ECLI:CZ:NSS:2022:3.AFS.390.2020:51
sp. zn. 3 Afs 390/2020 - 51
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy JUDr. Tomáše Rychlého a soudců
JUDr. Jaroslava Vlašína a Mgr. Radovana Havelce v právní věci žalobkyně:
INFRONT SPORTS & MEDIA AG, se sídlem Grafenauweg 2, Zug, Švýcarská konfederace,
zastoupená JUDr. Ing. Radkem Halíčkem, advokátem se sídlem Pobřežní 648/1, Praha 8, proti
žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 427/31, Brno, v řízení
o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 26. 11. 2020,
č. j. 14 Af 16/2019 – 42,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á .
II. Žádnému z účastníků se n ep ři zn áv á náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
[1] Žalobkyně se žalobou podanou u Městského soudu v Praze (dále jen „městský soud“)
domáhala zrušení rozhodnutí žalovaného ze dne 30. 1. 2019, č. j. 3011/19/5300-21441-711676,
kterým bylo zamítnuto její odvolání proti rozhodnutí Finančního úřadu pro hl. m. Prahu (dále jen
„správce daně“) ze dne 9. 3. 2017, č. j. 1294616/17/2001-53524-109555 (dále jen „prvostupňové
rozhodnutí“), a toto rozhodnutí bylo potvrzeno. Prvostupňovým rozhodnutím správce daně
nevyhověl žádosti žalobkyně o přiznání nároku na vrácení daně z přidané hodnoty (DPH)
zahraniční osobě za rok 2015 ve výši 3 785 929 Kč, podané podle §83 zákona č. 235/2004 Sb.,
o dani z přidané hodnoty, ve znění rozhodném pro projednávanou věc (dále jen „zákon o DPH“).
[2] Městský soud zamítl žalobu jako nedůvodnou, a to rozsudkem ze dne 26. 11. 2020,
č. j. 14 Af 16/2019 – 42.
[3] Městský soud nejprve shrnul podstatné skutečnosti vyplývající ze správního spisu. Uvedl,
že žalobkyně požádala správce daně dne 13. 5. 2016 o vrácení DPH zahraniční osobě povinné
k dani. K žádosti doložila doklad č. 41800431 týkající se pořízení vstupenek na utkání mistrovství
světa v ledním hokeji v Praze v roce 2015 (dále také jen „doklad o zakoupení vstupenek“), který byl
vystaven Českým svazem ledního hokeje z. s. (dále jen „ČSLH“). Správce daně konstatoval,
že uvedený doklad nebyl vystaven plátcem daně ve smyslu §83 odst. 5 písm. b) zákona o DPH,
neboť ČSLH se tímto plátcem stal až od 1. 1. 2015, zatímco zdanitelné plnění na předloženém
dokladu se uskutečnilo již dne 18. 12. 2014. Z toho důvodu správce daně žalobkyni nárok
na vrácení DPH nepřiznal (resp. přiznal ho „v nulové výši“). Po podání odvolání doplnil správce
daně řízení podle §113 odst. 2 daňového řádu o dvě vyjádření ČSLH, v nichž tento orgán popřel
dodání vstupenek žalobkyni a předložil k tomu stornovací doklad č. 41800502, který nahradil
doklad o zakoupení vstupenek (dále též „stornovací doklad“). ČSLH k tomu doplnil, že dotčené
vstupenky fakturoval přímo koncovým zákazníkům a žalobkyně za ně nezaplatila. Žalovaný
posléze ve svém rozhodnutí uvedl, že plnění, z něhož žalobkyně odvozovala svůj nárok
na vrácení daně dle §83 zákona o DPH, se neuskutečnilo, což vyplynulo z vyjádření ČSLH.
