ECLI:CZ:NSS:2019:1.AFS.166.2018:40
sp. zn. 1 Afs 166/2018 - 40
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Filipa Dienstbiera a soudců
JUDr. Josefa Baxy a JUDr. Lenky Kaniové v právní věci žalobkyně: Molins, s. r. o., se sídlem
Korandova 2883/12, Plzeň, zastoupené JUDr. Martinem Janákem, advokátem se sídlem
Sedláčkova 212/11, Plzeň, proti žalovanému: Generální ředitelství cel, se sídlem
Budějovická 1387/7, Praha 4, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 26. 9. 2016
č. j. 24368-2/2016-900000-304.6, v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského
soudu v Plzni ze dne 28. 3. 2018, č. j. 30 Af 50/2016 – 148,
takto:
I. Rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 28. 3. 2018, č. j. 30 Af 50/2016 – 148,
se z r ušuj e .
II. Rozhodnutí Generálního ředitelství cel ze dne 26. 9. 2016 č. j.
24368-2/2016-900000-304.6, se z r ušuj e a věc se v rací žalovanému
k dalšímu řízení.
III. Žalovaný je p ov in e n nahradit žalobkyni náklady soudního řízení ve výši
32.684 Kč ve lhůtě 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám zástupce žalobkyně
JUDr. Martina Janáka.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Celní úřad pro Plzeňský kraj dodatečným platebním výměrem ze dne 6. 4. 2016 doměřil
žalobkyni clo ve výši 57.769 Kč za zboží propuštěné do režimu volného oběhu na základě
rozhodnutí v celním řízení ze dne 14. 11. 2014. Druhým dodatečným platebním výměrem
z téhož dne pak doměřil žalobkyni clo ve výši 278.978 Kč za zboží propuštěné do režimu
volného oběhu na základě rozhodnutí v celním řízení ze dne 5. 12. 2014. Důvodem doměření
byl v obou případech celní dluh vzniklý podle čl. 201 odst. 1 písm. a) nařízení Rady (EHS)
č. 2913/92, kterým se vydává celní kodex Společenství [dále jen „celní kodex“; s účinností
od 1. 5. 2016 zrušen a nahrazen nařízením Evropského parlamentu a Rady (EU) č. 952/2013,
kterým se stanoví celní kodex Unie]. Při následné kontrole po propuštění zboží totiž vyšlo
najevo, že dovezeným zbožím nebyl „tabák sušený teplým vzduchem (flue-cured), neodřapíkovaný “
spadající do podpoložky 2401 10 85 00 kombinované nomenklatury [zavedené nařízením Rady
(EHS) č. 2658/87, o celní a statistické nomenklatuře a o společném celním sazebníku, ve znění
nařízení č. 1001/2013, kterým se mění příloha I nařízení Rady (EHS) č. 2658/87, dále též „celní
sazebník“ nebo (bude-li odkazováno na konkrétní kódy a popis zboží celního sazebníku,
obsažené v příloze I tohoto nařízení) „kombinovaná nomenklatura“ či „KN“], ale „tabák
ke kouření “ spadající do podpoložky 2403 19 90 00 KN.
[2] Žalovaný v záhlaví uvedeným rozhodnutím změnil oba dodatečné platební výměry
tak, že z výroků vypustil povinnost uhradit penále, a ve zbývající části je potvrdil. Přisvědčil
celnímu úřadu, že nesprávné deklarování dováženého zboží, a v důsledku toho uplatnění
nesprávné sazby pro výpočet dovozního cla vedlo ke vzniku celního dluhu. Vzhledem k tomu,
že dováženým zbožím nebyl tabák s kódem 2401 10 85 00 KN, ale s kódem 2403 19 90 00 KN,
nemohlo být uplatněno nejen osvobození od cla udělené povolením č. 11CZ166500EU00018,
ale předmětné zboží podléhalo clu, jímž je zatíženo zboží s kódem 2403 19 90 00 KN, tedy sazbě
74,9 %, nikoliv sazbě 0 %. Žalovaný nesouhlasil s žalobkyní, že byly splněny podmínky
pro neprovedení dodatečného zaúčtování cla ve smyslu čl. 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu.
Citovaný článek lze použít pouze tehdy, pokud clo nebylo vybráno následkem chyby ze strany
celních orgánů, tato chyba nemohla být osobou povinnou zaplatit clo jednající v dobré víře
přiměřeným způsobem zjištěna a současně tato osoba dodržela všechna ustanovení platných
právních předpisů týkající se jejího celního prohlášení.
[3] Žalobkyně namítla v odvolání, že dovezený tabák použila při testování strojů a následně
jej zničila pod celním dohledem, z čehož dovozovala splnění podmínek výše uvedeného
povolení, opomněla však, že nárok na osvobození od cla podle tohoto povolení by jí vznikl
jedině za předpokladu, že by dovezla tabák s kódem 2401 10 85 00 KN. Dovozem tabáku
s kódem 2403 19 90 00 KN porušila podmínku uvedenou v daném povolení. Nelze proto tvrdit,
že došlo k aktivní či pasivní chybě celních orgánů ve smyslu judikatury Soudního dvora
a Nejvyššího správního soudu. Údaje uvedené žalobkyní v celním prohlášení se vzájemně
nevylučovaly a mohly skutečně deklarovanou klasifikaci opodstatnit. Přestože v době dovozu
(při propuštění zboží do navrhovaného režimu) bylo zboží fyzicky kontrolováno, kontrola
neprobíhala za účelem ověření správného sazebního zařazení. Správné označení a sazební
zařazení dováženého zboží bylo možné zjistit až při následné kontrole.
[4] Dále žalovaný uvedl, že i kdyby žalobkyně nemohla stanovit správné sazební zařazení
zboží bez použití Vysvětlivek k harmonizovanému systému popisu a číselného označování zboží
(dále jen „vysvětlivky k HS“), nebylo by možné hovořit o takové chybě, která by nemohla
být přiměřeným způsobem zjištěna osobou povinnou zaplatit clo, pokud jedná v dobré víře. Bylo
na žalobkyni, aby si v případě pochybností opatřila závaznou informaci o sazebním zařazení
zboží. Byť pouhá skutečnost nesprávného zařazení zboží není sama o sobě porušením třetí
podmínky čl. 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu (dodržení právních předpisů), žalobkyně
neposkytla celním orgánům všechny informace stanovené právními předpisy nezbytné
pro sazební zacházení, označila-li v celním prohlášení zboží jako „tabák sušený teplým vzduchem
(flue-cured), neodřapíkovaný “. Z takového popisu nebylo zřejmé, zda se jedná o tabák nevhodný
(nepoužitelný) ke kouření, kterému by odpovídal kód 2401 10 85 00 KN s celní sazbou 0 %,
na základě povolení pro osvobození od cla.
[5] Vypuštění povinnosti hradit penále z výroků platebních výměrů žalovaný odůvodnil
změnou právní úpravy, neboť podle §22 zákona č. 242/2016 Sb., celní zákon, penále
z doměřeného cla nevzniká.
[6] Žalobkyně napadla rozhodnutí žalovaného žalobou u Krajského soudu v Plzni, který
ji v záhlaví označeným rozsudkem zamítl. K námitkám, že celní orgány nesprávně posoudily
sazební zařazení dováženého tabáku a k zařazení použily veřejně nedostupné vysvětlivky k HS,
odkázal na základní zásady celního řízení, podle nichž má primární odpovědnost za správné
sazební zařazení osoba povinná zaplatit clo. Pokud jí vzniknou pochybnosti o správném použití
ustanovení, jejichž nedodržení může vést ke vzniku celního dluhu, je na ní, aby si opatřila
všechna možná vysvětlení. Může přitom požadovat informaci o používání celních předpisů
podle čl. 11 celního kodexu. Celní orgány k tomuto požadavku vydávají stanovisko, které je sice
nezávazné, ale pokud by bylo nesprávné, bylo by možné uvažovat o chybě celních orgánů
ve smyslu čl. 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu. Dále je možné požádat o závaznou informaci
o sazební zařazení zboží podle čl. 12 celního kodexu. Žalobkyně žádnou z těchto možností
nevyužila.
[7] Ve druhém okruhu námitek žalobkyně podle soudu v podstatě akceptovala zařazení
zboží do čísla 2403 KN, ale tvrdila, že clo nemělo být dodatečně zaúčtováno podle čl. 220
odst. 2 písm. b) celního kodexu, neboť nezaúčtování cla vyplývalo z chyby celních orgánů.
Krajský soud odkázal na výsledky zkoušky provedené celně technickou laboratoří, podle nichž
dovážený tabák nebylo možné podřadit pod deklarovanou podpoložku 2401 10 85 90 KN,
neboť podle vysvětlivek k HS do čísla 2401 KN patří nezpracovaný tabák ve formě celých
rostlin nebo listů v přírodním stavu nebo jako sušené nebo fermentované listy, celé nebo
odřapíkované, ořezané nebo neořezané, nalámané nebo nařezané. Tabákové listy, smíchané
odřapíkované a máčené tekutinou s takovým složením, jež zabraňuje plísni a vysychání
a uchovává chuť a vůni. Dále tabákový odpad, např. vzniklý při manipulaci s tabákovými listy
nebo z výroby tabákových výrobků. Z uvedeného plyne, že žalobkyně popsala zboží v době
propuštění do celního režimu volný oběh chybně jako „tabák sušený teplým vzduchem (flue-cured)
neodřapíkovaný “, místo správného údaje „tabák ke kouření “, a zároveň jej zařadila do nesprávné
podpoložky KN.
