímto ustanovením nebyly v případě žalobce splněny, protože nebyla splněna
podmínka nezjistitelnosti chyby učiněné ze strany CÚ Brno žalobcem (chyba CÚ Brno byla
podle názoru stěžovatele přiměřeným způsobem zjistitelná). Tento závěr byl v napadených
rozhodnutích řádně odůvodněn zkušeností žalobce, určením míry složitosti právní úpravy
a také úvahami o pečlivosti žalobce. Krajský soud tuto argumentaci nepřijal a s odkazem
na presumpci správnosti dodatečných platebních výměrů, princip ochrany dobré víry
(podmínkou pro zákonnou aplikaci §55b ZSDP je /byla existence rozhodnutí, které je v rozporu
s právními předpisy, jímž byla stanovena daň /clo v nesprávné výši) a zejména specifičnost
daného případu (dvojí pochybení celních orgánů) se ztotožnil s tvrzením žalobce,
že je mu přisuzována větší míra znalosti celních předpisů a zběhlosti v celních řízeních,
než jakou disponují úřední osoby.
[20] Stěžovatel s takovým hodnocením věci nesouhlasí. Jednání CÚ Brno označil za exces
a odkázal na zásadu rovného přístupu a správní praxi. Žalobce prokazatelně zjistil, že CÚ Brno
po propuštění zboží pochybil při vyměření cla (požádal o doměření), žalobce tedy věděl, že CÚ
Brno při propuštění zboží zaúčtoval clo v nesprávně nižší výši (v obou případech
bylo při propuštění zboží vyměřeno celkem 16.791 Kč namísto celkových 126.132 Kč
podle platných předpisů). Obecně přísluší dovozcům, aby zjistili, jaké právní předpisy dopadají
na operace, jež uskutečňují a jaká je výše cla. Stěžovatel tedy předpokládal, že žalobce před
dovozem předmětného zboží zjistil s péčí řádného hospodáře výši poplatků při dovozu,
a to i s ohledem na uplatnění zboží na trhu (pečlivost), při vlastní realizaci dovozu si pak
uvědomil vyměření nižšího cla a požádal o nápravu. Jestliže za této situace CÚ Brno na žádost
žalobce dodatečně vyměřil clo v řádu pouze tisíců Kč (v obou případech celkem 1.181 Kč),
pak podle názoru stěžovatele bylo druhé pochybení CÚ Brno s přihlédnutím k výše uvedeným
skutečnostem přiměřeným způsobem zjistitelné (ve smyslu čl. 220 odst. 2 písm. b celního
kodexu), a to bez ohledu na to, zda toto pochybení žalobce skutečně zjistil a deklaroval navenek,
či nikoliv.
[21] Stěžovatel souhlasí s tvrzením krajského soudu, že žalobce neměl povinnost
zpochybňovat správnost rozhodnutí CÚ Brno, upozorňovat celní orgány na jejich chybný
postup, či ověřovat zákonnost předcházejících rozhodnutí. Avšak výslovné upozornění
nebo zpochybnění aktů celních orgánů ze strany žalobce není podmínkou pro aplikaci článku
220 odst. 2 písm. b) celního kodexu. Stěžovatel byl povinen hodnotit, zda byla chyba CÚ Brno
zjistitelná rozumným způsobem, nikoliv dokládat, zda žalobce chybu zjistil a upozornil na ni.
[22] Pokud jde o otázku přisouzení větších znalostí celních předpisů žalobci,
než jakou disponují úřední osoby, pak se stěžovatel domnívá, že zkušení dovozci zboží zpravidla
velmi dobře vědí, jak je jimi dovážené zboží uplatnitelné na trhu a zejména jaké náklady jsou
s jeho dovozem spojeny. Tyto znalosti úzce souvisejí s rizikem podnikání, pečlivostí, zkušenostmi
a dobou praxe v oboru. Žalobce se dlouhodobě zabývá dovozem lihovin a má o této komoditě
v souvislosti s jejím uváděním na trh nepochybně dostatek informací. Jistě lze souhlasit s tím,
že úzce specializovaný dovozce může mít o jím dovážené komoditě zboží lepší znalosti
než úřední osoby, které se ve své praxi zabývají nejrůznějšími druhy zboží a nejsou specializovány
na žádnou konkrétní komoditu.