Vstupenky na hokejová utkání nakonec nebyly poskytnuty žalobkyni jako zprostředkovateli, ale
byly prodány přímo koncovým zákazníkům. Proto nebylo nutné zabývat se dále tím, zda jsou
jednotlivé vstupenky zjednodušeným daňovým dokladem, jak tvrdila žalobkyně. Žalobkyně
rovněž namítala, že vstupenky od ČSLH nakoupila a prodala je dále obchodní společnosti
ŠKODA AUTO a. s. (dále jen „společnost ŠKODA AUTO“). Žalovaný k tomu podotkl, že jestliže
žalobkyně vstupenky vůbec nenakoupila, nemohla je následně prodat společnosti ŠKODA
AUTO. Prodej vstupenek této společnosti zůstal v rovině pouhého tvrzení, žalobkyně k němu
žádné důkazy nepředložila, a neunesla tak důkazní břemeno. K tomu ve shodě se správcem daně
doplnil, že i kdyby se zdanitelné plnění dle žalobkyní předloženého dokladu o zakoupení
vstupenek uskutečnilo, žalobkyně by přesto nesplnila zákonné podmínky pro vrácení DPH,
neboť ČSLH se stal plátcem daně až po uskutečnění tohoto plnění.
[4] Městský soud v žalobě identifikoval čtyři žalobní body. V prvním z nich žalobkyně
namítala nepřezkoumatelnost rozhodnutí žalovaného, neboť nezohlednil kopie nakoupených
vstupenek, které doložila spolu s žádostí o vrácení daně. Městský soud se s touto námitkou
neztotožnil, protože žalovaný uvedl, že prodej vstupenek společnosti ŠKODA AUTO zůstal
v rovině pouhého tvrzení, proto doložené vstupenky nepovažoval za rozhodný důkaz. Vycházel
naopak z toho, že podle zjištění správce daně se deklarované zdanitelné plnění neuskutečnilo
a vstupenky byly fakturovány na konečné zákazníky, nikoli na žalobkyni.
[5] Druhou námitkou žalobkyně mířila na skutkový stav věci, který podle ní nebyl dostatečně
zjištěn. Žalovaný neprovedl důkazy navržené žalobkyní, konkrétně výslech svědků z ČSLH
a společnosti ŠKODA AUTO a vydání výzvy k předložení výpisů z jejich účetních evidencí, které
měly prokázat, že stěžovatelka nakoupila vstupenky od ČSLH a následně je prodala společnosti
ŠKODA AUTO. Městský soud k tomu předně podotkl, že v situaci, v níž žalobkyně předložila
k žádosti doklad, který nebyl s to prokázat splnění zákonných podmínek pro vrácení daně
(protože ČSLH nebyl v rozhodné době plátcem daně), a nadto byl později nahrazen stornovacím
dokladem, nebylo potřebné provádět důkazy výpověďmi svědků ze společnosti ŠKODA AUTO
nebo její účetní evidencí. Tato společnost nebyla ve vztahu mezi ČSLH a žalobkyní plátcem daně
a navrhované důkazy nebyly s to doložit existenci daňového dokladu vystaveného plátcem,
neměly tedy žádnou vypovídací hodnotu. Co se týče ČSLH, městský soud zdůraznil, že tento
subjekt byl v řízení dvakrát vyzván k vyjádření, v nichž konstatoval, že žádné plnění žalobkyni
neposkytl, což také doložil stornovacím dokladem. Další výzvy směřované na ČSLH by proto
byly podle soudu nadbytečné. Byla to právě žalobkyně, kdo mohl jednoduše vlastním účetnictvím
prokázat, že dotčené vstupenky prodala; ostatně k předložení důkazů byla vyzvána. To však
neučinila.
[6] Městský soud nepřisvědčil ani námitce žalobkyně, podle níž neměla možnost reagovat
na tvrzení ČSLH a nemohla doplnit relevantní důkazy, neboť žalovaný v dokazování
nepokračoval a vydal napadené rozhodnutí. Městský soud zopakoval, že žalobkyně byla
k předložení potřebných důkazů řádně vyzvána a odkázal k tomu na příslušnou písemnost
založenou ve správním spise. Ve stanovené lhůtě (15 dnů) však žádné další doklady na tuto výzvu
nepředložila. Ukončením dokazování proto žalovaný do procesních práv žalobkyně nijak
nezasáhl, neboť ta měla možnost nové důkazy doložit.