[8] Krajský soud souhlasil s žalovaným, že žalobkyně nesplnila tři kumulativní podmínky
podle čl. 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu. Chybu celních orgánů dovozovala ze skutečnosti,
že až do doby kontroly akceptovaly propuštění zboží při jeho zařazení do deklarovaného čísla
2401 KN. Předmětem řízení o propuštění zboží do navrhovaného celního režimu však není
schvalování celního zařazení zboží, ale otázka splnění podmínek pro propuštění. Celní orgány
nemohou v případě každého jednotlivého dovozu vždy důkladně přezkoumávat správnost
sazebního zařazení zboží ještě před tím, než rozhodnou o jeho propuštění do příslušného
celního režimu. Opačný požadavek by představoval výraznou překážku obchodování
s dováženým zbožím. Spravedlivou rovnováhu lze naopak vidět v tom, že celní orgány relativně
rychle propustí zboží do navrhovaného režimu, aniž by přitom rozhodly o jeho zařazení
do podpoložky KN a aniž by se zbavovaly možnosti správnost tohoto zařazení
následně zkontrolovat (viz rozsudky Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 11. 2016, č. j.
2 Afs 124/2016 – 29, a ze dne 27. 9. 2006, č. j. 1 Afs 16/2006 – 120, č. 1059/2007 Sb. NSS).
Případné chybné zařazení propouštěného zboží pod nesprávný kód kombinované nomenklatury
deklarantem a navazující akceptace tohoto nesprávného zařazení celním úřadem, nevylučuje
možnost provedení následné kontroly s případným doměřením cla. Při propuštění žalobkyní
dováženého zboží do volného oběhu nebylo o správnosti sazebního zařazení rozhodováno.
Není přitom podstatné, že v souvislosti s propuštěním do volného oběhu bylo zboží
kontrolováno v tzv. velkém celním řízení na základě čl. 68 celního kodexu.
[9] Využila-li by žalobkyně výše zmíněných možností podle čl. 11 a čl. 12 celního kodexu,
bylo by možné zvažovat, zda postup celních orgánů byl chybou, pro kterou nelze přistoupit
k dodatečnému zaúčtování cla. Soud ovšem v posuzované věci neshledal chybu celních orgánů
spočívající v jejich aktivním jednání.
[10] Za chybu celního orgánu by bylo možné považovat i jeho pasivitu, pokud by docházelo
k velkému množství dovozů stejného zboží během dlouhého časového období a celní orgány
by zůstaly v tomto období nečinné. Tuto možnost je však třeba vykládat restriktivně
(viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 7. 2008, č. j. 1 Afs 27/2008 – 97,
č. 1701/2008 Sb. NSS, bod 54). Chyba celních orgánů v důsledku jejich pasivního přístupu
by mohla nastat v případě, kdy bylo konkrétní zboží propuštěno do navrhovaného režimu
na základě celních prohlášení, které předložila osoba povinná zaplatit clo, tato prohlášení byla
kompletní a poskytovala výslovně takový popis zboží se zřetelem na relevantní nomenklaturu,
že by bylo možno bez dalšího odhalit jeho nesprávné sazební zařazení (viz rozsudek Soudního
dvora ze dne 1. 4. 1993, Hewlett-Packard, C-250/91, body 20 a 21). K pochybení na straně celních
orgánů však v posuzované věci nemohlo dojít, neboť chyba vznikla v důsledku nesprávných
informací poskytnutých deklarantem - žalobkyní.
[11] S ohledem na absenci chyby celních orgánů a s ohledem na skutečnost, že ke splnění
podmínek čl. 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu musí dojít kumulativně, je zřejmé, že celní
orgány nebyly povinny citované ustanovení aplikovat.
[12] V důsledku výše uvedených závěrů byly nedůvodné také navazující námitky, v nichž
žalobkyně tvrdila porušení zásady legality, zásady ochrany práv nabytých v dobré víře, zásady
subsidiarity a proporcionality. Žalovaný se nedopustil ani procesní vady tím, že rozhodl o změně
dvou platebních výměrů jedním rozhodnutím. Platební výměry spolu skutkově souvisely
a žalobkyně proti nim podala jedno společné odvolání. Postup žalovaného byl naopak v souladu
se zásadou hospodárnosti.
II. Obsah kasační stížnosti
[13] Žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) brojila proti rozsudku krajského soudu kasační
stížností z důvodů uvedených v §103 odst. 1 písm. a), b) a d) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád
správní (dále jen „s. ř. s“).
II.1 Rozhodné skutkové okolnosti
[14] Stěžovatelka uvedla, že vyrábí cigaretové balicí linky pro úpravu surového
(nezpracovaného) tabáku na balení a výrobu cigaret. Součástí výrobního procesu těchto linek
je testování a nastavení podle požadavků zákazníků s využitím vstupních surovin (zejména
sušeného řezaného tabáku) dodaných zákazníkem. Každý stroj je třeba nastavit na míru podle
vlastností konkrétního tabáku. Clo bylo doměřeno za tabák, který byl dovezen výlučně za účelem
tohoto testování.
[15] O způsobu (režimu) dovozu tabáku stěžovatelka opakovaně jednala s celním úřadem
už od roku 2010. Výsledkem bylo povolení daňového skladu ze dne 20. 4. 2012 (do něhož
je tabák umístěn ihned po dovozu a v němž probíhá testování linek) a povolení celního režimu
volného oběhu se zvýhodněným sazebním zacházením z důvodu zvláštního použití
s tím, že zboží dosáhne osvobození od cla a DPH použitím ke zkouškám, analýzám nebo
pokusům (podle čl. 95 až 101 nařízení Rady (ES) č. 1186/2009 o systému Společenství
pro osvobození od cla) a po těchto zkouškách bude zcela zničeno spálením.
[16] Stěžovatelka se podmínkami obou povolení důsledně řídila. Zboží bylo propouštěno
do režimu volného režimu běžným (nikoliv zjednodušeným) postupem a vzhledem k citlivosti
komodity bylo při každém jednotlivém dovozu provedeno tzv. velké celní řízení, během něhož
byl vždy otevřen kontejner a náhodně vybrána bedna s tabákem. Tabák byl zástupci celního
úřadu zkontrolován, vyfotografován a poté převezen do daňového skladu. Veškeré zboží bylo
vždy po otestování balicí linky beze zbytku zničeno pod přímým dohledem celního úřadu.
[17] Po přibližně šesti letech popsané praxe zahájil celní úřad kontrolu po propuštění zboží,
při níž dospěl ke dvěma zjištěním: (1) povolení daňového skladu a na něj navazující povolení
konečného užití nebyla vydána v souladu s právními předpisy – tato chyba byla připsána
vystavujícímu celnímu úřadu a (2) dovezený tak měl být zařazen nikoliv pod deklarovaný kód
2401 10 85 90 KN, ale pod kód 2403 19 90 00 KN (tj. „tabák ke kouření“). Na základě posledně
uvedeného závěru celní úřad doměřil clo, aniž by přihlédl k podstatným skutečnostem, na které
stěžovatelka v průběhu kontroly upozorňovala. Tabák nebyl určen ke kouření, ale výlučně
k nastavení a testování balicí linky. Tabák nebyl v EU používán nebo spotřebován ke kouření,
ale byl použit k předepsanému účelu konečného užití. Veškerý dovezený tabák byl zcela zničen
pod celním dohledem. Z těchto důvodů bylo doměření cla nezákonné, neoprávněné a jdoucí
proti smyslu celních předpisů. Krajský soud se s takovými tvrzeními nedokázal vypořádat.
II.2 Sazební zařazení tabáku
[18] Stěžovatelka namítla v řízení před krajským soudem, že žalovaný se řádně nevypořádal
s její argumentací týkající se sazebního zařazení dováženého tabáku. Soud se k této námitce
vyjádřil zcela nedostatečně. Stěžovatelka proto setrvala na svém právním výkladu, neboť
jej krajský soud přesvědčivě nevyvrátil. Byla i nadále přesvědčena, že dovážený tabák nejpřesněji
odpovídal popisu „tabák neodřapíkovaný, sušený teplým vzduchem (flue-cured), pro testování stroje“.
Sazební zařazení pod číslo 2401, mezi tzv. nezpracovaný tabák, stanovila na základě objektivních
okolností, podoby a charakteristiky dováženého tabáku. Z rozsudků Nejvyššího správního soudu
ze dne 20. 9. 2017, č. j. 4 Afs 141/2017 – 62, a ze dne 14. 3. 2017, č. j. 4 Afs 34/2017 – 57,
vyplývá, že jedním z pojmových znaků tabáku ke kouření (2403 KN) je způsobilost ke kouření
bez dalšího průmyslového zpracování a dalším pojmovým znakem je skutečnost, že tabák musí
být určitým způsobem upraven (nařezán nebo jinak rozdělen, zkroucen nebo slisován do bloků).
Z uvedeného lze dovodit, že zboží označené „tabák neodřapíkovaný, sušený teplým vzduchem
(flue-cured), pro testování stroje“ jednoznačně vhodný ke kouření není, neboť vyžaduje další
zpracování.
[19] Citovaný popis byl v celních prohlášeních uváděn správně a pravdivě. Tabák totiž vždy
obsahoval i řapíky (nebyl odřapíkovaný) a nebyl v žádném případě určen ke kouření. První část
testování výrobních linek má právě funkci „zpracování tabáku“, které spočívá v oddělení
silnějších stébel tabákových listů, oddělení cizích příměsí a předmětů, čistění, česání
a provzdušnění tabáku (tyto procesy byly zdokumentovány celním úřadem při místním šetření).