[23] Stěžovatel se proto po vyhodnocení všech kriterií daných judikaturou ESD a NSS
a s přihlédnutím k odůvodnění napadených rozhodnutí, domnívá, že chyba, které se CÚ Brno
dopustil při dodatečném vyměření cla, byla pro žalobce rozumným způsobem zjistitelná,
pokud jednal v dobré víře a s řádnou péčí. Žalobce tedy podle názoru stěžovatele nemá nárok
na to, aby celní orgány v daném případě upustily od zaúčtování cla a napadený rozsudek
je v tomto směru nezákonný.
[24] Závěrem kasační stížnosti stěžovatel uvedl, že pokud Nejvyšší správní soud přes výše
uvedené po seznámení se spisovým materiálem dospěje k závěru, že daný případ je natolik
specifický, že k posouzení otázky nezjistitelnosti chyby CÚ Brno žalobcem jednajícím v dobré
víře je třeba se odchýlit od dosavadní praxe, pak stěžovatel dal soudu ke zvážení, zda věc
nepředložit v rámci institutu předběžné otázky ESD a nepožádat o výklad čl. 220 odst. 2 písm. b)
celního kodexu ve vztahu k projednávanému případu.
[25] Žalobce ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že v daném případě ve formuláři celního
prohlášení – jednotného správního dokladu - nevyplňuje výpočet cla dovozce, ale přímo celní
orgán. Ten při aplikaci výpočtového vzorce v dřívějších řízeních, v nichž byl žalobce účastníkem,
postupoval v letech 2007 až 2009 vždy stejně, poté v roce 2010 (aniž došlo ke změně právní
úpravy) aplikoval stejný vzorec v dalším řízení jinak. Žalobce za dané situace (při zjištění
chybného postupu celního orgánu) považoval za správné požádat o doměření cla a nově
vyměřené clo doplatil. Když se však následně ukázalo, že ani takto nově vyměřené clo nebylo
celními orgány správně vypočteno a bylo mu zpětně znovu doměřeno, žalobce se proti takovému
postupu ohradil.
[26] Podle názoru žalobce nelze v žádném případě z uvedeného usuzovat, že žalobce
při doměření cla věděl o tom, že celní orgán znovu postupoval chybně. Jestliže stěžovatel
poukazuje na to, že podmínka zjistitelnosti chyby musí být posuzována s přihlédnutím k povaze
chyby, k profesní zkušenosti dotčeného subjektu a k řádné péči povinné osoby, žalobce
poukazuje opětovně na to, že je hospodářským subjektem zabývajícím se obchodní činností,
organizováním marketingových akcí a soutěží při propagaci zboží značky Berentzen.
Z tohoto pohledu žalobce sám nedisponuje početným zaměstnaneckým aparátem (zaměstnavatel
v kategorii jeden až pět zaměstnanců) a v rámci celního řízení se nechává proto zastupovat
externím celním deklarantem. Proto s úvahami o profesní zkušenosti lze tedy přinejmenším
polemizovat a o zanedbání péče rovněž nemůže být řeči. Chyba spočívala v nesprávné aplikaci
výpočtového vzorce, který (právě pro jeho složitost) aplikuje sám celní orgán nikoli povinná
osoba. Nelze proto souhlasit s tvrzením stěžovatele, že by krajský soud otázku naplnění
podmínek článku 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu posoudil nesprávně.
IV. Právní posouzení Nejvyšším správním soudem
[27] Nejvyšší správní soud nejprve posoudil zákonné náležitosti kasační stížnosti
a konstatoval, že kasační stížnost byla podána včas, osobou oprávněnou, proti rozhodnutí,
proti němuž je kasační stížnost ve smyslu ustanovení §102 s. ř. s. přípustná. Poté Nejvyšší
správní soud přezkoumal důvodnost kasační stížnosti v souladu s ustanovením §109 odst. 3 a 4
s. ř. s., v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů. Neshledal přitom vady podle ustanovení
§109 odst. 4 s. ř. s., k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti. Ve věci soud rozhodl
bez nařízení jednání za podmínek vyplývajících z §109 odst. 1, věty první s. ř. s.
[28] Stěžovatel se podle obsahu kasační stížnosti dovolává důvodů uvedených v §103 odst. 1
písm. a) s. ř. s.
[29] Podle §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. lze kasační stížnost podat pouze z důvodu tvrzené
nezákonnosti spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení.
Nesprávné posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení by muselo spočívat v tom,
že na správně zjištěný skutkový stav je aplikován nesprávný právní předpis, popř. je sice
aplikován správný právní předpis, ale tento je nesprávně vyložen.
