ECLI:CZ:US:2009:1.US.2665.07.2
sp. zn. I. ÚS 2665/07
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Františka Duchoně a soudců Vojena Gűttlera a Ivany Janů o ústavní stížnosti stěžovatele Ing. Václava Šalomouna - stavební práce, spol. s r. o., se sídlem Rudoleckého 24, 669 02 Znojmo, DIČ: CZ46904701, zastoupeného JUDr. Janem Juračkou, advokátem se sídlem Tovární 7, 669 02 Znojmo, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 11. 7. 2007, č. j. 1 Afs 22/2007-86, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
I.
Finanční úřad ve Znojmě rozhodnutím - platebním výměrem na daňové penále ze dne 8. 12. 2004, č. j. 122738/04/346914/1510, sdělil stěžovateli předpis penále na daň z příjmu právnických osob (dále jen "DPPO") za zdaňovací období od 1. 1. 1996 do 31. 12. 1996 v celkové výši 655.280,- Kč.
Finanční ředitelství v Brně rozhodnutím ze dne 2. 6. 2005, č.j. 1701/05/FŘ 120, odvolání stěžovatele zamítlo.
Krajský soud v Brně usnesením ze dne 1. 12. 2006, č. j. 31 Ca 90/2005-62, správní žalobu odmítl. Uvedl, že ze správní žaloby není zřejmé, jaké jsou důvody nezákonnosti napadeného rozhodnutí, jestliže stěžovatel ve správní žalobě uváděl pouze důvody nicotnosti rozhodnutí Finančního úřadu ve Znojmě ze dne 2. 4. 1999, č. 990000018, č. j. 43238/99/346914/5090, dodatečného platebního výměru na daň z příjmů právnických osob za rok 1996 (dále jen "DPV"), který předcházel výše uvedenému platebnímu výměru na daňové penále. Krajský soud prohlásil, že v případě, že podání žalobce postrádá náležitosti správní žaloby uvedené v §37 odst. 2 a odst. 3 a §71 odst. 1 písm. a) až f) s. ř. s. a jedná se o neodstranitelný nedostatek podmínky řízení (odstraňovat vady správní žaloby v tomto případě již není - s ohledem na lhůtu uvedenou v §72 odst. 1 s. ř. s. - možné), nelze v řízení pokračovat.
II.
Ve včas podané kasační stížnosti stěžovatel uvedl, že správní žaloba nepostrádala žádnou z náležitostí požadovaných s.ř.s. a byla tedy plně způsobilá k projednání. Dále nesouhlasil s tvrzením Krajského soudu v Brně o "absenci důvodů" nezákonnosti správní žalobou napadeného rozhodnutí. V žalobě je totiž výslovně uvedeno, že žalobci bylo předepsáno penále, které nikdy nevzniklo, a to v rozporu s §63 odst. 1 a 2 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "daňový řád"), přičemž žalované Finanční ředitelství v Brně zamítnutím odvolání tento protiprávní stav potvrdilo. Stěžovatel dále nesouhlasil s názorem krajského soudu, že DPV na daň, na jehož základě byl vydán platební výměr na penále, byl samostatně přezkoumatelný ve správním soudnictví, a nelze jej proto považovat za podkladové rozhodnutí ve smyslu §75 odst. 2 s. ř. s. Podle §68 písm. c) s. ř. s. je totiž správní žaloba nepřípustná, je-li jejím jediným důvodem tvrzená nicotnost napadeného rozhodnutí, nedomáhal-li se žalobce vyslovení této nicotnosti v řízení před správním orgánem, což je v daném případě splněno; jediným důvodem, pro který by byla podávána žaloba na podkladové rozhodnutí (stěžovatel zde patrně mínil platební výměr na daň), je skutečně pouze jeho nicotnost. Stěžovatel se rovněž nedomáhal u správního orgánu vyslovení nicotnosti DPV, neboť k tomu není žádný správní orgán v daňovém řízení kompetentní. Proto - podle názoru stěžovatele - nebyl DPV samostatně přezkoumatelný ve správním soudnictví. Stěžovatel uvedl, že rovněž žádal Finanční ředitelství v Brně a Finanční úřad ve Znojmě o osvědčení neplatnosti DPV, avšak oba orgány nevydaly žádné rozhodnutí a zaslaly mu pouze neformální sdělení, že