Teprve po tomto zpracování je tabák vhodný pro balení do cigaret.
[20] Podle stěžovatelky je pro zařazení pod číslo 2403 směrodatný účel použití – tabák
má být určen ke kouření. Prokazatelně jediným účelem dovozu tabáku v posuzované věci však
bylo testování vyráběných cigaretových linek. Tabák nebyl objektivně ani subjektivně určen
ke kouření. Vysvětlivky, které k výkladu použil žalovaný, nebyly stěžovatelce známy, a navíc
přiřadily slovům právních předpisů jiný význam. Stěžovatelka byla přesvědčena, že splnila
principy pro řazení do kódů kombinované nomenklatury definované v rozsudku
č. j. 4 Afs 141/2017 – 62. Žalovaný ani krajský soud to však nevzali v úvahu.
[21] Stanovisko celně technické laboratoře je postaveno na vysvětlivkách k HS k číslu 2401.
Ty však nejsou právním předpisem, nemají normativní povahu a především nejsou veřejně
dostupné, resp. lze je zakoupit od vydavatele – Světové celní organizace, což však s ohledem
na vysokou cenu není běžnou praxí, již by mohly celní orgány oprávněně vyžadovat. Teprve
po pečlivém prostudování vysvětlivek k HS vyjde najevo, že za nezpracovaný tabák se pokládá
tabák ve formě celých rostlin nebo listů v přírodním stavu, nebo jako sušené nebo fermentované
listy, resp. tabák, který není vhodný ke kouření. Podle celně technické laboratoře je za „tabák
vhodný ke kouření“ považováno cokoliv, co obsahuje tabák a co lze ubalit do tvaru cigarety
a vykouřit. Pro tento extenzivní výklad je však třeba znát vysvětlivky k HS. Žalovaný odmítl
stěžovatelčinu námitku týkající se vysvětlivek k HS konstatováním, že jsou chráněny autorským
právem, a proto nejsou volně šiřitelné po internetu. Tato skutečnost je podle stěžovatelky
dokladem, že se jedná pouze o nezávazný výklad. Krajský soud se k právní povaze vysvětlivek
k HS nijak nevyjádřil, v této části je proto napadený rozsudek nepřezkoumatelný.
[22] Je-li podle všeobecného pravidla 1 pro výklad kombinované nomenklatury směrodatné
znění čísel a poznámek ke třídám a kapitolám, nelze než považovat znění „tabák ke kouření“
za zavádějící, neboť navozuje potřebu zkoumat účel použití tabáku. Logicky lze dovodit,
že se nejedná o tabák ke kouření, pokud není dovážen ke kouření, ale k jiným účelům
(k testování balicích linek). Není možné tvrdit, že pojem „tabák ke kouření“ jednoznačně
znamená „tabák vhodný ke kouření“. Slovo „vhodný“ není v celním sazebníku uvedeno. Nelze
proto než konstatovat, že sazební zařazení nelze rozumně seznat či stanovit bez použití
vysvětlivek k HS. Krajský soud k tíži stěžovatelky přebral nesprávnou právní argumentaci
žalovaného. Judikatura v zásadě dovodila, že vysvětlivky k HS představují legitimní prostředek
pro výklad kombinované nomenklatury za předpokladu, že je jejich znění v souladu
se samotnými ustanoveními celního sazebníku a nemění jeho význam (rozsudek Soudního dvora
ze dne 6. 12. 2007, Van Landeghem, C-486/06, a rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne
19. 11. 2013, č. j. 2 Afs 85/2012 – 40). V posuzované věci však dochází mezi těmito dokumenty
k rozporu, což vede k nemožnosti vysvětlivky k HS použít.
[23] Stěžovatelka byla přesvědčena, že položku 2403 11 lze gramatickým a logickým výkladem
jednoznačně definovat jako tabák, který je dovážen právě za účelem kouření. V dobré víře
a v souladu s ustálenou několikaletou praxí a přístupem celního úřadu tak zařazovala dovážený
nezpracovaný tabák, jehož účelem nebylo kouření, do podpoložky 2401 10 85 90.
II.3 Aplikace čl. 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu
[24] Z čl. 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu vyplývají čtyři podmínky, kdy se doměřené clo
dodatečně nezaúčtuje: (1) nezaúčtování vyplývá z chyby celních orgánů, (2) osoba povinná
zaplatit clo nemohla chybu rozumným způsobem zjistit, (3) dodržela všechna ustanovení
platných předpisů týkající se celního prohlášení a (4) jednala v dobré víře. Stěžovatelka splnila
všechny čtyři podmínky.
II.3.1 První podmínka - zda se jednalo o chybu ze strany celních orgánů
[25] Celní úřad propustil dovezený tabák do volného oběhu s úplným osvobozením.
Osvobození bylo přitom založeno na skutečnosti, že tabák byl určen k testování a nastavování
výrobní linky, nikoliv na sazebním zařazení zboží. V době vydání povolení celního režimu
konečného užití a poté při každém propuštění zboží do celního režimu a vyřízení režimu
konečného užití měl celní úřad k dispozici všechny dostupné údaje potřebné pro posouzení,
zda byly splněny podmínky pro úplné osvobození zboží od cla. Klíčovou skutečností pro vydání
povolení i pro vyřízení režimu konečného užití bylo dosažení předepsaného použití tabáku
a jeho následné úplné zničení.
[26] Skutečnost, že tentýž celní úřad, který vydal povolení konečného užití, dospěl v rámci
kontroly po propuštění zboží k závěru, že toto povolení bylo (údajně) vydáno protiprávně,
dokazuje, že celní orgány se dopustily první chyby, když povolení vydaly, a dalších chyb, když
toto povolení každoročně obnovovaly. Rozhodnutí, jímž celní úřad zrušil povolení konečného
užití, následně zrušil žalovaný rozhodnutím ze dne 6. 4. 2016 a vrátil věc celnímu úřadu
k novému projednání. V postupu celního úřadu tak lze shledat chyby mající charakter aktivního
jednání, které ve stěžovatelce vyvolalo oprávněnou důvěru, že při řádném splnění podmínek
stanovených povolením má nárok na osvobození od cla. Tato důvěra byla každoročně
utvrzována znovu vydáváním totožného povolení konečného užití.
[27] Podle stěžovatelky se nelze ztotožnit s alibistickým přístupem celního úřadu, který
ji vědomě uvedl v omyl povolením nesprávného režimu, ale následně svůj předchozí postup
zpochybňoval tvrzením, že povolení bylo vydáno pro nezpracovaný tabák, nikoli pro tabák
ke kouření. Povolení konečného užití soustředilo stěžovatelčinu pozornost na dodržování jeho
podmínek. Celní úřad byl obeznámen s tím, jaký tabák a za jakým účelem po několik let
dovážela. Při kontrolách dováženého tabáku, při schvalování daňového skladu a při každé
likvidaci výrobků vzniklých testováním byli zástupci celního úřadu seznamováni s tím, v jaké
formě je tabák dovážen, jak probíhá jeho zpracování před balením cigaret i s tím, že není určen
ke kouření. Celní úředníci podílející se na uvedených činnostech nikdy nevznesli žádné námitky.
Při každém dovozu prováděli fyzickou kontrolu tabáku, o níž pořizovali záznamy. Měla-li
stěžovatelka rozpoznat, že předmětný tabák nebylo možné pokládat za nezpracovaný, neboť
nebyl dovážen ve formě celých rostlin nebo listů, je s podivem, že si této na první pohled
viditelné skutečnosti nevšimli celní odborníci, kteří byli nepochybně obeznámeni
i s vysvětlivkami k HS. Celní úřad si musel či přinejmenším měl být vědom toho, že zboží
nesplňuje podmínky zacházení utvrzené zavedenou praxí. Tvrzení, že celní úřad neměl povinnost
provádět fyzickou kontrolu zboží, je irelevantní, neboť ji prováděl. A současně tak implicitně
prováděl také kontrolu sazebního zařazení.
[28] Z judikatury Soudního dvora vyplývá, že za chybu ve smyslu čl. 220 odst. 2 písm. b)
celního kodexu může být pokládáno i pasivní jednání celních orgánů, a to zejména tehdy,
neměly-li žádné námitky k sazebnímu zařazení zboží během dlouhého časového období
(rozsudek Hewlett-Packard, bod 21). Situaci, kdy každý dovoz tabáku byl předmětem velkého
celního řízení a fyzické kontroly, aniž by celní orgány vznesly jedinou námitku, lze podle
stěžovatelky nepochybně považovat za pasivní jednání celních orgánů vzbuzující oprávněnou
důvěru, že ověřovaná celní prohlášení byla správná a rozhodnutí o osvobození tabáku od cla byla
přijímána po důkladné kontrole. Argumentace žalovaného rozsudkem Soudního dvora
18. 10. 2007, Agrover, C-173/06, z něhož dovodil požadavek na aktivní jednání celních orgánů,
není případná. Nadto, podle stěžovatelky chyba, k níž došlo, byla způsobena aktivním jednáním
celních orgánů, neboť celní úřad postupoval aktivně při provádění fyzických kontrol tabáku.
Také odkaz na rozsudek č. j. 1 Afs 27/2008 – 97 není přiléhavý, neboť citovaná věc se týkala
značně rozvolněných poměrů, zatímco v nyní posuzované věci probíhalo jednání s celními
orgány formální administrativní formou s odkazem na příslušné právní normy.
