ECLI:CZ:US:2003:2.US.456.02
sp. zn. II. ÚS 456/02
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Jiřího Malenovského a soudců JUDr. Dagmar Lastovecké a JUDr. Pavla Rychetského v právní věci navrhovatelů a) J. F. a b) D. F., zastoupených advokátem JUDr. L. Š., o ústavní stížnosti proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 23. 4. 2002, čj. 22 Ca 287/2001-39, a o návrhu na odložení vykonatelnosti platebních výměrů Finančního úřadu v Bruntále ze dne 3. 7. 2000, čj. 54521/00/358922/4116, a čj. 54557/00/358922/4116, za účasti Krajského soudu v Ostravě, jako účastníka řízení, a Finančního ředitelství v Ostravě, jako vedlejšího účastníka řízení, takto:
Návrh se odmítá .
Odůvodnění:
Včas podanou ústavní stížností, která i v ostatním splňovala podmínky předepsané zákonem č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, napadli stěžovatelé v záhlaví uvedené rozhodnutí Krajského soudu v Ostravě. Domnívají se, že jím došlo k porušení jejich práv, garantovaných čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina") a čl. 95 odst. 1 Ústavy ČR.
Ústavní soud si k projednání a rozhodnutí věci vyžádal spis Krajského soudu v Ostravě, sp. zn. 22 Ca 287/2001, a spisový materiál Finančního úřadu v Bruntále k projednávané věci, z nichž zjistil následující:
Dodatečnými platebními výměry ze dne 3. 7. 2000, čj. 54521/00/358922/4116, č. 1000000442, a čj. 54577/00/358922/4116, č. 1000000444, byla každému ze stěžovatelů doměřena daň z příjmu fyzických osob za zdaňovací období roku 1997 ve výši 1.466.480,- Kč.
Finanční ředitelství v Ostravě zamítlo odvolání stěžovatelů proti uvedeným dodatečným platebním výměrům rozhodnutími ze dne 11. 7. 2001, čj. 8402/110/2000-1, a čj. 8402/110/2000-2. Dodatečné doměření daně bylo důsledkem vyloučení částky 7.300.000,- Kč bez daně z přidané hodnoty z daňových nákladů, fakturované společností I., a.s., (dále jen "I."), za studie provedené na základě smluv o poradenství a o dílo. Finanční ředitelství ve svém rozhodnutí dospělo k závěru, že stěžovatelé neunesli své důkazní břemeno ve smyslu ustanovení §31 odst. 9 zák. č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků. Neprokázali souvislost mezi smlouvami uzavřenými se společností I. a poskytnutými službami, resp. skutečnost, že sporné výdaje využili pro dosažení, zajištění a udržení svých zdanitelných příjmů za rok 1997 (§24 zák. č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů).
Žaloby stěžovatelů proti uvedeným rozhodnutím finančního ředitelství byly usnesením Krajského soudu v Ostravě ze dne 23. 4. 2002, čj. 22 Ca 287/2001-36, spojeny ke společnému řízení. Uvedený soud je zamítl rozsudkem z téhož dne, čj. 22 Ca 287/2001-39. Konstatoval, že napadená rozhodnutí finančního ředitelství jsou z hlediska uplatněných žalobních důvodů v souladu se zákonem.
Stěžovatelé napadají závěry obecného soudu v projednávané ústavní stížnosti. Tvrdí, že na základě spolupráce s obchodní společností I., která stěžovatelům poskytla poradenství, na jehož základě stěžovatelé dosáhli rozvoje svého sdružení a významnějšího postavení na trhu, zajistili dosažení, zajištění a udržení zvýšených zdanitelných příjmů. Správce daně nicméně v průběhu daňového řízení neuznal odměny společnosti I. jako daňové výdaje. Doměřil stěžovatelům daň z příjmu s odůvodněním, že neprokázali uskutečnění, resp. přijetí zdanitelných plnění ze smluv se společností I. Porušil tím podle jejich názoru základní zásady daňového řízení, neboť nedbal v daňovém procesu zachování práv a právem chráněných zájmů daňových subjektů, nepostupoval s nimi v úzké součinnosti a při rozhodování nepostupoval objektivně. Nesdělil totiž stěžovatelům žádné konkrétní pochybnosti a důvody pro doměření daně z příjmů fyzických osob. Jeho pochybení nemohlo být v důsledku porušení zásady dvojinstančnosti správního řízení zhojeno ani postupem finančního ředitelství. Dvojinstančnost správního řízení zvolil podle stěžovatelů zákonodárce právě proto, aby rozhodující skutková zjištění a na ně navazující právní kvalifikace byly provedeny v řízení v prvním stupni. Jen při respektování této kautely je možné, aby účastník správního řízení mohl již v tomto stádiu poskytovat správnímu orgánu potřebnou součinnost a hájit svá práva. Jen tak lze dosáhnout kvalifikovaného rozhodnutí v první instanci a otevřít účastníkům řízení potřebný prostor k případné obraně v rámci řízení odvolacího. I když Finanční ředitelství v Ostravě zhojilo většinu nedostatků, k nimž v postupu Finančního úřadu v Bruntále došlo, nemohou být tímto postupem vady správního řízení zhojeny, protože došlo k porušení principu dvojinstančnosti, čímž je poznamenáno řízení jako celek, což ve svých důsledcích znamená nejen nesprávnost postupu finančního úřadu, ale i finančního ředitelství a krajského soudu. Jestliže obecný soud připustil porušení zásady dvojinstančnosti správního řízení, zatížil své rozhodnutí a řízení jemu předcházející nejen vážnou vadou, ale jednal též současně v rozporu s ústavně zaručenými právy stěžovatelů.
