ECLI:CZ:NSS:2022:3.AFS.125.2021:78
sp. zn. 3 Afs 125/2021 - 78
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Mgr. Radovana Havelce a soudců
JUDr. Jaroslava Vlašína a JUDr. Tomáše Rychlého v právní věci žalobce R. S., zastoupeného
JUDr. Radislavem Bražinou, Ph.D., advokátem se sídlem Ostrava, Českobratrská 1403/2,
proti žalovanému Generálnímu ředitelství cel, se sídlem Praha 4, Budějovická 7, v řízení
o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 24. 3. 2021, č. j. 25
Af 35/2018-47,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á .
II. Žalobce ne m á právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se n ep ři zn áv á náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
IV. Ustanovenému zástupci žalobce JUDr. Radislavu Bražinovi, Ph.D., se přiznává odměna
za zastupování žalobce v řízení o kasační stížnosti ve výši 8 228 Kč. Tato částka mu bude
vyplacena z účtu Nejvyššího správního soudu ve lhůtě 30 dnů od právní moci tohoto
rozsudku. Náklady právního zastoupení nese stát.
Odůvodnění:
[1] Celní úřad pro Moravskoslezský kraj (dále též „správce daně“) rozhodnutím ze dne
9. 1. 2017, č. j. 4553/2016-570000-32.5, rozhodl ve smyslu ustanovení §101 odst. 1 daňového
řádu, že žalobce, jakožto osoba podílející se na dopravě vybraných výrobků (minerálních olejů),
odpovídá ve smyslu ustanovení §4 odst. 1 písm. f) věty za středníkem zákona č. 353/2003 Sb.,
o spotřebních daních (dále jen „zákon o spotřebních daních“) společně a nerozdílně za spotřební
daň ve výši 285 138 Kč za zdaňovací období květen 2015, stanovenou platebním výměrem
č. j. 77371/2016-570000-32.5 plátci spotřební daně – společnosti B-star s.r.o., se sídlem Riegrova
857, Frýdek – Místek (dále jen „společnost B-star“). Současně tímto rozhodnutím žalobce vyzval,
aby stanovenou daň uhradil ve lhůtě 15 dní od právní moci tohoto rozhodnutí. Odvolání proti
touto rozhodnutí zamítl žalovaný rozhodnutím ze dne 28. 5. 2018, č. j. 23250-4/2018-90000-315,
a rozhodnutí celního úřadu potvrdil. Proti tomuto rozhodnutí žalovaného brojil žalobce
u Krajského soudu v Ostravě žalobu; tu krajský soud rozsudkem ze dne 24. 3. 2021,
č. j. 25 Af 35/2018-47, zamítl.
[2] Z odůvodnění rozsudku krajského soudu se podává, že soud vzal skutkové okolnosti,
z nichž vycházely celní orgány, za prokázané, a ztotožnil se i s tím, jak byly v daňovém řízení
vyhodnoceny.
[3] Pokud jde o posouzení míry účasti žalobce na dopravě vybraných výrobků, krajský soud
předeslal, že žalobní argumentace je vedena v zásadě jen v obecné rovině, aniž by byla podepřena
relevantními skutečnostmi; žalobce přitom nepolemizuje se skutkovými zjištěními celních orgánů,
pouze je jinak interpretuje, aniž by však předestřel odlišnou skutkovou verzi své účasti.
[4] Krajský soud považoval za zásadní vyjádření samotného žalobce v daňovém řízení.
Zdůraznil, že žalobce sám uvedl, že na základě ústní dohody se společností ROPERO
TRADING Kft (dále jen „ROPERO TRADING“) doprovodil řidiče dopravního prostředku
(pana S.), převážejícího předmětný nezdaněný minerální olej, před areál bývalého zemědělského
družstva v Děhylově (tzv. „náhradního skladu“), přičemž celou dobu kontroloval, zda uvedený
řidič nebude muset tankovat (žalobce měl dle dohody poskytnout řidiči finanční prostředky na
zajištění natankování pohonných hmot do dopravního prostředku). V podání ze dne 30. 1. 2017
žalobce sám uváděl, že stál před předmětným areálem a telefonoval, aby panu S. předal finanční
prostředky na nákup pohonných hmot. Uvedené skutečnosti přitom zcela korespondovaly
s vyjádřením řidiče, pana S. Ve shodě s celními orgány krajský soud dále označil za významné
zjištění, že ROPERO TRADING (jako dodavatel) dopravoval stejný vybraný výrobek (minerální
olej CLEANOL 7, KN 27101999) s nakládkou u společnosti MOLTO INDISTRUIES GmbH
(dále jen “MOLTO INDISTRUIES“) do ČR prostřednictvím dopravce B-star také dne 16. 4.
2015, kdy v pozici deklarovaného příjemce figurovala společnost T1 invest s. r. o. (dále jen „T1
invest“), jejímž jediným jednatelem a společníkem byl žalobce. Podle názoru krajského soudu
nelze rozumně předpokládat, že by žalobce, vystupující jako jednatel a společník společnosti T1
invest, nebyl v rámci nyní posuzované přepravy blíže obeznámen o předmětu přepravy a jejich
dalších okolnostech, jestliže pouze zhruba o jeden měsíc dříve byla společnost T1 invest
konečným odběratelem téhož minerálního oleje od téhož dodavatele, jehož přepravu zajišťoval
týž dopravce. Za uvedené situace nelze podle krajského soudu pokládat účast žalobce při
posuzované přepravě vybraných výrobků za toliko náhodnou, byť společnost T1 invest v daném
případě jako konečný odběratel nefigurovala. Žalobce si musel být v dané situaci minimálně
vědom okolností povahy dopravovaného minerálního oleje, jakož i postavení dodavatele a
dopravce z pohledu §134w odst. 1 a §134m odst. 1 písm. e) zákona o spotřebních daních. Závěr
celních orgánů, podle kterého se žalobce ve smyslu §4 odst. 1 písm. f) zákona o spotřebních
daních podílel na dopravě zjištěných vybraných výrobků, proto obstojí.
