ECLI:CZ:NSS:2021:2.AFS.381.2020:38
sp. zn. 2 Afs 381/2020 - 38
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Miluše Doškové a soudců
JUDr. Karla Šimky a Mgr. Evy Šonkové v právní věci žalobce: OLDO SPÓLKA
Z ORGANICZONA ODPOWIEDZAILNIŚCIA, se sídlem Vincentego Kadlubka nr. 41,
Rybnik, Polská republika, zastoupen JUDr. Radovanem Bernardem, advokátem se sídlem
28. října 767/12, Praha 1, proti žalovanému: Generální ředitelství cel, se sídlem
Budějovická 1387/7, Praha 4, proti rozhodnutí žalovaného ze dne 12. 11. 2018,
č. j. 49036-2/2018-900000-317, v řízení o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku Městského
soudu v Praze ze dne 19. 11. 2020, č. j. 5 Af 2/2019 - 52,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á.
II. Žalovaný je p ov in e n nahradit žalobci náklady řízení o kasační stížnosti ve výši
4114 Kč ve lhůtě 30 dní od právní moci tohoto rozsudku k rukám jeho zástupce,
JUDr. Radovana Bernarda, advokáta.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] Včasně podanou kasační stížností brojí žalovaný, jako stěžovatel, proti shora označenému
rozsudku (dále jen „napadený rozsudek“) Městského soudu v Praze (dále jen „městský soud“),
jímž bylo zrušeno jeho shora označené rozhodnutí (dále jen „rozhodnutí stěžovatele“), věc mu
byla vrácena k dalšímu řízení a současně mu byla městským soudem uložena povinnost nahradit
žalobci náklady řízení o žalobě.
[2] Rozhodnutím stěžovatele bylo zamítnuto žalobcovo odvolání a potvrzeno rozhodnutí
Celního úřadu pro hlavní město Prahu (dále jen „celní úřad“) ze dne 13. 7. 2018,
č. j. 78172-8/2018-510000-11 (dále jen „prvostupňové rozhodnutí“). Prvostupňovým
rozhodnutím celní úřad zamítl žalobcův návrh na vydání povolení k nabytí pevných paliv
bez daně podle čl. LXXIII zákona č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů,
v rozhodném znění (dále celý článek LXXIII označován jako „zákon o dani z pevných paliv“
nebo „ZDPP“). Celní úřad žalobci povolení neudělil, protože žalobce na daňovém území
nepodnikal – neměl zde umístěnu pobočku (odštěpný závod), pročež nebyl zapsán
ani v tuzemském obchodním rejstříku. Tím podle celního úřadu nenaplňoval definici pojmu
dodavatele tak, aby se mohl stát příjemcem požadovaného povolení.
[3] Na základě obsahu žaloby označil městský soud v odůvodnění napadeného rozsudku
za stěžejní (a spornou) otázku zda ZDPP připouštěl, aby držitelem povolení mohl být žalobce
jako zahraniční právnická osoba, která nepodnikala v tuzemsku, nýbrž na území Polské republiky,
čili na území jiného členského státu Evropské unie. Závěru stěžovatele, že žalobci nelze povolení
udělit z důvodu, že nepodniká v České republice, resp. že zde za tímto účelem není zapsán
do obchodního rejstříku, totiž žalobce oponoval tvrzením, že dodavatelem mohla být
kromě tuzemské rovněž zahraniční osoba, přičemž z ničeho neplynulo, že by držitelem povolení
nemohla být zahraniční právnická osoba, která nabývá pevná paliva za účelem jejich dalšího
prodeje.
