ECLI:CZ:US:2001:2.US.531.2000
sp. zn. II. ÚS 531/2000
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Jiřího Malenovského a soudců JUDr. Vladimíra Paula a JUDr. Antonína Procházky v právní věci stěžovatelky společnosti M., s.r.o., zastoupené advokátem JUDr. P. O., o ústavní stížnosti proti rozsudku Městského soudu v Praze dne 16. 5. 2000, čj. 38 Ca 352/99-51, rozhodnutí Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu ze dne 15. 7. 1999, čj. FŘ-3765b/2/99, a proti rozhodnutí Finančního úřadu pro Prahu 10 ze dne 16. 3. 1999, č. 62149/99/010514/5440, za účasti Městského soudu v Praze, Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu a Finančního úřadu pro Prahu 10, jako účastníků řízení, takto:
Návrh se odmítá .
Odůvodnění:
Včas podanou ústavní stížností, jež Ústavnímu soudu došla 4. 9. 2000 a která i v ostatním splňovala podmínky předepsané zákonem č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, napadla stěžovatelka v záhlaví uvedené rozhodnutí Městského soudu v Praze. Podáním ze dne 12. 12. 2000 rozšířila petit ústavní stížnosti podle ustanovení §63 zák. č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, ve spojení s ustanovením §95 odst. 1 zákona č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád (dále jen "o.s.ř."), o návrh na zrušení shora uvedených rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu a Finančního úřadu pro Prahu 10. Domnívá se, že jimi došlo k porušení čl. 11 odst. 5 a čl. 36 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina").
Ústavní soud si k projednání a rozhodnutí věci vyžádal spis Městského soudu v Praze, sp. zn. 38 ca 352/99, a spisový materiál Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu k projednávané věci, z nichž zjistil následující:
Rozhodnutím Finančního úřadu pro Prahu 10 ze dne 16. 3. 1999, čj. 62149/99/010514/5440 - dodatečným platebním výměrem č. 990000057, byla stěžovatelce vyměřena daň z příjmů právnických osob za rok 1995 ve výši 6. 970,- Kč. Proti tomuto rozhodnutí se stěžovatelka odvolala. Finanční ředitelství pro hlavní město Prahu rozhodnutím ze dne 15. 7. 1999, čj. FŘ-3765b/2/99, uvedený dodatečný platební výměr změnilo tak, že dodatečně vyměřená daňová ztráta činí 101.804,- Kč. Stěžovatelka v odvolání mimo jiné napadla právní názor finančního úřadu, dle nějž "smlouva o pronájmu know-how" není smlouvou o nájmu podle zák. č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, neboť pronajmout lze jen věc, a smlouva je tudíž neplatná. Finanční ředitelství její námitce vyhovělo a souhlasilo s její argumentací, že jde o smlouvu nepojmenovanou dle ustanovení §269 odst. 2 zák. č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník. Smlouvu proto považovalo za platnou. Finanční úřad ovšem nedospěl k závěru, že by smlouva byla naplněna, tedy že ono know-how, jež bylo předmětem uvedené smlouvy, bylo skutečně poskytnuto. Proto konstatoval, že stěžovatelka v rozporu s ustanovením §31 odst. 9 zák. č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, neprokázala skutečnosti uvedené v přiznání k dani z příjmů právnických osob za r. 1995 a náklady, související se službami, poskytnutými na základě "smlouvy o pronájmu know-how", byly zahrnuty do základu daně v rozporu s ustanovením §23 odst. 1 zák. č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, neboť se nejedná o náklady na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů v prokázané výši dle ustanovení §24 odst. 1 tohoto zákona. Vzhledem k uvedenému vyzvalo finanční ředitelství stěžovatelku, aby předložila důkazní prostředky, jež prokážou oprávněnost zahrnutí předmětných dokladů do daňově uznatelných nákladů. Stěžovatelka je ovšem ve lhůtě k tomu určené nepředložila.