[7] V posledním žalobním bodu žalobkyně brojila proti závěru, že doklad o zakoupení
vstupenek neprokazoval uskutečnění zdanitelného plnění, neboť ČSLH v té době nebyl plátcem
DPH. Podle ní však došlo k uskutečnění plnění až po registraci ČSLH k dani (tedy po 1. 1. 2015),
podstatné není, že bylo fakturováno před touto registrací. Městský soud připomněl, že tato
otázka byla toliko eventuální, protože žalobkyni se v prvé řadě vůbec nepodařilo prokázat,
že od ČSLH obdržela vstupenky na hokejová utkání a za tyto vstupenky mu zaplatila cenu včetně
DPH. Mimo to souhlasil s názorem daňových orgánů, že doklad o zakoupení vstupenek
předložený žalobkyní nebyl vystaven plátcem DPH, neboť byl vystaven dne 18. 12. 2014, tedy
před registrací ČSLH k dani. Nejednalo se tak o doklad podle §83 odst. 5 písm. a) zákona
o DPH. Neshledal v tomto ohledu ani tvrzené rozpory mezi rozhodnutím správce daně
a rozhodnutím žalovaného. Správce daně nevyhověl žádosti žalobkyně pro nesplnění podmínky
dle citovaného §83 odst. 5 písm. a) zákona o DPH, žalovaný posléze po doplnění řízení
konstatoval, že ke zdanitelnému plnění vůbec nedošlo, a i kdyby k němu došlo, platil by závěr
správce daně ohledně nepředložení daňového dokladu vystaveného plátcem daně.
[8] Žalobkyně (dále jen „stěžovatelka“) podává proti rozsudku městského soudu kasační
stížnost z důvodů, které podřazuje pod §103 odst. 1 písm. a) a b) s. ř. s.
[9] Stěžovatelka nejprve shrnuje skutkový stav věci a dosavadní průběh řízení, především
podotýká, že jejím předmětem podnikání je poskytování marketingových služeb souvisejících
s velkými sportovními akcemi. Je mimo jiné také hlavním marketingovým partnerem
Mezinárodní federace ledního hokeje (IIHF) a poskytuje marketingové a propagační služby
dalším jednotlivým partnerům, například společnosti ŠKODA AUTO. Zajišťuje tak například
hromadný nákup vstupenek. Stěžovatelka dodává, že v průběhu roku 2015 zaplatila ČSLH částku
za vstupenky uvedenou na dokladu o zakoupení vstupenek. Po provedení úhrady jí byly
vstupenky předány a následně je prodala společnosti ŠKODA AUTO (za shodnou cenu jako byla
nákupní cena zaplacená ČSLH). Nákup vstupenek a jejich následný prodej byl součástí smluvních
ujednání mezi stěžovatelkou a společností ŠKODA AUTO.
[10] Nezákonnost napadeného rozsudku spatřuje v prvé řadě v tom, že městský soud
aproboval nezákonné neprovedení navržených důkazních prostředků žalovaným. Obsáhle
vysvětluje, že v rámci odvolacího řízení vymezila konkrétní důkazní prostředky (jež byly ve „sféře
vlivu“ společnosti ŠKODA AUTO a ČSLH), které měl žalovaný, respektive správce daně
povinnost provést, neboť bylo jeho úkolem zjistit vše podstatné pro správné stanovení daně.
Městský soud mylně dovodil, že daňové řízení není ovládáno zásadou vyšetřovací, není také
pravdou, že by správce daně nemohl vyžadovat součinnost a doložení potřebných dokladů
od třetích osob, v daném případě od ČSLH a společnosti ŠKODA AUTO jako obchodních
partnerů stěžovatelky. Ostatně tento závěr městského soudu je vnitřně rozporný, neboť žalovaný
si vyjádření od ČSLH vyžádal. Stěžovatelka má za to, že důkazy navržené ve vztahu
ke společnosti ŠKODA AUTO (účetní evidence a výpis z jejího bankovního účtu) byly způsobilé
prokázat její tvrzení, že nakoupila vstupenky od ČSLH a následně je prodala jmenované
společnosti. Mohly tedy rozptýlit pochybnosti, které měl žalovaný a doložit existenci
„nezpochybnitelné auditní stopy“ mezi danými subjekty. Závěr městského soudu, že tyto důkazy
nebyly způsobilé ověřit splnění zákonných podmínek pro vrácení DPH, tedy není správný.
Neobstojí ani dílčí argument, že případná výzva správce daně vůči společnosti ŠKODA AUTO
jako třetí osobě by byla nepřiměřená z hlediska ochrany jejího soukromí. Nad tím převáží zájem
na správném zjištění a stanovení daně, tj. zájem na co nejúplnějším zjištění skutkového stavu.