[4] Městský soud přisvědčil žalobci v tom, že dodavatelem ve smyslu §2 odst. 1 písm. b)
ve spojení s §12 ZDPP mohla být jak česká, tak zahraniční společnost, neboť jediným
relevantním kritériem hodnocení bylo, že se muselo jednat o právnickou či podnikající fyzickou
osobu, která nabývala pevná paliva bez daně za účelem jejich dalšího prodeje. Z §13 odst. 2
písm. c) v spojení s §14 odst. 2 písm. a) ZDPP pak podle městského soudu vyplývá, že návrh
na vydání povolení k nabytí pevných paliv bez daně může podat nejen tuzemská, ale i zahraniční
právnická nebo podnikající fyzická osoba, neboť zákon počítal se situací, že správci daně bude
jako příloha žádosti podán výpis z jiného než obchodního nebo živnostenského rejstříku. Odmítl
tak názor stěžovatele, že k návrhu na vydání povolení je bezvýhradně nutné přiložit i výpis
z českého obchodního rejstříku, minimálně v podobě zápisu odštěpného závodu žalobce jako
zahraniční osoby; označil jej přitom za nepřípustně rozšiřující oproti znění zákona. Smyslem
a účelem předkládání těchto dokladů (výpisů z rejstříku) bylo v zásadě jen potvrzení identity
a formální existence jako navrhovatele. K tomu městský soud doplnil, že pro věc není rozhodné,
zda na území České republiky právnická či podnikající fyzická osoba (jakožto žadatel o povolení)
podniká, či nikoli.
[5] Stěžovateli rovněž městský soud vytkl nesprávnou interpretaci rozsudku Nejvyššího
správního soudu ze dne 4. 1. 2018, č. j. 7 Afs 174/2017 - 22; z něj podle soudu nevyplývá,
že by povolení nemohlo být vydáno zahraniční právnické osobě z důvodu, že by české celní
orgány nemohly na území jiného státu vykonávat kontrolní činnost. Nadto ani nemožnost
výkonu kontrolní činnosti ze strany českých celních orgánů vůči žalobci jako zahraniční
právnické osobě by bez výslovné zákonné opory nemohla jít k tíži žalobce jako žadatele
o povolení.
[6] Dále městský soud přisvědčil žalobci, že dikce §14 odst. 2 ZDPP ohledně způsobu
rozhodování správce daně o návrhu na vydání povolení k nabytí pevných paliv bez daně neskýtá
prostor pro jakékoli správní uvážení ani diskreci správce daně. Celní úřad, resp. stěžovatel,
si tak v případě, že žalobce splnil veškeré zákonem stanovené podmínky, nemohl ve věci učinit
odlišný úsudek; musel tedy ve prospěch navrhovatele rozhodnout jedině o vydání povolení.
II. Kasační stížnost a vyjádření žalobce
[7] Stěžovatel uplatnil v kasační stížnosti důvod uvedený v §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.
Kasační stížnost tedy podává z důvodu tvrzené nezákonnosti spočívající v nesprávném posouzení
právní otázky soudem v předcházejícím řízení.
[8] V první řadě sporuje stěžovatel názor krajského soudu, že právnická osoba usazená
v jiném členském státě Evropské unie (dále jen „JČS“), žádající o povolení k nabytí pevných paliv
bez daně, není povinna zapsat se do českého obchodního rejstříku.
[9] Podle stěžovatele je při posuzování charakteru předpokládané činnosti zahraniční
právnické osoby v České republice zásadní, zda půjde o činnost dočasnou, nebo trvalou. Má-li
být předpokládaná činnost dočasná, tj. nárazová, nahodilá a nesystematická, jedná se o režim
svobody poskytování služeb podle čl. 56 a násl. Smlouvy o fungování Evropské unie (dále
jen „SFEU“). Naopak, má-li být tato činnost soustavná a trvalá, nejedná se o volný pohyb služeb,
ale o režim v rámci svobody usazování podle čl. 49 SFEU, a tedy zahraniční právnická osoba
je povinna se podrobit národní právní úpravě.
