ECLI:CZ:US:2000:4.US.486.99
sp. zn. IV. ÚS 486/99
Usnesení
IV. ÚS 486/99
Ústavní soud rozhodl dne 3. dubna 2000 v senátě složeném z předsedy JUDr. Vladimíra Čermáka a soudců JUDr. Pavla Varvařovského a JUDr. Evy Zarembové ve věci ústavní stížnosti obchodní společnosti S., spol. s r. o., zastoupené JUDr. F. P., advokátem, proti rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 28. 7. 1999, čj. 10 Ca 114/99-33, rozhodnutí Finančního ředitelství v Českých Budějovicích ze dne 15. 3. 1999, čj. 4521/120/1998, a rozhodnutí Finančního úřadu ve Strakonicích ze dne 29. 6. 1998, čj. 37402/98/105910, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
Ve včas podané ústavní stížnosti proti shora označeným rozhodnutím, kterými byla stěžovatelce dodatečně vyměřena daň z příjmů právnických osob za rok 1995 a zamítnuta žaloba o přezkoumání rozhodnutí správních orgánů, stěžovatelka tvrdí, že jimi bylo zasaženo do jejích ústavně zaručených práv. Stěžovatelka nesouhlasí se závěry správce daně o tom, že její obchodní transakce spočívající ve vkladu pohledávek do komanditní společnosti F., k. s., a poté následný prodej obchodního podílu v této komanditní společnosti třetí osobě, byl úkonem zastírajícím skutečný stav, tedy prodejem pohledávek, a vysvětluje, že při správě svého majetku se rozhodla realizovat pohledávky tak, aby za ně získala jiné hodnoty, a současně aby ji nezatěžovaly v účetnictví. Z možností, které se nabízely, se jí jevil vklad pohledávek do obchodní společnosti jako jediná reálná možnost jejich alespoň částečného zhodnocení při následném prodeji obchodního podílu. Stěžovatelka upozornila na to, že podle příslušných ustanovení zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění platném v roce 1995, byla jednoznačně řešena nabývací cena obchodního podílu, která ve výši účetní hodnoty vložených pohledávek v případě prodeje obchodního podílu byla výdajem vynaloženým na dosažení, zajištění a udržení příjmů. Stěžovatelka tedy trvá na tom, že postoupení pohledávek společnosti F., k. s., nebylo prodejem, neboť za ně nezískala žádnou kupní cenu, ale obchodní podíl v dohodnuté výši a pro daňové účely ve výši stanovené v ustanovení §24 odst. 7 zákona o daních z příjmů. Pokud v případě prodeje obchodního podílu využila možnost uplatnit cenu pořízení obchodního podílu jako daňový výdaj, pak postupovala podle platného zákona, aniž by, jak tvrdí správce daně, právní úkony simulovala. Ze všech výše uvedených důvodů se stěžovatelka domnívá, že napadenými rozhodnutími orgánů veřejné moci došlo k porušení čl. 2 odst. 2, 3, čl. 4 odst. 1, čl. 11 odst. 1, 5 a čl. 36 odst. 1, 2 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina"), a proto žádá Ústavní soud o jejich zrušení.
Ze spisů Finančního úřadu ve Strakonicích, vedeného k čj. 37402/98/105910, Finančního ředitelství v Českých Budějovicích, vedeného k čj. 4521/120/1998, a Krajského soudu v Českých Budějovicích, sp. zn. 10 Ca 114/99, Ústavní soud zjistil, že správce daně provedl v červnu 1997 u stěžovatelky kontrolu daně z příjmů za období roku 1995, v průběhu které shledal, že stěžovatelka řešila způsob likvidace jejích nedobytných nebo těžce dobytných pohledávek s cílem uplatnit jejich hodnotu jako daňově uznatelný výdaj (náklad) tak, že přistoupila jako komanditista ke společnosti F., I. and R. k. s. (dále jen "F.") a splatila svůj vklad postoupením pohledávek. Když poté svůj obchodní podíl na k. s. F. prodala třetí osobě za dohodnutou kupní cenu, zaúčtovala částku 2 553 000,-- Kč, představující výši vkladu do komanditní společnosti, do nákladů a částku 25 330,-- Kč, představující cenu za prodaný obchodní podíl, do výnosů. Správce daně usoudil, že náklady ve výši rozdílu těchto částek (2 527 670,-- Kč) byly zaúčtovány v rozporu s ustanovením §24 odst. 2 písm. s) bod 1. zákona o daních z příjmů platného pro rok 1995, a proto mimo jiné i o tuto částku zvýšil základ daně a dodatečným platebním výměrem daň doměřil.
K odvolání stěžovatelky finanční ředitelství změnilo rozhodnutí správce daně tak, že dodatečně vyměřenou daň snížilo o částku 167 280,-- Kč, když zohlednilo zaúčtování služeb vyfakturovaných obchodní společností C., a. s., do daňově uznatelných nákladů. Finanční ředitelství se ztotožnilo se závěry správce daně ohledně hodnocení stěžovatelčiny transakce s pohledávkami a uvedlo, že byť formálně došlo k získání obchodního podílu na společnosti F., a k jeho následnému prodeji, vlastním smyslem této obchodní aktivity byl prodej (postoupení) pohledávek. Protože při postoupení pohledávek není podle ustanovení §24 odst. 2 písm. s) bod 1. zákona o daních z příjmů připuštěno zahrnout do základu daně vyšší částku než kolik činí výše příjmů plynoucích z jejího postoupení, zvýšenou o použitou opravnou položku nebo rezervu podle zvláštního zákona, stěžovatelka hledala, a jak sama tvrdí v odvolání, také našla, způsob, jak zahrnout pohledávky v plné výši do daňově uznatelných nákladů. Podle finančního ředitelství nasvědčuje stanovisku, že stěžovatelka skutečný právní akt (postoupení pohledávek) zastřela stavem formálně právním (postoupení obchodní společnosti za protihodnotu získání obchodního podílu a následný okamžitý prodej podílu třetí osobě), i časové hledisko, neboť z výpisu z obchodního rejstříku F., k. s., vyplývá, že stěžovatelka byla komanditistou této společnosti pouze 3 týdny.
