ECLI:CZ:NSS:2018:10.AFS.291.2016:27
sp. zn. 10 Afs 291/2016 - 27
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedkyně Daniely Zemanové, soudce
Ladislava Derky a soudkyně Michaely Bejčkové v právní věci žalobce: DARK DIAMOND
DEVELOP a. s., se sídlem Rudná 704/14, Ostrava-Vítkovice, zast. Mgr. Vladimírem
Soukupem, advokátem se sídlem Stodolní 835/17, Ostrava-Moravská Ostrava, proti žalovanému:
Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí
žalovaného ze dne 14. 10. 2014, čj. 27100/14/5000-14503-706611, v řízení o kasační stížnosti
žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 1. 11. 2016, čj. 22 Af 127/2014-32,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á .
II. Žádný z účastníků n e má právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Žalobce podal v zákonem stanovené lhůtě daňové přiznání k dani z přidané hodnoty
(DPH) za zdaňovací období březen 2011, ve kterém vykázal nadměrný odpočet ve výši
879 552 Kč. Správce daně měl pochybnosti o údajích uvedených v předmětném daňovém
přiznání, zaslal proto žalobci výzvu z 16. 5.2011 k odstranění pochybností. K jejich odstranění
nedošlo, proto správce daně zahájil u žalobce dne 29. 5. 2012 kontrolu DPH za uvedené
zdaňovací období. Na základě výsledků této daňové kontroly byl odvolateli platebním výměrem
z 21. 3. 2013 za zdaňovací období březen 2011 vyměřen nadměrný odpočet ve výši 879 552 Kč,
který byl 29. 3. 2013 poukázán na bankovní účet žalobce. Dále v zákonem stanovené lhůtě
žalobce podal daňové přiznání k DPH za zdaňovací období duben 2011, ve kterém vykázal
nadměrný odpočet ve výši 1 847 700 Kč. Jelikož měl správce daně pochybnosti o údajích
uvedených v daňovém přiznání, zaslal žalobci výzvu z 13. 6. 2011 k odstranění pochybností.
Na základě výsledků postupu k odstranění pochybností podle úředního záznamu o jeho výsledku
z 16. 7. 2012 byla žalobci platebním výměrem z 15. 8. 2012 vyměřena za zdaňovací období duben
2011 vlastní daňová povinnost ve výši 53 659 Kč.
[2] Proti tomuto platebnímu výměru podal žalobce odvolání, o němž rozhodl žalovaný
rozhodnutím z 6. 11. 2013 tak, že vyměřená daň ve výši vlastní daňové povinnosti 53 659 Kč
se mění na nadměrný odpočet ve výši 1 847 700 Kč, který byl 27. 11. 2013 poukázán na bankovní
účet žalobce. Nakonec žalobce v zákonem stanovené lhůtě podal daňové přiznání k DPH
za zdaňovací období květen 2011, ve kterém vykázal nadměrný odpočet ve výši 457 907 Kč.
[3] Jelikož měl správce daně pochybnosti o údajích uvedených v předmětném daňovém
přiznání, zaslal žalobci výzvu z 18. 7. 2011 k odstranění pochybností. Na základě výsledků
postupu k odstranění pochybností podle úředního záznamu o jeho výsledku z 16. 7. 2012 byla
žalobci platebním výměrem z 15. 8. 2012 vyměřena za zdaňovací období květen 2011 vlastní
daňová povinnost ve výši 10 997 Kč. Proti tomuto platebnímu výměru podal žalobce odvolání,
o němž rozhodl žalovaný rozhodnutím z 6. 11. 2013 tak, že vyměřená daň ve výši vlastní daňové
povinnosti 10 997 Kč se mění na nadměrný odpočet ve výši 457 907 Kč, který byl 27. 11. 2013
poukázán na bankovní účet žalobce.