[29] Stěžovatelka považovala za nepřezkoumatelnou pro vnitřní rozpornost část napadeného
rozsudku na str. 10 a 11, v níž krajský soud poukázal na primární odpovědnost deklaranta
za správné sazební zařazení a spatřoval spravedlivou rovnováhu v tom, že celní orgány propustí
zboží do navrženého režimu relativně rychle, aniž by přitom rozhodly o jeho sazebním zařazení.
Tyto úvahy jsou podle stěžovatelky zmatečné a neodpovídají zákonným požadavkům
na odůvodnění rozsudku. Soud nemůže poměřovat výklad právních ustanovení (základní zásady
celního řízení) s tvrzenou výhodností pro deklaranta, aby na druhé straně nepřiměřeným
výkladem jiných okolností mu tyto přičetl k tíži. Právní povinnosti mají mít jasnou a výstižnou
povahu. Tvrzení, že celní orgány nemohou v případě každého jednotlivého dovozu důkladně
přezkoumat zařazení zboží, je účelové a alibistické. Soudem dovozovaná „liberace“ není namístě.
II.3.2 Druhá podmínka – zda mohla stěžovatelka zjistit chybu rozumným způsobem
[30] Stěžovatelka nemohla rozumným způsobem zjistit, že deklarované sazební zařazení není
správné. Znění kombinované nomenklatury není v tomto případě jednoznačné, jak již vysvětlila
výše. Nezpracovaný tabák je logicky ten, který musí být nejprve podroben průmyslovému
zpracování, k němuž dochází mj. i v rámci čištění jakožto vstupního procesu výroby cigaret
v cigaretových linkách vyráběných stěžovatelkou. Skutečnost, že celní úřad si musel vyžádat
stanovisko odborníků z celně technické laboratoře a rozhodnutí o doměření daně z něj rozsáhle
cituje, prokazuje, že sazební zařazení tabáku nebylo zřejmé ani celním odborníkům, přestože
měl celní úřad k dispozici vysvětlivky k HS.
[31] Při posouzení, zda se jedná o chybu rozumně rozpoznatelnou, hraje významnou roli
i zkušenost deklaranta [viz „guidelines“ pro aplikaci čl. 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu
vydané Evropskou komisí, str. 10, bod 48]. Stěžovatelka naplňuje charakteristiku nezkušeného
obchodníka, který nemohl rozumným způsobem a při vynaložení přiměřeného úsilí chybu
v sazebním zařazení zjistit. Hlavní činností stěžovatelky není dovoz zboží, ale výroba
cigaretových linek. Dovoz tabáku je zcela okrajovou činností. Celní prohlášení za ni zpracovává
externí zástupce. Stěžovatelka jednala s náležitou pečlivostí, transakce podrobně vysvětlila
celnímu úřadu a po vzájemné dohodě požádala o povolení konečného užití. Tyto kroky byly
přiměřené skutečnosti, že v průběhu několika let neexistovaly ohledně klasifikace zboží
pochybnosti.
[32] Po stěžovatelce nebylo možné rozumně požadovat, aby si vyžádala od celního orgánu
závaznou informaci s ohledem na mnohaletou praxi celního orgánu, který při kontrolách
nevznesl žádnou výtku k sazebnímu zařazení. Podle rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne
25. 4. 2016, č. j. 22 Af 13/2014 – 55, je závazná informace o sazebním zařazení pro účely čl. 220
odst. 2 písm. b) celního kodexu irelevantní, neboť se k ní váže samostatný liberační důvod podle
čl. 217 odst. 1 písm. b) celního kodexu. Argumentaci touto judikaturou krajský soud ignoroval
a nezaujal k ní žádné právní stanovisko.
[33] Krajský soud vytkl stěžovatelce, že si neopatřila potřebná vysvětlení postupem podle
čl. 11 a 12 celního kodexu, nezohlednil však, že stěžovatelka s celním úřadem aktivně vyjednávala
a všechny skutkové a právní otázky konzultovala. Nezanedbala tak náležitou péči. Stěžovatelka
může prokázat, že došlo k písemnému styku s celním úřadem, jehož obsah z materiálního
hlediska vykazuje znaky žádosti o vydání závazné informace podle čl. 11 celního kodexu (jedná
se písemnou i ústní komunikaci přinejmenším od roku 2006, komunikaci předcházející povolení
daňového skladu ze dne 20. 4. 2012, povolení celního režimu volného oběhu se zvýhodněným
sazebním zacházením z důvodu zvláštního použití a na něj navazující rozhodnutí). Stěžovatelka
nebyla povinna své podání formálně označit. Nesprávný výklad celního úřadu nelze přičítat k její
tíži. Stěžovatelka se poskytnutými informacemi řídila. Celní orgány i krajský soud zaujali
formalistický výklad. Posouzení této otázky soudem bylo nesprávné a bylo v příkrém rozporu
se zjištěným skutkovým stavem. Soud připustil, že k popsanému jednání došlo (viz str. 10
napadeného rozsudku), ale nevyvodil z toho řádné závěry.
II.3.2 Třetí podmínka – zda stěžovatelka dodržela právní předpisy týkající se celního prohlášení
[34] Stěžovatelka předložila celním orgánům veškeré informace a dokumenty stanovené
celními předpisy. Dovážený tabák popsala pravdivě a výstižně jako „tabák neodřapíkovaný, sušený
teplým vzduchem (flue-cured), pro testování stroje“. Celní úřad změnil popis na „tabák ke kouření “
až na základě stanoviska celně technické laboratoře a vysvětlivek k HS, a to až po několik let
probíhající nezpochybněné praxi. Stěžovatelka nesouhlasila s tvrzením žalovaného, že neposkytla
veškeré nezbytné informace pro zařazení zboží v rámci celního sazebníku. Uvedená
charakteristika vystihovala dovážené zboží úplně a přesně a nebyla zavádějící.
II.3.4 Čtvrtá podmínka – zda stěžovatelka jednala v dobré víře
[35] Již z výše uvedeného je zřejmé, že stěžovatelka jednala v dobré víře, když používala
povolení konečného použití vydané celním úřadem a při každém úkonu téhož celního úřadu
se utvrzovala v přesvědčení o splnění podmínek pro osvobození od cla zboží dováženého
za účelem testování. Krajský soud opomněl vypořádat námitky vztahující se k chybám při vydání
povolení konečného použití, jeho rozsudek je proto v této části nepřezkoumatelný.
II.3.5 Shrnutí k otázce naplnění podmínek nezaúčtování doměřeného cla
[36] Stěžovatelka byla přesvědčena, že splnila všechny podmínky pro nezaúčtování
doměřeného cla stanovené v čl. 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu. Po celou dobu dbala
na dodržení podmínek, které celní úřad stanovil pro osvobození zboží od dovozního cla. Jejich
součástí bylo i úplné zničení výrobků vzniklých testováním balicích linek. Na vážení, odvoz
do spalovny až po úplnou likvidaci vždy dohlížel celní úřad a o zničení byly pořizovány záznamy.
Teprve tím byl režim konečného užití považován za vyřízený. I tuto okolnost (úplné zničení
zboží pod dohledem celních orgánů) stěžovatelka pokládala za neslučitelnou s doměřením
celního dluhu.
[37] Vyměření cla ze zboží, pro jehož dovoz celní úřad stanovil podmínky zvláštním
povolením, které několik let pečlivě kontroloval při každém celním řízení, a poté bděl nad jeho
úplnou likvidací a řádným vyúčtování konečného užití nelze než označit za jednání popírající
oprávněnou důvěru vyvolanou tímtéž celním úřadem. Smyslem postupu podle čl. 220 odst. 2
písm. b) celního kodexu je přitom omezení dodatečných plateb dovozního cla na případy,
kdy je tato platba odůvodněná a slučitelná se zásadou ochrany legitimního očekávání
(viz rozsudek Soudního dvora ze dne 20. 11. 2008, Heuschen & Schrouff Oriëntal Foods Trading,
C - 375/07). Ani s touto argumentací se krajský soud nevypořádal.
[38] Celní orgány vytrhly z celého komplexu kontrolních zjištění skutečnost, že dovážený
tabák nebyl správně sazebně zařazen, aniž by zhodnotily všechny důkazy ve vzájemné souvislosti
a přihlédly ke všemu, co vyšlo najevo – včetně vlastních pochybení a prokázaného zničení zboží.
Tolerance k vlastním chybám je tak v příkrém nepoměru k penalizaci stěžovatelky, přičemž
k identifikaci pochybení potřeboval celní úřad podporu specialistů na klasifikaci zboží.
II.4 Námitka porušení základních zásad činnosti správních orgánů
[39] Pro úplnost stěžovatelka dodala, že celní orgány porušily základní zásady činnosti
správních orgánů. Především zásadu legality (§2 odst. 1 zákona č. 500/2004 Sb., správní řád),
neboť postupovaly v rozporu s čl. 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu, zásadu ochrany práv
nabytých v dobré víře (§2 odst. 3 správního řádu) a zásadu legitimního očekávání (§2 odst. 4
téhož zákona). Celní orgány nedodržely ani zásady subsidiarity a proporcionality, neboť
nezohlednily pochybení celního úřadu a dobrou víru stěžovatelky.
[40] Vadná byla také forma rozhodnutí žalovaného, jakož i postup, který jeho vydání
předcházel. Napadené rozhodnutí mělo být vydáno ve formě dvou samostatných rozhodnutí,
nikoliv jednoho rozhodnutí, které mění dvě meritorní rozhodnutí vydané v prvním stupni.
O věci měla být vedena také dvě samostatná řízení. Každý platební výměr se týkal jiné věci,
proto se měl žalovaný vypořádat s opravnými prostředky samostatně.
