ECLI:CZ:US:2006:1.US.110.06
sp. zn. I. ÚS 110/06
Usnesení
Ústavní soud rozhodl dne 15. března 2006 mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků v senátu složeném z předsedy Františka Duchoně a soudců Vojena Güttlera a Elišky Wagnerové (soudce zpravodaj) ve věci ústavní stížnosti obchodní společnosti M-art kovo, spol. s r. o., sídlem Hraniční 2255, 370 06 České Budějovice, zastoupené JUDr. Igorem Andrýskem, advokátem se sídlem v Brně, Mezírka 1, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 11. 2005, sp. zn. 1 Afs 4/2003, a rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 21. 3. 2003, sp. zn. 29 Ca 274/2001, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
I.
Ústavní stížností podanou ve lhůtě stanovené §72 odst. 3 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), se stěžovatelka domáhala zrušení v záhlaví specifikovaných rozsudků obecných soudů vydaných ve správním soudnictví.
Napadeným rozsudkem Nejvyššího správního soudu byla zamítnuta kasační stížnost stěžovatelky proti rozsudku Krajského soudu v Brně, jímž byla zamítnuta žaloba stěžovatelky proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Brně. Finanční ředitelství v Brně napadeným rozhodnutím zamítlo odvolání stěžovatelky proti platebnímu výměru č. 46 Finančního úřadu v Jihlavě ze dne 7. 4. 2000, kterým byla stěžovatelce vyměřena daň z přidané hodnoty ve výši vlastní daňové povinnosti 236.466 Kč.
Jak stěžovatelka v ústavní stížnosti rozvedla, uplatnila u Finančního úřadu v Jihlavě nárok na odpočet daně z přidané hodnoty v důsledku uskutečnění zdanitelného plnění, ke kterému došlo odebráním zboží od společnosti M-art Hodonín, spol. s r. o. Důvod vystavení platebního výměru pak spočíval dle správce daně v zjištění, že mezi stěžovatelkou a jejím dodavatelem společností M-art Hodonín, spol. s r. o., nedošlo k přechodu vlastnického práva k předmětnému zboží, a tím ani k uskutečnění zdanitelného plnění. To z důvodu, že existují pochybnosti o totožnosti statutárního zástupce prodávajícího. S ohledem na to, podle správce daně, nemohla stěžovatelka uskutečnit zdanitelné plnění na vstupu. Odvolání stěžovatelky bylo finančním ředitelstvím zamítnuto s odůvodněním, že šlo o fiktivní plnění namísto skutečného plnění se společností M-art Hodonín, spol. s r. o.
V žalobě proti rozhodnutí finančního ředitelství pak stěžovatelka namítala, že v odvolacím řízení nebylo prováděno dokazování v plném rozsahu, když nebyl zjištěn skutkový stav. Stěžovatelka totiž měla doložit pohyb předmětného zboží skladovou evidencí a měla prokázat prodej tohoto zboží několika svým odběratelům. Krajský soud však v napadeném rozhodnutí dospěl k závěru, že rozhodnutí finančního ředitelství bylo vydáno v souladu se zákonem, neboť stěžovatelka v daňovém řízení neunesla důkazní břemeno. Nejvyšší správní soud pak kasační stížnost zamítl ze stejných důvodů.
Stěžovatelka v souvislosti s důkazním břemenem odkázala na znění §31 odst. 9 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o správě daní a poplatků"), podle kterého daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl správcem daně vyzván. Stěžovatelka však zdůraznila, že Ústavní soud v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 38/95 vyložil toto ustanovení tak, že daňový subjekt není povinen k prokazování čehokoliv, ale pouze toho, co tvrdí tento subjekt sám.
Jestliže stěžovatelka v daňovém řízení tvrdila, že došlo k uskutečnění zdanitelného plnění, předložila podle svého názoru dostatečné důkazy k prokázání této skutečnosti. Stěžovatelka tak prokázala, že její dodavatel skutečně uskutečnil zdanitelné plnění, předal jí je a stěžovatelka přijatá zdanitelná plnění použila k dosažení obratu za svá zdanitelná plnění.