Dne 27. 9. 2002 stěžovatelé svou ústavní stížnost rozšířili o návrh na odklad vykonatelnosti platebních výměrů Finančního úřadu v Bruntále ze dne 3. 7. 2000, čj. 54521/00/358922/4116 a čj. 54557/00/358922/4116.
Podle ustanovení §32 zák. č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, vyzval Ústavní soud účastníka řízení, Krajský soud v Ostravě, a vedlejšího účastníka řízení, Finanční ředitelství v Ostravě, aby se k projednávané ústavní stížnosti vyjádřili.
Krajský soud v Ostravě ve svém vyjádření uvedl, že stěžovatelé měli možnost domáhat se ochrany svých práv u nezávislého a nestranného soudu, této své možnosti využili a soud o jejich žalobě rozhodl dle části páté hlavy druhé občanského soudního řádu (dále jen "o.s.ř."), ve znění platném v předmětné době, přičemž dodržel ústavní principy zakotvené v hlavě páté Listiny. Sdělil rovněž, že stěžovatelé neuvádějí ve své stížnosti důvody neposkytnutí dostatečné ochrany jejich právům ze strany soudu. Stížnost obsahuje polemiku se závěry správních orgánů, resp. soudu. K námitce nedodržení zásady dvojinstančnosti správního řízení odkazuje krajský soud na ustanovení §50 odst. 3 zák. č. 337/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů, podle něhož může odvolací orgán v rámci odvolacího řízení výsledky daňového řízení doplňovat, odstraňovat vady řízení anebo toto doplnění nebo odstranění vad uložit správci daně se stanovením přiměřené lhůty. V daném případě neshledal krajský soud rozsah doplňovaných skutečností natolik širokým či závažným, že by mohl ohrozit princip dvojinstančnosti daňového řízení a tím porušit i čl. 36 odst. 1 Listiny. Z uvedených důvodů se ve vyjádření navrhuje předmětnou ústavní stížnost odmítnout.
Finanční ředitelství v Ostravě se ve lhůtě k tomu stanovené nevyjádřilo
Ústavní stížnost zjevně není opodstatněná.
Ústavní soud v minulosti mnohokrát zdůraznil, že zásadně není oprávněn zasahovat do rozhodovací činnosti obecných soudů, neboť není vrcholem jejich soustavy (srov. čl. 81, čl. 90 Ústavy). Pokud soudy postupují v souladu s obsahem hlavy páté Listiny, nemůže na sebe atrahovat právo přezkumného dohledu nad jejich činností (čl. 83 Ústavy ČR). Porušení ustanovení uvedené hlavy Listiny Ústavní soud v projednávaném případě neshledal.
Jádro projednávané ústavní stížnosti spočívá ve tvrzení, že správce daně nesdělil stěžovatelům své pochybnosti a důvody, které jej vedly k odlišnému posuzování daňové povinnosti. Stěžovatelé tak nemohli pochybnosti správce daně vyvrátit. Tato vada, jíž byli zkráceni na svých právech, nemohla být odstraněna ani postupem odvolacího orgánu, protože je tak porušen princip dvojinstančnosti.