neshledaly neplatnost předmětného výměru. Tato sdělení jsou však dle §70 písm. a) s. ř. s. ze soudního přezkoumání vyloučena. Stěžovatel proto uvedl, že nebyl oprávněn podat samostatnou žalobu na přezkoumání DPV na daň a odvolání proti němu, a tato rozhodnutí mohou tedy být dle §75 odst. 2 s. ř. s. přezkoumána v souzené věci jako rozhodnutí podkladová z hlediska jejich neplatnosti či nicotnosti. Stěžovatele konečně v kasační stížnosti uvedl, že ve správní žalobě používal pojem nicotnost, neboť se domnívá, že podkladové rozhodnutí (tj. DPV) trpí absolutním nedostatkem formy a neurčitostí (nelze zjistit důvod doměření daně). Tyto vady jsou dle jeho názoru tak intenzivní, že nelze o rozhodnutí vůbec hovořit. Takové rozhodnutí pak nemůže být základem pro vznik penále na dani, což je důvodem podání žaloby, které je předmětem tohoto řízení.
III.
Nejvyšší správní soud (dále jen "NSS") rozsudkem ze dne 11. 7. 2007, č. j. 1 Afs 22/2007-86, kasační stížnost zamítl (výroková čás I.), rozhodl, že stěžovatel nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti (výroková část II.) a že se žalovanému nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti (výroková část III.).
NSS v prvé řadě uvedl, že kasační stížnost napadá usnesení krajského soudu o odmítnutí žaloby, a proto přicházejí pro stěžovatele v úvahu z povahy věci pouze kasační důvody dle §103 odst. 1 písm. e) s. ř. s., spočívající v tvrzené nezákonnosti rozhodnutí o odmítnutí návrhu. Pod tento důvod spadá také případ, kdy vada řízení před soudem měla nebo mohla mít za následek vydání nezákonného rozhodnutí o odmítnutí návrhu, a dále vada řízení spočívající v tvrzené zmatečnosti řízení před soudem. NSS tedy může podrobit přezkumu pouze postup krajského soudu a jeho úvahy, čili posoudit závěry, které jej vedly k odmítnutí žaloby.
NSS nejdříve poukázal na to, že podle §75 odst. 2 s. ř. s. soud přezkoumá k žalobní námitce také zákonnost jiného úkonu správního orgánu, byl-li závazným podkladem přezkoumávaného rozhodnutí, není-li jím soud sám vázán a neumožňuje-li tento zákon žalobci napadnout takový úkon samostatnou žalobou ve správním soudnictví. Předmětné ustanovení stanoví tedy čtyři podmínky přezkumu podkladového úkonu správního orgánu (kterým může být i rozhodnutí). V souzené věci je ve vztahu k charakteru DPV první podmínka (námitka proti takovému úkonu v žalobě) stěžovatelem splněna, neboť tento namítá nicotnost předmětného DPV. Taktéž nelze říci, že by byl soud tímto DPV vázán (podle §52 odst. 2 s.ř.s. je soud vázán rozhodnutím soudů o tom, že byl spáchán trestný čin a kdo jej spáchal, jakož i rozhodnutím soudu o osobním stavu). Z hlediska závaznosti DPV vůči v tomto řízení přezkoumávanému platebnímu výměru na penále je pak nutné vyjít z ustanovení §63 odst. 1 a 2 daňového řádu, podle nichž se penále stanoví na základě včas nezaplacené daně (stanovené např. i platebním výměrem) a z ustanovení §58 daňového řádu, podle nějž příslušenství sleduje osud daně. Z uvedeného vyplývá, že penále je akcesorické, existenčně závislé na dani; pokud neexistuje daň, nemůže existovat ani penále. Je-li pak daň stanovena DPV jako je tomu v souzené věci, je i vyměření penále závislé na existenci a platnosti tohoto DPV. DPV lze tudíž považovat za závazné podkladové rozhodnutí pro vydání platebního výměru na penále, byť je nutno mít na paměti, že platební výměr na penále je pouze deklarací povinnosti daňového subjektu, neboť penále samo o sobě vzniká ze zákona v okamžiku, kdy příslušná daň není uhrazena včas a řádně.