Obdobná argumentace platí i k důkazům navrženým ve vztahu k ČSLH. Výpis z účtu tohoto
subjektu by prokázal stěžovatelčino tvrzení, že od ní obdržel úplatu za vstupenky. Není přitom
pravdou, že stěžovatelka navrhovala výslech zástupce ČSLH, pouze poukazovala na rozpor mezi
tvrzením ČSLH a relevantními skutečnostmi, například úhradou provedenou na účet ČSLH.
Žalovaný ovšem vyšel z jediné izolované a ničím nepodložené věty ve vyjádření ČSLH, na které
postavil svoje rozhodnutí. V řízení nebylo postaveno najisto, že k dodání vstupenek mezi
stěžovatelkou a ČSLH nedošlo.
[11] Druhou námitkou brojí stěžovatelka proti otázce hmotněprávního posouzení vzniku
nároku na vrácení daně. Závěr městského soudu, že se nejednalo o zdanitelné plnění, neboť
v době jeho uskutečnění dne 18. 12. 2014 nebyl ČSLH plátcem DPH, nemá oporu v zákoně.
Předmětné plnění se neuskutečnilo dne 18. 12. 2014, toho dne byla pouze vystavena později
stornovaná faktura (doklad o zakoupení vstupenek). K uskutečnění zdanitelného plnění došlo
až v roce 2015, v němž byla provedena úhrada ceny pořizovaných vstupenek, které byly následně
stěžovatelce předány. V tomto roce již byl ČSLH plátcem daně. Nejde o otázku toliko eventuální,
a to ve světle nezákonného neprovedení navrhovaných důkazů. Stěžovatelka v tomto směru
uzavírá, že doklad o zakoupení vstupenek plnil funkci pouhého podkladu pro platbu ve prospěch
ČSLH, funkci daňového dokladu plnily až samotné vstupenky. Vzorek kopií těchto vstupenek
stěžovatelka k žádosti doložila; všechny logicky předložit nemohla, protože je prodala společnosti
ŠKODA AUTO. Stěžovatelka splnila všechny zákonné podmínky pro vrácení DPH.
[12] Žalovaný se ve vyjádření ke kasační stížnosti ztotožňuje se závěry městského soudu.
Podotýká, že správními soudy je konstantně judikováno, že správce daně či žalovaný nemají
povinnost provést všechny navržené důkazy, ale musí jejich neprovedení vždy odůvodnit.
Tomuto požadavku žalovaný dostál. K důkazům ohledně společnosti ŠKODA AUTO žalovaný
uvádí, že jejich neprovedení zdůvodnil v bodě 22 svého rozhodnutí. Stěžejní v dané věci bylo
prokázání uskutečnění samotného zdanitelného plnění a předložení daňového dokladu
vystaveného plátcem DPH. Tyto podmínky stěžovatelka nesplnila a v této situaci žalovaný
společnost ŠKODA AUTO k součinnosti nevyzýval. Tvrzení, že vstupenky od stěžovatelky
odkoupila společnost ŠKODA AUTO, pak mohla jednoduše doložit sama stěžovatelka,
ta tak ovšem neučinila. ČSLH byl dvakrát vyzván k poskytnutí údajů, přičemž opakovaně popřel
dodání vstupenek stěžovatelce. Žalovaný nevidí důvod, proč by měl být tento subjekt vyzýván
i potřetí. Důvodem neprovedení navrhovaných důkazů tak bylo, že nebyly způsobilé odstranit
pochybnosti žalovaného ohledně oprávněnosti uplatněného nároku. Žalovaný opakuje,
že relevantní důkazy měla mít k dispozici stěžovatelka, například mohla platbu ve prospěch
ČSLH doložit výpisy z vlastního bankovního účtu. Stěžovatelka svá tvrzení neprokázala, neunesla
důkazní břemeno a nemůže nyní dovozovat, že to byly orgány daňové správy, které měly její
tvrzení prokazovat. Podle žalovaného měla stěžovatelka dostatečný prostor k doložení
oprávněnosti uplatněného nároku.