Správce daně tak měl podle stěžovatelky zkoumat ve vzájemné souvislosti úhradu závazku, vedení skladové evidence, vykázání závazku a zásob v inventuře, prodej zásob a návaznost skladové evidence na prodej těchto zásob, zaúčtování tržby ve výnosech, odvedení daně z přidané hodnoty u prodaného zboží (daň na výstupu), vykázání finančních prostředků získaných z prodeje zboží v pokladně či na účtu, průkaznost úplnost a správnost účetnictví.
Namísto toho se však správce daně i obecné soudy zaměřili pouze na právní hodnocení kupní smlouvy, na jejímž základě mělo dojít k převodu vlastnického práva ke zboží a zdanitelnému plnění. Přitom dospěli k závěru, že kupní smlouvu za M-art Hodonín, spol. s r. o., uzavřela osoba, která se vykazovala jako Ing. T. M., ačkoliv z pozdějšího výslechu této osoby vyplynulo, že nikdy nebyla jednatelem této společnosti (ačkoliv byla v této funkci vedena i v obchodním rejstříku) a nikdy předmětnou smlouvu se stěžovatelkou neuzavírala a že této osobě byly odcizeny doklady totožnosti, což nahlásila Policii ČR. Podle stěžovatelky není přípustné, aby bylo po daňovém poplatníkovi požadováno provedení důkazu o skutečnosti, na které se nepodílel. Navíc hodnocení správce daně a obecných soudů, zabývající se otázkou závaznosti jednání Ing. M., zcela opomíjí §15 odst. 2 obchodního zákoníku, podle kterého pokud překročí zástupce podnikatele zmocnění, je takovým jednáním podnikatel vázán, jen jestliže o překročení třetí osoba nevěděla a s přihlédnutím ke všem okolnostem případu vědět nemohla. Dále je pak třeba podle stěžovatelky vzít v úvahu i §266 odst. 3 obchodního zákoníku, kdy při výkladu vůle smluvních stran se bere náležitý zřetel ke všem okolnostem souvisejícím s projevem vůle, včetně jednání o uzavření smlouvy a praxe, kterou strany mezi sebou zavedly, jakož i následného chování stran. Podle stěžovatelky, pokud ani druhá strana kupní smlouvu nezpochybnila, nemůže si toto právo protiprávně přisvojovat správce daně.
Podle stěžovatelky tak správce daně postupoval v rozporu se základními zásadami daňového řízení, když namísto toho, aby vyvracel skutečnosti, které daňový subjekt uváděl ve svém přiznání a které správci daně doložil předloženými důkazy, soustředil se správce daně na zkoumání právních aspektů jednání Ing. M. jako zástupce druhé smluvní strany. V tomto hodnocení však opomenul dopad výše citovaných ustanovení obchodního zákoníku a požadoval provedení důkazu o skutečnosti, na které se stěžovatelka nepodílela (vztah Ing. M. jako osoby jednající k M-art Hodonín, spol. s r. o., jehož jednání tato společnost nezpochybnila).
Podle stěžovatelky pak obecné soudy napadenými rozhodnutími ohrozily princip spravedlivého procesu, který je garantován čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina"), a v konečném důsledku zasáhly do vlastnického práva stěžovatelky chráněného čl. 11 Listiny. S ohledem na to stěžovatelka navrhla, aby Ústavní soud obě napadená rozhodnutí obecných soudů zrušil.
