ECLI:CZ:NSS:2021:10.AFS.158.2019:49
sp. zn. 10 Afs 158/2019 - 49
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Ondřeje Mrákoty a soudkyň
Michaely Bejčkové a Sylvy Šiškeové v právní věci žalobkyně: TEKO TECHNOLOGY s. r. o.,
se sídlem Petřkovická 251/10, Ostrava, zast. JUDr. Michalem Kačmaříkem, advokátem se sídlem
Poštovní 39/2, Ostrava, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem
Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 28. 2. 2018, čj. 9640/18/5300-
21443-712165, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě
ze dne 13. 3. 2019, čj. 25 Af 16/2018-60,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Ostravě ze dne 13. 3. 2019, čj. 25 Af 16/2018-60, se r uš í
a věc se v rací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Finanční úřad pro Moravskoslezský kraj (dále jen „správce daně“) rozhodnutími
(1x dodatečný platební výměr, 3x platební výměr) ze dne 8. 12. 2016 žalobkyni doměřil/vyměřil
DPH. Na základě daňové kontroly správce daně zjistil, že nárok na odpočet DPH z plnění
(nákup mobilních telefonů značky Apple iPhone 5S) přijatých od dodavatele BAM MOBIL
byl žalobkyní uplatněn neoprávněně. Při daňové kontrole byly zjištěny okolnosti, na základě
kterých správce daně dovodil, že dané transakce byly zasaženy podvodem na DPH.
O této skutečnosti žalobkyně věděla nebo vědět měla a mohla.
[2] Proti těmto rozhodnutím podala žalobkyně odvolání, které žalovaný zamítl a rozhodnutí
správce daně potvrdil.
[3] Proti rozhodnutí žalovaného podala žalobkyně žalobu. Krajský soud rozhodnutí
žalovaného zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
[4] Krajský soud uvedl, že žalobkyně nebyla ve styku s žádnou ze společností, jež nakonec
neodvedla daň. Žalobkyni dodávala zboží společnost BAM SERVIS, s níž měla již předchozí
pozitivní zkušenost. Obchody proběhly standardně, byly řádně zúčtovány, platby probíhaly
bezhotovostně, navíc ve většině případů se službou on hold. Skutečnost, že s daným zbožím začala
žalobkyně najednou obchodovat ve velkém a následně obchodování ukončila,
nemůže být bez provázanosti s jinými silnými indiciemi dostačující pro závěr, že žalobkyně
se účastnila daňového podvodu. Uvedené totiž může znamenat pouhou reakci obchodníka
na naskytnutou obchodní příležitost. To platí i o porovnání nabídek jiných dodavatelů.
Naskytne-li se obchodníkovi dobře obchodovatelný obchodní případ, není projevem
neobezřetnosti neporovnávání s jinými nabídkami, je-li zjevné, že zboží bude možno přeprodat
se ziskem. Podle krajského soudu znalost dodavatele a sjednání služby on hold jsou dostatečnými
důvody pro racionální zdůvodnění absence písemných smluv. Způsob komunikace zaměstnance
žalobkyně s jejími odběrateli – ať byl jakékoli kvality – postačoval k řádnému uskutečnění
prováděných obchodů; nebylo tvrzeno, že by byly obchody sjednávány za žalobkyni s jejími
odběrateli někým třetím. Námitka obecné rizikovosti určité komodity představuje pouze
podpůrnou indicii; v dané souvislosti soud zamítl návrh na provedení důkazu svědeckou
výpovědí Ing. Janečka, neboť jednak shodně se žalovaným uvádí, že GFŘ při účasti
na karuselovém podvodu bylo ve zcela odlišné situaci jakožto koncový spotřebitel,
jednak z důvodu shora uvedené nízké síly uvedené indicie.
II. Kasační stížnost a vyjádření žalobkyně
[5] Žalovaný (stěžovatel) napadl rozsudek krajského soudu kasační stížností. Stěžovatel
uvedl, že žalobkyně nakoupila od společnosti BAM MOBIL mobilní telefony Apple iPhone 5S.
Základ daně za tyto transakce činil 55 308 309 Kč, DPH tedy 11 614 744 Kč. Dané zboží
bylo prodáno do jiného členského státu EU. Žalobkyně uplatnila nárok na odpočet DPH.
Podle názoru stěžovatele je třeba zjištěné skutečnosti posuzovat komplexně. Tyto skutečnosti
ve svém souhrnu tvoří logický a ucelený soubor vzájemně se doplňujících a na sebe navazujících
nepřímých důkazů o tom, že určitý obchod byl zatížen podvodem na DPH. Stěžovatel v kasační
stížnosti popsal konkrétní řetězec skutečností, které podle jeho názoru vytváří ucelený soubor
indicií o tom, že žalobkyně se účastnila daňového podvodu, o kterém věděla nebo mohla vědět.
[6] Stěžovatel se domnívá, že v dané věci existují nestandardní skutečnosti svědčící
o podvodném charakteru obchodní transakce s mobily. Krajský soud se úvahami správních
orgánů nezabýval a s jejich závěry se nevypořádal. Tím krajský soud zatížil své rozhodnutí
nepřezkoumatelností. Podle stěžovatele se krajský soud dostatečně neseznámil s dokazováním
správce daně.
