ECLI:CZ:NSS:2020:10.AFS.411.2019:52
sp. zn. 10 Afs 411/2019 - 52
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Zdeňka Kühna,
soudce Ondřeje Mrákoty a soudkyně Michaely Bejčkové v právní věci žalobce: M. J., zast. Mgr.
Markem Ježkem, advokátem se sídlem Tovární 1707/33, Český Těšín, proti žalovanému:
Generální ředitelství cel, se sídlem Budějovická 1387/7, Praha 4, proti rozhodnutí žalovaného
ze dne 25. 7. 2018, čj. 33441-3/2018-900000-315, v řízení o kasační stížnosti žalobce
proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 18. 9. 2019, čj. 22 Af 33/2018-44,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á .
II. Žádný z účastníků n emá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
[1] Celní úřad pro Moravskoslezský kraj (správce daně) rozhodnutím ze dne 11. 8. 2017
vyměřil žalobci spotřební daň z minerálních olejů za měsíc listopad 2013 podle §4 odst. 1
písm. f) zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve spojení s §9 odst. 1 a §45 odst. 4
téhož zákona. Správce daně dospěl k závěru, že žalobce v listopadu 2013 uvedl v celkem sedmi
případech do volného daňového oběhu na daňovém území ČR minerální olej uvedený
v §45 odst. 3 písm. d) zákona o spotřebních daních, který byl určen k použití pro pohon motorů,
aniž z něj byla přiznána a uhrazena spotřební daň. Žalovaný k odvolání žalobce rozhodnutí
správce daně změnil a daňovou povinnost žalobci snížil. Na rozdíl od správce daně vzal žalovaný
za prokázané v listopadu 2013 pouze tři případy, kdy žalobce na daňovém území ČR přepravoval
minerální olej a uvedl jej zde do volného oběhu, a to konkrétně u doprav označených celními
orgány čísly 1, 5 a 6.
[2] Žalobce podal proti rozhodnutí žalovaného žalobu, kterou krajský soud rozsudkem
zamítl. Soud dospěl k závěru, že celní orgány rozhodnutí založily na logickém a nenarušeném
řetězci důkazů, byť šlo o důkazy nepřímé. Tyto důkazy prokazují, že žalobce uskutečnil na území
ČR všechny tři sporné jízdy a uvedl zde minerální olej do volného oběhu. Soud nedovodil
ani žádné procesní pochybení, jmenovitě nezákonný výslech polských zaměstnanců žalobce.
[3] Proti rozsudku krajského soudu podal žalobce (stěžovatel) kasační stížnost. Kritizuje,
že celní orgány opírají skutkové závěry jen o nepřímé důkazy. Z těchto důkazů nadto vůbec nelze
dovodit některé dovozy minerálních olejů do ČR v listopadu 2013. Z důkazů vůbec neplyne,
že by minerální olej byl na území ČR „vyskladněn“, a už vůbec z nich neplyne, že se tak stalo
v areálu garáží obchodní společnosti Prostory Kramolišova s. r. o. Svědkové k tomu neuvedli
žádné konkrétní informace. Nadto svědkové mluvili o třech až čtyřech případech dovozu
minerálního oleje, správce daně však přesto rozhodl, že se tak stalo v období říjen až listopad
2013 až dvacetkrát (což žalovaný korigoval na celkem devět případů). Konečně upozorňuje
na nezákonnost výslechů jeho řidičů – Poláků, kteří česky nerozumí. Přesto s nimi správce daně
jednal bez přítomnosti tlumočníka.
[4] Žalovaný navrhuje zamítnutí kasační stížnosti. Rekapituluje skutková zjištění, upozorňuje,
že důkazy utvořily jednolitý řetězec, kterým bylo prokázáno, že minerální olej do deklarovaného
místa mimo území ČR nikdy dodán nebyl. Naopak byl uveden do volného oběhu na daňovém
území ČR, a to s největší pravděpodobností v areálu společnosti Prostory Kramolišova.