NSS dále prohlásil, že poslední podmínkou přezkumu DPV jako podkladového rozhodnutí pro platební výměr na penále je pak skutečnost, že tento DPV nelze podle s.ř.s. napadnout samostatnou žalobou. Stěžovatel k tomu v kasační stížnosti namítal, že žaloba proti DPV nebyla přípustná podle §68 písm. c) s. ř. s., neboť by toto rozhodnutí napadala pouze z důvodu jeho nicotnosti, přičemž této nicotnosti se stěžovatel nemohl dovolávat před správním orgánem, neboť v daňovém řízení není k prohlášení nicotnosti žádný správní orgán kompetentní. K tomu NSS uvedl, že ustanovení §68 písm. c) s. ř. s. je promítnutím zásady subsidiarity soudního přezkumu; jeho smyslem je zabránit podávání žalob v těch věcech, které mohou být uspokojivě vyřešeny již před správním orgánem. Má li tedy účastník správního řízení k dispozici opravný prostředek, který mu již v tomto řízení umožňuje domáhat se vyslovení nicotnosti příslušného správního aktu, je povinen tohoto prostředku využít předtím, než se bude nicotnosti domáhat soudní cestou.
NSS dále - mimo jiné - poukázal na to, že se podstatou institutů nicotnosti, neplatnosti a nezákonnosti rozhodnutí ve své judikatuře již nesčetněkrát zabýval; proto pro stručnost odkázal např. na rozsudek ze dne 15. 12. 2005, č. j. 1 Afs 130/2004-90. Pro přiblížení věci však uvedl, že institut neplatnosti rozhodnutí podle §32 odst. 7 daňového řádu nelze ztotožňovat s nicotností; za nicotný lze považovat až ten akt, který trpí nedostatkem pravomoci či nepříslušnosti rozhodujícího orgánu, zásadními nedostatky projevu vůle, požaduje trestní či absolutně nemožné plnění apod. Vady rozhodnutí podle §32 odst. 7 daňového řádu nemohou samy o sobě zakládat nicotnost rozhodnutí; aby zakládaly jeho neplatnost, je nutné, aby dosahovaly určité intenzity (materiální aspekt). NSS proto zdůraznil, že správce daně má v daňovém řízení povinnost ověřit jeho případnou neplatnost podle §32 odst. 7 daňového řádu, přičemž k tomu může dát daňový subjekt podnět. K aplikaci §68 písm. c) s. ř. s. však neuplatnění takového podnětu není dostačující, neboť v řízení na základě podnětu nemá daňový subjekt v podstatě žádná procesní práva a jeho výsledek je závislý výhradně na aktivitě správce daně. Navíc celé řízení může skončit jen neformálním sdělením (jak uvádí i žalobce), které však není rozhodnutím ve smyslu §65 odst. 1 s. ř. s. a není tudíž soudně přezkoumatelné. Lze tedy uzavřít, že pro odmítnutí žaloby na základě §68 písm. c) nemůže být rozhodné, zda daňový subjekt podal podnět podle §32 odst. 7 daňového řádu; tedy pokud daňový subjekt tento podnět nepodal, nelze žalobu namítající pouze nicotnost určitého rozhodnutí jen z tohoto důvodu odmítnout.