[30] Ze spisového materiálu správních orgánů vyplývá, že CÚ Brno na návrh žalobce propustil
zboží (různé druhy rumů) dvěma rozhodnutími v celním řízení do režimu volného oběhu
a vyměřil clo v nesprávné výši (vlastní chybou). Žalobce zjistil chybu CÚ Brno ve výpočtu výše
cla a požádal v obou případech o jeho dodatečné vyměření. CÚ Brno žádosti vyhověl a znovu
při dodatečném vyměření cla v obou případech pochybil (viz dodatečné platební výměry). Právní
předchůdce stěžovatele v této souvislosti nařídil přezkoumání obou dodatečných platebních
výměrů na základě §55b ZSDP.
[31] CÚ Brno v obou případech rozhodl o výsledku přezkoumání dodatečných platebních
výměrů tak, že je změnil (navýšil clo na zákonnou výši). Rozhodnutí o výsledku přezkoumání
(prvoinstanční rozhodnutí) byla napadena odvoláními, o kterých rozhodl opakovaně stěžovatel
napadenými rozhodnutími.
[32] V době vydání dodatečných platebních výměrů nepochybně existovaly důvody
pro dodatečné zaúčtování (vyměření) cla podle článku 220 celního kodexu a zároveň nebyla
naplněna liberační část tohoto článku (čl. 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu), neboť pochybení
CÚ Brno žalobce zjistil a sám na ně upozornil s požadavkem na dodatečné vyměření cla.
Při vydání dodatečných platebních výměrů CÚ Brno (opětovně) pochybil v tom, že nesprávně
aplikoval vzorec pro výpočet cla. Pochybení CÚ Brno při výpočtu cla v dodatečných platebních
výměrech bylo revidováno postupem podle tehdy platného a účinného ustanovení §55b ZSDP
(institut přezkoumání daňových rozhodnutí). Přezkum dodatečných platebních výměrů
byl nařízen pro jejich rozpor s právními předpisy (CÚ Brno ve fázi výpočtu cla nesprávně
aplikoval vzorec pro výpočet výše cla), přičemž při realizaci takového postupu (navýšení cla
v rámci přezkoumání dodatečných platebních výměrů) je třeba rovněž zkoumat dopad
článku 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu, jak vyplývá z předchozích rozsudků krajského soudu
i Nejvyššího správního soudu v dané věci.
[33] Postupem podle §55b ZSDP byly v posuzované věci vydané dodatečné platební výměry
opraveny (změněny) poté, kdy odvolací orgán v odůvodnění napadených rozhodnutí dospěl
k závěru, že podmínky pro nezaúčtování cla upravené tímto ustanovením nebyly v případě
žalobce splněny, protože nebyla splněna podmínka nezjistitelnosti chyby učiněné ze strany CÚ
Brno žalobcem. Uvedený závěr vycházel z názoru stěžovatele, že chyba CÚ Brno byla z hlediska
žalobce přiměřeným způsobem zjistitelná, což stěžovatel v napadených rozhodnutích odůvodnil
zkušeností žalobce, určením míry složitosti právní úpravy a také úvahami o pečlivosti žalobce.
[34] Krajský soud tuto argumentaci naopak nepřijal. Odkázal na presumpci správnosti
dodatečných platebních výměrů, na princip ochrany dobré víry (podmínkou pro zákonnou
aplikaci §55b ZSDP je /byla existence rozhodnutí, které je v rozporu s právními předpisy,
jímž byla stanovena daň /clo v nesprávné výši) a zejména na specifičnost daného případu,
vycházející z konkrétních skutkových okolností (kdy došlo ke dvojímu pochybení celních
orgánů). Krajský soud přisvědčil námitce žalobce, že je mu přisuzována větší míra znalosti celních
předpisů a zběhlosti v celních řízeních, než jakou disponují úřední osoby.
[35] Článek 220 odst. 2 písm. b) Celního kodexu Společenství upravuje případy, u nichž,
přestože celní dluh vznikne, se dodatečné zaúčtování cla neprovede, pokud částka cla dlužného
ze zákona nebyla zaúčtována následkem chyby ze strany celních orgánů, kterou nemohla osoba povinná zaplatit
clo rozumným způsobem zjistit, a pokud tato osoba jednala v dobré víře a dodržela všechna ustanovení platných
předpisů týkající se celního prohlášení, přičemž platí, že pokud byl preferenční status zboží zjištěn na základě
systému správní spolupráce s orgány třetí země, považuje se vydání potvrzení těmito orgány v případě, že se ukáže
jako nesprávné, za chybu, kterou nebylo možné rozumným způsobem zjistit ve smyslu prvního pododstavce.