[5] Jako nedůvodnou označil krajský soud též námitku, dle které nebylo v daňovém řízení
postaveno najisto, že přepravovaný minerální olej nesměl být použit jako palivo, topivo nebo
k výrobě takových látek. I zde označil argumentaci žalobce jako obecnou, přičemž zdůraznil,
že povinnost prokázat účel využití vybraných výrobků způsobem nepodléhajícím spotřební dani
leží na daňovém subjektu; v tomto směru žalobce v daňovém řízení ani v žalobě nic konkrétního
neuvedl a neprokázal.
[6] Rozsudek krajského soudu napadl žalobce (dále jen „stěžovatel“) včas podanou kasační
stížností, odvolávající se na důvody uvedené v ustanovení §103 odst. 1 písm. a), b) a d) soudního
řádu správního (dále jen „s. ř. s.“).
[7] Argumentaci stěžovatele v kasační stížnosti a jejím doplnění lze rozdělit do pěti okruhů.
[8] Zaprvé stěžovatel odmítá názor krajského soudu, dle kterého v žalobě neuvedl
konkrétní skutkové okolnosti, dokládající, že se na dopravě vybraných výrobků nepodílel.
[9] Zadruhé stěžovatel oponuje konkrétním závěrům daňových orgánů (aprobovaným
krajským soudem), týkajícím se jeho účasti (podílení se) na dopravě vybraných výrobků.
Podle názoru stěžovatele žalovaný manipuluje se skutkovými závěry tak, aby navodil dojem,
že v otázce skutkového stavu mezi ním a stěžovatelem neexistují rozpory; tak tomu ale není.
[10] Stěžovatel nezpochybňuje, že se na základě ústní dohody s jednatelem společnosti
ROPERO TRADING Ing. Sadloněm setkal s řidičem dopravního prostředku panem S. za
účelem předání peněz na natankování pohonných hmot do tohoto vozidla. V doplnění kasační
stížnosti k tomu doplnil, že se jednalo jen o jeho projev vstřícnosti vůči Ing. Sadloňovi; nejednal
na základě jakékoli smlouvy s ním. Jelikož pan S. do nádrže vozidla sám přečerpal část
přepravovaného minerálního oleje, nemusel již stěžovatel v souvislosti se zajištěním pohonných
hmot vyvíjet žádnou další aktivitu.
[11] Závěr daňových orgánů (aprobovaný krajským soudem), že stěžovatel vozidlo řízené
panem S. do areálu v Děhylově naváděl, neodpovídá skutečnosti. Stěžovatel toto vozidlo pouze
doprovázel, neboť pan S. do nádrže načerpal neznámou látku a stěžovatel měl obavy, zda nebude
při jízdě do prudkého kopce (směrem na Děhylov) muset tankovat. Nadto pan S. cestu do areálu
v Děhylově znal, neboť do něj původně dorazil, avšak nebyl do něj vpuštěn.
[12] Stěžovatel rovněž popírá, že by byl v areálu v Děhylově v rozhodné době fyzicky
přítomen a jakkoli se podílel na vykládce nákladu. Poté, co zjistil, že vozidlo s nákladem do areálu
dorazilo, využil první místo vhodné k otočení svého vozidla a vydal se na cestu domů. Přitom byl
pracovníky správce daně zastaven, a to ve vzdálenosti zhruba 500 m od areálu. Ze skutečnosti,
že z místa, kde otáčel své vozidlo (v křížení ulic K Sýkornici a Zemědělská v Děhylově)
lze vidět na vjezd do areálu, kam dorazilo vozidlo řízené panem S., nelze dovozovat, že se zde
stěžovatel zdržoval se záměrem kontrolovat, zda vozidlo pana S. vjede do areálu (tj., že došlo
k dodání zásilky).
[13] Celní orgány ani krajský soud podle stěžovatele nezohlednily motivaci popsaného jednání
stěžovatele, kterou byla výlučně snaha pomoci svému dřívějšímu obchodnímu partnerovi
v nesnázích. Není neobvyklé, že se podnikatel obrátí na jiného podnikatele, k němuž má
důvěru, s žádostí o pomoc. Stěžovateli není známo, proč pan S. nezískal pomoc od společnosti
B- star; nepovažuje to nicméně pro posouzení sporné otázky za podstatné. Ostatně celním
orgánům nic nebránilo, aby tuto otázku položily panu S. při jeho výslechu.
[14] Stěžovatel k této kasační námitce uzavřel, že podílení se na dopravě vybraných výrobků
ve smyslu §4 odst. 1 písm. f) zákona o spotřebních daních vyžaduje, aby činnost dané osoby
měla zásadní význam pro realizaci dopravy, tedy že byla způsobilá průběh dopravy závazně
ovlivnit. To znamená, že půjde o osobu, která svými pokyny anebo jednáním závazně určila či
ovlivnila průběh dopravy, případně měla z realizace dopravy nějaký zisk. To rozhodně nebyl
případ stěžovatele, který průběh dopravy neovlivnil (ve smyslu určení jiné trasy dodávky či jiného
určení jejího cíle), nebyl též jejím objednatelem či organizátorem.