Uvedené rozhodnutí napadla stěžovatelka žalobou, již Městský soud rozhodnutím ze dne 16. 5. 2000, čj. 38 Ca 352/99-51, zamítl. Soud především uvedl, že stěžovatelka neunesla důkazní břemeno, pokud šlo o to, prokázat věcné plnění ze smlouvy. Finanční úřad ji vyzýval k tomu, aby náklady uplatňované na základě smlouvy prokázala (dne 28. 8. 1998). Stěžovatelka na jeho výzvu reagovala zasláním dokumentů, jež ovšem naplnění uvedené smlouvy neprokazovaly (specifikovala pouze organizační a technické postupy a obchodní případy, jež se dle ní uvedené smlouvy týkaly). 26. 10. 1998 byla opětovně vyzvána, aby předložila všechny věcné a listinné důkazy, jež se uvedené smlouvy týkají. Stěžovatelka následně předložila dokumenty, z nichž pouze jeden se týkal dotčeného zdaňovacího období (vedení a náležitosti knihy jízd - postup při spolupráci), a dále statut společnosti z roku 1996. Obsah těchto dokumentů přitom ovšem nemá charakter know-how, neboť jejich obsah vychází z obecně platných předpisů. Není z nich také patrno, že by autorem statutu byl Ing. arch. M. Š. a spolupracovníci PROJEKTOVÁ KANCELÁŘ, jak tomu mělo dle předmětné smlouvy být. Soud tedy nepovažoval za prokázané, že by z předmětné smlouvy o "pronájmu know-how" bylo plněno tak, aby cenu bylo možno považovat za daňově uznatelnou.
Stěžovatelka napadla shora uvedené rozhodnutí projednávanou ústavní stížností. Porušení svých práv (čl. 36 a čl. 11 odst. 5 Listiny) spatřuje v následujících skutečnostech. Správce daně stěžovatelku dne 28. 8. 1998 vyzval k prokázání a specifikaci předmětu smlouvy, obchodních případů a kalkulaci know-how. V rozporu se zák. č. 337/1992, o správě daní a poplatků, jí ovšem určil k odpovědi pouze lhůtu osmidenní namísto patnáctidenní a také ji řádně nepoučil o případných následcích. Druhá výzva finančního úřadu ze dne 26. 10. 1998 byla dle stěžovatele do spisu založena dodatečně. Nelze ji považovat za důkaz již proto, že se výslovně týkala kontroly za rok 1997 a nikoli kontroly za rok 1995. Finanční ředitelství rozhodlo o odvolání bez provedení vlastního dokazování. Stěžovatelka se domnívá, že jí v průběhu daňového řízení nebylo umožněno způsobem stanoveným zákonem vyjádřit se, resp. prokázat věcné plnění smlouvy. Podle odůvodnění ústavní stížnosti dále obecný soud "nerozhodl na základě spolehlivě zjištěného stavu věci, a to tím, že formálně hodnotil jediný důkaz - spis předložený správcem daně". Nerespektoval ustanovení §250j a §250i o. s. ř. a §31 a §43 zákona o správě daní a poplatků. Soud dále nezkoumal, zda spis předložený vedlejším účastníkem obsahuje veškeré doklady, jež byly stěžovatelem správci daně v průběhu daňového řízení předloženy. Při ústním jednání dne 16. 5. 2000 soud údajně stěžovatelce neumožnil, v rozporu s §118 odst. 3 zák. č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, (dále jen "o.s.ř."), ve spojení s §246c o.s.ř., "shrnutí svého návrhu", vyjádřit se k dokazování a k právní stránce věci, a to tím, že jí sice "dal slovo", ale neupozornil ji, že jde o závěrečný návrh.
Podle ustanovení §32 zák. č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, vyzval Ústavní soud účastníky řízení, Městský soud v Praze, Finanční ředitelství pro hl. m. Prahu a Finanční úřad pro Prahu 10, aby se k projednávané ústavní stížnosti vyjádřily.