[36] Nejvyšší správní soud předně uvádí, že úvaha správního orgánu o tom, zda chyba (chyby),
které se CÚ Brno dopustil při dodatečném vyměření cla žalobci, byla pro žalobce rozumným
způsobem zjistitelná, pokud jednal v dobré víře a s řádnou péčí, je důvodem a naplněním
podmínek článku 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu v nyní posuzované věci, patří pojmově
ke správnímu uvážení.
[37] Správní uvážení, tj. hodnocení rozhodných skutečností rozhodujícím správním orgánem,
bylo v daném případě krajským soudem shledáno v rozporu s obsahem spisového materiálu.
K tomu považuje Nejvyšší správní soud za vhodné předznamenat, že odlišný náhled správního
orgánu na způsob hodnocení rozhodujících skutečností krajským soudem sám o sobě není
důvodem pro zrušení rozsudku.
[38] V dané věci nebylo zjištěno, že by závěry krajského soudu nebyly podloženy dostatečně
skutkovými zjištěními nebo s nimi byly v rozporu, či že by se krajský soud nevypořádal se všemi
relevantními okolnostmi posuzované věci. Závěry, k nimž krajský soud dospěl při hodnocení
rozhodujících skutečností, nejsou v rozporu se zásadami logického myšlení a uvažování.
[39] Nejvyšší správní soud se ztotožnil i se závěrem krajského soudu, podle něhož požadavek
vyplývající z článku 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu na rozumnou míru zjistitelnosti chyby
znamená, že účastník celního řízení musí mít fakticky možnost vzhledem k obvyklým poměrům
při své činnosti jednoznačně zjistit a přiměřeně jednoduše ověřit správnost výše vyměřeného cla,
nebo se o správnosti jinak dozvědět. Takový postup však v nyní posuzované věci možný fakticky
nebyl, neboť CÚ Brno v dané věci samy chyboval opakovaně, což možnost jednoduché kontroly
či ověření správnosti vylučuje.
[40] Z uvedeného vyplývá, že pochybení CÚ Brno je možné považovat za aktivní chybu
celních orgánů. První pochybení tohoto celního orgánu žalobce zjistil a sám na ně upozornil
s požadavkem na dodatečné vyměření cla. Při vydání dodatečných platebních výměrů však CÚ
Brno znovu pochybil, když nesprávně aplikoval vzorec pro výpočet cla. Toto pochybení
CÚ Brno při výpočtu cla v dodatečných platebních výměrech bylo revidováno postupem
podle tehdy platného a účinného ustanovení §55b ZSDP za použití institutu přezkoumání
daňových rozhodnutí, přezkum dodatečných platebních výměrů byl nařízen pro jejich rozpor
s právními předpisy, který byl skutkově zapříčiněn tím, že CÚ Brno ve fázi výpočtu cla nesprávně
aplikoval vzorec pro výpočet výše cla.
[41] Nejvyšší správní soud vycházel z toho, že mezi účastníky řízení bylo sporným,
zda opakované pochybení správních orgánů při vydání dodatečných platebních výměrů mohl
žalobce přiměřeným způsobem zjistit, tj. zda výpočet výše cla uvedené v dodatečných platebních
výměrech se mu vzhledem k výše uvedeným okolnostem posuzování zjistitelnosti chyby celních
orgánů jevit opět nesprávným, to vše za situace, kdy v prvém případě to byl právě žalobce,
kdo na chybu při původním vyměření výše cla přišel. Povahu chyby je třeba hodnotit z hlediska
komplexnosti nebo jednoduchosti dotčené právní úpravy a časovému období, v němž celní
orgány ve své chybě setrvaly. Dále je třeba zkoumat, zda činnost dotčeného subjektu spočívá
v dovozu a vývozu a zda tento subjekt má předchozí zkušenost v této oblasti.