[13] K druhé z kasačních námitek žalovaný uvádí, že k žádosti o vrácení daně musí zahraniční
osoba doložit daňový doklad vystavený plátcem DPH. Podle §21 odst. 4 zákona o DPH
(žalovaný zřejmě míní odstavec 3 citovaného ustanovení – pozn. NSS) se při poskytnutí služby
považuje zdanitelné plnění za uskutečněné dnem poskytnutí služby nebo dnem vystavení
daňového dokladu, a to tím dnem, který nastal dříve. V daném případě mělo být plnění
uskutečněno podle dokladu o zakoupení vstupenek dne 18. 12. 2014, v této době však ČSLH
nebyl registrován k DPH, což stěžovatelka ani nepopírá. Žalovaný proto setrvává na závěru,
že stěžovatelka nesplnila podmínku uvedenou v §83 odst. 5 písm. b) zákona o DPH, neboť
nepředložila daňový doklad vystavený plátcem DPH. Co se týče tvrzení, že stěžovatelka
vstupenky uhradila a obdržela až v roce 2015, tedy v době, kdy již byl ČSLH plátcem, žalovaný
opakuje, že nebylo ničím (např. výpisy z účtu, smluvní dokumentací apod.) doloženo. Námitka,
že samotné vstupenky představují zjednodušený daňový doklad, nemá dle žalovaného v situaci,
v níž ČSLH popřel dodání jakéhokoli plnění stěžovatelce, žádnou váhu.
[14] Na vyjádření žalovaného ke kasační stížnosti reagovala stěžovatelka replikou. Nesouhlasí
v ní se závěry žalovaného, předně má za to, že den vystavení dokladu o zakoupení vstupenek
(faktury) není dnem uskutečnění plnění. Faktura nemůže být podle zákona o DPH daňovým
dokladem, tím je pouze písemnost, která splňuje náležitosti tohoto zákona. Doklad o zakoupení
vstupenek tyto náležitosti (základ daně, sazbu daně, DIČ vystavitele dokladu apod.) neobsahoval.
Funkci daňového dokladu plnil zcela odlišný důkazní prostředek doložený stěžovatelkou
v daňovém řízení, a to vstupenky na jednotlivá utkání. Toto stěžovatelka zdůraznila v kasační
stížnosti, žalovaný ovšem na tento argument nereagoval a jeho názory jsou vnitřně
nekonzistentní. Uskutečnění zdanitelného plnění připadlo na rok 2015, ve kterém došlo k úhradě,
předání vstupenek i realizaci samotné služby (umožnění vstupu na hokejové utkání).
Předloženým vzorkem kopií vstupenek stěžovatelka dostála zákonným požadavkům. Originály
všech vstupenek přitom musela předat společnosti ŠKODA AUTO. Úsudek žalovaného,
potvrzený městským soudem, že k uskutečnění zdanitelného plnění došlo dne 18. 12. 2014,
je nezákonný a nemá oporu ve zjištěném skutkovém stavu. Stěžovatelka dále trvá na tom,
že navrhla konkrétní důkazy, které byl žalovaný povinen provést.
[15] Nejvyšší správní soud nejdříve hodnotil formální náležitosti kasační stížnosti
a konstatoval, že byla podána včas (§106 odst. 2 s. ř. s.), osobou oprávněnou
(§102, věta první s. ř. s.), proti rozhodnutí, proti němuž je kasační stížnost ve smyslu
§102 s. ř. s. přípustná a stěžovatelka je zastoupena advokátem (§105 odst. 2 s. ř. s.). Nejvyšší
správní soud poté přezkoumal napadený rozsudek v rozsahu podané kasační stížnosti
(§109 odst. 3, věta před středníkem s. ř. s.) a z důvodů v ní uvedených
(§109 odst. 4, věta před středníkem s. ř. s.). Ve věci přitom rozhodl bez nařízení jednání
za podmínek vyplývajících z §109 odst. 2, věty první s. ř. s.
[16] Kasační stížnost není důvodná.
[17] Nejvyšší správní soud v prvé řadě předesílá, že jádrem sporu je – jak ostatně
uvádí v kasační stížnosti sama stěžovatelka – otázka zjištění skutkového stavu v daňovém řízení
(kdy – a zda vůbec – se uskutečnilo zdanitelné plnění v podobě nákupu vstupenek na MS
v ledním hokeji 2015 v Praze), respektive zákonnost postupu žalovaného, který neprovedl
stěžovatelkou navrhované důkazy (ve vztahu k ČSLH a společnosti ŠKODA AUTO).
