ECLI:CZ:NSS:2022:10.AFS.133.2021:48
sp. zn. 10 Afs 133/2021 - 48
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Ondřeje Mrákoty, soudkyně
Sylvy Šiškeové a soudkyně Michaely Bejčkové v právní věci žalobkyně: Fashion TH s. r. o.,
Na Harfě 935/5d, Praha 9, zastoupené advokátem Mgr. Jiřím Chlaněm, Točitá 1964/34, Praha 4,
proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, Masarykova 427/31, Brno, proti rozhodnutí
žalovaného ze dne 6. 2. 2018, čj. 5868/18/5300-21443-708394, v řízení o kasační stížnosti
žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 24. 3. 2021, čj. 11 Af 12/2018 - 46,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á .
II. Žádný z účastníků n emá p ráv o na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
[1] V této věci jde o posouzení, zda měl být žalobkyni přiznán nárok na odpočet daně
z přidané hodnoty z přijatého zdanitelného plnění za nákup osobního automobilu
Mercedes-Benz GL 350 cdi. Žalobkyně tvrdí, že vozidlo koupila od dodavatele TOP CLASS
CAR s. r. o. v prosinci 2012 a následně je v únoru 2013 prodala. Na začátku ledna 2013 byla
však v registru vozidel jako první majitel v ČR vedena fyzická osoba (T. Ř.). Správce daně
tak pojal pochybnosti, zda ke dni uskutečnění zdanitelného plnění (20. 12. 2012) vlastnil vozidlo
deklarovaný dodavatel.
[2] Správce daně tedy zjistil mimo daňovou kontrolu skutečnosti, které žalobkyně netvrdila
v řádném daňovém přiznání k DPH za duben 2013, v němž uplatnila nárok na odpočet DPH.
Vyzval ji proto, aby podala dodatečné daňové přiznání. Žalobkyně v něm přiznala daňovou
povinnost ve stejné výši jako v řádném daňovém přiznání. Po provedeném dokazování správce
daně žalobkyni sdělil, že jí vyměří DPH ve výši 260 008 Kč. Na základě žádosti o pokračování
v dokazování zahájil správce daně daňovou kontrolu za zdaňovací období dubna 2013. Vyzval
žalobkyni, aby prokázala, že od dodavatele TOP CLASS CAR přijala zdanitelné plnění v podobě
nákupu vozidla. Po ukončení daňové kontroly vydal správce daně dodatečný platební výměr, jímž
žalobkyni doměřil DPH za duben 2013 ve výši 256 300 Kč spolu s povinností uhradit penále
ve výši 46 807 Kč.
[3] Proti dodatečnému platebnímu výměru podala žalobkyně odvolání, které žalovaný zamítl.
Městský soud v Praze poté zamítl i žalobu, kterou se žalobkyně bránila proti rozhodnutí
žalovaného.
II. Kasační stížnost, vyjádření žalovaného a replika
[4] Žalobkyně (stěžovatelka) podala proti rozsudku městského soudu kasační stížnost.
Městský soud podle ní nezpochybnil, že vozidlo zakoupila. Neprokázala však, že je pořídila
od deklarovaného dodavatele. Stěžovatelka poukázala na předběžnou otázku, kterou rozšířený
senát předložil Soudnímu dvoru EU usnesením ze dne 11. 3. 2020, čj. 1 Afs 334/2017 - 54 (věc
Kemwater ProChemie). Není sporné, že stěžovatelka byla během ledna 2013 vlastníkem vozidla; je to
prokázáno i tím, že toto vozidlo následně prodala. Stěžovatelka nesouhlasí s hodnocením důkazů
ze strany daňových orgánů i soudu. Je přesvědčena, že se nedostala do důkazní nouze
a že předložené důkazy spolehlivě prokazují její skutkovou verzi. Stěžovatelka tedy splnila
hmotněprávní podmínky pro odpočet DPH z nákupu automobilu od dodavatele, jehož označila.
[5] Stěžovatelka dále tvrdí, že předložila daňové a pokladní doklady, které přiznal i její
dodavatel. Zástupce dodavatele potvrdil průběh transakce včetně přijetí kupní ceny v hotovosti.
Stěžovatelčin dodavatel navíc (byť se zpožděním) podal daňové přiznání a transakci tam uvedl.
Celý průběh potvrdili dva svědci, jejichž výpovědi se liší pouze v několika dnech, což lze
vzhledem k časovému odstupu v délce čtyř let považovat za věrohodné (stěžovatelka odkázala
na rozsudky NSS ze dne 16. 5. 2018, čj. 10 Afs 283/2017 - 73, a ze dne 14. 2. 2013,
čj. 7 Afs 2/2013 - 26, či rozsudek NS ze dne 23. 10. 2012, sp. zn. 26 Cdo 1239/2011). Žalovaný
zpochybňoval plnou moc dodavatelova zástupce; ta ovšem byla notářsky ověřena, takže ji nebylo
možno zpochybnit pouhým názorem žalovaného. Svědek, který byl uveden v technickém
průkazu, označil zápis za nesprávný, neboť se nikdy nestal majitelem vozidla. Zápis navíc nemá
konstitutivní charakter. Ani žalovaný nezpochybňuje, že stěžovatelka vozidlo vzápětí při své
obchodní činnosti prodala, z čehož plyne, že je musela vlastnit.