NSS se dále zabýval (ne-)existencí jiného opravného prostředku, který by umožňoval namítat nicotnost v řízení před správním orgánem. Uvedl, že daňovém řízení je takovým prostředkem odvolání, neboť daňový řád námitku nicotnosti rozhodnutí v odvolání nevylučuje a pokud je tato namítána, musí se s ní příslušný rozhodující orgán vypořádat. Ačkoliv daňový řád neumožňuje odvolacímu orgánu vyslovit (deklarovat) nicotnost napadeného rozhodnutí, je na místě, aby byla tato nicotnost odvolacím orgánem zohledněna. Odvolací orgán tedy musí zrušit nicotné rozhodnutí (byť de iure takové rozhodnutí vůbec neexistuje), a to s ohledem na požadavek právní jistoty daňových subjektů. Jiný postup nelze považovat za souladný se zákonem: nelze přijmout tezi, že by snad odvolací orgán měl nicotné rozhodnutí potvrdit, aby se jím následně musel zabývat soud, nebo že by odvolací orgán na námitku nicotnosti vůbec neměl reagovat. Daňovému subjektu nic nebrání, aby v odvolacím řízení namítal nicotnost napadeného rozhodnutí; stejně tak nic nebrání odvolacímu orgánu, aby se k této námitce vyjádřil a případně napadené rozhodnutí zrušil. Pokud rozhodnutí zrušeno nebude, má pak daňový subjekt zaručen přístup k soudnímu přezkumu rozhodnutí, neboť §68 písm. c) s. ř. s. nebude možné uplatnit. DPV je soudy běžně přezkoumáván a z uvedeného vyplývá, že i v případě, kdy je namítána pouze nicotnost takového výměru, je tento soudně přezkoumatelný za podmínky, že byla nicotnost namítána již v odvolacím řízení.
S ohledem na uvedené skutečnosti nemohl (prý) NSS přisvědčit stěžovateli, že DPV nebyl v konkrétním případě samostatně přezkoumatelný ve správním soudnictví. Proti DPV podal stěžovatel odvolání, v němž namítal nesprávný postup správce daně v předcházející daňové kontrole; neplatnost či nicotnost dodatečného platebního výměru na daň však nenamítal. Odvolání bylo následně žalovaným zamítnuto. Stěžovatel pak nevyužil svého práva podat proti rozhodnutí o odvolání správní žalobu, ač DPV, resp. rozhodnutí o odvolání proti němu, je samostatně přezkoumatelné ve správním soudnictví. NSS navíc uvedl, že nic také nenasvědčovalo skutečnosti, že by z předmětného DPV nebylo stěžovateli jasné, co je jím předepisováno; naopak stěžovatel byl zcela zjevně srozuměn s jeho obsahem, a se zamítavým rozhodnutím Finančního ředitelství v Brně o odvolání se zřejmě ztotožnil, jestliže proti němu nepodal žalobu. Námitka nicotnosti DPV byla stěžovatelem poprvé uplatněna až dne 13. 12. 2004 (pět let po právní moci DPV) v žádosti o ověření splnění podmínek neplatnosti DPV a následně v odvolání a v žalobě proti platebnímu výměru na penále. Ačkoliv nicotnost správního aktu znamená, že daný akt vůbec nevznikl, a nicotnost tak může být prohlášena v podstatě kdykoliv (ostatně soud je k jejímu přezkumu povinen z úřední povinnosti), neuplatnění námitky nicotnosti v odvolání proti DPV a nepodání správní žaloby způsobilo, že DPV již nemůže být správním soudem posuzován, a to ani v rámci žaloby proti platebnímu výměru na penále. NSS zdůraznil, že tato situace nebyla způsobena neústavní zákonnou úpravou, ale výhradně nečinností stěžovatele.