III. Vyjádření žalovaného a replika stěžovatelky
[41] Žalovaný ve vyjádřené ke kasační stížnosti zopakoval svou argumentaci, z níž vycházelo
napadené rozhodnutí. Stěžovatelka v replice setrvala na svých kasačních námitkách.
IV. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[42] Kasační stížnost je přípustná. Důvodnost kasační stížnosti soud posoudil v mezích
jejího rozsahu a uplatněných důvodů a zkoumal přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami,
k nimž je povinen přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.).
[43] Kasační stížnost je důvodná.
IV.1 Sazební zařazení tabáku
[44] Podstata stěžovatelčiny námitky spočívala v tvrzení, že jí dovážený tabák spadal
do podpoložky 2401 10 85 90 KN a že stanovisko celně technické laboratoře, které toto zboží
zařadilo do podpoložky 2403 19 90 00 KN, bylo nesprávně postaveno na nezávazném výkladu
obsaženém ve vysvětlivkách k HS. Připustila, že vysvětlivky k HS vedou k závěru, že do čísla
2401 lze zařadit jen tabák, který není vhodný ke kouření, tento nezávazný dokument však podle
ní přiřadil slovům právních předpisů jiný význam, a proto jej nebylo možné použít. Krajský soud
naopak ze stanoviska celně technické laboratoře vycházel a stěžovatelčiny argumenty neshledal
důvodnými s tím, že pro určení správného sazebního zařazení mohla požádat o informaci podle
čl. 11 celního kodexu nebo o závaznou informaci podle čl. 12 téhož předpisu. Byť se krajský
soud výslovně nevyjádřil k právní povaze vysvětlivek k HS, jeho právní názor k otázce sazebního
zařazení je z rozsudku zřejmý a srozumitelný, nevypořádání této dílčí námitky proto nezpůsobilo
nepřezkoumatelnost napadeného rozsudku.
[45] Nejvyšší správní soud neshledal, že by stanovisko celně technické laboratoře bylo vadné
z důvodu použití vysvětlivek k HS.
[46] Harmonizovaný systém popisu a číselného označování zboží (dále též „HS“) byl zaveden
uzavřením Mezinárodní úmluvy o harmonizovaném systému popisu a číselného označování
zboží dne 14. 6. 1983 v Bruselu (dále jen „úmluva o HS“). Společně s protokolem o její změně
ze dne 24. 6. 1986 byla schválena jménem tehdejšího Společenství rozhodnutím Rady
87/369/EHS ze dne 7. 4. 1987. Na základě čl. 3 odst. 1 úmluvy o HS se každá smluvní strana
zavazuje, že její celní a statistické nomenklatury budou v souladu s HS, že bude používat
bez dodatků a změn všechny položky a podpoložky HS, jakož i jejich číselné znaky a dodržovat
číselné uspořádání HS. Každá smluvní strana se rovněž zavazuje používat k výkladu HS
všeobecná pravidla, jakož i všechny poznámky ke třídám, kapitolám, číslům a položkám HS
a neměnit rozsah posledně uvedených. Světová celní organizace schvaluje také vysvětlivky
a stanoviska k zařazení zboží přijaté Výborem pro HS.
[47] Základním právním předpisem pro sazební zařazení zboží dováženého do Evropské unie
je celní sazebník (viz výše bod [1]), zejména pak jeho příloha I, v níž je uvedena kombinovaná
nomenklatura (KN). Ta se skládá z harmonizovaného systému popisu a číselného označování
zboží Světové celní organizace (prvních šest čísel), dalšího třídění EU k této nomenklatuře
(podpoložky kombinované nomenklatury na sedmém a osmém místě), předběžných ustanovení,
doplňkových poznámek ke třídám a kapitolám a poznámek pod čarou vztahujících
se k podpoložkám KN. Komise každoročně přijímá nařízením úplnou verzi kombinované
nomenklatury a celních sazeb vyplývající z opatření přijatých Radou EU nebo Komisí, přičemž
toto nařízení se použije od 1. ledna následujícího roku. Jakožto součást nařízení je kombinovaná
nomenklatura závazná a přímo použitelná. Znění kombinované nomenklatury použitelné
na skutkový stav v posuzované věci, týkající se roku 2014, plyne z nařízení č. 1001/2013.
[48] Druhá část KN zahrnuje třídu IV, týkající se „výrobků potravinářského průmyslu; nápojů,
lihovin a octa; tabáku a vyrobených tabákových náhražek“. Uvedená třída obsahuje mj. kapitolu 24,
nadepsanou „Tabák a vyrobené tabákové náhražky“. Tato kapitola (ve znění nařízení č. 1001/2013)
obsahuje následující sazebníková čísla, položky a podpoložky:
…
[49] Všeobecná pravidla pro výklad KN, která jsou obsažena v části první hlavě I bodě A,
stanoví: „Zařazení zboží do kombinované nomenklatury se řídí těmito zásadami:
1. Názvy tříd, kapitol a podkapitol jsou pouze orientační; pro právní účely jsou
pro zařazení směrodatná znění čísel a příslušných poznámek ke třídám nebo
kapitolám a následující ustanovení, pokud znění těchto čísel nebo poznámek
nestanoví jinak. […]
2. b) Každé uvedení materiálu nebo látky v některém z čísel se vztahuje také
na tento materiál nebo látku ve směsi nebo v kombinaci s jinými materiály nebo
látkami. Každé uvedení zboží z určitého materiálu nebo látky se vztahuje na zboží
sestávající zcela nebo částečně z tohoto materiálu nebo látky. Zařazení zboží
sestávajícího z více než jednoho materiálu nebo látky se provádí podle zásad
uvedených v pravidle 3.
3. Zboží, které lze podle pravidla 2 b) nebo z jiných důvodů zařadit prima facie
do dvou nebo více čísel, se zařazuje
takto:a) číslo, které obsahuje nejspecifičtější
popis, má přednost před čísly s obecnějším popisem. […]
6. Zařazení zboží do položek a podpoložek určitého čísla je pro právní účely
stanoveno zněním těchto položek a podpoložek a příslušných poznámek k položkám
a podpoložkám, jakož i mutatis mutandis výše uvedenými pravidly, přičemž se rozumí,
že srovnávány mohou být pouze položky a podpoložky stejné úrovně. Není-li
stanoveno jinak, uplatňují se pro účely tohoto pravidla rovněž příslušné poznámky
ke třídě a kapitole.“
[50] Také Evropská Komise vypracovává na základě čl. 9 odst. 1 písm. a) druhé odrážky
nařízení o celním sazebníku vysvětlivky ke kombinované nomenklatuře (dále jen „vysvětlivky
ke KN“), které pravidelně zveřejňuje v Úředním věstníku Evropské unie.
[51] Z judikatury Soudního dvora vyplývá, že na základě všeobecných pravidel výkladu KN
jsou pro zařazení zboží směrodatná znění čísel a příslušných poznámek ke třídám nebo
kapitolám a že názvy tříd, kapitol a podkapitol jsou pouze orientační (rozsudek ze dne
11. 6. 2015, Baby Dan, C-272/14, bod 25). Za účelem zajištění právní jistoty a usnadnění kontrol
je rozhodující kritérium pro sazební zařazení zboží třeba hledat obecně v jeho objektivních
charakteristikách a vlastnostech, tak jak jsou definovány zněním čísla KN a poznámek k třídám
nebo kapitolám (viz rozsudky ze dne 16. 9. 2004, DFDS, C-396/02, bod 27, ze dne 15. 9. 2005,
Intermodal Transports, C-495/03, bod 47, a ze dne 15. 2. 2007, RUMA, C-183/06, bod 27).
Za účelem zařazení do odpovídajícího čísla může účel použití výrobku tvořit objektivní
kritérium, pokud je inherentní tomuto výrobku, přičemž to, zda tomu tak skutečně je, musí
být posouzeno v závislosti na objektivních charakteristikách a vlastnostech zboží (viz rozsudek
ze dne 4. 3. 2004, Krings, C-130/02, bod 30 a citovaná judikatura). Tato kritéria převzal
ve své judikatuře také Nejvyšší správní soud (viz např. výše citovaný rozsudek č. j.
2 Afs 85/2012 – 40, nebo rozsudek ze dne 28. 4. 2011, č. j. 1 Afs 20/2011 – 74).
[52] Co se týče vysvětlivek k HS, je třeba dodat, že navzdory skutečnosti, že nemají kogentní
povahu, jsou důležitými nástroji k zajištění jednotného použití společného celního sazebníku
a jako takové poskytují informace využitelné pro jeho výklad (rozsudky ze dne 18. 6. 2009,
Kloosterboer Services, C-173/08, bod 25, a ze dne 20. 6. 2013, Agroferm, C-568/11, bod 28). Stejně
tak je tomu u vysvětlivek ke KN (viz rozsudky ze dne 16. 6. 1994, Develop Dr. Eisbein, C-35/93,
bod 21, a ze dne 14. 4. 2011, British Sky Broadcasting Group a Pace, C-288/09 a C-289/09, bod 92).