Podle ustálené judikatury Ústavního soudu dojde k porušení práva na soudní ochranu (čl. 36 odst. 1 Listiny), jehož porušení se stěžovatelé dovolávají, za situace, jestliže je komukoli upřena možnost domáhat se svého práva u nezávislého a nestranného soudu, popř. pokud soud odmítl jednat a rozhodovat o podaném návrhu, eventuálně, pokud zůstal v řízení bez zákonného důvodu nečinný (k tomu srov. např. nález ve věci I. ÚS 2/93 in Ústavní soud České republiky: Sbírka nálezů a usnesení - svazek 1., č. 37, Praha 1994). Právo na soudní ochranu tak, jak je stanoví čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, znamená, že Ústavní soud je ve vztahu k soudům obecným povolán k tomu, aby dbal na procesní čistotu toho kterého řízení v konkrétní věci.
Ve věci napadené ústavní stížností nic nenasvědčuje tomu, že by byl porušen procesní postup obecného soudu při přezkumu daňových rozhodnutí. Stěžovatelé uplatnili své námitky proti rozhodnutím vydaným ve správním řízení u soudu, který se jimi řádně a pečlivě vypořádal. Své rozhodnutí srozumitelně, vyčerpávajícím a ústavně konformním způsobem odůvodnil. Vypořádal se též s klíčovou námitkou stěžovatelů, uplatněnou i nyní v ústavní stížnosti, dle níž pochybení správce daně spočívalo v tom, že jim nesdělil důvody pro doměření daně z příjmu fyzických osob ve zprávě o provedení kontroly, při jejím projednání ani na základě žádosti jejich daňového poradce. Krajský soud ve svém rozhodnutí odkázal na skutečnost, že důvod, pro nějž byla daň z příjmů fyzických osob doměřena, není zákonnou náležitostí výroku dodatečného platebního výměru [§32 odst. 2 písm. d) zák. č. 337/1992 Sb.] a dodatečný platební výměr nemusí obsahovat odůvodnění (§32 odst. 3 zák. č. 337/1992 Sb.). Zpráva o daňové kontrole obsahuje výsledky zjištění (§16 odst. 8 zák. č. 337/1992 Sb.), což splňovala i zpráva v projednávané věci. Zpráva o daňové kontrole však není rozhodnutím ve smyslu ustanovení §32 zák. č. 337/1992 Sb., ale pouze podkladem pro případné rozhodnutí o doměření daně. Tyto závěry soudu však stěžovatelé v ústavní stížnosti nijak konkrétně nezpochybňují.
Obecný soud přisvědčil stěžovatelům, pokud namítali, že jim správce daně na jejich žádost nesdělil důvod odlišného doměření daně (§32 odst. 9 zák. č. 337/1992 Sb.). Tuto skutečnost však nepovažoval za zásadní vadu, která by mohla mít vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí (§250i odst. 3 zák. č. 99/1963 Sb., o.s.ř., v platném znění), a to vzhledem k dalšímu průběhu daňového řízení (opakovaná jednání se žalobci ke konkrétním smlouvám a fakturám) i k údajům uvedeným již ve zprávách o daňové kontrole.
Podle ustanovení §32 odst. 9 zák. č. 337/1992 Sb., odchyluje-li se vyměřená daň od přiznání, hlášení nebo jiného oznámení, lze žádat v odvolací lhůtě o sdělení důvodu rozdílu mezi stanoveným daňovým základem a daní, jež byla přiznána nebo za řízení uznána. Podle ustanovení §250i odst. 3 o.s.ř. platí, že k vadám řízení před správním orgánem soud přihlédne jen, jestliže vzniklé vady mohly mít vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí. Vadou, která nemohla mít vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí, je taková vada, která se týká okolností, pro výsledek řízení bezvýznamných. Nejde-li o skutečnost, která by ohrožovala zákonnost rozhodnutí, nepřihlíží se k ní. Soud nepřihlédne ani k vadám řízení, které žalobci nejsou na újmu (srov. Bureš a kol., Občanský soudní řád, komentář, 5. vydání, 2001, str. 1223). Jak obecný soud potvrdil, stěžovatelům nebyly na jejich žádost podanou v souladu s ustanovením §32 odst. 9 zák. č. 337/1992 Sb. řádně sděleny informace o důvodu rozdílu mezi stanoveným daňovým základem a daní, jež byla přiznána nebo za řízení uznána. Soud však zjevně dospěl k závěru, že stěžovatelé obdrželi uvedené informace v průběhu řízení jinou formou (již ve zprávě o výsledku daňové kontroly a při jednáních). To potvrzuje i obsah rozhodnutí finančního ředitelství, které uvádí, že podle zprávy o kontrole nebyly v průběhu daňového řízení poplatníkem předloženy důkazní prostředky, prokazující konkrétní plnění ze smluv uzavřených se společností I., a náklady v částce 7.300.000,- Kč tak byly uplatněny v rozporu s ustanovením §24 odst. 1 zák. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. Základ daně poplatník stanovil v rozporu s ustanovením §23 odst. 10 téhož zákona. Důkazní prostředky, které správce daně osvědčil a staly se důkazem v projednávané věci, sice nebyly sděleny stěžovatelům k jejich žádosti podle ustanovení §32 odst. 9 zák. č. 337/1992 Sb., byly však patrné z daňového spisu poplatníků, s nímž se mohli seznámit, čehož též využívali.
