ECLI:CZ:NSS:2019:10.AFS.270.2018:34
sp. zn. 10 Afs 270/2018 - 34
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Zdeňka Kühna, soudkyně Michaely
Bejčkové a soudce Ondřeje Mrákoty v právní věci žalobce: P. K., zast. JUDr. Ing. Vladimírem
Nedvědem, advokátem se sídlem Kostelní náměstí 233/1, Litoměřice, proti žalovanému:
Finanční úřad pro Pardubický kraj, se sídlem Boženy Němcové 2625, Pardubice, proti
nezákonnému zásahu správního orgánu, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku
Krajského soudu v Hradci Králové – pobočce v Pardubicích ze dne 31. 10. 2018, čj. 52 Af
19/2018-70,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á .
II. Žádný z účastníků n emá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
[1] V této věci je mezi žalobcem a žalovaným spor o provedení daňové kontroly finančním
úřadem v režimu vybrané působnosti podle §8 odst. 2 věty druhé a §10 odst. 4 zákona
č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky. Klíčovou otázkou tohoto sporu je, zda
na základě vybrané působnosti může zahájit a provést daňovou kontrolu jiný finanční úřad než
ten, který by byl jinak místně příslušný podle §13 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu.
[2] Finanční úřad pro Pardubický kraj (žalovaný) zahájil u žalobce dne 26. 1. 2017 daňovou
kontrolu ve zúženém rozsahu (v souvislosti s nesrovnalostmi zjištěnými u žalobcova obchodního
partnera) a následně ji dne 10. 5. 2018 rozšířil na plný rozsah. Dne 10. 5. 2018 podal žalobce
do protokolu stížnost proti zahájení daňové kontroly, kterou písemně doplnil dne 18. 5. 2018.
Žalobce byl přesvědčen, že zahájení daňové kontroly Finančním úřadem pro Pardubický kraj
významně zasahuje do jeho procesních práv, a není tak respektováno jeho právo na spravedlivý
proces. Žalovaný však shledal stížnost nedůvodnou, protože daňová kontrola byla zahájena
v souladu se zákonem.
[3] Žalobce proto podal proti zahájení a průběhu daňové kontroly tzv. zásahovou žalobu.
Krajský soud konstatoval, že daňovou kontrolu zahájil žalovaný v souladu se zákonem o finanční
správě, který mu tuto činnost umožnil v rámci vybrané působnosti. Soud ve svém odůvodnění
odkázal na rozsudek NSS ze dne 20. 12. 2017, čj. 10 Afs 269/2017-34, č. 3690/2018 Sb. NSS,
podle něhož jsou ustanovení o vybrané působnosti ve vztahu speciality k obecným pravidlům
daňového řádu, která upravují příslušnost všech správců daně, a proto může daňovou kontrolu
zahájit kterýkoliv finanční úřad. Závěry NSS potvrdil i Ústavní soud v usnesení ze dne
20. 3. 2018, sp. zn. II. ÚS 928/18. Krajský soud proto zamítl žalobu proti nezákonnému zásahu
spočívajícímu v tom, že daňovou kontrolu u žalobce zahájil Finanční úřad pro Pardubický kraj.
[4] Proti rozsudku krajského soudu podal žalobce (stěžovatel) kasační stížnost. Namítá,
že rozhodnutí soudu je nepřezkoumatelné. Soud totiž vůbec nevypořádal stěžovatelovo tvrzení,
že zahájení daňové kontroly žalovaným bylo nezákonné, protože v rámci vybrané působnosti
nemůže finanční úřad vyzvat účastníka k podání dodatečného daňového přiznání podle
§145 odst. 2 věty první daňového řádu.
[5] Krajský soud se podle stěžovatele nezabýval ani námitkou, že ustanovení o vybrané
působnosti přenáší pravomoc hodnotit důkazy na jiný správní orgán, než který má pravomoc
rozhodnout ve věci samé. Pravomoc hodnotit důkazy je přitom ze své podstaty nedělitelná
a nepřenositelná.