Z odůvodnění napadených rozhodnutí Ústavní soud zjistil, že stěžovatelka předložila správci daně 12 faktur vystavených dne 4. 1. 1999 za prodané zboží a 3 faktury vystavené dne 12. 1. 1999 za prodej rozpracované výroby, materiálu a přefakturaci nájemného včetně služeb. Tyto doklady měla vystavit společnost RM-ART PROJEKT, spol. s r.o., (dříve M-ART Hodonín, spol. s r. o.). Stěžovatelka k doložení prodeje zboží dále předložila kupní smlouvu ze dne 4. 1. 1999 uzavřenou mezi prodávajícím M-ART Hodonín, spol. s r. o. zastoupeným jednatelem Ing. T. M., a na straně kupující stěžovatelkou. Součástí této smlouvy byl i předávací protokol, z něhož vyplynulo, že při fyzickém převzetí zboží jednala za stěžovatelku D. J. Dále stěžovatelka předložila i záznamy k dani z přidané hodnoty, hlavní knihu za I. a II. čtvrtletí 1999, skladovou evidenci zboží a výrobků k 30. 9. 1999 a některé další doklady, které v souhrnu formálně prokazovaly namítané faktické převzetí majetku a jeho zaevidování v účetnictví. Správce daně k provedení důkazu vyslechl Ing. T. M., který vypověděl, že v žádné obchodní společnosti jako společník ani jednatel nebyl, na adrese uváděné ve smlouvě nikdy nebydlel a v souvislosti se zneužitím dokladů podal trestní oznámení. Správce daně pak rovněž z výpisu z obchodního rejstříku zjistil, že s platností od 10. 6. 1998 byl zapsán jako jediný jednatel obchodní společnosti M-ART Hodonín, spol. s r. o., Ing. T. M., a ke stejnému datu byla jako jediný společník této společnosti zapsána společnost RM projekt, s. r. o., se sídlem Brno, nám. 28. října 13, jejímž jediným společníkem a jednatelem byl opět Ing. T. M. Dále správce daně vyslechl svědkyně Z. Š., ředitelku závodu stěžovatelky, a D. J., obchodní referentku stěžovatelky, které však nepředložily požadované smlouvy prokazující jejich zaměstnanecký poměr ke stěžovatelce.
Z odůvodnění rozsudku Krajského soudu v Brně se dále podává, že úhrada daňových dokladů za dodání zboží byla provedena zápočtem na základě smlouvy o postoupení pohledávky a vyúčtování úroků z prodlení. Pohledávka vznikla tím, že Ing. M. M. poskytl půjčku ve výši 5.900.000 Kč společnosti M-ART Hodonín, spol. s r. o., tuto pohledávku pak převedl na společnost M-art, a. s., Hodonín, zastoupenou Ing. M. M., a tato společnost pohledávku převedla na stěžovatelku, tedy společnost M-art kovo, spol. s r. o. Přitom společnost M-ART Hodonín, spol. s r. o. byla až do 10. 6. 1998 ovládána společností M-art, a. s., Hodonín, jejímž předsedou představenstva byl opět Ing. M. M., který tedy byl angažován ve všech zainteresovaných společnostech včetně stěžovatelky, jejímž jediným společníkem byla a je společnost M-art, a. s., a jednatelem Ing. M. M.
Na základě této neuhrazené pohledávky pak vyúčtovala stěžovatelka společnosti M-ART Hodonín, spol. s r. o., úrok z prodlení ve výši 2.153.500 Kč, přičemž tato pohledávka byla započtena právě pohledávkou společnosti M-ART Hodonín, spol. s r. o., vůči stěžovatelce, která vznikla z titulu kupní smlouvy na předmětné zboží.
II.
Ústavní soud po zvážení argumentů obsažených v ústavní stížnosti a posouzení obsahu odůvodnění napadených rozhodnutí Krajského soudu v Brně a Nejvyššího správního soudu, která byla stěžovatelkou v souladu s ust. §72 odst. 6 zákona o Ústavním soudu přiložena k ústavní stížnosti, dospěl k závěru, že ústavní stížnost je zjevně neopodstatněná.
Jak uvedeno shora, stěžovatelka založila svou argumentaci dokládající porušení práva na spravedlivý proces a vlastnického práva, především na tvrzení, že správce daně a posléze též obecné soudy nerespektovali ust. §31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků, přičemž namísto toho, aby se soustředili na důkazy předložené stěžovatelkou, zaměřili se na hodnocení jednání osoby Ing. T. M. Přitom dospěli k závěru, že kupní smlouvu uzavřela osoba neznámé totožnosti vydávající se za Ing. T. M., a tudíž posoudili kupní smlouvu jako neplatnou, v důsledku čehož nemohlo dojít k platnému převodu vlastnického práva ke zboží a tedy ani zdanitelnému plnění.