[15] Třetí kasační námitkou stěžovatel namítá, že závěry celních orgánů vycházejí z ničím
nepodložené domněnky, že stěžovateli bylo známo, jaké zboží pan S. převáží. Tak tomu
ovšem není, protože Ing. Sadloň mu tuto informaci nesdělil a stěžovatel o obsahu přepravované
zásilky nevěděl. Dovozovat, že stěžovateli muselo být zřejmé, že jde o minerální oleje, jen z faktu,
že před více jak měsícem byla jeho společnost příjemcem obdobného zboží, možné není. K tomu
v doplnění kasační stížnosti stěžovatel doplnil úvahy, proč podle jeho názoru přepravovaný
minerální olej (CLEANOL-7) nemohl v daném případě podléhat zdanění spotřební daní. Z této
premisy pak dovodil závěr, že nemohlo-li dojít ke zdanění dané komodity, nemohlo dojít ani ke
vzniku solidárního závazku stěžovatele k úhradě spotřební daně.
[16] Ve čtvrté skupině kasačních námitek stěžovatel uvádí, že i pokud by soud neakceptoval
jeho argumentaci v předcházející námitce, pak nelze přehlédnout, že celní orgány ani krajský soud
nevysvětlily, z čeho měl stěžovatel dovodit, že doprava předmětných minerálních olejů
probíhá v rozporu se zákonem, tj. že dopravce nebude schopen prokázat jejich oprávněné
převážení v režimu bez úhrady spotřební daně, respektive v režimu osvobození od daně.
Stěžovatel namítá, že nemohl vědět, že dopravce nebude schopen prokázat řádný účel použití
minerálního oleje CLEANOL-7; nelze mu rovněž klást k tíži počínání pana S., který načerpal část
přepravovaného nákladu do palivové nádrže.
[17] V této souvislosti stěžovatel uvádí, že (minimálně implicitně) celní orgány i krajský soud
vycházejí z konceptu objektivní odpovědnosti osob, které se podílejí na dopravě vybraných
výrobků, tj. že tato odpovědnost nastupuje bez dalšího. Takový koncept považuje stěžovatel
(minimálně ve svém případě) za nepřiměřeně přísný. Připomíná, že v rozhodné době (i) neměl
informace o tom, které zboží je převáženo, (ii) nevěděl, že v průběhu dopravy mělo dojít
k porušení zákona o spotřebních daních a (iii) z žádného právního předpisu mu neplynula
povinnost ověřit si povahu dopravovaného nákladu.
[18] Stěžovatel poukazuje na obdobný institut ručení upravený v zákoně o dani z přidané
hodnoty (který považuje za blízký solidární odpovědnosti podle zákona o spotřebních daních)
s tím, že podle zákona o dani z přidané hodnoty je nutné zkoumat i vědomostní složku jednání,
tzn., zda potenciální daňový ručitel mohl a měl vědět, že osoba, za jejíž daňové povinnosti může
v budoucnu ručit, své zákonné povinnosti poruší. Má za to, že i tímto aspektem věci se měly celní
orgány zabývat.
[19] Konečně v rámci této kasační námitky stěžovatel poukazuje na objektivně danou
rozdílnost v informovanosti o povaze zboží u dopravce a například osob podílejících
se na skladování; osoby posledně zmiňované mohou relevantně požadovat informace
o skladovaném zboží a předejít tím případným rizikům ve vztahu k možnému porušení
veřejnoprávních povinností.
[20] V pátém okruhu kasačních námitek stěžovatel namítá, že se celní orgány ani krajský soud
nevypořádaly s otázkou možné úhrady spotřební daně společností B-star (která by tak měla
učinit primárně). Po stěžovateli požadují celní orgány plnou úhradu daně i v situaci, kdy (dle
informací stěžovatele) byl přepravovaný minerální olej (spolu s přepravními boxy v hodnotě
zhruba 100 000,- Kč) zabaven, aniž by přistoupily k jejich zpeněžení a tím i k započtení
výtěžku prodeje na úhradu spotřební daně. Osud minerálních olejů je nejasný a nelze vyloučit,
že celní správa bude spotřební daň inkasovat od stěžovatele, dopravce i nového kupce tohoto
oleje, tzn. vícekrát. Stěžovatel má rovněž informace, že německé celní orgány uložily uhradit
spotřební daň za předmětný minerální olej společnosti MOLTO INDUSTRIES;
v takovém případě by mělo dojít k vyrovnání daně mezi německými a českými orgány,
v opačném případě by došlo ke dvojímu zdanění na úkor stěžovatele.