[53] Vysvětlivky ke KN i vysvětlivky k HS představují legitimní prostředek pro výklad
kombinované nomenklatury za předpokladu, že jejich znění je v souladu se závaznými
ustanoveními celního sazebníku (znění čísel a příslušných poznámek ke třídám nebo kapitolám
a následující ustanovení, nestanoví-li znění těchto čísel nebo poznámek jinak). Pokud by však
byl text vysvětlivek v rozporu se závaznými ustanoveními celního sazebníku a kombinované
nomenklatury (například proto, že by je bylo možné vnímat v porovnání se zněním názvů
položek a podpoložek kombinované nomenklatury jako restriktivní), nelze k němu při celním
zařazení zboží přihlížet [rozsudek č. j. 2 Afs 85/2012 – 40, který odkazuje na relevantní
judikaturu Soudního dvora - rozsudek ze dne 19. 2. 2009, Kamino International Logistics, C-376/07,
zejm. body 47 až 50, či (ve vztahu k vysvětlivkám KN) rozsudek ze dne 22. 11. 2012, Digitalnet
a další, spojené věci C-320/11, C-330/11, C-382/11 a C-383/11].
[54] Stěžovatelka tvrdila, že jí dovážené zboží spadá pod číslo 2401 KN. Číslo 2401 KN podle
svého znění zahrnuje „nezpracovaný tabák; tabákový odpad“. Vysvětlivky ke KN týkající se čísla
2401 KN odkazují na bod 1 vysvětlivek k HS týkajících se tohoto čísla, který upřesňuje,
že uvedené číslo zahrnuje tabák v přirozeném stavu ve formě celých rostlin nebo listů a sušené
nebo fermentované listy, které mohou být celé nebo odřapíkované, ořezané či nikoliv, nalámané
nebo nařezané, a to i do pravidelného tvaru, ovšem za podmínky, že se nejedná o výrobek určený
ke kouření. Pokud jde o „tabákový odpad“, bod 2 poznámek ke KN týkajících se čísla 2401 KN
upřesňuje, že tento pojem zahrnuje stonky, řapíky, žilnatinu, odřezky a prach, které jsou
výsledkem zpracování listů nebo vzniknou při výrobě tabákových výrobků.
[55] Podle názoru celních orgánů, aprobovaného krajským soudem, tabák spadal pod číslo
2403 KN. Vysvětlivky k HS uvádí, že do této položky patří tabák ke kouření, též obsahující
tabákové náhražky v jakémkoliv poměru, například zpracovaný tabák používaný pro dýmky nebo
k výrobě cigaret.
[56] Použitelnost vysvětlivek k HS k číslům 2401 a 2403 KN potvrzuje rozsudek Soudního
dvora ze dne 8. 9. 2016, Schenker, C-409/14, který z nich vycházel ve velmi skutkově a právně
obdobném sporu o zařazení tabáku do čísla 2401 nebo 2403. Je proto zřejmé, že neshledal
rozpor nebo nepřípustně zužující znění vysvětlivek k HS k číslům 2401 a 2403 v porovnání
se závaznými ustanoveními celního sazebníku a kombinované nomenklatury k těmto položkám.
Krajský soud proto nepochybil, když aproboval závěry celních orgánů, které při posouzení
sazebního zařazení tabáku dováženého stěžovatelkou k vysvětlivkám k HS přihlédly.
[57] Pro srovnání lze uvést, že zboží posuzované ve věci Schenker vykazovalo velmi podobné
charakteristiky jako zboží dovezené stěžovatelkou. Společnost Schenker jej deklarovala jako
„neodřapíkovaný tabák – Tabák light air cured “ a zařadila jej do podpoložky 2401 10 35 KN.
Kontrolou celních orgánů však bylo zjištěno, že se vzorek skládal „z řezaného tabáku různé velikosti,
světlehnědé a tmavohnědé barvy, s jemnými částečkami a s charakteristickou tabákovou vůní. Vzorek je složen
převážně z tenkých, ale dlouhých vláken. Navíc obsahuje značné množství částic většího průměru, mezi nimiž
lze najít také zbytky řapíků. Na dně pytle se vzorkem se rovněž nachází tabák ve formě prášku“
(zdůraznění doplnil Nejvyšší správní soud).
[58] Soudní dvůr potvrdil, že tento tabák nelze zařadit mezi nezpracovaný tabák, jemuž
odpovídá číslo 2401, ale je třeba jej zařadit do čísla 2403. Rozlišení mezi nezpracovaným
a zpracovaným tabákem závisí na tom, zda může být tabák považován za „určený ke kouření“.
V důsledku toho je kritériem určujícím pro zařazení výrobku pod číslo 2403 KN spíše nežli
pod číslo 2401 KN to, zda byly listy předmětem zpracování do té míry, že se jedná o zpracovaný
tabák, který se může kouřit bez dalšího průmyslového zpracování (rozsudek Schenker, body
89-90). S ohledem na výše uvedené výkladové pravidlo 3 písm. b) všeobecných pravidel
pro výklad KN Soudní dvůr doplnil, že přítomnost tabákového odpadu nebrání tomu,
aby výrobek jako celek představoval tabák určený ke kouření (rozsudek Schenker, bod 86).
[59] V nyní posuzované věci se podle výsledků z celně-technické laboratoře jednalo o řezaný
tabák způsobilý ke kouření bez dalšího průmyslového zpracování. Průměrná šířka řezu
tabákového vlákna byla (1,2 ± 0,2) mm. Vzorek byl tvořen řezy a zlomky řezů tabákových listů,
obsahoval příčné a podélné řezy tabákových žil, úlomky žil a řapíků, tabákový prach, ojediněle
nepravidelné zlomky tabákových listů nebo stébla suché trávy. Ze vzorku bylo možné připravit
cigaretu pomocí pístové plničky dutinek Paramount i zabalením do cigaretového papírku,
obě bylo možné kouřit. Vzorek bylo možné kouřit i v lulce.
[60] Je tak zřejmé, že se nejednalo o nezpracovaný tabák do té míry, že by jej nebylo možné
kouřit. Ze znění vysvětlivek k číslu 2403 KN přitom vyplývá, že způsobilost tabáku ke kouření
bez dalšího průmyslového zpracování je jedním z pojmových znaků tabáku ke kouření.
Z vysvětlivek vyplývá ještě druhý pojmový znak spočívající v tom, že tabák musí být určitým
způsobem upraven (nařezán nebo jinak rozdělen, zkroucen nebo slisován do bloků). Ze znění
vysvětlivek je přitom patrné, že oba uvedené pojmové znaky tabáku musí být splněny
kumulativně (viz např. rozsudek č. j. 4 Afs 141/2017 – 62, bod 30).
[61] Oba tyto znaky byly v posuzované věci splněny. Shodně jako ve věci Schenker je proto
třeba uzavřít, že tabák dovážený stěžovatelkou, který vykazoval výše popsané charakteristiky,
nebylo možné zařadit pod číslo 2401 (nezpracovaný tabák). Obsah zbytků řapíků v jinak
nařezaném tabáku, který bylo možné bez dalšího průmyslového zpracování kouřit, nevede
k opačnému závěru. Nesprávná je také domněnka stěžovatelky, že pod číslo 2401 patří pouze
tabák ve formě celých rostlin nebo listů.
[62] Stěžovatelce lze přisvědčit, že podstatnou okolností je účel – musí se jednat o tabák
určený ke kouření. To však neznamená, že tabák tuto vlastnost pozbude pouze
tím, že je dovezen za účelem testování. Ve věci Schenker byl do Maďarska dovezen ze třetí země
pouze za účelem uskladnění a poté měl být v nezměněném stavu vyvezen na Ukrajinu.
Tato skutečnost nebránila Soudnímu dvoru uzavřít, že se jednalo o tabák ke kouření. V tomto
směru není určující účel zboží deklarovaný žalobcem jakožto dovozcem. Bylo by totiž jinak
pouze na dodavateli, aby určil sazební zařazení produktu. Ke stejnému závěru dospěl Nejvyšší
správní soud i v rozsudku č. j. 4 Afs 141/2017 – 62, bod 40. Stanovisko celně technické
laboratoře, na němž založily své závěry celní orgány i krajský soud, proto správně vyložilo pojem
kombinované nomenklatury „tabák ke kouření“, resp. tabák určený ke kouření podle vysvětlivek
k HS, jako tabák vhodný či způsobilý ke kouření.
IV.2 Posouzení, zda vznikl celní dluh
[63] Celní úřad doměřil stěžovatelce clo výše uvedenými platebními výměry na základě
kontroly celního prohlášení po propuštění zboží, v rámci níž bylo zjištěno, že sazební zařazení
skutečně dovezeného zboží neodpovídalo sazebnímu zařazení deklarovaného zboží, jímž
měl být „tabák sušený teplým vzduchem (flue-cured), neodřapíkovaný “, podpoložka 2401 10 85 90 KN.
Podle celních orgánů a krajského soudu vznikl stěžovatelce v důsledku uvedení nesprávného
údaje o sazebním zařazení v celním prohlášení celní dluh podle čl. 201 odst. 1 písm. a) celního
kodexu („Celní dluh při dovozu vzniká propuštěním zboží podléhajícího dovoznímu clu do volného oběhu“).
Stěžovatelka se podle nich nemohla dovolávat osvobození od cla na základě povolení
zvýhodněného sazebního zacházení z důvodu zvláštního použití (č. 11CZ166500EU00018),
neboť to bylo vydáno pro jiné zboží, než které skutečně dovezla. Tomuto závěru Nejvyšší
správní soud nepřisvědčil.
[64] Byť Nejvyšší správní soud výše souhlasil s dílčím závěrem celních orgánů
a krajského soudu, že zboží dovezené stěžovatelkou mělo být správně zařazeno do podpoložky
2403 19 90 00 KN, pro posouzení vzniku celního dluhu je v posuzované věci podstatné
zodpovědět otázku, jaká skutečnost byla rozhodná pro případné osvobození od cla.