[5] Kasační stížnost má požadované náležitosti, byla podána včas a osobou oprávněnou.
Důvodnost kasační stížnosti NSS posoudil v mezích jejího rozsahu a uplatněných důvodů
(§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.); neshledal přitom vady, jimiž by se musel zabývat i bez návrhu.
[6] Kasační stížnost není důvodná.
[7] NSS nejprve zvážil komplex argumentů tvořících klíčovou námitku, dle níž vznik
povinnosti stěžovatele uhradit spotřební daň z minerálních olejů za měsíc listopad 2013 nebyl
v celním řízení dostatečně prokázán. Stěžovatel především argumentuje vlastním výkladem
svědeckých výslechů, které hodnotí jinak než žalovaný a krajský soud. Svědci prý ke sporné
otázce nic konkrétního neuvedli, nadto se jejich výpověď od závěrů celních orgánů zčásti liší
(především v otázce, kolikrát k dovozu minerálních olejů v období říjen až listopad 2013 došlo).
[8] NSS k tomu uvádí, že stěžovatel podobně jako v žalobním řízení kritizuje skutková
zjištění správce daně a žalovaného jen selektivním zdůrazňováním některých dílčích aspektů
svědeckých výpovědí. Obecně pak jen tím, že všechny důkazy ohledně dovozu minerálních olejů
jsou nepřímé povahy. Ze správního spisu však v této věci vyplynuly poznatky, které jednoznačně
ukazují na dovozy olejů do Česka v rozporu s jejich deklarovaným cílem, jakkoliv některé pro věc
nepodstatné otázky zůstávají relativně otevřené. Skutková zjištění správce daně, korigovaná
závěry žalovaného, nelze proto vytrhávat z jejich kontextu. Ani polemika stěžovatele se závěry
celních orgánů neobstojí, je-li posouzena proti skutkovým zjištěním těchto orgánů jako celku.
[9] Předně stěžovatel v této věci nijak nezpochybnil skutečnosti, které pracovníci správce
daně zjistili dne 21. 11. 2013 při kontrole v areálu v Ostravě. Pracovníci celní správy při kontrole
přistihli osoby, které z plastových kontejnerů umístěných v nákladovém prostoru stěžovatelova
tahače s návěsem přečerpávaly minerální olej do kontejnerů nacházejících se na manipulační
ploše a v garáži. Podle dokladů mělo jít o olej s označením SEPAR X, který měl být přepravován
z Německa do Maďarska (do Budapešti). Správce daně na základě laboratorních zkoušek
upřesnil, že se jedná o minerální olej KN 27101999, který nebyl značkován ani nebyl dopravován
s řádným dokladem o zdanění. Správce daně vyslechl dva stěžovatelovy zaměstnance, řidiče
a jeho spolujezdce, polské občany, kteří byli ztotožněni na místě kontroly. Oba svědci podepsali
dvoustránkové poučení v polštině a shodně prohlásili, že rozumí jednání v polském i v českém
jazyce a nepožadují přítomnost tlumočníka. Oba uvedli, že jsou zaměstnanci stěžovatele, pracují
pro něj jako řidiči na dobu neurčitou. Vlastníkem zajištěného nákladního vozidla je stěžovatel.
Minerální olej z Německa dopravovali asi třikrát nebo čtyřikrát. Vždy měli jet do Maďarska,
ale nikdy tam nedojeli, neboť u hraničního přechodu mezi Polskem a Českem byli kontaktováni
nějakým Čechem, který jim sdělil, že je „změna dispozic“, navedl je do téhož areálu v Ostravě,
kde měli počkat, až bude zboží vyloženo a pak odjeli. Než byl olej stočen, spali.
[10] Správce daně dále vyslechl dvě osoby, které stáčely olej při kontrole dne 21. 11. 2013.