Za daného stavu nemohla mít shora vytčená vada vliv na zákonnost rozhodnutí a nemohla být stěžovatelům ani na újmu. Uvedený závěr obecného soudu proto podle názoru Ústavního soudu není projevem jeho libovůle či svévole a nevybočuje z mezí ústavnosti tak, jak jsou stanoveny v materiálně pojímaném právním státě.
Obecně lze dále konstatovat, že z odůvodnění napadeného rozhodnutí je zřejmé, které skutečnosti má za zjištěné, jakými úvahami se při rozhodování řídil a která ustanovení zákona na zjištěný skutkový stav použil (§157 odst. 2 o.s.ř.). V přiloženém spisu Krajského soudu v Ostravě nic nenasvědčuje tomu, že by byl porušen procesní postup orgánu veřejné moci.
Ústavní soud s ohledem na již uvedené proto nepovažuje námitku stěžovatelů stran porušení jejich práva na spravedlivý proces za důvodnou. Stěžovatelé měli primárně možnost napadnout rozhodnutí správce daně odvoláním k finančnímu ředitelství, v jehož pravomoci ve smyslu ustanovení §50 odst. 3 zák. č. 337/1992 Sb. je mimo jiné doplňovat výsledky daňového řízení, odstraňovat jeho vady nebo toto doplnění a odstranění uložit správci daně se stanovením přiměřené lhůty. Následně měli možnost toto rozhodnutí podrobit také soudnímu přezkumu a hájit svá práva v řízení před soudem, což též učinili. Jinak řečeno, stěžovatelé mohli v rámci celého řízení před odvolacím orgánem a obecným soudem řádně uplatňovat všechna svá procesní práva (což také ostatně činili). Vzhledem k tomu, že při posuzování případu postupoval krajský soud v souladu s příslušnou právní úpravou a v souladu s principy zakotvenými v hlavě páté Listiny, neshledal Ústavní soud důvod ke zrušení napadeného rozhodnutí. V souzeném případě nedošlo k porušení práva na spravedlivé řízení. Čl. 36 Listiny je ustanovením, které garantuje právo na soudní ochranu, přirozeně však ho nelze vykládat jako právo na úspěch ve sporu. Okolnost, že se stěžovatelé se závěry obecného soudu či se závěry vyslovenými v předchozím řízení neztotožňují, nemůže sama o sobě založit odůvodněnost ústavní stížnosti. Právní závěry soudu byly výsledkem aplikace a interpretace právních předpisů, jež jsou v mezích ústavnosti a evidentně nejsou v extrémním nesouladu s vykonanými skutkovými zjištěními. Taktéž namítané porušení čl. 95 Ústavy neobstojí, neboť ten je pouhou institucionální zárukou práva na soudní ochranu, zakotveného v hlavě páté Listiny. Ústavní soud pouze na okraj dodává, že k obdobnému závěru dospěl již dříve ve svém usnesení ze dne 9. 7. 2003, sp. zn. 455/02, v obdobné věci stěžovatele a).
Pokud jde o návrh na odložení vykonatelnosti dodatečných platebních výměrů Finančního úřadu v Bruntále ze dne 3. 7. 2000, čj. 54521/00/358922/4116, a čj. 54557/00/358922/4116, Ústavní soud má za to, že rozhodnutím ve věci odpadl k vydání takového rozhodnutí důvod.
Ústavní soud tedy nedospěl k závěru, že by v projednávané věci došlo k jakémukoli porušení ústavně garantovaných práv stěžovatele. Ze shora uvedených důvodů proto Ústavnímu soudu nezbylo, než ústavní stížnost podle ustanovení §43 odst. 2 písm. a) zák. č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, odmítnout, jako návrh zjevně neopodstatněný.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 3. prosince 2003 JUDr. Jiří Malenovský
předseda senátu