[42] Ze spisového materiálu vyplývá, že žalobce podal dne 2. 10. 2008 prostřednictvím
svého zástupce pro celní řízení písemné celní prohlášení, kterým navrhl propuštění zboží
v něm uvedené do režimu volného obchodu. CÚ Brno rozhodnutím ze dne 7. 10. 2008 zúčtoval
vybírané clo ve výši 10.899 Kč a propustil zboží do volného oběhu. Dále žalobce podal dne
20. 7. 2009 prostřednictvím svého zástupce pro celní řízení písemné celní prohlášení,
kterým navrhl propuštění zboží v něm uvedené do režimu volného obchodu. CÚ Brno
rozhodnutím ze dne 22. 7. 2009 zúčtoval vybírané clo ve výši 5.892 Kč a propustil zboží
do volného oběhu.
[43] Dne 4. 2. 2010 žalobce požádal CÚ Brno o doměření cla u dovozních JSD ze dne
2. 10. 2008 a ze dne 20. 7. 2009 „z důvodu zjištění nových skutečností dle rozhodnutí JSD
č. 10CZ01720014427020 ze dne 18. 1. 2010. Tímto dále žádáme o opravu odstavců dle přiložených návrhů
JSD a následných výpočtů celního dluhu. Dále žádáme o kontrolu správnosti deklarování rozdílných procent
alkoholu a následné uvádění hodnot do výpočtu celního dluhu u rozhodnutí JSD č. 10CZ01720014427020.
V případě nejasností prosím volejte nás jakožto přímého zástupce deklaranta.“
[44] Na základě této žádosti vydal CÚ Brno dne 17. 2. 2010 dvě rozhodnutí o dodatečném
vyměření cla. Platebním výměrem č. 90720000122 bylo dodatečně vyměřeno clo ve výši 790 Kč
jako rozdíl mezi původně zúčtovanou výší cla dle JSD ze dne 22. 7. 2009 a nově vypočtenou výší
cla, a platebním výměrem č. 90720000121 bylo dodatečně vyměřeno clo ve výši 391 Kč
jako rozdíl mezi původně zúčtovanou výší cla dle JSD ze dne 2. 10. 2008 a nově vypočtenou výší
cla, kdy celní úřad vzal v obou případech v potaz skutečnost, že část zboží – rum Barcelo Imperial –
má vyšší objemové procento alkoholu.
[45] Z obsahu podnětu CÚ Brno ze dne 3. 9. 2010, č. j. 34719-5/2010-016200-021, vyplývá,
že kontrolou citovaných celních prohlášení po propuštění zboží bylo zjištěno, že v daných
případech bylo u předmětného zboží nesprávně vypočteno a vyměřeno specifické clo,
které je v celním sazebníku Společenství označeno značkou „€/% vol/hl“. Takto vyjádřená sazba
specifického cla znamená, že clo vyjádřené v eurech se vypočítá pro každé objemové procento
alkoholu na hektolitr v souladu s Nařízením Rady (EHS) č. 2657/87, o celní a statistické
nomenklatuře a o společném celním sazebníku, ve znění pozdějších předpisů. V uvedeném
případě bylo do aplikace pro výpočet cla chybně zadáno množství objemových procent alkoholu
na hektolitr jako upřesněná měrná jednotka TARIC „ASV/X (% vol/Hektolitr), tedy násobek
počtu % čistého alkoholu a počtu hektolitrů. Propuštěním předmětného zboží podléhajícímu
dovoznímu clu do volného oběhu na základě nesprávných údajů o množství objemových procent
alkoholu na hektolitr došlo k zaúčtování částky cla, která je nižší než částka cla dlužná ze zákona.
[46] Správní orgán prvého stupně následně v přezkumném řízení vydal dne 21. 10. 2010
rozhodnutí č. j. 34721-8/2010-016200-021, kterým změnil své rozhodnutí o dodatečném
vyměření cla ze dne 17. 2. 2010 – platební výměry č. 9072000121 a č. 9072000122 a dodatečně
zaúčtoval daňovému subjektu částku cla ve výši 70.739 Kč respektive 37.621 Kč.
[47] Stěžovatel v kasační stížnosti namítal, že krajský soud v napadeném rozsudku vyložil
dotčené ustanovení šířeji, než bylo dosud obvyklé a odchýlil se tak od zavedené rozhodovací
praxe. V této souvislosti se stěžovatel domnívá, že se krajský soud dopustil nezákonnosti
spočívající v nesprávném posouzení právní otázky. Uvedenou námitku neshledal Nejvyšší právní
soud důvodnou.