V žalobě podané podle hlavy druhé části páté o. s. ř. stěžovatelka mimo jiné napadla výklad ustanovení §2 odst. 7 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, v souvislosti s ustanovením §24 odst. 2 písm. w) zákona o daních z příjmů, učiněný správními orgány. Krajský soud v Českých Budějovicích však žalobu zamítl s odůvodněním, že i on má za zcela nepochybné, že úmyslem stěžovatelky bylo postoupení pro ni obtížně vymahatelných pohledávek, a nikoliv získání obchodního podílu za účelem provozování podnikatelské činnosti, a proto se přiklonil k závěru správních orgánů o tom, že výdaj stěžovatelky má charakter výdaje podle ustanovení §24 odst. 2 písm. s) zákona o dani z příjmů , a nikoliv výdaje podle písm. w) téhož ustanovení.
Ústavní soud přezkoumal rozhodnutí napadená ústavní stížností z hlediska tvrzeného porušení ústavně zaručených práv stěžovatelky a poté rozhodl, že ústavní stížnost je zjevně neopodstatněná.
Ústavní soud již v řadě svých předchozích rozhodnutí konstatoval, že není běžnou další instancí v systému všeobecného soudnictví a neposuzuje celkovou zákonnost vydaných rozhodnutí ani nenahrazuje hodnocení důkazů svým vlastním hodnocením. Jeho úkolem není zabývat se eventuálním porušením běžných práv fyzických nebo právnických osob, chráněných obecnými zákony, pokud takové porušení současně neznamená porušení základního práva nebo svobody zaručené ústavním zákonem či mezinárodní smlouvou podle čl. 10 Ústavy ČR. Jakožto orgán ochrany ústavnosti je oprávněn do pravomoci obecných soudů zasahovat pouze tehdy, pokud obecné soudy nepostupují v souladu s principy obsaženými v hlavě páté Listiny. V daném případě Ústavní soud neshledal, že by postupem a rozhodnutími orgánů veřejné moci došlo k upření práva zakotveného v článku 36 odst. 1 a 2 Listiny. Stěžovatelka využila svého oprávnění domáhat se ochrany svých práv, její námitky a argumenty správní orgány, jakož i správní soud, odpovídajícím způsobem přezkoumaly a svoje závěry v napadených rozhodnutích podrobně odůvodnily. Jádrem ústavní stížnosti je nesouhlas stěžovatelky s právními závěry správních orgánů a správního soudu související s aplikací ustanovení §2 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků. Z předloženého spisového materiálu, který Ústavní soud přezkoumal, vyplývá, že důležitým, ne-li rozhodujícím, momentem pro posouzení relevance aplikace ustanovení §2 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků byla skutečnost, že stěžovatelka nevstupovala do komanditní společnosti F. s cílem podílet se na jejím podnikání ve smyslu ustanovení §2 odst. 1 obchodního zákoníku, ale proto, aby "udala" své nedobytné pohledávky takovou formou, aby je mohla zahrnout do daňově uznatelných výdajů s cílem dosáhnout snížení základu pro výpočet daně. V daném případě pak motivujícím momentem nebyl zisk z prodeje obchodního podílu, ale "transformace pohledávek" za účelem snížení daně. Správní soud se v přezkumném řízení těmito souvislostmi náležitě zabýval a vyvodil závěry, jimž z ústavně právního hlediska nelze nic vytknout.
Pokud se jedná o namítané porušení vlastnického práva podle čl. 11 odst. 1 Listiny, nebylo podle názoru Ústavního soudu napadenými rozhodnutími zasaženo. V celém řízení bylo zkoumáno, řečeno velmi obecně, zda jsou splněny podmínky pro dodatečné vyměření daně či nikoliv. Dodatečné vyměření daně nijak nezasahuje do podstaty vlastnického práva stěžovatelky a nijak ji neomezuje s předmětem vlastnictví nakládat podle vlastní svobodné vůle. K namítanému porušení práva stěžovatele podle čl. 11 odst. 5 Listiny je třeba konstatovat, že je-li příslušná daň (hmotná stránka) i způsob jejího vyměření, resp. doměření (procesní stránka), stanovena zákonem, o čemž v projednávaném případě není pochyb, pak jde o úpravu provedenou způsobem ústavním. Co se týče tvrzení stěžovatelky o porušení čl. 2 odst. 2, 3 a čl. 4 odst. 1 Listiny, Ústavní soud odkazuje na svoji předchozí judikaturu (nález č. 92/1995 Sb.) a připomíná, že tato ustanovení neuvádějí samostatná jednotlivá základní práva, ale stanoví pouze nutnost ukládat obecné povinnosti toliko na základě zákona při zachování základních práv a svobod. Domáhat se jich proto lze pouze v návaznosti na další konkrétní základní práva a svobody, jestliže k jejich porušení došlo, což, jak shora uvedeno, v projednávaném případě shledáno nebylo.
Vzhledem k výše uvedenému Ústavnímu soudu nezbylo než ústavní stížnost odmítnout podle ustanovení §43 odst. 2 písm. a) zákona č. 182/1993 Sb., ve znění zákona č. 77/1998 Sb., jako zjevně neopodstatněnou.
Proti usnesení Ústavního soudu odvolání není přípustné.
V Brně dne 3. dubna 2000
JUDr. Vladimír Čermák
předseda senátu