[18] Nejvyšší správní soud se ztotožňuje s tím, jak tyto otázky posoudil městský soud, který
aproboval závěry žalovaného a správce daně. Stěžejní v projednávané věci je, že stěžovatelku
tížilo břemeno tvrzení a břemeno důkazní k prokázání, že se dotčené zdanitelné plnění – nákup
vstupenek od ČSLH – opravdu uskutečnilo. Žalovaný měl o tomto tvrzení stěžovatelky
oprávněné pochybnosti, neboť ČSLH dodání vstupenek stěžovatelce opakovaně popřel. Není
přitom pravdou, jak tvrdí stěžovatelka, že se žalovaný spolehl na ničím nepodložené vyjádření
ČSLH, neboť ten svoje tvrzení prokazoval doložením stornovacího dokladu. K němu uvedl,
že se jednalo o dobropis vystavený po dohodě se stěžovatelkou téhož dne jako doklad
o zakoupení vstupenek (tj. dne 18. 12. 2014), přičemž po vzájemné dohodě bylo celé plnění
stornováno. Argumentace žalovaného nebo městského soudu tedy není „vnitřně nekonzistentní“,
jak tvrdí stěžovatelka, ale takovou je naopak právě její argumentace. Stěžovatelka totiž na jednu
stranu nepopírá, že doklad o zakoupení vstupenek byl „stornován“ na základě stornovacího
dokladu, zároveň však přesto tvrdí, že plnění mezi ní a ČSLH proběhlo tak, jak bylo na tomto
dokladu uvedeno, avšak až během roku 2015.
[19] Městskému soudu lze přisvědčit v tom, že provádění dokazování dotazem na společnost
ŠKODA AUTO a požadavkem na předložení jejích výpisů z účtu či účetních dokladů, nebylo
v daném případě namístě. Stěžovatelka totiž svůj nárok na vrácení DPH odvozovala
od transakce, která se měla uskutečnit mezi ní a ČSLH, nikoli mezi ní a společností ŠKODA
AUTO. Uskutečnění tohoto zdanitelného plnění se snažila k žádosti doložit právě dokladem
o zakoupení vstupenek. Po celou dobu daňového i soudního řízení nepředložila žádné
relevantní doklady prokazující jakýkoli vztah mezi ní a společností ŠKODA AUTO, ačkoli
i v kasační stížnosti zmiňuje existenci „smluvních ujednání“ mezi danými obchodními partnery.
Podle Nejvyššího správního soudu je logické, aby taková smluvní dokumentace existovala,
obzvláště při takto význačných transakcích (nákup vstupenek v hodnotě skoro 30 mil. Kč)
a při tak významné sportovní události, jako je mistrovství světa v ledním hokeji. Stejně
tak je logické, že by stěžovatelka takové smlouvy měla k dispozici. Stěžovatelka však žádné
smlouvy nebo jiné listiny nedoložila, a to jak ve vztahu ke společnosti ŠKODA AUTO,
tak ve vztahu k ČSLH.
[20] Stěžovatelka tedy byla v daňovém řízení v podstatě pasivní, doložila pouze doklad
o zakoupení vstupenek, o kterém sama tvrdí, že byl následně stornován, a veškerou aktivitu
požadovala po správci daně nebo žalovaném. V tomto ohledu se však mýlí, neboť to byla ona,
koho tížilo důkazní břemeno k prokázání jejích tvrzení o úhradě vstupenek ČSLH v roce 2015
a jejich následném prodeji společnosti ŠKODA AUTO, a to v situaci, v níž její údajný obchodní
partner (ČSLH) uskutečnění tohoto zdanitelného plnění popřel a své tvrzení podpořil
předložením stornovacího dokladu. Stěžovatelka sice tvrdí, že jiný doklad od ČSLH neobdržela
a samotné vstupenky také doložit nemohla, neboť je prodala dále, avšak stále platí, že ničím
nedoložila ani tvrzený nákup vstupenek, ani jejich další prodej. Žalovanému je nutno dát
za pravdu v tom, že takové skutečnosti mohla snadno prokázat sama – například doložením
již zmiňované smluvní dokumentace nebo především předložením vlastních výpisů z účtu,
ze kterých by byla patrná odchozí platba ve prospěch ČSLH a následně příchozí platba
od společnosti ŠKODA AUTO. Stěžovatelka však žádné takové důkazy k prokázání svých
tvrzení správci daně a žalovanému neposkytla. Není tedy pravdou, jak se snaží prezentovat
stěžovatelka, že veškeré důkazy se nacházely ve „sféře vlivu“ jejích obchodních partnerů,
od kterých si je měl správce daně vyžádat.