Podle Ústavního soudu lze připustit, že jak správce daně, tak obecné soudy, skutečně zaměřili svou pozornost toliko na formální aspekty právní kvalifikace kupní smlouvy, aniž by se ve svém hodnocení detailněji zabývali otázkou, zda předmětné zboží bylo skutečně stěžovatelce předáno a zda je použila k dosažení obratu za svá zdanitelná plnění. Právní závěr, podle něhož byla uzavřená kupní smlouva neplatná v důsledku jednání dosud neznámé osoby, je navíc velmi problematický za situace, kdy ani jednou smluvní stranou nebyl tento úkon zpochybněn před obecnými soudy. Jsou to především samotné smluvní strany, jejichž autonomie vůle má být chráněna, eventuelně obecné soudy, které jsou v rámci případného obchodněprávního sporu mezi smluvními stranami oprávněny smluvní vztah právně kvalifikovat.
Obecně tedy bezesporu platí, že by měla být na jedné straně chráněna autonomie vůle smluvních stran (srov. např. nález sp. zn. I. ÚS 546/03, in Ústavní soud ČR: Sbírka nálezů a usnesení, sv. 32, nález 12, str. 107), na druhé straně dobrá víra stěžovatelky, že jedná s osobou oprávněnou zavazovat obchodní společnost, a to zejména pokud tato osoba byla zapsána jako statutární zástupce v obchodním rejstříku, ledaže by bylo zjevné, že stěžovatelka o překročení jednatelského oprávnění či o tom, že jednající osoba se pouze za statutárního zástupce vydává, věděla. Proto samotná hodnocení, k nimž správce daně i soudy dospěly, by bylo i z ústavněprávních hledisek obecně velmi obtížně akceptovatelné.
V daném případě je však situace složitější v tom, že předmětné zboží stěžovatelka měla zaplatit nikoliv v penězích, nýbrž celá obchodní transakce proběhla formou zápočtu pohledávek. Za podstatné je přitom třeba považovat i to, že pohledávka stěžovatelky vůči jejímu obchodnímu partnerovi vznikla z titulu několikerého postoupení původní pohledávky Ing. M. M. právě vůči společnosti M-ART Hodonín, spol. s r. o., resp. byla vygenerována jako úroky z prodlení z původní pohledávky Ing. M. M. Jak si Ústavní soud ověřil z výpisu z obchodního rejstříku, společníkem společnosti M-ART Hodonín, spol. s r. o., i jejím jednatelem byl před Ing. T. M. právě Ing. M. M., který jako společník či jednatel figuruje ve všech zainteresovaných obchodních společnostech, které ve své firmě nesou označení "M-art", a to včetně stěžovatelky, v níž je rovněž jednatelem.
Jinak řečeno, za takové situace, kdy správci daně zcela legitimně vznikly pochybnosti o všech těchto finančních operacích a kdy pohledávka za zboží byla hrazena formou zápočtu, bylo na stěžovatelce, aby objasnila a prokázala, zda šlo skutečně o započtení reálně existujících pohledávek, resp. příslušenství pohledávky stěžovatelky za společnosti M-ART Hodonín, spol. s r. o.
Ačkoliv se tedy Ústavní soud zcela neztotožnil s hodnocením provedeným obecnými soudy v napadených rozhodnutích stran kvalifikace kupní smlouvy uzavřené mezi stěžovatelkou a společností M-ART Hodonín, spol. s r. o. (nyní RM-ART PROJEKT, spol. s r. o.), nic to nemění na závěru, že stěžovatelka skutečně v předchozích řízeních neunesla důkazní břemeno.
S ohledem na to nebyla napadenými rozhodnutími porušena stěžovatelkou tvrzená základní práva a Ústavní soud proto mimo ústní jednání a bez přítomnosti účastníků ústavní stížnost jako zjevně neopodstatněný návrh odmítl [ustanovení §43 odst. 2 písm. a) zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů].
Poučení: Proti tomuto usnesení není odvolání přípustné.
V Brně dne 15. března 2006
František Duchoň
předseda senátu