[10] Je-li předpokládaná činnost (zde obchodování s pevnými palivy zahraniční právnickou
osobou na území ČR) posouzena s ohledem na předpokládané trvání (povolení se uděluje
na dobu pěti let), četnost (žalobce podle návrhu zamýšlí nákup 2 mil. GJ spalného tepla)
a pravidelnost jako trvalá, pak musí být na zahraniční právnickou osobu kladeny stejné nároky
jako na tuzemský subjekt. Podle zákona č. 455/1991 Sb., o živnostenském podnikání
(živnostenský zákon), v rozhodném znění (dále jen „živnostenský zákon“), je přitom obchod
s pevnými palivy živností. Živnost pak lze vykonávat pouze na základě živnostenského
oprávnění. Podle §10 odst. 5 živnostenského zákona vznikne také zahraničním právnickým
osobám živnostenské oprávnění dnem jejich zápisu do obchodního nebo obdobného rejstříku,
pokud se na základě jiného zákona do takového rejstříku zapisují. Za tento „jiný zákon“ považuje
stěžovatel zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, v rozhodném znění (dále jen „občanský
zákoník“), podle jehož §421 odst. 1 se za podnikatele považuje osoba zapsaná v obchodním
rejstříku. Odst. 2 téhož ustanovení pak předpokládá, že podnikatelem je osoba, která má
k podnikání živnostenské nebo jiné oprávnění podle jiného zákona. Ve smyslu §69a
živnostenského zákona představuje výjimku, v jejímž případě se podnikatel nemusí zapisovat
do veřejného rejstříku, dočasné poskytování služeb v rozsahu podnikatelského oprávnění
zahraniční právnické osoby v souladu s čl. 56 a násl. SFEU, tj. udělené mu jiným státem.
V ostatních případech ale musí mít i zahraniční právnická osoba se sídlem v členském státě
Evropské unie živnostenské oprávnění podle tuzemských předpisů a musí splnit podmínky
stanovené v živnostenském zákoně. Obchod s pevnými palivy je živností ohlašovací, která
při splnění stanovených podmínek smí být provozována na základě ohlášení. Při ohlášení živnosti
má pak zahraniční právnická osoba podle §45 odst. 3 živnostenského zákona mj. povinnost
uvést označení a adresu umístění odštěpného závodu v České republice a provozovnu.
Z uvedeného stěžovatel vyvozuje, že zamýšlí-li zahraniční právnická osoba na našem území
podnikat (nikoliv pouze dočasně poskytovat služby), musí mít příslušné živnostenské oprávnění,
které je však založeno na tom, že bude taková osoba mít stabilní místo, odkud bude provádět
výkon svých podnikatelských aktivit a kde budou moci správní orgány kontrolovat dodržování
všech povinností s tímto podnikáním souvisejících [účetní doklady, vedení evidence dle §18
až 20 ZDPP apod.].
[11] Stěžovatel dále namítá, že postup správců daně musí v příslušných právních předpisech
obsahovat také kontrolní mechanismy a stanovit možnost vymáhání plnění povinností
na osobách zúčastněných na správě daní. Bez těchto instrumentů nelze zajistit řádnou správu
daní. Městský soud ale zcela pominul, že ZDPP stanoví povinnosti držitele povolení k nabývání
pevných paliv bez daně a samozřejmě také jejich případnou kontrolu ze strany správce daně,
přičemž výsledkem případně zjištěného porušení těchto povinností může být až zrušení tohoto
povolení a uložení sankce za přestupek. Stěžovatel označuje za nepřípustný takový stav (výklad),
v němž by byla kontrolní funkce správce daně ve vztahu k povolení k nabytí pevných paliv
bez daně a plnění zákonem stanovených povinností zcela eliminována; právě takový stav
by nicméně nastal, neměl-li by v tuzemsku navrhovatel žádnou organizační složku, odpovědného
zástupce atp. Konečným důsledkem takového výkladu by bylo faktické vyprázdnění příslušných
právních norem v ZDPP i obsahu vydávaného povolení a následná nemožnost jejich
uplatňování. Stěžovatel má za to, že u osoby neusazené (alespoň např. formou odštěpného
závodu) v České republice by nemohl fakticky provést daňovou kontrolu, resp. uplatňovat vůči ní
další pravomoci plynoucí z postavení celního orgánu jakožto správce daně. Rovněž ani případná
evidence nebo účetní či jiné doklady, které by byly subjektem na výzvu správce daně předloženy,
by nemusely mít žádnou vypovídací hodnotu, když by celní orgány nemohly nikdy provést
daňovou kontrolu a zkontrolovat účetnictví jako celek. Městským soudem přijatý výklad
ustanovení dotčených právních předpisů přitom otevírá přímý prostor pro nežádoucí daňové
úniky; k těm ostatně dochází i u zde usídlených držitelů povolení, podle stěžovatele
by však daňové úniky se zapojením případných držitelů povolení neusídlených v ČR byly ještě
o to složitěji potíratelné. Stěžovatel se tudíž hrozí automatického vydávání povolení zahraničním
subjektům, které nemají podnikatelské a jiné vazby na daňové území ČR; k nakládání s daňově
zatíženými pevnými palivy na základě povolení bez daně by docházelo naprosto neověřitelně
a bez kontroly příslušného tuzemského správce daně, který by se k účetním dokladům
ani nedostal a vydané povolení by nebyl schopen kontrolovat.