[6] Stěžovatel dále namítá porušení svého práva na spravedlivý proces právě v důsledku toho,
že v nalézacím řízení nehodnotil důkazy ten, kdo rozhoduje ve věci samé. Krajský soud tak měl
řízení přerušit a předložit věc Ústavnímu soudu, který se doposud nezabýval otázkou hodnocení
důkazů jiným finančním úřadem než tím, který rozhoduje ve věci samé. Stěžovatel je přesvědčen,
že na rozdíl od situace ve věci 10 Afs 269/2017 překládá podstatné ústavněprávní argumenty,
na jejichž základě je možné shledat neústavnost ustanovení o vybrané působnosti.
[7] Kasační stížnost není důvodná.
[8] Podle §8 odst. 2 věty druhé zákona o finanční správě vykonává finanční úřad vybranou
působnost na celém území České republiky. Vybranou působností se pro účely tohoto zákona rozumí provádění
a) vyhledávací činnosti při správě daní, nebo b) postupu k odstranění pochybností, daňové kontroly nebo jiných
kontrolních postupů (viz §10 odst. 4 zákona o finanční správě).
[9] NSS se nejdříve zabýval námitkou nepřezkoumatelnosti rozsudku krajského soudu.
Podle stěžovatele se krajský soud nevypořádal s jednotlivými námitkami, kterými stěžovatel
odůvodňoval rozpor ustanovení o vybrané působnosti s právem na spravedlivý proces. Je pravda,
že ke konkrétním dílčím argumentům (týkajícím se výzvy k předložení dodatečného daňového
přiznání a hodnocení důkazů jiným než místně příslušným finančním úřadem) se krajský soud
nevyjádřil výslovně. Tyto jednotlivé argumenty jsou však součástí stěžejní žalobní námitky,
že daňová kontrola v režimu vybrané působnosti je nezákonným zásahem kvůli porušení práva
na spravedlivý proces. S touto komplexní žalobní námitkou se krajský soud srozumitelně
vypořádal a z odůvodnění rozsudku je zřejmé, proč stěžovatelově námitce nepřisvědčil. Takový
postup krajského soudu je v souladu s ustálenou rozhodovací praxí NSS, podle níž povinnost
posoudit všechny žalobní námitky neznamená, že krajský soud je povinen reagovat na každou
dílčí argumentaci a tu obsáhle vyvrátit. Jeho úkolem naopak je vypořádat se s obsahem a smyslem
žalobní argumentace. NSS proto nesouhlasí se stěžovatelem, že je rozhodnutí krajského soudu
nepřezkoumatelné.
[10] Dále se NSS zabýval námitkou, že daňová kontrola, kterou žalovaný zahájil, představuje
nezákonný zásah, protože postup finančního úřadu na základě uvedených ustanovení zákona
o finanční správě je v rozporu s právem na spravedlivý proces. NSS není oprávněn posuzovat
soulad zákonných norem s ústavním pořádkem. Je však ve shodě s krajským soudem přesvědčen,
že není důvod k předložení věci Ústavnímu soudu. Ústavněprávní argumenty, které stěžovatel
vznáší, se totiž nepojí se samotným tvrzeným nezákonným zásahem (tj. se zahájením daňové
kontroly), ale se zákonností rozhodnutí ve věci samé.
[11] Otázka zákonnosti hodnocení důkazů se případně promítne až do samotného rozhodnutí,
jímž by na základě zjištění z daňové kontroly byla stanovena daň. Hodnocení důkazů není
úkonem, který by měl povahu zásahu podle §82 s. ř. s., ale jde o úkon, který směřuje k vydání
rozhodnutí. K posouzení zákonnosti tohoto úkonu tedy nemůže sloužit zásahová žaloba (k této
otázce viz usnesení rozšířeného senátu NSS ze dne 16. 11. 2016, čj. 1 Afs 183/2014-55,
č. 3566/2017 Sb. NSS). To nebrání daňovému subjektu v tom, aby se bránil zásahovou žalobou
proti konkrétním úkonům, kterými správce daně při daňové kontrole vybočí ze zákonných mezí
(např. při zajišťování důkazů). Stěžovatel však netvrdí, že by žalovaný zasáhl do jeho práv
excesivními úkony při daňové kontrole.