[4] Dne 23. 12. 2013 podal žalobce u finančního úřadu žádost o vystavení potvrzení stavu
osobního daňového účtu, na základě které byl žalobci sdělen stav jeho daňového účtu
potvrzením z 2. 1. 2014. Podáním z 1. 2. 2014 žalobce namítal nesprávnost údajů v tomto
potvrzení a domáhal se přiznání úroku z neoprávněného jednání správce daně z důvodu
nečinnosti správce daně, neúměrného a bezdůvodného protahování postupu k odstranění
pochybností a v důsledku toho došlo k neoprávněnému dlouhodobému zadržování výplaty
nadměrného odpočtu daně. Žalobce svůj nárok odůvodnil ustanovením §254 zákona
č. 280/2009 Sb. (dále jen „daňový řád“). Rozhodnutím z 28. 2. 2014, čj. 655566/14/3202-24801-
809534 Finanční úřad pro Moravskoslezský kraj (dále jen finanční úřad) námitku žalobce zamítl
s tím, že požadovaný úrok z neoprávněného jednání správce daně podle §254 daňového řádu
nelze žalobci přiznat. Proti tomuto rozhodnutí finančního úřadu o námitce podal žalobce
odvolání, které žalovaný rozhodnutím ze dne 14. 10. 2014, čj. 27100/14/5000-14503-706611
zamítl a zároveň rozhodnutí finančního úřadu potvrdil.
[5] Na základě podané žaloby krajský soud rozsudkem z 1. 11. 2016 zrušil rozhodnutí
žalovaného a věc mu vrátil k dalšímu řízení. Své rozhodnutí odůvodnil mj. tím, že řešení uvedené
problematiky je obsaženo v ustanovení §254a daňového řádu, které je účinné až od 1. 1. 2015.
V souladu s přechodným ustanovením zákona č. 267/2014 Sb., kterým bylo do daňového řádu
vloženo uvedené ustanovení, lze tuto úpravu aplikovat pouze za dobu po 1. 1. 2015, i když byl
postup k odstranění pochybností zahájen před 1. 1. 2015. Krajský soud proto nemohl
v projednávané věci k této právní úpravě přihlížet.
[6] Žalovaný ve svém vyjádření opakovaně poukazoval na skutečnost, že je nutno rozlišovat
řízení vyměřovací a řízení při placení daní s tím, že skutečností rozhodnou pro vlastní vyměření
daně je až vydání platebního výměru. K tomu krajský soud uvedl, že při doslovném výkladu
vnitrostátní úpravy lze dojít k závěru, že nárok na výplatu nadměrného odpočtu podle §105
odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb. (dále jen „zákon o DPH“) skutečně vzniká až uplynutím
třicetidenní lhůty, která začne běžet od vyměření nadměrného odpočtu. Úrok z vratitelného
přeplatku za nadměrný odpočet podle §155 odst. 5 daňového řádu pak plátci náleží až ode dne
následujícího po dni, ve kterém uplynula stanovená lhůta pro vrácení vratitelného přeplatku.
Nejvyšší správní soud v rozsudku z 25. 9. 2014, sp. zn. 7 Aps 3/2013, odmítl tento doslovný
výklad, který prezentoval rovněž žalovaný, přičemž vyslovil, že vnitrostátní úprava nereflektuje,
že mezi okamžikem uplatnění nároku a okamžikem vzniku exekučně vymahatelného a případným
úrokem z vratitelného přeplatku doplněného nároku na vyplacení nadměrného odpočtu mohou
s ohledem na povahu věci, rychlost postupu správce daně i jiné rozhodné okolnosti uplynout
diametrálně odlišné doby, čímž takto doslovně vyložená právní úprava může mít v některých
případech diskriminační účinek. Jeden plátce může obdržet nadměrný odpočet krátce poté,
co podá daňové přiznání, přičemž plátce jiný, aniž by musel pochybit, obdrží nadměrný odpočet
až po delším prověřování, které může trvat i několik let. Nejvyšší správní soud následně dovodil,
že tyto negativní majetkové dopady způsobené čekáním na nadměrný odpočet mohou
pro některé plátce DPH představovat závažný zásah do jejich práva vlastnit majetek podle čl. 11
Listiny základních práv a svobod, čímž může „rdousící efekt“ takového čekání dosahovat
i protiústavní intenzity. Na straně druhé Nejvyšší správní soud připustil, že nadměrný odpočet
představuje institut DPH, který je v řadě případů terčem pokusů o daňové podvody,
přičemž i stát musí být schopen předcházet daňovým podvodům a kontrolovat řádné plnění
daňových povinností plátců. Nejvyšší správní soud proto v citovaném rozsudku uvedl,
že se jako nejvhodnější jeví takový výklad vnitrostátního práva, který ústavně nepřijatelnou
„mezeru“ v procesní úpravě vyplácení nadměrného odpočtu vyplní tak, že stát nebude omezen
ve svém právu i delší dobu prověřovat oprávněnost plátcem uplatněného nároku na odpočet,
avšak zároveň bude plátce povinen takové prověřování snášet „bezplatně“ jen po určitou
přiměřenou dobu, když nad rámec této doby musí od státu obdržet kompenzaci přiměřenou
délce zadržování nadměrného odpočtu.