Svědek J. M. uvedl, že do areálu přijel tentýž den, čekal tam na něj P. V. Společně pak stáčeli
naftu z polského kamionu a byli zadrženi pracovníky správce daně. P. V. mu nabídl stáčení jako
přivýdělek a k tomu případně rozvoz nafty, pokud bude mít o něj někdo zájem. Polští řidiči se
jich na nic neptali, jen připravili kamion. Předchozího dne si svědek stočil 950 litrů motorové
nafty do své kostky, předpokládal, že se jednalo o naftu ze zásob z některých předchozích
dodávek z tohoto kamionu. Svědek P. V. uvedl, že byl osloven v létě 2013, aby se podílel na
přečerpávání a rozvozu hydraulického oleje. Skládalo se to na Kramolišově a rozváželo
soukromým odběratelům, kteří to používali pro pohon motorů. Činnost v areálu probíhala od
září do listopadu 2013, svědek ví o čtyřech případech, vždy to bylo 28 000 litrů. Svědek V. si
nepamatoval, zda se jednalo o stejné auto, nevěděl ani, jaký druh minerálního oleje přečerpával
dne 21. 11. 2013, ale uvedl, že veškerý olej byl nabízen a používán pro pohon motorů. Svědek
zmínil jako odběratele pana H. Svědek P. H. vypověděl, že koupil od V. a M. dva kontejnery s
motorovou naftou za cenu celkem 56 000 Kč plus 2 000 Kč za kontejnery, jednak pro osobní
spotřebu (do vlastního auta), jednak pro potřebu kamaráda.
[11] Správce daně vyslechl též stěžovatele, a to prostřednictvím mezinárodního dožádání
v Polsku. Stěžovatel uvedl, že v době od 23. 9. 2013 do 21. 11. 2013 zajišťoval dopravu
minerálních olejů od odesílatele DAXOIL D. K., Görlitz, Německo, do Maďarska a na
Slovensko. Jeho nákladní vozidla na českém území zastavovala pouze kvůli přestávce.
[12] Podle zajištěných dokladů CMR týkajících se sporných přeprav minerálního oleje
SEPAR X od odesílatele DAXOIL proběhlo v době od 23. 9. 2013 do 21. 11. 2013 celkem
dvacet jedna přeprav tohoto typu oleje, které byly zahájeny u odesílatele DAXOIL v německém
Görlitz. Místo plánované vykládky bylo buď v maďarské Budapešti anebo v Ľubotici
na Slovensku. Příjemcem minerálních olejů dle dokladů měla být maďarská obchodní společnost
GOOD TIME HUNGARY KFT. Mezinárodním dožádáním z Maďarska správce daně zjistil,
že na udávaném adrese v Budapešti tato společnost nesídlí a nelze ji kontaktovat ani nikde jinde
v Maďarsku. Právě na budapešťskou adresu měl stěžovatel – dle dokladů – dopravovat minerální
oleje. Podobně je tomu i na udávaném místě určení v slovenské Ľubotici: vlastníkem tamní
nemovitosti je společnost TAVAL s. r. o., která však nezná odesílatele DAXIOL ani příjemce
GOOD TIME HUNGARY KFT. Prostory na adrese v Ľubotici sice TAVAL s. r. o. pronajímá
jiné obchodní společnosti, na této adrese se však žádné minerální oleje nepřijímají. Na podkladě
těchto zjištění celní orgány uzavřely, že místa určení a identita příjemců zásilek minerálních olejů
jsou na listech CMR uvedeny nepravdivě.
[13] V listopadu 2013 (což je období řešené v nynější věci) mělo proběhnout celkem sedm
přeprav. Žalovaný na rozdíl od důkazně poněkud problematického přístupu správce daně uznal
jako nepochybné případy přepravy minerálních olejů do Česka jen jízdy č. 1, 5 a 6. U jízdy č. 1
bylo dle dokladu CMR místo vykládky Budapešť, u jízdy č. 5 bylo uvedeno jen „Hungary“
(Maďarsko), u jízdy č. 6 bylo místo vykládky nečitelné. Ve všech třech případech stěžovatelovo
vozidlo překročilo hranice ČR v Bohumíně a dále pokračovalo v jízdě od 17 do 42 minut.