[12] Totéž lze říci o námitce, podle níž žalovaný při výkonu vybrané působnosti nemůže učinit
vůči stěžovateli výzvu k podání dodatečného daňového tvrzení podle §145 odst. 2 věty první
daňového řádu. Tato výzva je úkonem, který má vliv na rozhodnutí ve věci samé. To, zda ji
žalovaný učiní, či nikoliv, nemůže zasáhnout daňový subjekt přímo na jeho právech. Nadto NSS
dodává, že z právě citovaného usnesení rozšířeného senátu plyne, že „správce daně je povinen vyzvat
daňový subjekt k podání dodatečného daňového tvrzení tehdy, pokud se o skutečnostech nasvědčujících tomu, že by
měla být daňovému subjektu doměřena daň, dozví jinak než na základě daňové kontroly“. V případě
stěžovatele by se však o takových skutečnostech správce daně dozvěděl právě na základě daňové
kontroly, jejíž zákonnost stěžovatel i tímto argumentem napadá. Možnost učinit výzvu k podání
dodatečného daňového tvrzení tak nemůže mít vliv na zákonnost zahájení daňové kontroly.
[13] Za nezákonný zásah stěžovatel považuje zahájení daňové kontroly žalovaným a daňovou
kontrolu jako celek. Je třeba zmínit, že stěžovatel neuvádí žádný exces, který by doprovázel
zahájení nebo průběh daňové kontroly. Nijak nepopírá to, že žalovaný postupoval při zahájení
daňové kontroly v souladu s ustanoveními zákona o finanční správě. V takovém případě nelze
hovořit o zásahu, který by byl v rozporu s tímto zákonem.
[14] K souladu ustanovení o zahájení daňové kontroly v rámci vybrané působnosti s daňovým
řádem se NSS již vyjádřil v citovaném rozsudku ve věci 10 Afs 269/2017. V tomto rozsudku
soud vyslovil závěr, že ustanovení o vybrané působnosti v zákoně o finanční správě je speciální
vůči obecným ustanovením daňového řádu. Určité úkony podle těchto speciálních ustanovení
(včetně zahájení daňové kontroly) tak může provádět jakýkoliv finanční úřad na území
České republiky, přestože není místně příslušným správcem daně pro vydání rozhodnutí
o stanovení daně. Ústavní soud sice tuto věc následně neposuzoval meritorně, přesto ve svém
usnesení ze dne 20. 3. 2018, sp. zn. II. ÚS 928/18, obecně vyjádřil nesouhlas s tvrzením,
že výklad citovaných ustanovení zákona o finanční správě a daňového řádu, jak jej provedly
obecné soudy, je v rozporu s ústavně zaručeným právem daňového subjektu na spravedlivý
proces.
[15] Žalovaný tedy mohl v rámci vybrané působnosti zahájit u stěžovatele daňovou kontrolu,
přestože není místně příslušným správcem daně podle daňového řádu. Postupoval totiž v souladu
se zákonem o finanční správě a nedopustil se (ani stěžovatel to netvrdil) žádného vybočení
ze zákonných mezí při provádění daňové kontroly. NSS proto souhlasí s krajským soudem, který
neshledal nezákonný zásah do stěžovatelových práv.
[16] Stěžovatelovy kasační námitky nebyly důvodné. NSS proto kasační stížnost zamítl
(§110 odst. 1 s. ř. s.).
[17] Stěžovatel neměl v tomto soudním řízení úspěch, nemá proto právo na náhradu nákladů
řízení o kasační stížnosti (§60 odst. 1 ve spojení s §120 s. ř. s.); žalovanému nevznikly v řízení
náklady nad rámec jeho běžné činnosti.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 15. srpna 2019
Zdeněk Kühn
předseda senátu