[6] Žalovaný se ve vyjádření ke kasační stížnosti podrobně věnoval hodnocení jednotlivých
důkazů a odkázal na napadené rozhodnutí a na své vyjádření k žalobě. K námitce stěžovatelky
ohledně předložení předběžné otázky NSS žalovaný uvedl, že je mu známo rovněž usnesení
SDEU ve věci C-610/19 (Vikingo Fővállalkozó). Správci daně však nevznikly pochybnosti pouze
o osobě dodavatele, nýbrž také o čase, kdy měla proběhnout úhrada kupní ceny a převod vozu,
o způsobu, jakým měl převod vozidla probíhat, a konečně i o kupní ceně, jejíž úhrada probíhala
ve splátkách v hotovosti. Tyto pochybnosti stěžovatelka neodstranila, a proto bylo namístě
jí nárok na odpočet daně odepřít. Podle žalovaného městský soud postupoval správně a případná
argumentace věcmi Vikingo Fővállalkozó či Kemwater ProChemie není v posuzovaném případě
relevantní.
[7] Stěžovatelka v replice nesouhlasně reagovala na to, jak žalovaný ve vyjádření ke kasační
stížnosti hodnotil jednotlivé skutečnosti.
III. Posouzení věci
[8] Kasační stížnost není důvodná.
[9] Úvodem NSS konstatuje, že napadený rozsudek je přezkoumatelný. Je z něj patrné,
na základě jakých důkazů a skutkového stavu, jakož i právních úvah, městský soud dospěl
ke svým závěrům (k otázce nepřezkoumatelnosti srov. rozsudky NSS ze dne 4. 12. 2003,
čj. 2 Ads 58/2003 - 75, č. 133/2004 Sb. NSS, ze dne 8. 4. 2004, čj. 4 Azs 27/2004 - 74,
nebo ze dne 18. 10. 2005, čj. 1 Afs 135/2004 - 73, č. 787/2006 Sb. NSS).
[10] Podle městského soudu mezi účastníky nebylo sporné, že stěžovatelka své prvotní
důkazní břemeno vyplývající z §92 odst. 3 daňového řádu unesla, neboť v průběhu postupu
k odstranění pochybností předložila daňový doklad ke zdanitelnému plnění. Nebyly
ani pochybnosti o tom, že se jedná o vozidlo, které stěžovatelka využila pro svou ekonomickou
činnost. Pochybnosti, které správci daně vznikly, lze shrnout tak, že automobil nebyl ke dni
uskutečnění zdanitelného plnění 20. 12. 2012 (podle přijatého daňového dokladu č. 111A/2012)
ve vlastnictví deklarovaného dodavatele. Podle registru silničních vozidel byl prvním vlastníkem
vozidla v ČR T. Ř. (od 2. 1. 2013). Vozidlo v době, kdy byl podle technického průkazu
a záznamu v registru silničních vozidel jeho vlastníkem T. Ř., najezdilo 308 km. Z uvedených
okolností pojal správce daně podezření, že vlastnické právo k automobilu nebylo na stěžovatelku
převedeno v souladu s kupní smlouvou a přijatým daňovým dokladem od deklarovaného
dodavatele TOP CLASS CARS.
[11] Pochybnosti správce daně nerozptýlily ani podklady, které mu stěžovatelka následně
doložila; to správce daně vyjádřil ve výzvě ze dne 27. 4. 2016. Žalovaný tyto pochybnosti shrnul
zejména v bodu 26 napadeného rozhodnutí. Ani dalšími důkazy tedy stěžovatelka neprokázala,
že označený dodavatel mohl s vozidlem nakládat jako vlastník.
[12] I podle městského soudu byly dány důvodné pochybnosti o tom, zda převod vozidla
proběhl tak, jak stěžovatelka doložila v daňovém dokladu. K pochybnostem přispělo mimo jiné
i zjištění, že deklarovaný dodavatel ve zdaňovacím období dubna 2013 nevykonával
ekonomickou činnost a nekomunikoval se správcem daně. K odstranění pochybností nepřispěly
ani svědecké výpovědi. V bodech 52 a 53 rozsudku je městský soud podrobně, logicky
a v souladu se spisovým materiálem zhodnotil a označil za nevěrohodné.
[13] NSS se ztotožňuje se závěrem městského soudu, podle něhož správce daně není povinen
postavit najisto, že předložené údaje jsou v účetnictví či jiné evidenci daňového subjektu
zaznamenány v rozporu se skutečností. K aktivaci důkazního břemene na straně daňového
subjektu postačí, aby správce daně prokázal důvodné pochybnosti. Městský soud zhodnotil,
že takové důvodné pochybnosti vyjádřil správce daně ve výzvě ze dne 27. 4. 2016, čímž opět
aktivoval důkazní břemeno na straně stěžovatelky.