[7] V uvedeném rozsudku z 25. 9. 2014 Nejvyšší správní soud dále vyslovil, že správce daně
musí mít k dispozici časový prostor k prověření oprávněnosti daňovým subjektem uplatněných
nároků v případě pochybností o pravdivosti předložených daňových tvrzení. Ohledně přiměřené
lhůty, po jejímž uplynutí by daňovému subjektu vzniklo právo na kompenzaci, dospěl Nejvyšší
správní soud k závěru, že uplatní-li plátce DPH nárok na nadměrný odpočet a částka odpovídající
tomuto nároku je mu v důsledku prověřování oprávněnosti nároku vyplacena později než v době
tří měsíců od skončení zdaňovacího období, za něž nárok uplatnil, náleží plátci za období
od počátku čtvrtého měsíce od skončení zdaňovacího období, za které nárok uplatnil, do dne
uhrazení nadměrného odpočtu plátci úrok z oprávněně uplatněné částky ve výši stanovené podle
§155 odst. 5 daňového řádu. K uvedenému závěru Nejvyšší správní soud dospěl po analýze
relevantní úpravy obsažené v právu Evropské unie, a to zejména směrnice Rady 2006/112/ES
z 28. 11. 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty a soudní judikatury k řešené otázce
(zejména rozsudku SDEU z 12. 5. 2011 ve věci C-107/10 Enel Maritsa Iztok a rozsudku SDEU
z 10. 7. 2008 ve věci C-27/07 Alicja Sosnowska).
[8] Krajský soud dále uvedl, že uvedené závěry Nejvyššího správního soudu byly podpořeny
výkladem práva Evropské unie včetně příslušných rozhodnutí SDEU, na která odkazoval žalobce
ve svých žalobních námitkách. V rozsudku SDEU C-286/94, Garage Molenheide, se SDEU
zabýval úročením státem zadržovaného nadměrného odpočtu, přičemž tehdejší belgická
vnitrostátní úprava byla shledána neslučitelnou se zásadou proporcionality tím, že byl tento úrok
přiznán pouze v případě, že nadměrný odpočet nebyl plátci vyplacen do 31. března roku
následujícího po roce, v němž vratitelný nadměrný odpočet vznikl. V rozsudku C-25/07, Alicja
Sosnowska, SDEU zdůraznil základní zásady společného systému DPH včetně práva osob
povinných k dani odpočíst od DPH, jež jsou povinny odvést daň, která již zatížila zboží nebo
služby na vstupu. I když mají členské státy určitý rozhodovací prostor při stanovení podmínek
vrácení nadměrného odpočtu DPH, tyto podmínky nemohou nikdy narušit zásadu neutrality
společného systému DPH tím, že na jejich základě je osoba povinná k dani zcela nebo částečně
zatížena touto daní. SDEU připustil, že členské státy mají legitimní zájem na přijetí kroků
k ochraně svých finančních zájmů v rámci boje proti daňovým únikům, avšak v souladu
se zásadou proporcionality musí využívat prostředků, které sice umožňují účinně dosáhnout
takového cíle, avšak co nejméně narušují cíle a zásady, jimiž jsou zejména nárok na odpočet
DPH. K vrácení nadměrného odpočtu přitom musí dojít v přiměřené lhůtě.