[21] Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že trvá na skutkových zjištěních, jak jsou
podrobně popsány v odůvodnění rozhodnutí správce daně a shrnuty v odst. [23] odůvodnění
jeho rozhodnutí a odst. [19] odůvodnění rozsudku krajského soudu. Zde popsané aktivity
stěžovatele dle jeho názoru zjevně přesahují míru účasti, kterou by nebylo možné hodnotit jako
podílení se na dopravě vybraných výrobků. Nad rámec uvedených zjištění žalovaný uvedl, že bez
významu není ani další okolnost věci, a sice že pomoc s řešením problémů vzniklých v průběhu
dopravy žádal po stěžovateli dodavatel minerálního oleje a nikoli dopravce, který předmětnou
dopravu realizoval. O údajné poskytnutí finančních prostředků na nákup nafty řidiči dopravce byl
dodavatelem požádán právě stěžovatel, ačkoli sídlo dopravce se nacházelo ve Frýdku-Místku,
který je od místa setkání řidiče dopravce se stěžovatelem (Martinov) vzdálen přibližně stejně, jako
bydliště stěžovatele. Je tedy s podivem, že došlo-li k situaci, kdy dopravce svého řidiče nevybavil
dostatečnými prostředky pro nákup pohonných hmot, řešil tuto situaci stěžovatel na základě
žádosti maďarského dodavatele tím, že vezl řidiči zhruba 30 km od svého bydliště peníze
na nákup nafty, namísto toho, aby svůj problém řešil přímo dopravce, a řidiči, nacházejícímu
se zhruba ve stejné vzdálenosti od jeho sídla, peníze na nákup nafty doručil sám. I tato okolnost
podle žalovaného rovněž svědčí závěru, že úloha stěžovatele v předmětné dopravě byla
významnější než jen poskytnutí drobné, víceméně náhodné přátelské výpomoci, a dále činí
nelogickými důvody a motivaci stěžovatele k jeho účasti na předmětné dopravě. Uvedený závěr
podporuje dle žalovaného i fakt, že i přesto, že řidič dopravce nakonec nepotřeboval žádnou
pomoc, tj. ani poskytnutí finančních prostředků na nákup nafty, ani pomoc s navigací do místa
vykládky, stěžovatel přesto zásilku doprovázel až do místa vykládky, kde vyčkal až do zahájení
vykládky předmětného minerálního oleje, aby, jak sám tvrdí, mohl řidiči poskytnout pomoc
při případných problémech, a aby se ujistil, že dodání minerálního oleje proběhlo v pořádku.
[22] K námitce, že stěžovatel nic nevěděl o povaze dopravovaného zboží ani o tom, že by tato
doprava mohla být v rozporu se zákonem o spotřebních daních, žalovaný upozornil, že zákon
o spotřebních daních v §4 odst. 1 písm. f) jasně formuluje podmínky, za kterých se dopravce
stává plátcem daně. Jsou-li kumulativně splněny, dopravce se stane plátcem daně bez dalšího,
tj. bez ohledu na to, zda věděl či mohl vědět, že přepravované výrobky podléhají spotřební dani.
Námitka, že se žalovaný i krajský soud měli zabývat otázkou, zda žalovaný věděl, či mohl a měl
vědět, že při realizaci předmětné dopravy dojde k porušení zákona o spotřebních daních, je tudíž
irelevantní. Zmínka týkající se dřívější naprosto shodné obchodní operace, kterou se stejným
dodavatelem provedl přímo stěžovatel, jakožto jednatel společnosti T1 invest, jen dokresluje,
že žalobce měl již před projednávanou dopravou osobní zkušenost o charakteru obchodních
operací dodavatele ROPERO TRADING i o povaze vybraných výrobků, se kterými obchoduje.
Za těchto okolností byla namístě alespoň základní míra opatrnosti stěžovatele při spolupráci
s tímto dodavatelem, pakliže se stěžovatel nezákonných operací s vybranými výrobky neúčastnil
zcela vědomě. Ve světle uvedené osobní zkušenosti stěžovatele s dodavatelem předmětného
minerálního oleje a charakterem jím prováděných obchodních operací se jeví nelogické a těžko
uvěřitelné tvrzení stěžovatele, že výše popsanou - nikoli drobnou a nevýznamnou - pomoc
při dopravě předmětných minerálních olejů poskytl dodavateli, respektive dopravci
zcela nezištně, jen na základě dřívějších (prokazatelně problematických) obchodních vztahů
(odst. 3.8., 4.3. kasační stížnosti).
[23] Pokud jde o pátou skupinu kasačních námitek, žalovaný uvedl, že ke dvojímu zdanění
předmětného minerálního oleje způsobenému úhradou předepsané daně jak dopravcem,
tak i stěžovatelem, nedošlo a dojít nemůže, neboť po úhradě předepsané daně se každá další
příchozí platba této daně stává přeplatkem a je vrácena. Rovněž námitka, dle které se žalovaný ani
krajský soud nezabývali otázkou, zda již nebyla spotřební daň uhrazena například v Německu
tamním celním orgánům, je irelevantní, neboť podle §4 odst. 1 písm. f) zákona o spotřebních
daních je to právě daňový subjekt, který má prokázat, že příslušná spotřební daň z vybraných
výrobků již byla uhrazena, nikoli správce daně či správní soud. Stejně bezpředmětná je i otázka
placení spotřební daně z předmětných vybraných výrobků německým celním orgánům, neboť
povinnost předmětnou daň přiznat a zaplatit vznikla plátci daně (dopravci) i solidárnímu
dlužníkovi (stěžovateli) až na daňovém území České republiky dle §9 odst. 3 písm. e) zákona
o spotřebních daních, přičemž správcem této spotřební daně je Celní správa České republiky.
Byla-li tedy z předmětných minerálních olejů zaplacena jiná daň v jiném státě a tamním celním
orgánům, nejedná se o daň z minerálních olejů, jejímž správcem je dle zákona o spotřebních
daních pouze Celní správa České republiky. Především však žalobce ani nikdo jiný v průběhu
daňového řízení netvrdil, že předepsaná spotřební daň již byla uhrazena, natož aby takové své
tvrzení prokázal. K námitce týkající se nakládání se zabaveným minerálním olejem žalovaný
uvedl, že tato otázka nijak nesouvisí s projednávanou věcí, neboť osud zajištěných (§42 zákona
o spotřebních daních) a následně propadlých či zabraných vybraných výrobků (§42d odst. 1
zákona o spotřebních daních) nemá na existenci a výši vyměřené daňové povinnosti žádný vliv.