[14] Stěžovatelka uplatnila celou řadu námitek týkajících se podrobného zjišťování skutkového
stavu. NSS připomíná, že je to především krajský (zde městský) soud, který je povolán zhodnotit
napadené správní rozhodnutí v tzv. plné jurisdikci, včetně otázek skutkových, o nichž si sám
učiní úsudek. Zásah ze strany NSS je v tomto ohledu výjimečný a omezuje se na vady řízení
a dokazování ve smyslu §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s. (rozsudek NSS ze dne 13. 5. 2020,
čj. 6 Afs 7/2020-52, bod 23). NSS má tedy v řízení o kasační stížnosti zasahovat do hodnocení
skutkových otázek, které provedl krajský (městský) soud, pouze tehdy, bylo-li řízení před tímto
soudem zatíženo vadou.
[15] V posuzované věci NSS žádné takové vady nezjistil. Městský soud řádně přezkoumal
všechny okolnosti zjištěné v daňovém řízení a vysvětlil, proč ve shodě s daňovými orgány
považoval důkazní prostředky předložené stěžovatelkou za nedostatečné, resp. proč tyto důkazy
nevyvrátily pochybnosti o tom, zda se uskutečnilo zdanitelné plnění. V bodech 44 až 54
napadeného rozsudku se městský soud zabýval jednotlivými okolnostmi, které v daňových
orgánech vyvolaly pochybnosti o uskutečnění zdanitelného plnění. K plné moci dodavatele
se městský soud vyjádřil v bodě 57 a uvedl, že tato skutečnost neměla vliv na to, že jako sporná
zůstala otázka vlastnictví vozidla společností TOP CLASS CARS před jeho tvrzeným prodejem
stěžovatelce.
[16] Pokud jde o odkaz stěžovatelky na předběžnou otázku ve věci Kemwater ProChemie,
v mezidobí rozhodl jak Soudní dvůr EU rozsudkem ze dne 9. 12. 2021, C-154/20,
EU:C:2021:989, tak i v návaznosti na to rozšířený senát NSS. Ten v rozsudku ze dne 23. 3. 2022,
čj. 1 Afs 334/2017-208, č. 4336/2022 Sb. NSS, zdůraznil, že postavení dodavatele zboží či služeb
jako plátce DPH je jednou z hmotněprávních podmínek nároku na odpočet DPH. Dodavatel
však nemusí být konkrétně označen, pokud ze skutkových okolností s jistotou vyplývá,
že postavení plátce DPH nutně měl (bod 21). Soudní dvůr tak významně pozměnil dosavadní
judikaturu NSS. Ta totiž většinově zastávala názor, že je třeba postavit najisto, která konkrétní
osoba byla dodavatelem. Nový rozsudek Soudního dvora však vedle této základní situace
připustil i možnost prokázat jen to, že skutečný dodavatel byl v postavení plátce DPH (bod 33).
NSS k odkazu žalovaného na rozhodnutí SDEU ve věci Vikingo Fővállalkozó navíc poznamenává,
že v této věci vydal Soudní dvůr pouze stručně odůvodněné usnesení. Jeho závěry je proto nutné
vykládat spolu s podrobným vysvětlením ve věci Kemwater ProChemie (obdobně rozsudky NSS
ze dne 24. 3. 2022, čj. 4 Afs 317/2021-43, nebo ze dne 20. 7. 2022, čj. 10 Afs 281/2020 - 70).
Lze uzavřít, že daňový subjekt požadující odpočet daně tedy nemusí nutně ztotožnit skutečného
dodavatele plnění. V takovém případě je však povinen prokázat, že skutečný dodavatel měl
postavení osoby povinné k dani.
[17] V nynějším případě, na rozdíl od věci Kemwater ProChemie, zůstává sporná nejen osoba
dodavatele, ale i řada dalších okolností prodeje vozidla (čas, kupní cena aj.). Kromě toho
neexistuje ani žádná indicie ukazující na nějakou osobu odlišnou od deklarovaného dodavatele,
která musela být s jistotou plátcem DPH a fakticky dodala sporné plnění. Žádná taková indicie
ve spisu není a neposkytla ji ani stěžovatelka. Proto nemají závěry přijaté ve věci
Kemwater ProChemie vliv na posouzení této věci.
IV. Závěr a náklady řízení
[18] S ohledem na shora uvedené dospěl NSS k závěru, že kasační stížnost není důvodná,
a proto ji podle §110 odst. 1 věty poslední s. ř. s. zamítl.
[19] O náhradě nákladů řízení NSS rozhodl podle §60 odst. 1 s. ř. s. za použití §120 s. ř. s.
Stěžovatelka nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti, neboť ve věci neměla
úspěch; žalovanému náklady řízení nad rámec běžné úřední činnosti nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 29. srpna 2022
Ondřej Mrákota
předseda senátu