V žalobcem zmiňovaném rozsudku SDEU C-107/10, Enel Maritsa Iztok, soud vyslovil,
že z hlediska daňové neutrality je nepřípustné, aby obecná lhůta pro vrácení nadměrného
odpočtu DPH, po jejímž uplynutí vzniká právo na úroky z prodlení, byla v případě zahájení řízení
o daňové kontrole prodloužena s tím, že takovéto prodloužení má za následek, že na uvedené
úroky vzniká právo až po datu skončení této daňové kontroly.
[9] Krajský soud neshledal důvod, pro který by se měl odchýlit od uvedených závěrů
Nejvyššího správního soudu. Je zřejmé, že přeplatky na DPH za zdaňovací období březen 2011,
duben 2011 a květen 2011 z titulu nadměrných odpočtů byly žalobci vráceny až po uplynutí
tříměsíční lhůty počítané od uplynutí zdaňovacího období, za které byly nároky na nadměrný
odpočet uplatněny. Žalobce ve svých námitkách poukazoval na nepřiměřeně dlouhou dobu
předchozích daňových řízení, z nichž odvozuje důvodnost svého nároku. Pokud žalovaný
argumentoval tím, že správce daně měl konkrétní pochybnosti o správnosti, průkaznosti
a úplnosti podaných daňových tvrzení, a proto využil institutu postupu k odstranění pochybností
upraveného v §89 odst. 1 daňového řádu, když nárok na nadměrný odpočet vznikl žalobci
až po jeho vyměření, lze uvést, že postupoval příliš formalisticky a ustanovení §155 odst. 5
daňového řádu ve spojení s §105 odst. 1 zákona o DPH vyložil příliš extenzivním způsobem.
Správce daně musí mít k dispozici časový prostor k prověření oprávněnosti daňovým subjektem
uplatněných nároků v případě vzniku pochybností o pravdivosti předkládaných daňových tvrzení.
Z tohoto pohledu představuje postup k odstranění pochybností či daňová kontrola legitimní
prostředky správce daně ke zjištění, zda je tvrzení daňového subjektu podloženo důkazy,
jestliže vzniknou pochybnosti o správnosti, průkaznosti a úplnosti daňových tvrzení. Nejvyšší
správní soud však v citovaném rozsudku z 25. 9. 2014 upozornil, že pokud správce daně podrobí
daňová tvrzení podrobnějšímu zkoumání, musí si být vědom „ceny“, kterou pro něj tento čas
prověřování bude mít v případě, že se po prověření ukáže, že plátcova daňová tvrzení odpovídají
skutečnosti. Tuto „cenu“ představuje právě úrok z vratitelného přeplatku podle §155 odst. 5
daňového řádu za dobu po uplynutí tříměsíční lhůty počínající běžet dnem následujícím
po posledním dni lhůty k podání daňového přiznání resp. dnem následujícím po dni podání
opožděného daňového přiznání.
[10] Krajský soud dovodil, že žalobcem požadovaný nárok vyplývá ze zákonem dovoleného
zadržování nadměrného odpočtu plátci za účelem prověření oprávněnosti jeho nároku,
a proto není důvod přiznávat žalobci úrok z neoprávněného jednání správce daně podle §254
odst. 1 daňového řádu, jak žalobce svůj nárok primárně vyhodnotil. Tato nepřesná prvotní
kvalifikace nemůže mít na rozhodnutí soudu žádný vliv, neboť žalobce odůvodnil svůj nárok
zejména nepřiměřeně dlouhou dobou předchozích daňových řízení, přičemž v této souvislosti
odkázal i na zásadu zdrženlivosti a přiměřenosti podle §5 odst. 3 daňového řádu a nakonec
i §155 odst. 5 daňového řádu ve spojení s §105 odst. 1 zákona o DPH určující splatnost
nadměrného odpočtu.
[11] Krajský soud vzhledem k těmto závěrům shledal žalobu důvodnou a s ohledem
na nezákonnost rozhodnutí spočívající v aplikaci nesprávného právního názoru postupoval
podle §78 odst. 1 a 4 s. ř. s.
II. Kasační stížnost žalovaného
[12] Proti rozsudku krajského soudu podal žalovaný (dále jen „stěžovatel“) kasační stížnost
z důvodů uvedených v §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., ve které navrhl rozsudek zrušit a věc vrátit
krajskému soudu k dalšímu řízení. Stížnost odůvodnil tím, že se krajský soud zabýval jiným
právním nárokem, o kterém však nebylo vedeno řízení u finančního úřadu a stěžovatele.