[12] Stěžovatel má také za to, že žalobce je povinen nechat se zapsat do českého obchodního
rejstříku. Podle §429 odst. 1 občanského zákoníku se sídlo podnikatele určí adresou zapsanou
ve veřejném rejstříku; výjimku z této povinnosti má pouze fyzická osoba podnikatel, který
se do takového rejstříku nezapisuje (což se žalobce zjevně netýká).
[13] Stěžovatel také odmítá závěr městského soudu, že by byl žalobce diskriminován
na vnitřním trhu EU tím, že byl nucen k usazení v České republice; stěžovatel po žalobci
nepožadoval víc, než stanoví ZDPP pro tuzemské právnické osoby – doložení existence sídla
či odštěpného závodu na území České republiky, a tím oprávněnost podnikání na tomto
daňovém území. Naopak udělení povolení k nakládání s nezdaněnými pevnými palivy
bez možnosti řádné kontroly dodržování zákonných podmínek, nebo kontroly značně omezené,
by podle stěžovatelova názoru vedlo k diskriminaci tuzemských podnikatelských subjektů.
Rovněž není pravdou, že by polská právnická osoba musela být při nákupu pevných paliv z České
republiky zatížena tuzemskou daní z pevných paliv. Jiný tuzemský prodejce pevných paliv
(dodavatel) může tyto suroviny prodat (dodat) do zahraničí (např. do Polska), aniž by mu
v tuzemsku vznikla povinnost daň přiznat a zaplatit (a contrario §5 ZDPP). Taková pevná paliva
pak nejsou zatížena daní podle ZDPP. Pokud tedy žalobce zamýšlel nakupovat tuzemská pevná
paliva bez daně a tato v České republice již dále neprodávat (nedodávat), což sám uvádí, může
je nabýt bez tuzemské daně z pevných paliv, pokud mu je v tuzemsku usazený prodejce
(dodavatel) s tuzemským povolením a pod kontrolou tuzemského správce daně prokazatelně
dodá na daňovém území Polské republiky.
[14] Žalobce se ke kasační stížnosti vyjádřil podáním ze dne 17. 2. 2021, v němž se v zásadě
ztotožnil s právním názorem městského soudu vyjádřeným v napadeném rozsudku. Výhradu
vznesl vůči napadenému rozsudku pouze v ohledu názoru městského soudu, že by měl na území
České republiky v souvislosti s případným vydáním předmětného povolení „podnikatelsky
nabývat pevná paliva“. Jako zahraniční subjekt na území České republiky nevykonává
podnikatelskou činnost a nebude ji vykonávat v případě získání povolení nabývat pevná paliva
bez daně. Jedinou jeho činností v České republice bude nákup pevných paliv. Jejich následný
prodej, čili podnikatelská činnost, ze které plynou výnosy, však bude realizován až mimo české
daňové území. Jen tím, že v České republice má zájem uskutečnit nákup pevných paliv, se ještě
podnikatelem v České republice nestává. Pokud zahraniční společnost na území České republiky
pouze nakupuje určité zboží, nejedná se ani o činnost, jež by sama o sobě zakládala povinnost
této společnosti zřizovat zde odštěpný závod. Rovněž závěr stěžovatele, že na základě kýženého
povolení by byl naplněn znak soustavnosti a trvalosti činnosti žalobce, není v tomto případě
naplněn, neboť nabytí paliv bez daně na území České republiky může být i jednorázovou
záležitostí, jejíž případné opakování či neopakování se bude odvíjet od situace na celosvětovém
trhu s daným pevným palivem; držitel povolení není povinen povolení fakticky využít či vyčerpat.
III. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[15] Kasační stížnost je přípustná a projednatelná.