[48] Stěžovatel k této argumentaci vycházel z předpokladu, že ž alobce prokazatelně zjistil,
že CÚ Brno po propuštění zboží pochybil při vyměření cla, když zaúčtoval clo ve výši celkem
16.791 Kč namísto celkových 126.132 Kč podle platných předpisů. Jestliže si žalobce
před dovozem předmětného zboží zjistil s péčí správného hospodáře výši poplatků při dovozu,
pak při vlastní realizaci dovozu si uvědomil vyměření nižšího cla a požádal o nápravu.
Podle názoru stěžovatele jestliže za takové situace CÚ Brno na žádost žalobce dodatečně vyměřil
clo pouze v řádu stovek korun (v obou případech celkem pouze 1.181 Kč), mělo být druhé
pochybení CÚ Brno přiměřeným způsobem zjistitelné bez ohledu na to, zda toto pochybení
žalobce skutečně zjistil a deklaroval navenek, či nikoli.
[49] Nejvyšší správní soud má za to, že uvedenému předpokladu stěžovatele v posuzované
věci nenasvědčují konkrétní skutkové okolnosti. Takový předpoklad by mohl platit například
v případě, kdy by žalobce měl k dispozici konkrétní podkladový materiál ke srovnání toho,
jak celní úřad přistupuje u konkrétního dováženého zboží ke stanovení výše cla. Žalobce
v podaných žalobách shodně tvrdil, že v případě vydání dodatečných platebních výměrů ze dne
17. 2. 2010 vycházel celní úřad z nových zjištěných skutečností dle JSD ze dne 18. 1. 2010,
č. 10CZ01720014427020. Mělo-li tedy takovým srovnávacím materiálem být rozhodnutí
CÚ Brno ze dne 18. 1. 2010, č. 10CZ01720014427020, je třeba vzít v úvahu skutečnost,
že i toto rozhodnutí se následně ukázalo nesprávným, protože až posléze vyšlo najevo,
že i v případě tohoto JSD ze dne 18. 1. 2010, byl aplikován nesprávný způsob výpočtu cla.
Podle názoru Nejvyššího správního soudu nemohl žalobce zjistit, že pochybení celního úřadu
vzniklo nesprávným dosazením konkrétních hodnot do matematického vzorce podle sazebníku
Společenství, když tato – pro posouzení toho, zda žalobce mohl přiměřeným způsobem
pochybení správního orgánu zjistit – zcela zásadní okolnost vyplynula až z výše citovaného
podnětu CÚ Brno ze dne 3. 9. 2010. Ve své žádosti o doměření cla ze dne 4. 2. 2010
přitom žalobce zcela výslovně uvedl, že mimo jiné žádá o kontrolu správnosti deklarování
rozdílných procent alkoholu a následné uvádění hodnot do výpočtu celního dluhu u rozhodnutí
JSD č. 10CZ01720014427020.
[50] Nejvyšší správní soud na základě výše uvedeného neshledal důvodnou námitku
stěžovatele, podle níž měl krajský soud v napadeném rozsudku vyložit dotčené ustanovení
celního kodexu šířeji, než bylo dosud obvyklé a odchýlil se tak od zavedené rozhodovací praxe.
Krajský soud posoudil dané skutkové okolnosti posuzované věci a při výkladu podmínek daných
článkem 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu (nezjistitelnost chyby celních orgánů osobou
jednající v dobré víře) dospěl k opačnému závěru než stěžovatel. Podle názoru Nejvyššího
správního soudu krajský soud správně posoudil postup celního úřadu a dospěl ke správnému
závěru, že částku cla dlužného ze zákona nebylo v nyní posuzované věci možno žalobci doměřit,
protože žalobce nemohl v případě dodatečného doměření výše cla předpokládat,
že ani provedenou opravou dodatečnými platebními výměry nebylo clo stanoveno ve správné
výši. Důvodnosti závěru stěžovatele, že šlo o výklad extenzivní a mířící nad rámec kazuistik
vytyčených ESD, tedy Nejvyšší správní soud nepřisvědčil. Považuje však za vhodné korigovat
názor krajského soudu, vycházející výhradně z principu presumpce právního aktu. Lze souhlasit
s tím, že tento princip zaručoval žalobci důvodně předpokládat, že dříve vydaná pravomocná
rozhodnutí celních orgánů jsou rozhodnutími vykonatelnými, tedy vyvolaly právní následky,
založily práva a povinnosti žalobci a je třeba chránit důvěru žalobce ve správnost rozhodnutí
při očekávatelné reálné vynutitelnosti rozhodnutí. K uvedenému je však třeba dodat, že v rámci
přezkumného řízení podle §55b ZSDP bylo možné – za splnění určitých skutkových i právních
okolností – přezkoumávané rozhodnutí změnit, zrušit či nahradit jiným. V nyní posuzované věci
však tyto okolnosti splněny nebyly, neboť změně přezkoumávaných rozhodnutí brání podmínky,
obsažené v článku 220 odst. 2 písm. b) Celního kodexu Společenství, které upravují právě
případy, u nichž, přestože celní dluh vznikne, se dodatečné zaúčtování cla neprovede.