Městský soud v Praze ve svém vyjádření uvedl, že ústavní stížnost není důvodná. Pokud jde o důvody, jež soud vedly k zamítnutí žaloby, odkázal na odůvodnění svého rozsudku. K námitce, že nerozhodl na základě spolehlivě zjištěného stavu, soud uvedl, že ve správním soudnictví se na základě žalob přezkoumává pouze zákonnost rozhodnutí orgánů veřejné správy. Pro soud je proto rozhodující skutkový stav, který tu byl v době vydání napadeného rozhodnutí s tím, že dokazování se neprovádí (§250i odst. 1 o.s.ř.). Soud zkoumá jen to, zda zjištění skutkového stavu, z něhož vycházelo správní rozhodnutí, je v rozporu s obsahem spisu, nebo je k posouzení věci nedostačující (§250j odst. 2 o.s.ř.). Těchto zásad se při svém rozhodnutí soud držel. Soud dále uvádí, že z obsahu spisu není patrné dodatečné založení výzvy správce daně ze dne 26. 10. 1998. Tuto námitku vznáší stěžovatelka až v ústavní stížnosti. Pokud jde o hodnocení obsahu této výzvy, odkázal soud opět na odůvodnění svého rozsudku. K námitce stěžovatelky, dle níž nezkoumal, zda spis předložený daňovými orgány obsahuje veškeré doklady jí dodané, podotkl, že není opodstatněná. Soud vycházel z obsahu daňového spisu a shledal, že zjištění skutkového orgánu byla k posouzení věci dostačující a věc byla posouzena správně i po právní stránce. Námitku neúplnosti stěžovatelka v průběhu řízení před soudem nevznesla, takže soud neměl důvod o úplnosti spisového materiálu pochybovat. Soud nepovažuje za důvodné ani tvrzení stěžovatelky, že jí při ústním jednání nebyla dána možnost vyjádřit se. Odkazuje v této souvislosti na protokol o ústním jednání, z něhož má být patrné, že se právní zástupce stěžovatelky obšírně ve věci vyjadřoval a navrhl zrušení napadeného rozhodnutí a vrácení věci k dalšímu řízení.
Finanční ředitelství pro hl. m. Prahu se vyjádřilo k námitkám, týkajícím se řízení před správními orgány; k dalším námitkám se - jako nekompetentní - vyjádřit odmítlo. Nesouhlasí zejména s tvrzením stěžovatelky, že lhůta určená podle výzvy ze dne 28. 8. 1998 byla kratší, než předpokládá zákon o soudních poplatcích. Poukazuje na skutečnost, že správní orgán stěžovatele vyzval nikoli podle ustanovení §43 zákona o správě daní a poplatků, ale podle ustanovení §31 odst. 9 ve spojení s ustanovením §14 odst. 1 tohoto zákona. Pokud jde o obsah druhé výzvy (z 26. 10. 1998), je zřejmé, že se týká i roku 1995. Finanční úřad totiž stěžovatelku vyzýval k zaslání věcných a listinných důkazů ke smlouvě o pronájmu know-how. Tato smlouva přitom byla uzavřena na období od 1. 1. 1995 do 31. 12. 1996. Shrnul dále výsledky daňového řízení, zejména, co se týče závěru, že stěžovatelka neunesla důkazní břemeno.
Finanční úřad pro Prahu 10 ve svém vyjádření uvedl, že stěžovatelka nepředložila v rámci daňového řízení žádný důkazní prostředek, kterým by prokázala "daňovou uznatelnost" sporné částky. Shodně s finančním ředitelstvím poukázal na to, že výzva ze dne 28. 8. 1998 nebyla vydána podle ustanovení §43 zákona o správě daní a poplatků. Odmítá také tvrzení, že druhá výzva (ze dne 26. 10. 1998) byla do spisu založena až dodatečně, a to i proto, že danou výzvu převzala jednatelka stěžovatelky.