[65] Stěžovatelka neuplatňovala nulovou sazbu, resp. osvobození od cla na základě sazebního
zařazení zboží. Nárok na osvobození od cla opírala o povolení celního režimu volného oběhu
se zvýhodněným sazebním zacházením z důvodu zvláštního použití - použití ke zkouškám,
analýzám nebo pokusům podle čl. 95 až 101 nařízení Rady č. 1186/2009 s tím, že po těchto
zkouškách je zboží vždy zcela zničeno spálením. Zároveň po celou dobu řízení namítala,
že tabák byl určen výlučně k nastavení a testování balicí linky na výrobu cigaret, nebyl v EU
používán nebo spotřebován ke kouření, ale byl použit k předepsanému účelu konečného užití,
pro který bylo vydáno výše uvedené povolení. Veškerý dovezený tabák byl zcela zničen
pod celním dohledem. Z těchto důvodů považovala doměření cla za nezákonné, neoprávněné
a jdoucí proti smyslu celních předpisů.
[66] Nejvyšší správní soud ze správního spisu ověřil, že celní úřad vydal stěžovatelce dne
31. 10. 2008 povolení celního režimu volného oběhu a zvýhodněného zacházení z důvodu
zvláštního použití pro zboží dovážené ke zkouškám, které bude po provedení zkoušek zničeno.
Toto povolení bylo každoročně obnovováno a pro posuzovanou věc je rozhodné povolení
č. 11CZ166500EU00018 s dobou platnosti od 14. 11. 2014 do 30. 9. 2015. Toto povolení bylo
uděleno podle nařízení Rady č. 1186/2009 a v rámci podmínek jeho využití odkazovalo na čl. 95
až 101 tohoto nařízení, tedy na speciální režim pro „zboží dovážené ke zkouškám, analýzám nebo
pokusům“.
[67] Nařízení Rady č. 1186/2009 vymezuje svůj účel v úvodních bodech odůvodnění.
Připomíná, že kromě zvláštní odchylky zavedené v souladu s ustanoveními Smlouvy o fungování
Evropské unie (dále jen „SFEU“) se cla společného celního sazebníku vztahují na veškeré zboží
dovážené do EU. Toto zdanění však není za některých přesně vymezených okolností,
kdy zvláštní podmínky při dovozu zboží nevyžadují uplatnění obvyklých opatření na ochranu
hospodářství, odůvodněné. Je žádoucí stanovit, že v takových případech lze dovoz uskutečnit
při využití systému pro osvobození zboží od dovozního cla, kterému by za obvyklých podmínek
podléhalo (viz body 2 až 4 odůvodnění). Podle čl. 1 toto nařízení stanoví případy, kdy je zboží
při propuštění do volného oběhu nebo při vývozu z celního území Unie na základě určitých
okolností osvobozeno od dovozního nebo vývozního cla a vyňato z působnosti opatření
přijatých na základě čl. 207 SFEU (dříve čl. 133 Smlouvy o založení Evropského společenství).
V rámci jednotlivých kapitol hlavy II pak nařízení stanoví 30 případů osvobození od dovozního
cla. Mezi nimi se nachází např. osobní majetek fyzických osob dovážený při přenesení jejich
obvyklého místa pobytu ze třetí země do Unie; zásilky zboží nepatrné hodnoty; zásilky zboží
mezi soukromými osobami; zboží dovážené v osobních zavazadlech cestujících; nástroje
a přístroje určené k lékařskému výzkumu, lékařské diagnostice nebo k léčbě; nebo právě zboží
dovážené ke zkouškám, analýzám nebo pokusům.
[68] Podmínky využití posledně uvedeného typového případu jsou vymezeny následovně:
KAPITOLA XXII
Zboží dovážené ke zkouškám, analýzám nebo pokusům
Článek 95
Za podmínek stanovených v článcích 96 až 101 je od dovozního cla osvobozeno zboží určené
ke zkouškám, analýzám nebo pokusům za účelem určení jeho složení, povahy nebo jiných
technických parametrů, a to buď k informativním účelům, nebo pro účely průmyslového nebo
obchodního výzkumu.
Článek 96
Aniž je dotčen článek 99, je zboží osvobozeno od dovozního cla podle článku 95, pouze pokud
je v průběhu zkoušky, analýzy nebo pokusu zcela spotřebováno nebo zničeno.
Článek 97
Od dovozního cla není osvobozeno zboží určené ke zkouškám, analýzám nebo pokusům, které jsou
zaměřeny pouze na podporu prodeje.
Článek 98
Od dovozního cla je osvobozeno zboží pouze v množství nezbytně nutném pro účel, pro který bylo
dovezeno. Toto množství stanoví v každém jednotlivém případě příslušné orgány s přihlédnutím
k účelu dovozu.
Článek 99
1. Od dovozního cla podle článku 95 je osvobozeno zboží, které není v průběhu zkoušky, analýzy
nebo pokusu zcela spotřebováno nebo zničeno, jsou-li zbývající produkty se souhlasem
a pod kontrolou příslušných orgánů:
a) po provedení zkoušek, analýz nebo pokusů zcela zničeny nebo znehodnoceny;
b) přenechány bez jakýchkoli poplatků ve prospěch státu, pokud tuto možnost stanoví
vnitrostátní předpisy;
c) v řádně odůvodněných případech vyvezeny mimo celní území Společenství.
2. Pro účely odstavce 1 se „zbývajícími produkty“ rozumějí produkty vzniklé ze zkoušek, analýz
nebo pokusů anebo zboží, které nebylo ve skutečnosti použito.
Článek 100
Nepoužije-li se čl. 99 odst. 1, podléhají produkty zbývající po zkouškách, analýzách nebo pokusech
uvedených v článku 95 dovoznímu clu podle sazby platné ke dni ukončení těchto zkoušek, analýz
nebo pokusů podle druhu a na základě celní hodnoty, kterou příslušné orgány k tomuto dni zjistí
nebo stanoví.
Dotyčná osoba však může se souhlasem a pod kontrolou příslušných orgánů přeměnit zbývající
produkty na odpad nebo šrot. V tom případě se použije dovozní clo na odpad nebo šrot.
Článek 101
Příslušné orgány stanoví lhůtu, v níž se zkoušky, analýzy a pokusy musí provést, a úřední formality
potřebné pro použití zboží ke stanoveným účelům.
[69] Z citovaných ustanovení je zřejmé, že podmínky pro osvobození od cla zboží
dováženého ke zkouškám, analýzám nebo pokusům nejsou vázány na sazební zařazení a nejsou
omezeny jen na určité druhy zboží. Podstata tohoto zvýhodněného režimu spočívá v dodržení
stanoveného účelu – zboží musí projít zkouškou, analýzou nebo pokusem a zároveň
(1) je při nich zcela spotřebováno nebo zničeno, nebo (2) je se souhlasem a pod kontrolou
příslušných orgánů (a) po provedení zkoušek, analýz nebo pokusů zcela zničeno nebo
znehodnoceno, (b) přenecháno bez jakýchkoli poplatků ve prospěch státu, pokud tuto možnost
stanoví vnitrostátní předpisy nebo (c) v řádně odůvodněných případech vyvezeny mimo celní
území Unie.
[70] V posuzované věci není sporné, že nastala varianta výše označená jako (2)(a) – veškerý
tabák byl se souhlasem a pod kontrolou celních orgánů po provedení zkoušek (testování výrobní
linky cigaret) vždy zcela zničen. Celní orgány nijak nezpochybnily, že stěžovatelka tento režim
plně dodržovala v letech předcházejících kontrole a že se tak stalo i v nyní posuzované věci.
[71] Nesrovnalostí, jejíž vliv je mezi účastníky řízení sporný, je sazební zařazení dováženého
zboží. Byť výše soud potvrdil závěr žalovaného a krajského soudu, že zboží dovezené
stěžovatelkou mělo být správně zařazeno do podpoložky 2403 19 90 00 KN, neztotožňuje
se s nimi v tom, že tato samotná skutečnost způsobila vznik celního dluhu.
[72] Ke vzniku celního dluhu by nepochybně došlo, pokud by důvodem osvobození zboží
od cla bylo jeho sazební zařazení a stěžovatelka by namísto zboží osvobozeného na základě
tohoto zařazení dovezla a nechala propustit do volného oběhu jiné zboží, které mělo podléhat
clu. Tím by došlo k získání neoprávněné výhody. Je zřejmé, že nesprávné sazební zařazení
by mělo v takovém případě potenciál obcházet celní předpisy. Mohlo by být sice omylem,
ale stejně tak by mohlo skrývat zištný úmysl. V takových případech je zcela namístě uzavřít,
že nesprávným sazebním zařazením vznikl celní dluh a nezaúčtování dodatečně vyměřeného
dlužného cla je možné pouze za podmínek čl. 220 odst. 2 písm. b) celního kodexu.
[73] V nyní posuzované věci je ale situace odlišná. Osvobození od cla uplatňované
stěžovatelkou se neodvíjelo od sazebního zařazení dováženého zboží, ale od dodržení podmínek
zvláštního celního režimu podle nařízení Rady č. 1186/2009. Nezbytnou podmínkou osvobození
tedy bylo použití zboží k předepsanému účelu (provedení zkoušek) a následně jeho úplné zničení
pod celním dohledem. Při dodržení těchto zvláštních podmínek unijní normotvůrce nepovažoval
za odůvodněné uplatnění obvyklých opatření na ochranu hospodářství v podobě vyměření cla
(srov. výše citované body odůvodnění nařízení Rady č. 1186/2009).