[51] Požadavek stěžovatele na předložení předběžné otázky Soudnímu dvoru Nejvyšší správní
soud neshledal opodstatněným. K výjimkám z povinnosti položit předběžnou otázku se Soudní
dvůr vyjádřil v rozsudku ze dne 6. 10. 1982, CILFIT, C-283/81, ECLI:EU:C:1984:91: „Čl. 177
třetí pododstavec musí být vykládán v tom smyslu, že soud, jehož rozhodnutí nelze napadnout opravnými
prostředky podle vnitrostátního práva, je povinen, vyvstane-li před ním otázka týkající se výkladu práva
Společenství, splnit svou povinnost předložit věc Soudnímu dvoru, ledaže by shledal, že otázka, která vyvstala,
není relevantní nebo že dotčené ustanovení práva Společenství bylo již předmětem výkladu Soudního dvora
[acte clair] anebo že jediné správné použití práva Společenství je tak zřejmé, že nezůstává prostor pro jakoukoliv
rozumnou pochybnost [acte éclairé]; existence takové možnosti musí být posouzena v závislosti na zvláštních
rysech práva Společenství, zvláštních obtížích vznikajících při jeho výkladu a nebezpečí rozdílné judikatury
v rámci Společenství.“
[52] Z ustálené judikatury Soudního dvora, jejíž obsah byl – jak již bylo výše
opakovaně uvedeno - shrnut rozsudkem Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 7. 2008,
č. j. 1 Afs 27/2008 – 97, vyplývá, jakým způsobem by měl být dotčený článek 220 celního kodexu
ve vztahu k projednávanému případu interpretován. Nejvyšší správní soud nemá žádnou
pochybnost o tom, že stěžovatelova námitka nesprávného právního posouzení krajským soudem
je nedůvodná, proto neshledal s ohledem na výše uvedené za nutné pokládat stěžovatelem
navrženou předběžnou otázku Soudnímu dvoru Evropské unie.
V. Závěr a náklady řízení
[53] Kasační námitky uplatněné stěžovatelem nebyly Nejvyšším správním soudem s ohledem
na výše uvedené shledány důvodnými a ani z přezkumu dle §109 odst. 3 a 4 s. ř. s., který Nejvyšší
správní soud provádí z úřední povinnosti, nevyplynul důvod pro zrušení napadeného rozsudku
krajského soudu. Kasační stížnost proto byla v souladu s ustanovením §110 odst. 1 s. ř. s. větou
poslední zamítnuta.
[54] O nákladech řízení rozhodl Nejvyšší správní soud dle ustanovení §60 odst. 1 s. ř. s.
ve spojení s §120 s. ř. s. Stěžovatel neměl ve věci úspěch, proto mu právo na náhradu nákladů
řízení nepřísluší. Žalobce byl v řízení před Nejvyšším správním soudem úspěšný, náleží
mu proto náhrada nákladů tohoto řízení za jeden úkon právní služby spočívající v písemném
podání ve věci samé, tj. ve vyjádření ke kasační stížnosti stěžovatele [§11 odst. 1 písm. d)
ve spojení s §9 odst. 4 písm. d) a §7 vyhlášky Ministerstva spravedlnosti č. 177/1996 Sb.,
o odměnách advokátů a náhradách advokátů za poskytování právních služeb, (advokátní tarif)],
tedy celkem 3.100 Kč, a tomu odpovídajících náhradách hotových výdajů ve výši 300 Kč
(§13 odst. 3 advokátního tarifu). Zástupkyně žalobce je podle předloženého osvědčení plátcem
daně z přidané hodnoty, zdejší soud proto zvýšil částku odměny o 21 % na celkovou výši
4.114 Kč.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 27. dubna 2016
Mgr. Jana Brothánková
předsedkyně senátu