[24] Ze všech uvedených důvodů proto žalovaný navrhl, aby kasační stížnost byla zamítnuta.
[25] Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek v rozsahu podané kasační stížnosti
(§109 odst. 3, věta před středníkem s. ř. s.) a z důvodů v ní uvedených (§109 odst. 4, věta
před středníkem s. ř. s.). Ve věci přitom rozhodl bez nařízení jednání za podmínek vyplývajících
z ustanovení §109 odst. 2, věty první s. ř. s.
[26] Kasační stížnost není důvodná.
[27] Pokud jde o první kasační námitku, stěžovateli lze přisvědčit v tom, že neobstojí závěr
krajského soudu, podle kterého žalobní tvrzení, upínající se k otázce (ne)účasti stěžovatele
na dopravě vybraných výrobků, jsou „v zásadě obecná“ (viz odst. [16] odůvodnění jeho
rozsudku). Stěžovatel totiž skutečně dostatečně konkrétně předestřel svou verzi skutkového děje
(to, že se jednalo o tvrzení nekonzistentní a v průběhu řízení se měnící, není otázkou její určitosti,
ale hodnověrnosti – k tomu viz dále) a splnil tak svou povinnost tvrzení. Uvedené
konstatování však nemůže mít na zákonnost rozsudku krajského soudu žádný vliv, neboť
podstatné je, že příslušnou argumentaci stěžovatele krajský soud ve všech jejích aspektech reálně
posoudil a vypořádal v odst. [19] odůvodnění svého rozsudku.
[28] Nedůvodná je i druhá skupina kasačních námitek, ve které stěžovatel namítá, že jeho
pomoc řidiči vozidla přepravujícího vybrané výrobky nelze hodnotit jako podílení se na dopravě
těchto výrobků. Nejvyšší správní soud považuje stěžovatelem předestřený popis událostí
za nevěrohodný, nelogický a rozporný nejen s ostatními skutkovými zjištěními, ale i vnitřně.
[29] Nejvyšší správní soud především sdílí již pochybnosti celních orgánů o tvrzených
okolnostech samotného zapojení stěžovatele do pomoci řidiči vozidla přepravujícího vybrané
výrobky. Ve shodě s nimi považuje za krajně nepravděpodobné, že by se jednalo o „běžnou výpomoc
mezi podnikateli“, jak tvrdí stěžovatel, neboť sám stěžovatel ve své výpovědi před správcem daně
uvedl, že se společností ROPERO TRADING (potažmo jejím jednatelem Ing. Sadloněm)
obchodoval v minulosti pouze v jediném případě, nadto zboží dodané touto firmou pro
nesplnění kvality dodávky nepřijal. Kasační soud se též ztotožňuje s argumentem žalovaného,
který označil za nelogické, aby se dodavatel zboží obracel při potížích smluvního dopravce
o pomoc na stěžovatele, a nikoli na subjekty zúčastněné na dané transakci.
[30] Pokud jde o samotný popis skutkového děje předestřený stěžovatelem, zde nelze
přehlédnout, že stěžovatel svá tvrzení v průběhu času měnil a v některých aspektech si i protiřečí.
[31] Zatímco v kasační stížnosti tvrdí, že Ing. Sadloňovi přislíbil (pouze) dovézt řidiči vozidla
peníze na nákup nafty, ve svém vyjádření v řízení před správcem daně uvedl, že byl
požádán i o „doprovod“ tohoto vozidla, což zopakoval i v rámci své výpovědi v odvolacím řízení
dne 28. 1. 2016 a v samotném odvolání; že byl požádán též o „navigaci“ vozidla řízeného panem S.
do skladu v Děhylově, uvedl ostatně i v žalobě.
[32] Nejvyšší správní soud nemá ve shodě s celními orgány i krajským soudem rozumné
pochybnosti o tom, že stěžovatel vozidlo řízení panem S. do areálu v Děhylově skutečně
doprovázel, což ostatně stěžovatel při svém výslechu dne 28. 1. 2016 explicitně
uvedl; tuto premisu nepřímo podporuje i výpověď P. S., který správci daně potvrdil, že ho do
areálu doprovodil muž ve stříbrném vozidle zn. Mercedes (jako řidič takového vozidla byl celními
orgány v blízkosti předmětného areálu identifikován právě stěžovatel – viz dále), jakkoli nebyl
schopen stěžovatele jednoznačně identifikovat. V žalobě již stěžovatel zcela popřel, že by vozidlo
s vybranými výrobky jakýmkoli způsobem doprovázel, neboť řidiči vysvětlil, že se má vrátit do
areálu, kam nebyl původně vpuštěn. Tvrdil, že zůstal se svým vozidlem stát daleko před areálem;
i kdyby tomu tak bylo, je ovšem evidentní, že minimálně podstatnou část cesty z Martinova do
Děhylova (zhruba 4 km) dané vozidlo musel sledovat či doprovázet. Svá skutková tvrzení
stěžovatel opět upravil v kasační stížnosti, kde uvedl, že vozidlo řízené panem S. nedoprovázel, ale
kontroloval, zda cestou do prudkého kopce nebude muset tankovat; toto prima vista absurdní
tvrzení doplnil v kasační stížnosti tak, že měl obavy, zda dané vozidlo vyjede prudký kopec,
neboť nebylo zřejmé, co pan S. na parkovišti v Martinově nalil do palivové nádrže.
