ECLI:CZ:NSS:2019:1.AFS.60.2018:41
sp. zn. 1 Afs 60/2018 - 41
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Filipa Dienstbiera, soudce
JUDr. Josefa Baxy a soudkyně JUDr. Lenky Kaniové v právní věci žalobce: VLNA.cz, s. r. o.,
se sídlem Palackého 5599, Chomutov, zastoupeného Mgr. Ing. Vlastimilem Němcem, advokátem
se sídlem Kadaňská 3550/39, Chomutov, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství,
se sídlem Masarykova 427/31, Brno, o žalobě proti rozhodnutí žalovaného ze dne 15. 10. 2015,
č. j. 34876/15/5100-31461-701942, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského
soudu v Ústí nad Labem ze dne 30. 1. 2018, č. j. 15 Af 102/2015 - 42,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalobce n emá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti ne př i z ná v á .
Odůvodnění:
I. Vymezení věci a řízení před krajským soudem
[1] Finanční úřad pro Ústecký kraj (správce daně) rozhodnutím ze dne 15. 10. 2015 zastavil
dle §106 odst. 1 písm. b) zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, řízení zahájené daňovým
přiznáním k dani z převodu nemovitostí podaným žalobcem dne 6. 3. 2015, neboť žalobci
nevznikla povinnost k dani, tudíž ani povinnost podat daňové přiznání. Žalovaný k odvolání
žalobce rozhodnutí správce daně změnil tak, že řízení zastavil podle §106 odst. 1 písm. e)
daňového řádu.
[2] Proti rozhodnutí žalovaného podal žalobce žalobu ke Krajskému soudu v Ústí
nad Labem. Krajský soud žalobu zamítl. Mezi účastníky nebyly sporné skutkové okolnosti,
že ke vkladu nemovitostí do základního kapitálu obchodní společnosti VLNA REALITY s. r. o.
a splnění vkladové povinnosti žalobce došlo předáním prohlášení správci vkladů dne 18. 12. 2013
a že zápis vlastnického práva do katastru nemovitostí k předmětným nemovitostem ve prospěch
společnosti VLNA REALITY s. r. o. byl proveden s právními účinky ke dni 17. 3. 2014. Spornou
otázkou bylo, zda se na projednávanou věc vztahuje úprava zákona č. 357/1992 Sb., o dani
dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitosti, ve znění účinném do 31. 12. 2013
(dále jen zákon o trojdani) dle kterého byl takový převod osvobozen od daně [§20 odst. 6
písm. d)] nebo zákonné opatření Senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí (dále
jen zákonné opatření) účinné od 1. 1. 2014.
[3] Krajský soud uvedl, že i za účinnosti zákonného opatření je rozhodující,
kdy u nemovitostí evidovaných v katastru nemovitostí nastaly účinky vkladu vlastnického práva
do katastru nemovitostí, což je projevem intabulačního principu. Zákonné opatření – stejně jako
tomu bylo u zákona o trojdani - neobsahuje samostatnou úpravu převodu vlastnického práva
pro účely daně z nabytí nemovitých věcí, a proto je třeba v této otázce vycházet z předpisů práva
občanského, tedy z §133 odst. 2 zákona č. 40/1964 Sb., občanského zákoníku, ve znění účinném
do 31. 12. 2013, nebo po 1. 1. 2014 z §1105 zákona č. 89/2012 Sb., občanského zákoníku. Dnem
právních účinků vkladu vlastnického práva je vymezen okamžik, kdy nastala skutečnost, která
je předmětem daně, a současně i okamžik vzniku daňové povinnosti (srov. §3 daňového řádu).
K tomuto dni je nutno posuzovat základní prvky daňověprávního vztahu, tj. subjekt daně,
předmět daně, základ daně, sazbu daně a například i žalobcem zmiňované osvobození od daně.
[4] Jestliže v projednávané věci byl vklad vlastnického práva proveden s právními účinky
ke dni 17. 3. 2014, a tímto dnem se tedy společnost VLNA REALITY s. r. o. stala vlastníkem
předmětných nemovitostí, použije se pro vznik daňové povinnosti, jakož i určení poplatníka daně
z nabytí nemovitých věcí úprava obsažená v zákonném opatření. Daňová povinnost
v posuzovaném případě vznikla za účinnosti zákonného opatření, a proto není možné na danou
věc aplikovat přechodné ustanovení obsažené v §57 zákonného opatření, který upravuje
použitelnost zákona o trojdani na daňové povinnosti vzniklé před účinností zákonného opatření.
[5] Dle soudu bylo nerozhodné, kdy žalobce předal správci vkladu dotčené nemovitosti
a kdy splnil svou vkladovou povinnost, neboť splacení vkladu je významné pro závazkový právní
vztah mezi vkladatelem (budoucím společníkem) a vznikající společností. Práva a povinnosti
z tohoto vztahu působí jen mezi stranami navzájem.