Poté řidiči měli přestávku (doba stání v jednotlivých případech od šesti do devíti a půl hodiny)
a po opětovném zahájení cesty dojelo auto do 25 minut zpět do Bohumína a překročilo hranice
do Polska. Po zjištění nejkratší cesty z Bohumína na Slovensko považoval správce daně
za nereálné, aby vozidlo v době od vstupu do ČR mohlo – s ohledem na zaznamenanou dobu
jízdy a čerpání přestávek – dojet na Slovensko. Navíc cesta vede přes mýtné úseky
a stěžovatelovo vozidlo by muselo být zaznamenáno, což se nestalo. Stejně tak považoval správce
daně – vzhledem ke zjištěné délce a době jízdy vozidla – za nereálné, aby vozidlo po návratu
do Polska ještě stihlo dojet do Ľubotice (tím méně do Budapešti) a téhož dne se vrátilo
do Německa. Nadto v elektronickém mýtném systému Slovenska není za listopad 2013 žádný
záznam o vozidlu stěžovatele.
[14] NSS považuje za významné též to, že žalovaný k věci nepřistoupil paušálně a změnil
daňovou povinnost stěžovatele v těch čtyřech případech v listopadu 2013, kdy bylo sporné
již jen to, zda stěžovatelovo vozidlo vůbec vjelo na české území. V případě těchto jízd totiž
elektronický mýtný systém toto vozidlo na území ČR vůbec nezaznamenal. Dle žalovaného
je sice evidentní, že ani v těchto případech stěžovatelovo vozidlo nedodalo olej na formální místo
určení, není však vůbec jasné, zda povinnost k spotřební dani vznikla v tuzemsku (přečerpáním
oleje, jak se tomu stalo právě v případech jízd č. 1, 5 a 6). Žalovaný odmítl i tezi správce daně,
že stěžovatelovo vozidlo mohlo jet v ČR po nezpoplatněných komunikacích. Bylo totiž podivné,
že na jedné straně správce daně argumentuje obdobným způsobem prováděné přepravy
v případech jízd č. 1, 5 a 6, ovšem na druhou stranu ignoruje významné odlišnosti v případě
zbylých jízd. NSS k tomu dodává, že rozhodnutí žalovaného ukazuje, že hodnotil každou jízdu
zvlášť a vyhodnocoval zvlášť i jednotlivé důkazy.
[15] NSS má tedy ve shodě s krajským soudem a žalovaným za to, že dovoz minerálních olejů
do Česka je v uvedených případech nesporný, nota bene v situaci, kdy formální místa určení
dle dokladů CMR jsou evidentně nepravdivá a velmi pochybná je též osoba formálního příjemce
GOOD TIME HUNGARY KFT (viz bod [12] shora). Není přitom podstatné, že řidiči celkový
počet jízd, zjevně účelově, snižovali na „tři až čtyři“, respektive že svědek V. ví jen o čtyřech
případech podobného dovozu olejů, jako se to stalo dne 21. 11. 2013 při přečerpávání nákladu,
do něhož překvapivě vstoupili pracovníci celní správy. Stěžovatel upozorňuje, že krom onoho
jednoho listopadového případu svědci hovoří maximálně o dalších čtyřech jízdách, ovšem
žalovaný mu vyměřil spotřební daň za měsíce září, říjen a listopad 2013 celkem v devíti
případech. NSS upozorňuje, že řidiči počet celkových jízd uvádí jen přibližně, nadto je přirozené,
že jejich celkový počet snižují v zájmu ochrany zájmů zaměstnavatele (stěžovatele). Svědek V.
nadto nemusel být u všech překládek olejů. Je totiž dost dobře možné, že při tom mohly pomáhat
i jiné osoby. Klíčové je, že svědci – řidiči – shodně uvádí, že náklad do formálně určeného místa
v Budapešti nedovezli ani jednou, „vždy byl dodán na stejné místo do Ostravy“. Je evidentní,
že dle všeho šlo o areál společnosti Prostory Kramolišova, byť přesná identifikace tohoto místa
je pro účely vyměření daňové povinnosti bez většího významu. Nadto řidiči takto postupovali
evidentně mnohokrát, čemuž odpovídá jejich mechanické následování pokynů údajně neznámého
Čecha ke změně trasy jízdy (srov. bod [9] shora).