[33] Za zcela nevěrohodné považuje kasační soud i tvrzení stěžovatele, dle kterého
se v inkriminované době do blízkosti skladu v Děhylově nepřiblížil (a tedy nemohl ani sledovat
průběh vykládky zboží, jak dovodily celní orgány). I zde lze upozornit na výpověď stěžovatele
ze dne 28. 1. 2016, kdy uvedl, že po dohodě s Ing. Sadloněm vozidlo řízené panem S. do areálu
doprovodil, „…kde následně začal [pan S. – pozn. NSS] zboží skládat“. Toto jeho původní tvrzení
přitom zapadá do kontextu obsahu služebního a úředního záznamu zasahujících celníků ze dne
27. 5. a 1. 6. 2015 (viz složka č. 4 prvoinstanční části spisu), z nichž se podává, že: (i) naproti
vjezdu do areálu v Děhylově byl v rozhodné době spatřen (a identifikován) stěžovatel, vystupující
ze stříbrného vozidla zn. Mercedes, který na dotaz popřel, že by měl s probíhající vykládkou
zboží v areálu cokoli společného, přičemž však po odjezdu hlídky byl touto hlídkou spatřen u
vrátnice areálu, který upřeně sledoval; poté, co se hlídka po zhruba kilometru jízdy otočila a
vrátila se zpět, zjistila, že stěžovatel sedí ve svém vozidle a telefonuje; (ii) vozidlo řízené panem
Strakošem doprovázelo vozidlo zn. Mercedes stříbrné barvy. Zde je nutno upozornit, že
stěžovatel tyto skutkové podklady výslovně nerozporoval (pouze trval na svých, postupně jím
samým korigovaných skutkových tvrzeních) a nenavrhl ani doplnění dokazování (například
svědeckou výpovědí příslušných celníků), přestože mu tato možnost byla poskytnuta. Přítomnost
stěžovatele v bezprostřední blízkosti skladovacího areálu tedy vyplývá nejen ze záznamů
pořízených pracovníky celní správy, ale i z jeho výpovědi, že viděl, jak bylo započato se skládáním
nákladu; nepřímo jí potvrzuje i výpověď P. S. (viz odst. [32] výše), která do daného kontextu
jednoznačně zapadá. Zbývá dodat, že i v této části stěžovatel svou původní výpověď opakovaně
měnil. Zatímco ve svém vyjádření k věci správci daně sdělil, že ani nevěděl, kde se skladovací
areál v Děhylově nachází (čímž se už dostal do kolize se svým tvrzením, že nebylo nutné pana S.
navigovat či doprovázet, neboť mu vysvětlil, že jde o areál, kam původně nebyl vpuštěn), v
žalobě uvedl, že pouze zaparkoval vozidlo u kraje vozovky (aby nepřekážel dopravě)
a telefonoval (čímž ovšem zcela pomíjí svůj první kontakt s celníky – viz výše) a v kasační
stížnosti, respektive jejím doplnění, uvádí, že do blízkosti skladovacího areálu se dostal pouze
proto, že se jednalo o první místo, kde mohl bezpečně otočit své vozidlo a vydat se na cestu
domů.
[34] Lze tedy vyslovit dílčí závěr, že skutková zjištění daňových orgánů (podrobně shrnutá
v odůvodnění rozhodnutí žalovaného) z hlediska existence potřebných podkladů a způsobu jejich
hodnocení obstojí; krajský soud proto nepochybil, pokud je svým rozsudkem aproboval.
[35] K dané skupině kasačních námitek zbývá dodat, že prokázanou účast stěžovatele
na dopravě předmětných vybraných výrobků nelze považovat za účast zcela náhodné, na věci
nikterak nezainteresované osoby, jak tvrdí stěžovatel. Nebylo sice prokázáno, že by byl stěžovatel
tím, kdo dopravu vybraných výrobků organizoval, usměrňoval, či jinak ovlivňoval, či že by měl
ze své účasti jakýkoli zisk; to však není pro naplnění podmínky podílení se na dopravě ve smyslu
ustanovení §4 odst. 1 písm. f) zákona o spotřebních daních nutné. Z textu zákona nelze tuto
nutnou vyšší míru zapojení osoby do dopravy dovodit, přičemž stěžovatel nekonkretizuje, z čeho
svůj opačný právní závěr vyvozuje.
[36] Co se týče třetí kasační námitky, zde Nejvyšší správní soud upozorňuje, že tato námitka
nemá svůj předobraz v žalobě. Stěžovatel sice v bodě II. (desátém odstavci) uvedl, že závěr
celních orgánů, dle kterých dopravovaný minerální olej měl sloužit k pohonu motorů, jsou ničím
nepodložené (a počínání řidiče – pana S. nelze nikterak spojovat se stěžovatelem), tím však
nebrojí proti premise daňových orgánů, že věděl o tom, že dopravovaným nákladem jsou
minerální oleje. Argumentace stěžovatele v bodu III. žaloby sice rovněž souvisí s otázkou
přepravovaného nákladu, směřuje však pouze proti závěru celních orgánů, že u zjištěných
minerálních olejů nebylo prokázáno jejich zdanění nebo oprávněné nabytí bez daně, respektive
k nevědomosti stěžovatele, že by se mohlo o takový případ jednat. Tuto část žalobní argumentace
(nadto značně neurčitou) lze tedy přiřadit ke čtvrtému okruhu žalobních námitek, který bude
vypořádán dále. Konečně argumentace stěžovatele v doplnění kasační stížnosti (replice) vystavěná
na tvrzení, že minerální olej CLEONOL-7 vůbec nemohl podléhat spotřební dani, je zcela
novým tvrzením v soudním řízení.