NSS se následně zaměřil na otázku, zda správní žaloba obsahuje žalobní body ohledně platebního výměru na penále, přičemž k námitkám proti DPV (včetně námitky nicotnosti) již (vzhledem k výše uvedenému) nepřihlížel. NSS nesouhlasil se závěrem krajského soudu, že by správní žaloba nesplňovala náležitosti podání stanovené v §37 odst. 2 a 3 s. ř. s., neboť tyto jsou zcela zjevně (jak je NSS konkrétně konstatoval) splněny; není tedy pravdou, že v žalobě absentuje některá náležitost podle §71 odst. 1 písm. a), b), c), e) a f) s. ř. s. NSS však za zásadní otázku považoval, zda správní žaloba skutečně obsahuje alespoň jeden žalobní bod, z nějž je patrno, z jakých skutkových a právních důvodů považuje žalobce napadené výroky rozhodnutí za nezákonné nebo nicotné [§71 odst. 1 písm. d) s. ř. s.]. Stěžovatel k tomu odkázal na text žaloby na straně 2 druhý odstavec a na celý článek II žaloby. NSS však k článku II žaloby podotkl, že se týká výhradně stěžovatelem tvrzené nicotnosti DPV; k těmto námitkám proto nelze přihlížet, neboť mohly být přezkoumány v samostatném řízení. V odstavci 2 na druhé straně žaloby se pak uvádí, že žalobou napadeným rozhodnutím došlo ke zkrácení práv stěžovatele tím, že mu bylo v rozporu s §63 odst. 1 a 2 daňového řádu předepsáno k úhradě penále, jež nikdy nevzniklo. Ani tento důvod však nelze za žalobní bod považovat, neboť rozpor platebního výměru s §63 odst. 1 a 2 daňového řádu stěžovatel evidentně vidí v nicotnosti DPV. NSS však připomněl, že DPV ve stávajícím řízení přezkoumávat nelze, a proto nelze ani tuto námitku považovat za žalobní bod ve smyslu §71 odst. 1 písm. d) s.ř.s. Správní žaloba proto neobsahuje žádný žalobní bod; současně se jedná o neodstranitelnou podmínku řízení a NSS se proto ztotožňuje se závěrem Krajského soudu v Brně, že v takovém případě je na místě žalobu odmítnout.
IV.
Ústavní stížností se stěžovatel domáhá zrušení v záhlaví uvedeného rozhodnutí NSS, a to pro porušení čl. 2 odst. 2 a odst. 3, čl. 4 odst. 1, čl. 11 odst. 5, čl. 36 odst. 1 a odst. 2 a čl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina") a čl. 2 odst. 3 a čl. 90 Ústavy ČR. V ústavní stížnosti rekapituluje dosavadní průběh řízení před správci daně a před soudy a podrobnější pozornost věnuje odůvodnění rozhodnutí (poznámka: v ústavní stížnosti uveden jako stanovisko) NSS. Stěžovatel za základní sporný moment považuje otázku, zda v řízení o přezkoumání výměru na daňové penále je možné přezkoumávat jako podkladové rozhodnutí nicotnost DPV.
Stěžovatel poukazuje na údajnou nelogičnost argumentace NSS, podle níž daňovému subjektu nic nebrání tomu, aby v odvolacím řízení namítal nicotnost napadnutého rozhodnutí, neboť "odvolání proti ničemu je nutně rovněž nulitním aktem". Stěžovatel v této souvislosti uvádí, že se NSS odchýlil od svého názoru v citovaném rozsudku ze dne 15. 12. 2005, č. j. 1 Afs 130/2004-90, ve kterém se praví "Nicotný akt nelze měnit; proto je nicotností automaticky stiženo i rozhodnutí o odvolání či o rozkladu, které mění nicotné rozhodnutí správního orgánu. I. stupně." Přesto se však stěžovateli přičítá k tíži, že podal proti DPV odvolání, ve kterém nenamítal jeho nicotnost.
Stěžovatel současně poukazuje na situaci, kdy má paakt vyvolat nějaký následek; tím je v souzené věci rozhodnutí - platební výměr na daňové penále ze dne 8. 12. 2004, č. j. 122738/04/346914/1510, vydaný Finančním úřadem ve Znojmě, proti kterému brojil standardním způsobem, tj. podáním odvolání, resp. v případě jeho zamítnutí podáním správní žaloby a konečně kasační stížností. Stěžovatel se (v případě oběma soudy tvrzeného deficitu žalobního důvodu) domnívá, že žalobní důvod spočívající v tom, že penále ze zákona vůbec nevzniklo (neexistoval nedoplatek daně) ve správní žalobě zcela zřetelně a nezpochybnitelně uvedl. NSS však (prý) tvrdí, že takový důvod nelze za žalobní důvod považovat, neboť DPV nelze přezkoumávat. Stěžovatel má za to, že přezkoumání DPV z hlediska jeho nicotnosti může a musí být připuštěno, neboť jeho nulita trvá stále a také následek nicotného právního aktu je sám o sobě nicotným. Oba soudy (tj. Krajský soud v Brně a NSS) odňaly stěžovateli právo na soudní ochranu podle čl. 36 a připustily porušení dalších výše uvedených základních práv zakotvených v Listině a v Ústavě ČR.