V daňovém řízení se žalobce domáhal úroku dle §254 odst. 1 daňového řádu. Z obsahu podání
žalobce, kterým vyvolal řízení o námitce podané v souvislosti s předepsáním úroku
z neoprávněného jednání správce daně, přičemž jen proti takové námitce se lze odvolat
(§254 odst. 5 daňového řádu na rozdíl od obecné úpravy v §159 odst. 4 daňového řádu,
která nepřipouští odvolání), plyne, že správce daně neměl žádný důvod se domnívat,
že by skutečným obsahem podání měl být jiný nárok. Pokud by námitka nebyla podána ve věci
úroku z neoprávněného jednání správce daně, nebylo by odvolání přípustné a odvolací řízení by
nemohlo proběhnout. V žádném podání účastníka daňového řízení ani v rozhodnutí správních
orgánů nebyl zmíněn §155 odst. 5 daňového řádu. O obsahu námitky plátce nemohly být žádné
pochybnosti, nepřicházelo proto v úvahu posouzení jeho podání podle skutečného obsahu
dle §70 odst. 2 daňového řádu. Stěžovatel nesouhlasí se závěrem krajského soudu, že se na straně
žalobce jednalo o pouhou nepřesnost v prvotní kvalifikaci nároku. Krajský soud se měl zabývat
případnou nezákonností napadeného rozhodnutí o odvolání proti rozhodnutí o námitce dle §159
ve spojení s §254 daňového řádu.
[13] Stěžovatel nemůže v odvolacím řízení změnit předmět tohoto řízení, že by rozhodnutí
vydané dle §254 daňového řádu přezkoumal v intencích důvodů pro aplikaci §155 odst. 5
daňového řádu. Pokud skutečně žalobci svědčil jiný než jím uplatněný nárok, jak naznačil krajský
soud, měla být tato otázka řešena postupem dle §155 daňového řádu, nikoliv v odvolacím řízení
proti rozhodnutí vydanému dle §159 ve spojení s §254 daňového řádu.
[14] Žalobce se ke kasační stížnosti nevyjádřil.
III. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[15] Nejvyšší správní soud se nejprve zabýval posouzením, zda byly splněny podmínky řízení.
Zjistil, že kasační stížnost byla podána včas, osobou oprávněnou, proti rozhodnutí, vůči němuž
je kasační stížnost ve smyslu §102 s. ř. s. přípustná a jsou splněny i obsahové náležitosti stížnosti
dle §106 s. ř. s. Nejvyšší správní soud dále přezkoumal důvodnost kasační stížnosti v souladu
s ustanovením §109 odst. 3 a 4 s. ř. s., v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů.
Neshledal přitom vady podle §109 odst. 4 s. ř. s., k nimž by musel přihlédnout z úřední
povinnosti.
[16] Kasační stížnost není důvodná.
[17] Stěžovatel v kasační stížnosti vznesl dvě námitky. Krajský soud v rozsudku posoudil
a shledal oprávněným jiný nárok, než kterého se žalobce domáhal ve správním i v soudním řízení.
Pokud žalobci skutečně svědčí nárok přiznaný mu soudem, měl být tento nárok řešen postupem
dle §155 daňového řádu, nikoliv v odvolacím řízení proti rozhodnutí vydanému dle §159
ve spojení s §254 daňového řádu.
[18] Stěžovatel tedy podal kasační stížnost z důvodu dle §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.
Vázán důvody kasační stížnosti (viz §109 odst. 4 s. ř. s.) se Nejvyšší správní soud zabýval výlučně
právním posouzením zmíněných dvou kasačních námitek.
[19] Ohledně první námitky (zpochybnění totožnosti uplatněného nároku a nároku,
o kterém krajský soud rozhodl) je podstatný obsah podání žalobce z 1. 2. 2014, doručený
finančnímu úřadu dne 4. 2. 2014 a obsah žaloby v porovnání s napadeným rozsudkem,
ve kterém krajský soud shledal co do důvodu oprávněným požadavek žalobce na přiznání úroku
z daňového odpočtu v intencích rozsudku Nejvyššího správního soudu z 25. 9. 2014,
čj. 7 Aps 3/2013-34.