[16] Shora uvedené skutkové poznatky nelze ani relativizovat tím, že dle stěžovatele
šlo o důkazy povýtce nepřímého charakteru. NSS shodně s krajským soudem upozorňuje,
že komplex těchto důkazů (z nichž některé jsou navíc i přímé, byť ne nutně zcela určité – viz
výpovědi svědků) je přesvědčivý a utváří uzavřenou skutkovou mozaiku, která bez větších
pochybností ukazuje na to, co se v listopadu 2013 při dovozu minerálních olejů opravdu stalo.
[17] Polemika stěžovatele ohledně rozvržení důkazního břemene v tomto typu řízení
je pak již povýtce akademická. V nynějším případě je nesporné, že správce daně, respektive
žalovaný museli účinně zpochybnit tvrzení stěžovatele, které prokazoval v prvé řadě příslušnými
doklady. To se však celním orgánům nepochybně podařilo (k výkladu rozložení důkazního
břemene podle §92 daňového řádu v této věci srov. blíže detailní odůvodnění rozsudku
krajského soudu v bodě 12; obecně k rozložení důkazního břemene v oblasti spotřební daně
z minerálních olejů srov. např. rozsudek ze dne 18. 1. 2017, čj. 3 Afs 237/2015-36, část III.).
[18] Konečně stěžovatel kritizuje, že jeho řidiči v postavení svědků vypovídali před českým
správcem daně bez přítomnosti tlumočníka. Stěžovatel upozorňuje na porušení §76 odst. 3
daňového řádu, dle něhož každý, kdo neovládá jazyk, jímž se vede jednání, má právo
na tlumočníka. NSS však shodně s krajským soudem a žalovaným hodnotí tuto námitku jako
účelovou. Klíčové je, že polští řidiči byli nejprve řádně poučeni o svých procesních právech
a povinnostech, a to v rodném jazyce (ve spise je mj. polsky sepsaný protokol o těchto právech).
Teprve poté svědci výslovně prohlásili, že rozumí jednání v polštině a češtině a nepožadují
přítomnost tlumočníka. NSS se proto shoduje s krajským soudem, že správce daně nemusel
tlumočníka k výslechu přibírat. Další argumenty již připojil krajský soud jen nad rámec nezbytně
nutného (mj. že stěžovatel neupřesňuje, čemu konkrétně svědci neporozuměli a v jakých
otázkách se spletli). Proto NSS nepovažuje za potřebné se vyjadřovat k polemice stěžovatele
s těmito argumenty.
[19] Na závěr snad jen k stěžovatelově otázce, zda zaměstnanci správce daně byli „jazykově
kompetentní“ provádět výslech rodilých Poláků, NSS poznamenává, že polština je jazyk velmi
blízký češtině, což se projevuje zejména v oblasti severní Moravy a Slezska, kde je (přinejmenším
pasivní) znalost polštiny mnohem obvyklejší než ve zbytku České republiky (srov. k tomu
např. rozsudek ze dne 3. 3. 2010, čj. 1 Afs 12/2010-107).
[20] S ohledem na výše uvedené NSS zamítl kasační stížnost jako nedůvodnou (§110 odst. 1
věta poslední s. ř. s.).
[21] O náhradě nákladů řízení rozhodl podle §60 odst. 1 za použití §120 s. ř. s.
Stěžovatel nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti, neboť ve věci neměl
úspěch; žalovanému náklady řízení nad rámec běžné úřední činnosti nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí ne j s o u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 15. května 2020
Zdeněk Kühn
předseda senátu