[16] Kasační stížnost není důvodná.
[17] Nejvyšší správní soud předesílá, že se ve svém nedávném rozsudku ze dne 15. 10. 2021,
č. j. 10 Afs 216/2020 - 36, zabýval právní otázkou obdobnou té, jež je rozhodná i pro posouzení
důvodnosti nynější kasační stížnosti. V základu šlo o návrh rakouské právnické osoby na vydání
povolení k nabytí elektřiny bez daně dle čl. LXXIV §13 odst. 2 zákona č. 261/2007 Sb.,
o stabilizaci veřejných rozpočtů. Zcela totožně jako v nyní posuzované věci požaduje §13 odst. 2
písm. c) uvedeného článku předmětného zákona, aby návrh na vydání povolení obsahoval „výpis
z obchodního rejstříku, výpis z živnostenského rejstříku, nebo výpis z jiného obdobného rejstříku, je-li
navrhovatelem zahraniční osoba; výpis nesmí být v den podání návrhu starší více než 30 dnů“.
[18] Ve výše odkazovaném rozsudku vyložil Nejvyšší správní soud sporné zákonné ustanovení
tak, že zahraniční (rakouská) společnost, jež o vydání povolení žádala, nebyla povinna zapsat svůj
(odštěpný) závod do českého obchodního rejstříku. Konstatoval, že stěžovatelem zastávaný
výklad „vyprazdňuje smysl slov ‚nebo výpis z jiného obdobného rejstříku, je-li navrhovatelem zahraniční osoba‘,
která zákonodárce do zákona vložil. Stěžovatel čte sporné ustanovení tak, jako by v něm tato slova vůbec nebyla,
čímž popírá (obecně) předpoklad racionálního zákonodárce a (konkrétně) interpretační zásadu, podle níž má
každé slovo v zákonném textu svůj význam a je do něj vloženo s určitým cílem.“ Ke stěžovatelem
popisovaným obtížím, jež může městským soudem podaný výklad předmětného zákonného
ustanovení přinést celním orgánům (coby správcům daně a tedy orgánům kontrolním)
při odhalování a potírání daňových úniků u osob, jimž bylo povoleno nabytí elektřiny bez daně,
avšak které nejsou zapsány v českém obchodním rejstříku (a nejsou tedy v žádné formě
na zdejším daňovém území usídleny), pak uvedl, že „[p]řítomnost odpovědného zástupce v ČR jistě
kontrolu usnadňuje; zájem na usnadnění kontrolní činnosti však nemůže založit společnosti veřejnoprávní
povinnost, kterou jí zákon neukládá, ba které ji zákonodárce výslovně zprostil“.
[19] Nejvyšší správní soud shledává závěry rozsudku ze dne 15. 10. 2021,
č. j. 10 Afs 216/2020 - 36, plně aplikovatelnými na právní otázku rozhodnou v nyní posuzované
věci. Texty §13 odst. 2 písm. c) se totiž v případě článků LXXIII (rozhodného pro nyní
posuzovanou věc) a LXXIV (v případě dle citovaného rozsudku) zákona č. 261/2007 Sb.,
o stabilizaci veřejných rozpočtů, od sebe neliší byť v jediném písmeni. Na vyřčeném právním
názoru přitom setrvává i v nyní posuzované věci. Ani §13 odst. 2 písm. c) ZDPP tedy nelze
vykládat tak, že by zahraniční právnická osoba se sídlem v některém z členských států Evropské
unie měla činit součástí svého návrhu na vydání povolení k nabytí pevných paliv bez daně také
výpis z tuzemského obchodního rejstříku, a jako předpoklad toho že by musela nejprve zřídit
na daňovém území České republiky odštěpný závod a nechat jej zapsat v českém obchodním
rejstříku. Takový výklad by byl v rozporu s jasným zněním zákona, a nadto i (neodůvodněně)
činěn v neprospěch žalobce jakožto navrhovatele ve smyslu §13 a násl. ZDPP, a tedy adresáta
působení veřejné moci.