[20] Jak již Nejvyšší správní soud uvedl v odstavci [1], žalobce se na finančním úřadu domáhal
podáním z 1. 2. 2014 předepsání úroku z důvodu nečinnosti správce daně, neúměrného
a bezdůvodného protahování postupu k odstranění pochybností a v důsledku toho došlo podle
žalobce k neoprávněnému dlouhodobému zadržování výplaty nadměrného odpočtu daně.
Žalobce výslovně uvedl, že úrok požaduje z nadměrných odpočtů za březen 2011, tj. z částky
879 552 Kč za období od 26. 8. 2011 do 28. 3. 2013, za duben 2011, tj. z částky 1 847 700 Kč
za období od 26. 8. 2011 do 26. 11. 2013 a za květen 2011, tj. z částky 457 907 Kč za období
od 26. 8. 2011 do 28. 3. 2013. Žalobce též uvedl, že v rámci postupu k odstraňování pochybností
byla ve věci konána ve dnech 23. 5., 28. 7. a 25. 8. 2011 místní šetření, v rámci kterých poskytl
žalobce finančnímu úřadu veškerá potřebná vysvětlení a doklady v originálech, a to ke všem
předmětným obdobím březen, duben a květen 2011; žalobce veškerá svá daňová tvrzení doložil
nejpozději dne 25. 8. 2011.
[21] Nejvyšší správní soud dodává, že z uvedených skutkových tvrzení je zřejmé, že žalobce
(daňový subjekt) se domáhal předepsání úroku z částek nadměrného daňového odpočtu,
které podle názoru žalobce finanční úřad po neúměrně dlouhou dobu nevracel žalobci.
Již z tohoto popisu skutku je zřejmé, že se žalobce nedomáhal předepsání úroku na základě
skutkových podstat popsaných v §254 daňového řádu (nedošlo ke zrušení, změně
nebo prohlášení nicotnosti rozhodnutí o stanovení daně z důvodu nezákonnosti nebo z důvodu
nesprávného úředního postupu finančního úřadu a žalobce neuhradil na základě takového
rozhodnutí žádnou částku, ze které by byl úrok počítán, ani nebylo vůči žalobci vedeno exekuční
řízení na základě takového rozhodnutí). Na této okolnosti nic nemění, že žalobce ve svém podání
označil postup finančního úřadu jako rozporný s §254 odst. 1 a odst. 3 daňového řádu.
Toto právní hodnocení (nesprávné, neboť popsaný skutek se zcela míjí se skutkovými
podstatami popsanými v uvedeném ustanovení) nemůže však nic změnit na vylíčených
skutkových okolnostech, o které žalobce opřel své právo na úrok z nadměrného daňového
odpočtu. Kromě toho uvedený nesprávný odkaz na §254 daňového řádu lze logicky vysvětlit
tím, že žalobce se patrně snažil svou argumentaci právně podepřít, ale dělo se tak v době, kdy
součástí daňového řádu ještě nebyla právní úprava obsažená výslovně v §254a daňového řádu,
která byla včleněna do daňového řádu až zákonem č. 267/2014 Sb. s účinností od 1. 1. 2015.
Žalobce se proto patrně domníval, že ustanovení §254 daňového řádu je jím popsanému právu
nejbližší. Nicméně, jak již Nejvyšší správní soud uvedl, nesprávná právní kvalifikace (nesprávná
představa žalobce, že finanční úřad nepředepsáním úroku ze zadržovaného nadměrného
daňového odpočtu porušuje ustanovení §254 daňového řádu) nic nemění na skutkové
a ani právní podstatě žalobcem požadovaného práva na úrok.
[22] V žalobě ze dne 14. 12. 2014 žalobce zopakoval svou skutkovou argumentaci obsaženou
v podání ze dne 1. 2. 2014 adresovaného finančnímu úřadu a uvedl, že uplatnil svůj nárok
na úrok z neoprávněného jednání správce daně, avšak jeho nárok nebyl finančním úřadem ani
žalovaným posuzován, neboť oba správní orgány zastávají podle žalobce nesprávný právní názor,
že po dobu řízení k odstranění pochybností nemohl žalobci vzniknout nárok na úrok,
protože nárok na nadměrný odpočet vznikl žalobci až pravomocným rozhodnutím ve věci.