[74] Byť bylo zboží dovážené stěžovatelkou formálně propouštěno do volného oběhu
(v rámci velkého celního řízení), bylo ihned po propuštění umístěno do daňového skladu,
v němž probíhalo testování, a následně po ukončení zkoušek byly vyrobené cigarety i tabákový
odpad zcela zničeny pod dohledem celního úřadu. Neexistoval zde tedy prostor pro zneužití
povolení k obcházení celních předpisů a použití tabáku k běžné spotřebě. Povolený zvláštní celní
režim zaručoval, že celní orgány měly možnost zboží kontrolovat až do jeho úplného zničení.
V tomto směru nevznesly žádné výhrady.
[75] Jak vyplývá z výše citovaných ustanovení nařízení Rady č. 1186/2009, zařazení do určité
podpoložky KN nebylo podmínkou tohoto režimu. Nesprávné zařazení proto nemohlo přinést
stěžovatelce neoprávněnou výhodu. Nic nebránilo (a celní orgány netvrdí opak) tomu,
aby povolení pro dovoz tabáku ke zkouškám v rámci testování balicích linek bylo vydáno
i pro tabák spadající do podpoložky 2403 19 90 00 KN. V takovém případě by bylo nepochybné,
že nedošlo ke vzniku celního dluhu, neboť stěžovatelka všechny podmínky čl. 95 až 101 nařízení
Rady č. 1186/2009 nesporně dodržela.
[76] Nejvyšší správní soud se proto neztotožňuje se závěrem žalovaného a krajského soudu,
podle nichž vznik celního dluhu způsobila již pouhá skutečnost, že dovezené zboží
neodpovídalo číslu KN, resp. konkrétní podpoložce KN uvedené v povolení, a z tohoto důvodu
nebylo možné se uvedeného povolení dovolávat. V povolení č. 11CZ166500EU00018 bylo
zboží popsáno jako „tabák neodřapíkovaný, sušený teplým vzduchem“. Byť tento popis je přiřazen
v rámci celního sazebníku k podpoložce 2401 10 85 90 KN, a z tohoto důvodu neodpovídá
charakteristice dovezeného zboží, není nepravdivý, je-li chápán jako obecná charakteristika
dotčeného zboží bez vazby na KN. Zařazení do uvedené podpoložky sice bránila především
způsobilost tabáku ke kouření (viz výše část IV.1). Tato odlišnost by byla nepochybně významná,
bylo-li by zboží určeno k běžné spotřebě. Pro použití tabáku v režimu testování s jeho
následným zničením však žádný význam nemá. Ať již šlo o tabák nezpracovaný (číslo 2401 KN)
nebo tabák ke kouření (číslo 2403 KN) podstatou jeho použití stěžovatelkou bylo v souladu
s povolením pouze testování v rámci nastavení parametrů výrobních linek na cigarety
s tím, že byl následně zcela zničen.
[77] Nejednalo se tedy o situaci, kdy by popis typu zboží uvedený v povolení
č. 11CZ166500EU00018 a následně v celním prohlášení neměl žádnou souvislost se skutečností.
Zboží bylo deklarováno pod správným (obecným) označením, pouze číslo sazebníku
(2401 KN x 2403 KN), resp. konkrétní podpoložka byly chybné, zboží bylo tedy v zásadě
správně označeno co do druhu, zároveň nevznikla pochybnost o množství deklarovaném
v celních prohlášeních (srov. přiměřeně rozsudek Schenker, body 106 až 108). Nesprávné zařazení
do čísla, resp. podpoložky v rámci kapitoly 24 („tabák a vyrobené tabákové náhražky“) bylo
důsledkem nesprávné stěžovatelčiny domněnky, podle níž se nejednalo o tabák ke kouření, byl-li
určen pro testování, a nikoliv ke spotřebě kouřením. Stěžovatelka nicméně od počátku pravdivě
informovala celní orgány o tom, že bude dovážet tabák za účelem testování výrobních linek
k výrobě cigaret. Nesrovnalost z hlediska konkrétního typu tabáku přitom nijak nenarušila režim
stanovený nařízením Rady č. 1186/2009. S ohledem na okolnosti lze v tomto konkrétním
případě hodnotit stěžovatelčin omyl jako omluvitelný, neboť neměl žádný vliv na rozhodující
podmínky povoleného celního režimu, které zakládaly nárok na osvobození od cla.
[78] Nejvyšší správní soud proto přisvědčil stěžovatelce, že s ohledem na konkrétní skutkové
okolnosti posuzované věci jí celní dluh podle čl. 201 odst. 1 písm. a) celního kodexu nevznikl.
Podle citovaného ustanovení totiž celní dluh při dovozu vzniká propuštěním zboží podléhajícího
dovoznímu clu do volného oběhu. V nyní posuzované věci však byly splněny podmínky
zvláštního režimu podle nařízením Rady č. 1186/2009, díky nimž dovezené zboží dovoznímu clu
nepodléhalo. Žalovaný proto pochybil, když potvrdil platební výměry ze dne 6. 4. 2016. Stejně
tak pochybil krajský soud, když pro nezákonnost rozhodnutí žalovaného nezrušil.
[79] Za této situace je již nadbytečné zabývat se použitelností čl. 220 odst. 2 písm. b) celního
kodexu, neboť ten stanoví podmínky pro nezaúčtování dodatečně vyměřeného cla. V nyní
posuzované věci však ke vzniku celního dluhu nedošlo a clo nemělo být vůbec dodatečně
vyměřeno.
[80] Shodně jako krajský soud naopak Nejvyšší správní soud nepovažuje za rozporné
se zákonem rozhodnutí žalovaného z toho důvodu, že rozhodl o odvoláních proti dodatečným
platebním výměrům jedním rozhodnutí. Oba platební výměry se týkaly v podstatně shodných
právních a skutkových okolností a stěžovatelka uplatňovala vůči nim tytéž námitky. Ve shodě
s krajským soudem Nejvyšší správní soud považuje takový postup za souladný se zákonem
i zásadou procesní ekonomie.
V. Závěr a náklady řízení o kasační stížnosti
[81] Nejvyšší správní soud shledal kasační stížnost důvodnou, proto rozsudek krajského
soudu zrušil. Současně podle §110 odst. 2 písm. a) s. ř. s. ve spojení s §78 odst. 3 s. ř. s., zrušil
i rozhodnutí žalovaného, protože již v řízení před krajským soudem byly dány důvody
pro takový postup. V souladu s §78 odst. 4 s. ř. s. pak Nejvyšší správní soud vrátil věc
žalovanému k dalšímu řízení, v něm bude žalovaný vázán právním názorem vysloveným v tomto
rozsudku (§78 odst. 5 s. ř. s.).
[82] Tímto rozsudkem je řízení před správními soudy skončeno, Nejvyšší správní soud proto
rozhodl rovněž o celkových nákladech soudního řízení (§110 odst. 3 věta druhá s. ř. s.). Podle
§60 odst. 1 ve spojení s §120 s. ř. s., má účastník, který měl ve věci plný úspěch, právo
na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil, proti účastníkovi, který ve věci
úspěch neměl. Procesně úspěšnou byla v dané věci stěžovatelka, neboť výsledkem řízení
před správními soudy bylo zrušení správního rozhodnutí, které napadla žalobou.
[83] Pokud jde o jejich výši v průběhu řízení o nyní posuzované kasační stížnosti,
ta je představována zaplaceným soudním poplatkem za kasační stížnost ve výši 5.000 Kč, náklady
spojenými se zastoupením za 2 úkony právní služby v částce 3.100 Kč za každý z těchto úkonů
(podání kasační stížnosti a podání repliky) a paušální náhradou hotových výdajů ve výši 300 Kč
za každý z těchto úkonů [§7, §9 odst. 4 písm. d), §11 odst. 1 písm. d) a §13 odst. 3 vyhlášky
č. 177/1996 Sb., o odměnách advokátů a náhradách advokátů za poskytování právních služeb
(advokátní tarif)]. Částku 6.800 Kč soud zvýšil o 1.428 Kč připadající na daň z přidané hodnoty,
kterou je advokát jako plátce povinen odvést. Náklady zastoupení tedy činí 8.228 Kč. Celková
výše náhrady nákladů za řízení o kasační stížnosti (včetně soudního poplatku) činí 13.228 Kč.
[84] Náhrada nákladů za řízení před krajským soudem zahrnuje zaplacený soudní poplatek
za žalobu ve výši 3.000 Kč. V řízení o žalobě zástupce učinil čtyři úkony právní služby (převzetí
a příprava zastoupení, podání žaloby, podání repliky, účast u jednání), náleží mu tedy odměna
ve výši 3.100 Kč za každý z těchto úkonů a paušální náhrada hotových výdajů ve výši 300 Kč
za každý z těchto úkonů [§7, §9 odst. 4 písm. d), §11 odst. 1 písm. a), d) a g) a §13 odst. 3
advokátního tarifu]. Částku 13.600 Kč soud zvýšil o 2.856 Kč připadající na daň z přidané
hodnoty, kterou je advokát jako plátce povinen odvést. Náklady zastoupení činí 16.456 Kč.
Celková výše náhrady nákladů za řízení před krajským soudem (včetně soudního poplatku) činí
19.456 Kč.
[85] Žalovaný je tedy povinen nahradit stěžovatelce náklady soudního řízení ve výši celkem
32.684 Kč, a to ve lhůtě 30 dnů od právní moci tohoto rozsudku k rukám zástupce stěžovatelky
JUDr. Martina Janáka.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 22. srpna 2019
JUDr. Filip Dienstbier
předseda senátu