[20] Nejvyšší správní soud dále k námitkám stěžovatele poznamenává, že mu zejména není
zřejmé stěžovatelovo rozlišování mezi svobodou usazování (čl. 49 SFEU) a svobodou
poskytování služeb (čl. 56 a násl. SFEU), má-li podle stěžovatele toto rozlišování přispívat k jím
zastávanému výkladu sporného §13 odst. 2 písm. c) ZDPP. S předpokladem, že žalobcova
činnost bude mít charakter spíše činnosti trvalé, se stěžovatel domnívá, že žalobce využívá
svobody usazování, z čehož pak stěžovatel vyvozuje, že se žalobce musí podrobit národní právní
úpravě usazování zahraničních společností. Nejvyšší správní soud zdůrazňuje, že i při akceptaci
stěžovatelova předpokladu trvalého charakteru žalobcovy činnosti na území České republiky
je podstatné, že čl. 49 SFEU upravuje svobodu usazování; nikoli povinnost usadit se v tom
kterém členském státě. Stěžovatelovo pojetí svobody usazování vede spíše k jejímu popření;
žalobce přeci nikdy nezamýšlel (což je ostatně příčinou předmětného sporu) se v České republice
usadit.
[21] Pokud jde o stěžovatelovy úvahy ohledně případné kvalifikace žalobcem v budoucnu
zamýšlené činnosti (nabytí pevných paliv bez daně na daňovém území České republiky) jakožto
činnosti podnikatelské a následné provázání této kvalifikace s domnělou povinností žalobce
živnostenského podnikatele zapsat se do (českého) obchodního rejstříku, shledává je Nejvyšší
správní soud bezpředmětnými. Pakliže totiž §13 odst. 2 písm. c) ZDPP umožňuje zahraniční
právnické osobě přiložit k návrhu na vydání povolení „výpis z jiného obdobného rejstříku“,
pak ani v případě, kdy by skutečně byla povinna zapsat se do českého obchodního rejstříku
(nebo svůj odštěpný závod), nebyla by povinna přikládat k návrhu výpis z českého obchodního
rejstříku, dokud by sama zůstala navrhovatelem a současně i zahraniční osobou. Opačný přístup
by skutečně činil zcela zbytečnou tu část zákonného textu, která pamatuje na to, že zahraniční
osoby mohou také podat návrh na vydání povolení k nabytí pevných paliv bez daně toliko
s přiložením „výpisu z jiného obdobného rejstříku“.
IV. Závěr a náklady řízení
[22] Jelikož Nejvyšší správní soud neshledal kasační stížnost důvodnou, nezbylo, než ji
v souladu s §110 odst. 1 in fine s. ř. s. zamítnout.
[23] O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodl Nejvyšší správní soud podle §60
odst. 1 s. ř. s. (přiměřeně dle §120 téhož zákona). Žalobce byl v řízení procesně úspěšný, a proto
má vůči stěžovateli právo na náhradu nákladů. Žalobcem účelně vynaložené náklady v řízení
o kasační stížnosti spočívají v odměně zástupce (advokáta) za jeden úkon právní služby (vyjádření
ke kasační stížnosti) dle §11 odst. 1 písm. k) ve spojení s §11 odst. 3 vyhlášky Ministerstva
spravedlnosti č. 177/1996 Sb., o odměnách advokátů a náhradách advokátů za poskytování
právních služeb (advokátní tarif), v rozhodném znění (dále jen „advokátní tarif“), v sazbě
vyplývající z §9 odst. 4 písm. d) ve spojení s §7 bodem 5 téže vyhlášky (3100 Kč za úkon právní
služby), k čemuž navíc náleží jedenkrát paušální částka náhrady hotových výdajů advokáta
(300 Kč, srov. §13 odst. 4 advokátního tarifu), to vše zvýšeno o 21 %, neboť zástupce žalobce
je plátcem daně z přidané hodnoty. Celkem je tedy stěžovatel povinen zaplatit žalobci náhradu
nákladů řízení o kasační stížnosti ve výši 4114 Kč, a to do 30 dní od právní moci tohoto
rozsudku, k rukám žalobcova zástupce – JUDr. Radovana Bernarda, advokáta.
Poučení: Proti tomuto rozsudku n e j s ou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 3. listopadu 2021
JUDr. Miluše Došková
předsedkyně senátu