[6] Ke stejným závěrům dospěl Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 30. 4. 2014, č. j.
8 Afs 52/2013 - 24, na který žalobce odkazoval.
[7] Poplatníkem daně byl proto dle §1 odst. 1 písm. b) zákonného opatření nabyvatel
vlastnického práva k nemovitostem – společnost VLNA REALITY s. r. o., žalobce tak v dané
věci nebyl daňovým subjektem. Řízení bylo správně zastaveno.
II. Kasační stížnost a vyjádření žalovaného
[8] Proti rozsudku krajského soudu brojí žalobce (stěžovatel) kasační stížností.
[9] Stěžovatel se domnívá, že jak žalovaný, tak krajský soud na věc nesprávně aplikovali
zákonné opatření, neboť na věc dopadá zákon o trojdani. Odkazuje přitom na §57 zákonného
opatření. Vzhledem k tomu, že společnost byla založena notářským zápisem ze dne 18. 12. 2013,
je třeba použít také zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, konkrétně na věc dopadající §59
a 60, nikoliv zákon č. 90/2012 Sb., o obchodních korporacích a družstvech.
[10] Dle stěžovatele je třeba odlišit pojmy vklad společníka do obchodní společnosti a nabytí
vlastnických práv k nemovitosti. Ustanovení obchodního zákoníku i §20 odst. 6 písm. d) zákona
o trojdani vždy hovoří o vkladu a vkladu do obchodní společnosti. Poplatníkem je pak převodce,
tedy vkladatel nemovitosti. Stěžovatel dále odkazuje na rozsudek Nejvyššího správního soudu
ze dne 7. 12. 2005, č. j. 7 Afs 20/2004 - 48, ze kterého cituje.
[11] Stěžovatel je přesvědčen, že správce daně sice správně vztáhl vznik daňové povinnosti
ke dni 17. 3. 2014, tj. vkladu vlastnických práv do příslušného katastru nemovitostí, avšak
s ohledem na zahájení procesu zakládání obchodní společnosti za účinnosti zákona o trojdani
byl jakožto daňový subjekt dle §20 odst. 6 písm. d) zákona o trojdani osvobozen od placení daně
z převodu nemovitostí, neboť ke vkladu nemovitostí do základního kapitálu a jeho splacení,
ve smyslu obchodního zákoníku a ve smyslu zákona o trojdani, došlo ke dni 18. 12. 2013,
což je rozhodné datum pro vznik nároku na osvobození od teprve v budoucnu vzniklé (vklad
vlastnického práva do KN) daňové povinnosti, od které by měl být daňový subjekt osvobozen
a dosud nenastala žádná z výjimek, která by vedla k povinnosti daň z převodu nemovitostí
uhradit. Tímto se však krajský soud nezaobíral.
[12] Okamžik, kdy dochází ke splacení vkladu, je významný pro posouzení, zda vkladatel splnil
řádně a včas svůj závazek splatit vklad. Okamžik kdy byl návrh na vklad vlastnického práva
podán u příslušného katastru nemovitostí, je rozhodný pouze pro počátek běhu lhůty k podání
daňového přiznání (viz rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 4. 2014, č. j.
8 Afs 52/2013 - 24). Právní úpravou účinnou po 1. 1. 2014 se tak budou řídit pouze ty vklady
nemovitostí, které byly učiněny až po 1. 1. 2014.
[13] Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti uvádí, že stěžovatel z velké části opakuje
žalobní námitky, a ztotožňuje se s rozsudkem krajského soudu. Daňová povinnost vznikla ke dni
právních účinků vkladu do katastru nemovitostí. K tomuto dni bylo platnou a účinnou úpravou
zákonné opatření, stěžovatelem uváděné přechodné ustanovení se proto nevyužije. Poplatníkem
je dle §1 odst. 1 písm. b) zákonného opatření nabyvatel, nikoliv stěžovatel.
III. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[14] Nejvyšší správní soud při posuzování kasační stížnosti hodnotil, zda jsou splněny
podmínky řízení, přičemž dospěl k závěru, že má požadované náležitosti, byla podána včas
a osobou oprávněnou, a je tedy projednatelná.
[15] Poté přezkoumal napadený rozsudek krajského soudu v rozsahu kasační stížnosti
a v rámci uplatněných důvodů, ověřil při tom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami,
k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.), a dospěl k závěru,
že kasační stížnost není důvodná.