[7] Dále stěžovatel nesouhlasí se závěrem krajského soudu, že není projevem neobezřetnosti,
pokud obchodník využije obchod, z něhož mu plyne vysoký zisk, aniž by to porovnal s jinými
nabídkami. Podle stěžovatele žalobkyně nepostupovala dostatečně obezřetně, neboť nepřijala
rozumná opatření ve vztahu k prevenci účasti na daňovém podvodu.
[8] Stěžovatel navrhl, aby NSS napadený rozsudek zrušil a věc vrátil krajskému soudu
k dalšímu řízení.
[9] Žalobkyně uvedla, že stěžovatel pouze polemizuje se závěry krajského soudu
a sám hodnotí zjištěné skutečnosti. Žalobkyně konstatovala, že při uzavírání obchodů
byla v dobré víře, se správními orgány spolupracovala a při uzavírání smlouvy se chovala
obezřetně. Dále žalobkyně vyvracela jednotlivé indicie daňových orgánů, které je vedly k závěru
o tom, že žalobkyně o daňovém podvodu věděla nebo mohla vědět. Žalobkyně se domnívá,
že stěžovatel trvá pouze na negativních indiciích, aniž by přihlédl ke skutečnostem svědčícím
ve prospěch žalobkyně. Tyto kladné skutečnosti žalobkyně ve vyjádření popsala. V závěru
vyjádření žalobkyně předestřela judikaturu tykající se daňového podvodu a zabývala se otázkou
zavinění. Navrhla, aby NSS kasační stížnost zamítl.
[10] V replice se stěžovatel vyjádřil k jednotlivým argumentům žalobkyně, kterými vyvracela
indicie o existenci daňového podvodu.
III. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[11] Kasační stížnost je důvodná.
[12] Projednávaná věc se týká nároku na odpočet DPH. Tato problematika je upravena
v §72 a 73 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty.
[13] V daném případě účast žalobkyně na daňovém podvodu daňové orgány vyvodily
ze skutečností, které podle jejich názoru v souhrnu tvoří logický a ucelený soubor vzájemně
se doplňujících a na sebe navazujících důkazů o tom, že obchod žalobkyně týkající se mobilních
telefonů zn. Apple iPhone 5S byl zatížen podvodem na DPH.
[14] Konkrétně daňové orgány vyvozovaly účast žalobkyně na daňovém podvodu z těchto
skutečností:
- žalobkyně dříve v tak velkém objemu s mobilními telefony neobchodovala, zabývala se dlouhodobě a téměř
výhradně prodejem tonerů
- mobilní telefony žalobkyně prodávala do zahraničí, do té doby ovšem nevykázala téměř žádné velké
dodávky do zahraničí; to se okamžitě projevilo v nadměrných odpočtech v řádech milionů korun,
které žalobkyně dříve nevykazovala
- žalobkyně nakupovala mobilní telefony pouze od jedné společnosti, a to BAM MOBIL,
se kterou neuzavřela žádnou písemnou smlouvu, spoléhala pouze na osobní známost s jednatelem
společnosti BAM MOBIL; pokud žalobkyně obchodovala s tonery, vždy uzavírala písemné smlouvy
- neuzavření písemné smlouvy je v dané praxi nestandardní z důvodu ošetření rizik spojených
s obchodováním (sankce za prodlení, reklamace, atd.)
- společnost BAM MOBIL nebyla na trhu dlouhodobě zavedená jako velkoobchodní firma s potřebným
ekonomickým zázemím, dodávky žalobkyni přesáhly 55 mil. Kč, tedy silně nad rámec ekonomické činnosti
společnosti BAM MOBIL v předchozích letech
- nebylo prokázáno, že by si žalobkyně porovnávala nabídku společnosti BAM MOBIL s jinými nabídkami
potenciálních dodavatelů
- celý obchod u žalobkyně měl na starosti jeden zaměstnanec, ačkoli žalobkyně zaměstnává 50 zaměstnanců,
tento zaměstnanec neměl aktivní znalost angličtiny a komunikoval pouze přes e-maily; uvedené
je u takového objemu zboží a povahy obchodu nestandardní
- se zahraničními odběrateli nebyly uzavírány písemné smlouvy, na základě kterých by bylo možné
v maximální možné míře při takto velkém objemu dodávek zamezit zvýšenému podnikatelskému riziku
- žalobkyně při prodeji zboží do zahraničí zvolila službu on hold, tzn. zboží není odběrateli předáno dříve,
než je plně uhrazena kupní cena – tato podmínka ovšem nebyla bezvýhradně dodržována
- mobilní telefony byly přeprodávány a převáženy v jeden den mezi subdodavateli, společností BAM
MOBIL, žalobkyní a zahraničními odběrateli
- za neobvyklé označil stěžovatel, že i přes ziskovost těchto transakcí žalobkyně dále neusilovala
o dlouhodobou spolupráci v takovém rozsahu
- mobilní telefony představují rizikovou komoditu, která je často zneužívána k podvodům na DPH v rámci
tzv. řetězových podvodů
[15] Krajský soud dospěl k závěru, že okruhem indicií shromážděným stěžovatelem nebyla
vyvrácena verze žalobkyně, podle níž pouze využila obchodní příležitosti. Tento obchod
byl zprostředkován známým dodavatelem, byl řádně proveden (zboží bylo reálně dodáno)
a zaúčtován (platby byly dokladovány prostřednictvím bezhotovostního styku).