[21] Ostatně námitka stěžovatelky, že důkazy se nacházely pouze u jejích obchodních
partnerů, a ona tak jimi nedisponovala, vyznívá o to absurdněji s ohledem na skutečnost,
že společnost ŠKODA AUTO ji na základě plné moci od 13. 5. 2016 v řízení zastupovala a činila
za ni vůči správci daně a žalovanému úkony. Mohla tedy kdykoli v průběhu řízení doložit
jak svoje výpisy z účtu, tak případně jinou dokumentaci prokazující prodej vstupenek mezi
ní a stěžovatelkou. Společnost ŠKODA AUTO však pouze setrvala na požadavku,
aby se na ní žalovaný sám obrátil s výzvou na doložení výpisů nebo listin z její účetní evidence.
Tato argumentace stěžovatelky tedy vyznívá účelově, neboť Nejvyššímu správnímu soudu není
zřejmé, co jí bránilo v předložení dokumentů, jejichž obstarání striktně vyžadovala od daňových
orgánů. Tento svůj – vpravdě nelogický – postup stěžovatelka nijak rozumně nevysvětlila.
[22] Nejvyšší správní soud uzavírá, že žalovaný nepochybil, jestliže při nedoložení dalších
důkazů od stěžovatelky dokazování ukončil se závěrem, že uskutečnění zdanitelného plnění
nebylo prokázáno. Stěžovatelka nebyla zkrácena na svých procesních právech, neboť se mohla
ke zjištěným skutečnostem vyjádřit a měla dostatečný prostor na předložení důkazů
podporujících její tvrzení. Žalovaný posléze řádně zdůvodnil, jak správně konstatoval městský
soud, proč k provedení stěžovatelkou navržených důkazů nepřistoupil (viz zejména bod 21 a 22
rozhodnutí žalovaného). Relevantní důkazy se nenacházely výlučně ve „sféře vlivu“ jiných subjektů,
ale (pokud vůbec existovaly) musela by jimi disponovat sama stěžovatelka, avšak v daňovém
řízení je nepředložila. ČSLH byl v řízení dotázán opakovaně a uskutečnění zdanitelného plnění,
od kterého stěžovatelka odvozovala nárok na vrácení DPH, jednoznačně popřel. Transakce mezi
stěžovatelkou a společností ŠKODA AUTO zůstala v rovině pouhého ničím nepodloženého
tvrzení.
[23] K obecným tezím stěžovatelky ohledně rozložení důkazního břemene v daňovém řízení
a uplatňování vyšetřovací zásady lze dodat, že touto otázkou se zdejší soud opakovaně zabýval.
Rozložení důkazního břemene popsal například tak, že „[d]aňové řízení je postaveno na zásadě,
že daňový subjekt má jednak povinnost daň přiznat (břemeno tvrzení) a jednak povinnost toto své
tvrzení prokázat (břemeno důkazní). […] Svá tvrzení daňový subjekt proka zuje zejména
svým účetnictvím a jinými povinnými evidenc emi a záznamy (srov. např. rozsudky NSS ze dne
26. 9. 2012, čj. 8 Afs 14/2012 - 65, ze dne 30. 1. 2008, čj. 2 Afs 24/2007 - 119, č. 1572/2008 Sb.
NSS, ze dne 16. 7. 2009, čj. 1 Afs 57/2009 - 83, nebo ze dne 8. 7. 2010, čj. 1 Afs 39/2010 - 124).