Ústavní stížnost není důvodná.
Ústavní soud již mnohokrát v minulosti zdůraznil, že zásadně není oprávněn zasahovat do rozhodovací činnosti obecných soudů, neboť není vrcholem jejich soustavy (srov. čl. 81, čl. 90 Ústavy). Proto na sebe nemůže atrahovat právo přezkumného dohledu nad jejich činností, pokud postupují v souladu s obsahem hlavy páté Listiny (čl. 83 Ústavy ČR). Porušení uvedených ustanovení Listiny Ústavní soud v projednávaném případě neshledal.
Stěžovatelka se předně domnívá, že k porušení procesních pravidel došlo již v řízení před správním orgánem. Správce daně měl, a to v rozporu s ustanovením §43 zák. č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, určit k prokázání výdajů, k němuž stěžovatelku dne 28. 8. 1998 vyzval, kratší lhůtu, než zákon požaduje. V průběhu daňového řízení jí nebylo umožněno v rozporu se zákonem o správě daní a poplatků vyjádřit se, resp. prokázat věcné plnění smlouvy. Podle Ústavního soudu uvedený argument nesvědčí o tom, že by stěžovateli bylo odepřeno právo na soudní ochranu. Jak konstatoval Evropský soud pro lidská práva ve věci Le Compte (1983, A-58, §29), postačí, jestliže rozhodnutí správního orgánu, které samo o sobě neodpovídá požadavkům ustanovení čl. 6 odst. 1 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod, podléhá následné kontrole soudního orgánu s plnou jurisdikcí. Obdobné stanovisko zaujal i Ústavní soud ČR (např. usnesení sp. zn. II. ÚS 3/95, Ústavní soud ČR: Sbírka nálezů a usnesení, sv. 5, C.H. Beck, 1996, str. 565 a násl.), když uvedl, že "je postačující, když rozhodnutí správního orgánu, který sám o sobě podmínkám čl. 6 odst. 1 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod nevyhovuje, podléhá následné kontrole justičního orgánu, který může tomuto správnímu orgánu vnutit svůj názor"
Jinak řečeno, i kdyby snad Ústavní soud dospěl k závěru, že v rámci daňového řízení byly porušeny zásady spravedlivého procesu, nemůže to být důvodem ke zrušení rozhodnutí městského soudu, za předpokladu, že stěžovatel mohl svá práva realizovat v řízení před tímto soudem. S případným porušením práv v daňovém řízení se totiž v rozsahu stěžovatelkou uplatněných námitek měl vypořádat již tento soud v rámci správního soudnictví. Vzhledem k tomu se Ústavní soud zaměřil na zjištění, zda k tvrzenému porušení práva na spravedlivý proces nedošlo právě v řízení před soudem.
Správní soud není ve vztahu k řízení před správcem daně další opravnou instancí, dokazování neprovádí a nemůže dojít k jinému skutkovému stavu coby podkladu pro rozhodnutí než správce daně (§250i odst. 1 o.s.ř.). Při přezkumu daňových rozhodnutí správní soud v intencích uplatněných žalobních důvodů toliko zkoumá, zda okruh skutečností, které v řízení měly být zjišťovány, byl zjištěn v dostatečném rozsahu, zda se tak stalo s použitím zákonných důkazních prostředků a zda skutkový stav, který správce daně zjistil a na jehož základě rozhodoval, má v provedeném dokazování oporu. Správní soud není tedy vybaven plnou jurisdikcí při přezkumu daňových rozhodnutí.