[16] NSS konstatuje, že se jedná o hraniční případ, a po posouzení věci dovodil, že závěry
krajského soudu jsou zatím neúplné.
[17] Krajský soud svým hodnocením verze žalobkyně zpochybnil stěžejní závěry daňových
orgánů, tedy že žalobkyně nestandardně provedla velkoobjemový obchod se zbožím,
se kterým do té doby neobchodovala.
[18] S krajským soudem lze jistě v obecné rovině souhlasit, že zásadní indicie spočívající
v náhlém velkoobjemovém započetí a následném ukončení obchodování nemůže
být bez provázanosti s jinými silnými indiciemi postačující. Nelze ovšem ani přehlédnout,
že své závěry daňové orgány podložily celou řadou podpůrných indicií (viz bod 14 tohoto
rozsudku).
[19] Krajský soud se však vypořádal v podstatě pouze s tím, že nebyla uzavřena písemná
smlouva. Podle jeho názoru sjednání služby on hold a znalost dodavatele je racionálním důvodem
pro neuzavření písemné smlouvy. Krajský soud se také stručně zabýval kvalitou komunikace
při sjednávání obchodů s mobilními telefony (tu považoval za dostačující) a rizikovostí
prodávaného zboží ohledně daňového podvodu. Podstatné je podle krajského soudu
i to, že obchody byly reálně provedeny a řádně zaúčtovány, žalobkyně nebyla ve styku s žádnou
společností, která neodvedla daň.
[20] NSS ani nepřehlédl, že žalobkyně v žalobě uvedla řadu skutečností, na základě nichž nelze
bez dalšího vyloučit závěr, že žalobkyně o daňovém podvodu nevěděla ani vědět nemohla
(např. žalobkyně je zavedenou společností, která vykazuje ekonomický růst, apod.).
[21] Krajský soud se však na druhou stranu např. nevypořádal s tím, že podmínky služby
on hold nebyly podle tvrzení stěžovatele vždy dodržovány. Lze také připomenout, že žalobkyně
v případech, kdy obchodovala s tonery, jejichž prodejem se dlouhodobě zabývala, uzavírala vždy
písemné smlouvy (tímto konstatováním NSS ovšem bez dalšího netvrdí, že nutně
i v projednávané věci musela být uzavřena písemná smlouva – jedná se jen jednu z více indicií,
které je třeba hodnotit). Závěr krajského soudu dále nemá bez dalšího oporu v řadě dílčích
skutečností, které byly popsány v bodu 14 tohoto rozsudku - např. společnost BAM MOBIL není
zavedená velkoobchodní firma, žalobkyně dříve téměř výhradně obchodovala v tuzemsku,
přeprodej proběhl během jednoho dne, zboží nebylo skladováno atd. S již popsaným řetězcem
těchto dílčích skutečností se krajský soud blíže nevypořádal. Konstatoval sice, že „skutečnosti,
které správní orgány k této indicii doplnily, nepředstavují dle názoru soudu natolik silně provázaný okruh indicií,
který by jednoznačně směřoval k nevědomé nedbalosti ve vztahu k zapojení žalobce do podvodu na DPH“,
ale toto hodnocení blíže ve vztahu k popsaným indiciím finančních orgánů blíže nerozvedl;
zůstalo tak jen v obecné rovině.
[22] Přestože tedy krajským soudem (a žalobkyní) uvedené skutečnosti jistě nejsou
bezvýznamné, je nutno konstatovat, že některé okolnosti (indicie předestřené finančními orgány)
krajský soud nezohlednil a nevypořádal se s nimi jednotlivě i v jejich souhrnu. Za této situace
jsou jeho závěry předčasné a neúplné.
[23] S ohledem na uvedené NSS dospěl k závěru, že se krajský soud nezabýval všemi
podstatnými okolnostmi. NSS proto napadený rozsudek zrušil. V dalším řízení tedy krajský soud
vypořádá všechny rozhodné skutečnosti (indicie), jak byly popsány výše, ať již svědčí žalobkyni,
či stěžovateli.
IV. Závěr a náklady řízení
[24] Z uvedených důvodů dospěl NSS k závěru, že kasační stížnost je důvodná,
a proto rozsudek krajského soudu zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení (§110 odst. 1 věta první
s. ř. s.). V něm je krajský soud vázán právním názorem vysloveným NSS v rušícím rozhodnutí
(§110 odst. 4 s. ř. s.).
[25] V novém rozhodnutí rozhodne krajský soud rovněž o náhradě nákladů řízení o kasační
stížnosti (§110 odst. 3 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 17. června 2021
Ondřej Mrákota
předseda senátu