[37] Podle ustanovení §104 odst. 4 s. ř. s. kasační stížnost není přípustná, opírá-li se o důvody, které
stěžovatel neuplatnil v řízení před soudem, jehož rozhodnutí má být přezkoumáno, ač tak učinit mohl. Jelikož
stěžovateli evidentně nic nebránilo v tom, aby kasační argumentaci uplatněnou v třetím bodě
kasační stížnosti uplatnil již v žalobě, je zřejmé, že v této části je kasační stížnost nepřípustná
a Nejvyšší správní soud se jí proto věcně nezabýval.
[38] Čtvrtým okruhem kasačních námitek stěžovatel namítá, že se celní orgány vůbec
nezabývaly tím, zda mohl mít stěžovatel povědomost o možném porušení zákona o spotřebních
daních dopravcem (což stěžovatel popírá), přičemž krajský soud jejich postup nesprávně
aproboval. Ke stěžovatelem výše předestřené argumentaci (viz odst. [16] – [19] výše)
je nutné upozornit, že nastolenou otázkou (tj. zda dopravce vybraných výrobků, potažmo osoba,
která se na jejich přepravě podílí, odpovídá za spotřební daň bez ohledu na to, zda mohla vědět,
že se podílí na jednání, kterým se porušuje zákon o spotřebních daních) se Nejvyšší správní soud
již v minulosti opakovaně zabýval, přičemž není důvod se od této ustálené judikatury v nyní
projednávané věci jakkoli odchylovat.
[39] Již v rozsudku ze dne 27. 6. 2008, č. j. 5 Afs 35/2008-53, kasační soud při výkladu
ustanovení §4 odst. 1 písm. f) zákona o spotřebních daních konstatoval, že „[p]okud stěžovatel
v kasační stížnosti argumentuje tím, že předmětné ustanovení na něj nedopadá, neboť doprava pro třetí osobu byla
zcela náhodná a stěžovatel nebyl stálým dopravcem, nelze s takovou argumentací souhlasit. Zákon o spotřebních
daních nevyžaduje, aby se jednalo o ´stálého dopravce´. I při ´náhodném´ dopravovaní vybraných výrobků
ve větším množství, než je uvedeno v §4 odst. 3 zákona o spotřebních daních, se subjekt stává plátcem daně,
neprokáže-li, že se jedná o vybrané výrobky zdaněné, nebo pokud neprokáže způsob jejich nabytí oprávněně bez
daně. Příslušný subjekt se tedy v takovém případě stane plátcem daně bez dalších podmínek, tedy pouze
na základě toho, že, byť jednorázově, vybrané zboží dopravuje či skladuje a neprokáže jejich zdanění.“
Shodně se Nejvyšší správní soud vyjádřil i v pozdějším rozsudku ze dne 30. 9. 2009,
č. j. 1 Afs 94/2009-56, kde v obdobné situaci uvedl, že „dopravce se stává plátcem spotřební daně,
neprokáže-li, že přepravované výrobky jsou zdaněné, nebo pokud neprokáže způsob jejich nabytí oprávněně bez
daně. Příslušný subjekt se tedy v takovém případě stane plátcem daně bez dalších podmínek, pouze na základě
toho, že vybrané zboží dopravuje či skladuje a neprokáže jejich zdanění […] Zákon o spotřebních daních
v ustanovení §4 odst. 1 písm. f) jasně formuluje podmínky, za kterých se dopravce stává plátcem daně. Jsou-li
kumulativně splněny, dopravce se stane plátcem daně bez dalšího, tj. bez ohledu na skutečnost,
zda věděl, nebo vědět mohl, že přepravované výrobky podléhají spotřební dani. […] Námitka žalobce
[tj. dopravce – pozn. NSS], že byl uveden v omyl ohledně povahy přepravovaných výrobků, je nepřípadná,
neboť celní orgány ze zákona nejsou oprávněny v takové situaci daň prominout, případně ji snížit.“ V rozsudku
ze dne 20. 8. 2009, č. j. 1 Afs 81/2009-68, Nejvyšší správní soud opět konstatoval, že „[p]ohnutky,
popřípadě vědomost o tom, jaké vybrané výrobky [žalobkyně – pozn. NSS] uskladnila, jsou již nerozhodné,
neboť postavení toho, kdo výrobky skladuje, jako plátce daně, stanoví zákon [§4 odst. 1 písm. f) zákona
o spotřebních daních – pozn. NSS] zcela striktně, bez jakýchkoli výjimek, bez jakéhokoli prostoru
pro správní uvážení celních orgánů, tzn. i bez jakéhokoli prostoru pro zohlednění žalobcem namítaných
skutkových okolností případu.“ Z novější judikatury srov. shodně například rozsudek tohoto soudu
ze dne 18. 10. 2019, č. j. 5 Afs 55/2018-84 (citovaná rozhodnutí Nejvyššího správního soudu
jsou dostupná z www.nssoud.cz).
[40] Uvedená judikatura je na případ stěžovatele plně aplikovatelná. Jakkoli se totiž znění
ustanovení §4 odst. 1 písm. f) zákona o spotřebních daních v průběhu času změnilo
(nejzásadnější změnou bylo zařazení věty za středníkem provedené ke dni 1. 4. 2010 zákonem
č. 59/2010 Sb., dopadající na případ stěžovatele), definice plátce daně zde uvedená zůstává stále
založená na naplnění zde uvedených zákonných podmínek, a to per se. Bez významu je též otázka,
zda shora uvedené judikatorní závěry byly vysloveny v souvislosti s dopravou vybraných výrobků
(rozsudky č. j. 5 Afs 35/2008-53. a č. j. 1 Afs 94/2009-56) či jejich skladováním (rozsudky
č. j. 1 Afs 81/2009-68, a č. j. 5 Afs 55/2018-84), neboť jde o zcela rovnocenné způsoby naplnění
hypotézy citovaného ustanovení zákona, bez dalších podmínek či odlišností. Konečně
ani odlišnost v tom, jaké výrobky byly v uvedených věcech skladovány respektive přepravovány
(s výjimkou věci sp. zn. 5 Afs 35/2008, kde šlo o minerální oleje, se jednalo o líh), nehraje
z hlediska aplikovatelnosti uvedené judikatury žádnou roli; vždy se jednalo o vybrané výrobky
ve smyslu jejich definice uvedené v §1 zákona o spotřebních daních, přičemž §4 odst. 1 písm. f)
tohoto zákona mezi jednotlivými typy vybraných výrobků nerozlišuje.