V.
Ústavní soud přezkoumal napadené rozhodnutí, jakož i řízení mu předcházející, z hlediska stěžovatelem v ústavní stížnosti uplatněných námitek. Se zřetelem ke skutečnosti, že mohl přezkoumávat pouze jejich ústavnost, dospěl k závěru, že ústavní stížnost je zjevně neopodstatněná.
Ústavní soud není součástí obecné soudní soustavy a nepřísluší mu právo dozoru nad rozhodovací činností orgánů veřejné moci. Do rozhodovací činnosti orgánů veřejné moci je Ústavní soud oprávněn zasáhnout pouze tehdy, byla-li pravomocným rozhodnutím těchto orgánů porušena ústavně zaručená základní práva nebo svobody stěžovatele. To znamená, že Ústavní soud není oprávněn zasahovat do rozhodovací činnosti orgánů veřejné moci a detailně přezkoumávat v ústavní stížnosti tvrzené nesprávnosti, které svou podstatou spočívají toliko v rovině práva podústavního.
NSS se podrobně zabýval námitkami stěžovatele obsaženými v kasační stížnosti. Ústavní soud souhlasí s postupem a se závěry NSS, které v odůvodnění svého rozhodnutí velmi detailně, široce a logicky precizně dovodil. Ústavní soud dodává, že NSS se výše citovanému judikátu, tj. rozsudku ze dne 15. 12. 2005, č. j. 1 Afs 130/2004-90, nevyhnul, zabýval se jím a připomněl, že týž vymezil rozdíl mezi institutem neplatnosti rozhodnutí podle §32 odst. 7 daňového řádu a jeho nicotností, což nelze ztotožňovat; interpretoval jej v kontextu §68 písm. c) s. ř. s. obecně a v souzené věci zvlášť, neboť poukázal na procesní nedostatky v postupu stěžovatele, který mohl proti DPV podat samostatnou správní žalobu. Pokud tak neučinil, lze dovodit, že si sám dostatečně a důsledně nechránil svá práva a tento nedostatek nelze nahradit v řízení týkajícím se platebního výměru na daňové penále.
Ústavní soud proto dovozuje, že ústavní stížnost spočívá v pouhé polemice s právními závěry obsaženými v rozsudku NSS a je zpracována v obdobném smyslu jako kasační stížnost proti rozhodnutí Krajského soudu v Brně. Stěžovatel tak staví Ústavní soud do pozice další instance v systému všeobecného/správního soudnictví, která mu však s odvoláním na článek 83 Ústavy ČR zjevně nepřísluší. K zásahu do rozhodovací činnosti obecných/správních soudů je Ústavní soud oprávněn jen tehdy, jestliže zjistí porušení ústavně zaručených práv či svobod stěžovatele. Taková situace však v souzené věci nenastala.
Rozhodnutí NSS nevybočuje z Ústavou ČR stanoveného rámce; jeho argumentace je přitom ústavně konformní a není důvod ji zpochybňovat. Napadené rozhodnutí je logické, přesvědčivé, nemá znaky svévole a mezi skutkovými zjištěními a právními závěry z nich vyvozenými neexistuje ani extrémní rozpor ve smyslu ustálené judikatury Ústavního soudu. Do závěrů NSS proto nepřísluší - v tomto případě - Ústavnímu soudu zasahovat; v jeho argumentaci žádný protiústavní exces neshledal. Ze stejných důvodů nepřipadá v úvahu ani námitka porušení Ústavy ČR či čl. 2 odst. 2 a odst. 3, čl. 4 odst. 1 a čl. 36 Listiny. Tím méně je pak namístě výtka ohledně porušení čl. 11 odst. 5 Listiny.
Ze všech těchto důvodů Ústavní soud ústavní stížnost mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků usnesením jako návrh zjevně neopodstatněný odmítl [ustanovení §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu].
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 30. září 2009
František Duchoň
předseda senátu Ústavního soudu