[16] Nejvyšší správní soud předně upozorňuje, že stěžovatel vskutku v kasační stížnosti
z valné většiny opakuje argumenty uvedené v žalobě pouze s jedním dovětkem, že krajský soud
se jeho námitkou nezabýval. Tomu však kasační soud nemůže přisvědčit. Celý rozsudek
krajského soudu spočívá v precizním vyvrácení žalobcova právního názoru. Krajský soud přitom
vycházel z nesporného skutkového stavu, osvětlil, jaké právní normy na věc aplikoval, a odkázal
na judikaturu podporující jím vyslovené závěry.
[17] Spornou otázkou v projednávané věci je, zdali byl převod nemovitostí stěžovatelem
do základního kapitálu obchodní společnosti VLNA REALITY s. r. o. osvobozen od daně
dle §20 odst. 6 písm. d) zákona o trojdani, či zda se na tento převod aplikovala úprava uvedená
v zákonném opatření účinném od 1. 1. 2014.
[18] Stěžovatel namítal, že proces zakládání obchodní společnosti byl zahájen za účinnosti
zákona o trojdani, dle jehož §20 odst. 6 písm. d) byl osvobozen od v budoucnu vzniklé daňové
povinnosti. Dle přechodného ustanovení §57 zákonného opatření pak bylo nutno použít zákon
o trojdani.
[19] Přechodné ustanovení uvedené v §57 zákonného opatření zakotvuje, že: „Pro daňové
povinnosti u daně dědické, daně darovací a daně z převodu nemovitostí, jakož i pro práva a povinnosti s nimi
související, vzniklé přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákonného opatření Senátu, se použije zákon
č. 357/1992 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákonného opatření Senátu.“
[20] Krajský soud se proto správně zabýval otázkou, kdy vznikla daňová povinnost. Dle §3
daňového řádu „daňová povinnost vzniká okamžikem, kdy nastaly skutečnosti, které jsou podle zákona
předmětem daně, nebo skutečnosti tuto povinnost zakládající“.
[21] Krajský soud zdůvodnil, proč tímto okamžikem bylo 17. 3. 2014, tedy den kdy společnost
VLNA REALITY s. r. o. nabyla zápisem do katastru nemovitostí k převáděným nemovitostem
vlastnické právo. Stěžovatel ostatně v kasační stížnosti tomuto závěru přitakává. Krajský soud
správně vysvětlil, že datum splacení vkladu není pro určení daňové povinnosti rozhodné, neboť
se jedná pouze o závazkový právní vztah s účinky inter partes. Vznikla-li daňová povinnost
až v roce 2014, tedy po počátku účinnosti zákonného opatření, není možné uplatnit na daný
případ přechodné ustanovení, které zakotvuje použití předchozí právní úpravy.
[22] Nejvyšší správní soud nepřisvědčil konstrukci stěžovatele, že byl osvobozen od daně
teprve v budoucnu vzniklé. Rozsudky Nejvyššího správního soudu, na které v kasační stížnosti
sám odkazuje, takovou konstrukci jasně vyvrací. V rozsudku ze dne 7. 12. 2005, č. j.
7 Afs 20/2004 - 48, soud uvedl: „v okamžiku, kdy je podle obchodního zákoníku vklad splacen,
společnost však ještě nevznikla a pojmově nemohlo dojít k převodu nemovitosti na neexistující společnost,
tudíž nemohla vzniknout povinnost platit daň z převodu nemovitostí. Nevznikla-li povinnost platit daň z převodu
nemovitosti, nemůže vzniknout ani osvobození od této daně.“ Tento závěr převzal soud i v rozsudku
ze dne 30. 4. 2014, č. j. 8 Afs 52/2013 - 24, ze kterého vycházel též krajský soud: „není možné,
aby osvobození od daně předcházelo vzniku daňové povinnosti, neboť poplatník nemůže být osvobozen od daně,
která dosud neexistuje a o níž není jisté, zda v budoucnu vznikne.“ Krajský soud v tomto duchu správně
uvedl, že osvobození od daňové povinnosti je třeba posuzovat ke dni vzniku daňové povinnosti.
IV. Závěr a náklady řízení
[23] Stěžovatel se svými námitkami neuspěl. Jelikož Nejvyšší správní soud neshledal důvod
pro zrušení napadeného rozhodnutí ani z úřední povinnosti (§109 odst. 4 s. ř. s.), zamítl kasační
stížnost jako nedůvodnou (§110 odst. 1 s. ř. s.).
[24] O náhradě nákladů řízení Nejvyšší správní soud rozhodl v souladu s §60 odst. 1 s. ř. s.
za použití §120 s. ř. s. Stěžovatel ve věci neměl úspěch, a proto nemá právo na náhradu nákladů
řízení o kasační stížnosti. Žalovanému, kterému by jinak jakožto úspěšnému účastníkovi právo
na náhradu nákladů řízení příslušelo, pak v řízení o kasační stížnosti žádné náklady nad rámec
jeho běžné úřední činnosti nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 25. dubna 2019
JUDr. Filip Dienstbier
předseda senátu