[41] Zbývá dodat, že rozšíření okruhu plátců spotřební daně [věta za středníkem §4 odst. 1
písm. f) zákona o spotřebních daních], které dopadá na případ stěžovatele, je postaveno na zcela
shodném principu, jako u samotných dopravců či skladovatelů vybraných výrobků, od jejichž
postavení se odvozuje.
[42] Lze tedy uzavřít, že ve světle konstantní a jednotné judikatury Nejvyššího správního
soudu k předmětné otázce je argumentace stěžovatele zcela lichá; v podrobnostech lze na shora
uvedené rozsudky tohoto soudu odkázat.
[43] Konečně, co se týká pátého okruhu kasačních námitek, zde, stejně jako v případě třetí
kasační námitky (viz výše), platí, že jde v podstatné části o argumentaci novou, v žalobě
neuplatněnou, a tudíž podle §104 odst. 4 s. ř. s. nepřípustnou.
[44] Stěžovatel sice v části III. žaloby, ve třetím odstavci na str. 5 zmínil, že spotřební daň
je kromě něj vymáhána po dalších dvou subjektech (dopravci a společnosti OMAK ROOF,
s. r. o.) a upozorňoval, že existuje-li reálná možnost, že tyto subjekty budou (byť i ve splátkách)
schopny vyměřenou daň uhradit, není namístě stěžovatelova „penalizace“, (což se okrajově
promítá i do jeho kasační argumentace), tato argumentace nicméně zcela evidentně míří mimo
rámec soudního přezkumu rozhodnutí, kterým bylo určeno, že stěžovatel odpovídá za daň
stanovenou blíže specifikovaným platebním výměrem dopravci a kterým byl současně vyzván
k její úhradě. Stěžovatelem nastolená otázka v žalobě se tedy netýkala vyměření a placení daně,
ale směřovala až k jejímu případnému vymáhání (nedojde-li k její úhradě na základě výzvy správce
daně dobrovolně), tedy zcela mimo rámec obsahu žalobou napadeného rozhodnutí. Jakkoli tedy
lze krajskému soudu vytknout, že se k danému žalobnímu tvrzení výslovně v odůvodnění svého
rozsudku nevyjádřil, je evidentní, že toto jeho dílčí pochybení nemůže mít na zákonnost jeho
rozsudku vliv.
[45] Ze všech shora uvedených důvodů Nejvyšší správní soud shledal, že kasační stížnost
není (v rozsahu způsobilém meritorního projednání) důvodná. Za podmínek vyplývajících
z §110 odst. 1 in fine s. ř. s. ji proto rozsudkem zamítl.
[46] O náhradě nákladů tohoto řízení bylo rozhodnuto ve smyslu §60 odst. 1, věty první
s. ř. s., ve spojení s §120 s. ř. s. Vzhledem k tomu, že stěžovatel byl v řízení o kasační stížnosti
procesně neúspěšný, právo na náhradu nákladů řízení mu nenáleží. Pokud jde o procesně
úspěšného účastníka – žalovaného, v jeho případě nebylo prokázáno, že by mu v soudním řízení
před Nejvyšším správním soudem jakékoliv důvodně vynaložené náklady vznikly; soud
tak žalovanému náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti nepřiznal.
[47] Nejvyšší správní soud ustanovil stěžovateli k jeho žádosti zástupce z řad advokátů;
náklady řízení v tomto případě hradí stát (§35 odst. 10 s. ř. s., §120 s. ř. s.). Ustanovený zástupce
učinil v řízení o kasační stížnosti dva úkony právní služby, kterými bylo doplnění kasační stížnosti
a podání repliky k vyjádření žalovaného [§11 odst. 1 písm. d) vyhlášky č. 177/1996 Sb.,
o odměnách advokátů a náhradách advokátů za poskytování právních služeb (advokátní tarif),
ve znění účinném pro posuzovanou věc (dále jen „advokátní tarif“)]. Za každý z těchto úkonů
mu náleží mimosmluvní odměna ve výši 3 100 Kč [§9 odst. 4 písm. d) ve spojení s §7 bodem
5. advokátního tarifu], která se zvyšuje o 300 Kč paušální náhrady hotových výdajů dle §13
odst. 3 advokátního tarifu. Celkem tedy ustanovenému zástupci náleží 6 800 Kč. Ustanovený
zástupce je plátcem DPH (§14a advokátního tarifu), proto mu odměna byla navýšena o částku
DPH. Celková výše odměny ustanoveného zástupce tak činí 8 228 Kč. Tato částka bude
JUDr. Radislavu Bražinovi, Ph.D vyplacena z účtu Nejvyššího správního soudu do 30 dnů ode
dne právní moci tohoto rozsudku.
Poučení: Proti tomuto rozsudku n e j s ou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 20. května 2022
Mgr. Radovan Havelec
předseda senátu