Dále v žalobě bylo uvedeno, že článek 183, vztahující se k vrácení nadměrného odpočtu,
směrnice Rady 2006/112/ES z 28. 11. 2006 vykládá SDEU tak, že v případě nedůvodného
zadržení nadměrného odpočtu (tj. správnosti tvrzení daňového subjektu) má daňový subjekt
právo na úrok z prodlení v zásadě ode dne, kdy by mu byl vrácen daňový odpočet za běžných
okolností (viz princip proporcionality zmíněný v rozhodnutí Evropského soudního dvora
sp. C-286/94 Garage Molenheide). Žalobce též odkázal na rozhodnutí Evropského soudního
dvora sp. zn. C-107/10 Enel Maritsa Iztok, jehož body 60 a 61 vylučují výklad §254 daňového
řádu učiněného žalovaným.
[23] Nejvyšší správní soud k uvedenému obsahu žaloby uvádí, že tato skutková i právní
tvrzení vymezují uplatněné právo stejným způsobem, jako tomu bylo v podání žalobce
z 1. 2. 2014. O tomto právu též krajský soud rozhodl, proto není důvodná první kasační námitka,
podle které krajský soud rozhodl o jiném, než uplatněném právu žalobce v žalobě a zároveň
u finančního úřadu.
[24] K druhé kasační námitce (viz odstavec [13]) Nejvyšší správní soud uvádí, že stěžovatel
a finanční úřad byli povinni ve smyslu §70 odst. 2 daňového řádu („Podání se posuzuje podle
skutečného obsahu a bez ohledu na to, jak je označeno“) vykládat podání žalobce z 1. 2. 2014 podle jeho
skutečného obsahu a nikoliv podle jeho označení. Nelze učinit závěr, že z důvodu, že daňové
orgány pokládaly (nesprávně) podání žalobce za řízení o námitce dle §254 odst. 5 daňového
řádu, lze žalobci upřít jeho právo na úrok z nadměrného daňového odpočtu, které mu přiznává
judikatura SDEU v případě vrácení tohoto daňového odpočtu v nepřiměřené lhůtě. Kromě toho
ani stěžovatelem navrhovaný procesní postup dle §155 odst. 5 daňového řádu ve znění účinném
do 31. 12. 2014 nebyl uspokojivým řešením, neboť (s ohledem na absenci právní úpravy §254a
účinné až od 1. 1. 2015) ve smyslu této úpravy náležel plátci úrok z vratitelného přeplatku
za nadměrný odpočet až ode dne následujícího po dni, ve kterém uplynula stanovená lhůta
pro vrácení vratitelného přeplatku. Podle doslovného výkladu tohoto ustanovení a §105 odst. 1
zákona o DPH touto stanovenou lhůtou byla třicetidenní lhůta běžící od vyměření nadměrného
odpočtu, který byl ale žalobci vyměřen až platebními výměry z 21. 3. 2013 a z 6. 11. 2013.
Vzhledem k těmto závěrům není správný názor stěžovatele, že žalobce neměl uspět se svým
nárokem z důvodu nesprávně zvoleného procesního postupu. Ani druhá kasační námitka není
důvodná.
[25] Z výše uvedeného je zřejmé, že nebyly naplněny důvody kasační stížnosti podle
§103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.
IV. Závěr a náhrada nákladů řízení
[26] Nejvyšší správní soud s ohledem na výše uvedené závěry zamítl kasační stížnost
jako nedůvodnou podle §110 odst. 1 s. ř. s., věty poslední.
[27] O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodl Nejvyšší správní soud podle §60
odst. 1 s. ř. s., ve spojení s §120 s. ř. s., ve prospěch úspěšného žalobce s přihlédnutím
ke skutečnosti, že nebyl prokázán vznik nákladů na jeho straně. Nejvyšší správní soud
proto rozhodl, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu uvedených nákladů.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 27. září 2018
Daniela Zemanová
předsedkyně senátu