I když daňový subjekt předloží formálně bezvadné účetní doklady, správce daně může ve smyslu §31 odst. 8
písm. c) zákona o správě daní, respektive §92 odst. 5 písm. c) daňového řádu, vyjádřit pochybnosti týkající
se věrohodnosti, průkaznosti, správnosti či úplnosti účetnictví a jiných povinných záznamů. V tomto ohledu
správce daně tíží důkazní břemeno ve vztahu k důvodnosti jeho pochyb. Správce daně nemá
povinnost prokázat, že údaje o určitém účetním případu jsou v účetnictví daňového subjektu zaznamenány
v rozporu se skutečností, je však povinen prokázat, že o souladu se skutečností existují 'vážné a důvodné pochyby'
(srov. cit. rozsudek čj. 2 Afs 24/2007 - 119). Správce daně je proto povinen označit konkrétní
skutečnosti, na jejichž základě hodnotí předložené e vidence jako nevěrohodné , neúplné,
neprůkazné či nesprávné. Jen tak může unést své zákonné důkazní břemeno (rozsudek NSS ze dne
22. 10. 2008, čj. 9 Afs 30/2008 - 86). Pokud správce daně shora uvedené skutečnosti prokáže, důkazní
břemeno přechází zpět na da ňový subjekt, který je povinen doložit pravdivost
svých tvrzení a průkaznost, věrohodnost a správnost účetnictví ve vztahu k danému obchodnímu případu,
popř. svá tvrzení korigovat“ (viz rozsudek ze dne 4. 2. 2021, č. j. 7 Afs 224/2020 – 31; zvýraznění
přidáno – pozn. NSS).
[24] Výše uvedené lze analogicky aplikovat i na nynější případ. Pochybnosti správce daně,
respektive žalovaného vycházely z podloženého tvrzení ČSLH o tom, že zdanitelně plnění
se vůbec neuskutečnilo. Důkazní břemeno tak v tomto směru přešlo zpět na stěžovatelku, ta jej
ovšem neunesla. Další výzvy správce daně na ČSLH, jejichž vydání se domáhala, by byly
nadbytečné, dotazy na společnost ŠKODA AUTO pak bezpředmětné, neboť zdanitelné plnění
se primárně mělo uskutečnit mezi stěžovatelkou a ČSLH. Navíc navrhované důkazy mohla
a měla snadno doložit přímo sama stěžovatelka, která jimi musela z logiky věci disponovat
(jak uvedeno výše).
[25] Z výše předestřených důvodů je dále nadbytečné zabývat se druhou linií kasační
argumentace, podle níž předložený doklad o zakoupení vstupenek nebyl daňovým dokladem
podle zákona o DPH, ale funkci tohoto dokladu plnily až samotné vstupenky na jednotlivé
zápasy, které stěžovatelka zaplatila a obdržela v roce 2015, kdy již byl ČSLH plátcem DPH.
Městský soud správně podotknul, že tato otázka je toliko eventuální – jestliže stěžovatelka v prvé
řadě vůbec neprokázala uskutečnění tvrzeného zdanitelného plnění, je bezpředmětné zabývat
se náležitostmi dokladu o zakoupení vstupenek, případně tím, zda jsou vstupenky zjednodušeným
daňovým dokladem podle zákona o DPH, či nikoli. Stěžovatelka mimo to tyto vstupenky tak jako
tak nedoložila, pouze dodala kopie několika z nich, takže tímto způsobem by svůj nárok stejně
neprokázala. Bylo na ní, aby doložila, že skutečně nakoupila vstupenky od ČSLH (jakožto plátce
DPH) a zaplatila za ně požadovanou cenu včetně DPH, to se jí však nepodařilo, jak bylo
vyloženo výše.
[26] Nejvyšší správní soud z výše uvedených důvodů dospěl k závěru, že kasační námitky
stěžovatelky nejsou důvodné, a proto kasační stížnost podle §110 odst. 1, poslední věty s. ř. s.
zamítl.
[27] O náhradě nákladů tohoto řízení bylo rozhodnuto ve smyslu §60 odst. 1,
věty první s. ř. s., ve spojení s §120 s. ř. s. Vzhledem k tomu, že stěžovatelka byla v řízení
o kasační stížnosti procesně neúspěšná, právo na náhradu nákladů řízení jí nenáleží. Pokud jde
o procesně úspěšného účastníka – žalovaného – nebylo v jeho případě prokázáno, že by mu
v souvislosti s tímto řízením nějaké náklady převyšující rámec jeho úřední činnosti vznikly.
Nejvyšší správní soud proto rozhodl tak, že se žádnému z účastníků náhrada nákladu řízení
nepřiznává.
Poučení: Proti tomuto rozsudku n e j s ou přípustné opravné prostředky
(§53 odst. 3 s. ř. s.).
V Brně dne 24. června 2022
JUDr. Tomáš Rychlý
předseda senátu