Stěžovatelka tvrdí, že Městský soud v Praze nerozhodl na základě spolehlivě zjištěného skutkového stavu věci, když se spokojil pouze s formálním hodnocením jediného důkazu, v daném případě spisu předloženého vedlejším účastníkem, a že vůbec nezkoumal, zda spis předložený správcem daně obsahuje veškeré doklady, jež stěžovatelka v průběhu daňového řízení předložila. Její tvrzení je s ohledem na výše vyloženou koncepci správního soudnictví České republiky neodůvodněné.
Podle ustálené judikatury Ústavního soudu k porušení práva na soudní ochranu (čl. 36 odst. 1 Listiny) dojde za situace, jestliže je komukoli upřena možnost domáhat se svého práva u nezávislého a nestranného soudu, popř. pokud soud odmítl jednat a rozhodovat o podaném návrhu, eventuálně pokud zůstal v řízení bez zákonného důvodu nečinný (k tomu srov. např. nález ve věci I. ÚS 2/93 in Ústavní soud České republiky: Sbírka nálezů a usnesení - svazek 1., č. 37, Praha 1994). Právo na soudní ochranu tak, jak je stanoví čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod (další odstavce tohoto ustanovení nejsou v dané věci použitelné), znamená, že Ústavní soud je ve vztahu k soudům obecným svou činností povolán k tomu, aby dbal na procesní čistotu toho kterého řízení v konkrétní věci.
Ve věci napadené ústavní stížností nic nenasvědčuje tomu, že by byl porušen procesní postup obecného soudu při přezkumu daňových rozhodnutí. Stěžovatelka měla možnost vyjádřit se k podkladům, na základě kterých byla daňová rozhodnutí vydána, čehož v řízení před obecným soudem, jakož i v odvolacím řízení vedeném Finančním ředitelstvím pro hlavní město Prahu náležitě využila. Z odůvodnění napadeného rozhodnutí obecného soudu je pak zřejmé, které skutečnosti má za zjištěny, jakými úvahami se při rozhodování řídil a která ustanovení zákona na zjištěný skutkový stav použil (§157 odst. 2 o.s.ř.). Stěžovatelčiny námitky uvedené v ústavní stížnosti ostatně z větší části opakují pouze tvrzení, uplatněná již v předcházejících daňových řízeních a přezkumném řízení u obecného soudu, s nimiž se jak správce daně, tak obecný soud náležitě vypořádaly. V přiloženém spisu Městského soudu v Praze nic nenasvědčuje tomu, že by byl porušen procesní postup orgánu veřejné moci.
Pokud jde o námitku stěžovatelky, že jí soud neumožnil shrnout svůj návrh a vyjádřit se k dokazování ani k právní stránce věci, Ústavní soud ji považuje také za irelevantní. Z protokolu o jednání před Městským soudem v Praze ze dne 16. 5. 2000 (založen na č.l. 48-49 spisu) je zřejmé, že tohoto jednání se účastnila jak stěžovatelka, tak i její právní zástupce. Po provedeném dokazování měl právní zástupce možnost se k věci vyjádřit. Této možnosti také náležitě využil. Rovněž stěžovatelka přednesla písemné vyjádření. Ústavní soud tedy neshledal, že by bylo porušeno právo účastníka shrnout na závěr své návrhy a vyjádřit se k dokazování i k právní stránce věci podle ustanovení §118 odst. 3 o.s.ř., na něž stěžovatelka odkazuje. K porušení čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod tedy zjevně nedošlo.
Ustanovení čl. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod na daný případ nedopadá, neboť není pochybnosti o tom, že daň z přidané hodnoty je upravena zákonem (zákonem č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů). V souladu se zákonem byla vyměřena i uložena.
Na základě shora rozvedených důvodů nelze přisvědčit stěžovatelce, že by došlo k porušení jejích ústavně zaručených práv a svobod. Ústavní soud byl proto nucen ústavní stížnost v souladu s ustanovením §43 odst. 2 písm. a) zák. č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, odmítnout jako návrh zjevně neopodstatněný.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 11. září 2001 JUDr. Jiří Malenovský
předseda senátu