ECLI:CZ:US:2010:2.US.2468.10.1
sp. zn. II. ÚS 2468/10
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně senátu Dagmar Lastovecké a soudců Stanislava Balíka a Jiřího Nykodýma o ústavní stížnosti společnosti VENTEN MANAGEMENT LIMITED, se sídlem Naousis 1, Larnaca, Kyperská republika registrační číslo: HE 108344, zastoupené Mgr. Radimem Smolenem, advokátem Advokátní kanceláře, V Celnici 1031/4, Praha, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 27. května 2010 č.j..5 Afs 106/2009-112, rozsudku Městského soudu v Praze ze dne 7. května 2009 č.j. 10 Ca 176/2007-56, rozhodnutí Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu ze dne 30. března 2007 č.j. 5407/07-1500-106358 a rozhodnutí Finančního úřadu pro Prahu 4 ze dne 26. června 2006 č.j. 212717/06/004516/4805, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
Stěžovatel se, s odvoláním na porušení čl. 4 odst. 1 a čl. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod (dále jen Listina), domáhá zrušení v záhlaví uvedených rozhodnutí.
V ústavní stížnosti uvádí, že jako postupník a klient společnosti Global Brokers, a.s. uzavřel v souladu s Rámcovou smlouvou (uzavřenou mezi společností Global Brokers, a.s a Raiffeisenbank a.s o repo operacích) dne 29. června 2004 smlouvu o postoupení pohledávky se společností Raiffeisenbank a.s jako postupitelem, na základě které na něj byla postoupena pohledávka představující samostatně převoditelné právo na vyplacení dividendy jako podílu na zisku spojeného s cennými papíry ve výši 48 000 000 Kč před zdaněním. Stěžovatel je právnickou osobou založenou dle práva Kyperské republiky s daňovým domicilem v Kyperské republice. Dne 2. srpna 2004 obdržel stěžovatel peněžité plnění, jež mělo odpovídat schválené dividendě společnosti ČEZ a.s. Při výplatě dividendy však byla použita srážka daně ve výši 15% namísto 10%, jak vyplývá z ustanovení čl. 10 odst. 2 Smlouvy mezi vládou České republiky a vládou Kyperské republiky o zamezení dvojího zdanění a zabránění daňovému úniku v oboru daní z příjmů a z majetku (zveřejněno vyhláškou ministerstva zahraničních věcí č. 30/1981 Sb., dále jen "Smlouva o zamezení dvojího zdanění").
Stěžovatel proti postupu společnosti ČEZ a.s. podal stížnost v souladu s §51 odst. 3 zák. č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen "daňový řád") finančnímu úřadu. Řízení bylo rozhodnutím dle ust. §27 odst. 1 písm. h) daňového řádu zastaveno s tím, že jde o nepřípustné podání, neboť stěžovatel není poplatníkem ve smyslu ust. §6 odst. 2 zákona o správě daní (poplatníkem daně vybírané zvláštní sazbou daně je vždy vlastník akcie, tj. akcionář), a proto není dle §51 odst. 3 daňového řádu oprávněn k podání stížnosti. Finanční ředitelství pro hlavní město Prahu shora uvedeným rozhodnutím rozhodnutí správce daně v prvním stupni potvrdilo a odvolání stěžovatele zamítlo. Městským soudem v Praze byla zamítnuta správní žaloba stěžovatele, a stejně tak byla Nejvyšším správním soudem zamítnuta i kasační stížnost, neboť oba soudy dospěly k závěru, že stěžovatel smlouvou o postoupení pohledávky nezískal zdanitelný příjem a jako postupník se nestal poplatníkem daně ve smyslu ust. §6 odst. 2 zákona daňového řádu a ust. §17 odst. 4, §22 odst. 1 písm. g) bod. 3 zákona o daních z příjmů.
Stěžovatel v ústavní stížnosti namítá, že k uložení daňové povinnosti v sazbě 15% namísto 10% došlo nad rozsah zákona a uložení daně i následná rozhodnutí správních i soudních orgánů nemají žádnou oporu v příslušných právních předpisech. Správní a posléze i soudní orgány tvrdí, že se postoupením pohledávky, představující právo na výplatu dividendy, postupuje vždy dividenda již zdaněná dle daňového domicilu osoby, jež byla vlastníkem akcie ke dni konání valné hromady, jež rozhodla o výplatě příslušné dividendy. Daňový domicil postupníka po postoupení práva na výplatu dividendy pak již nehraje pro určení sazby daně při její srážce plátcem daně žádnou roli. Stěžovatel je však naopak přesvědčen, že dividendu je nutno zdanit až při výplatě sazbou stanovenou v závislosti na daňovém domicilu příjemce dividendy. Smlouvou o postoupení pohledávky totiž bylo postoupeno právo na plnění, které je předmětem dalšího zdanění v závislosti na daňovém domicilu postupníka, a tudíž není možno aplikovat ust. §38d odst. 2 zákona o daních z příjmů.
Stěžovatel má za to, že soudy se při své rozhodovací činnosti zaměřily pouze na nalezení možnosti výkladu §38d odst. 2 zákona o daních z příjmů namísto toho, aby aplikovaly Smlouvou o zamezení dvojího zdanění, jež na tento případ dopadá a má přednost před zákonem o daních z příjmů, tj. i před jeho ustanovením §38d odst. 2. Žádné ustanovení českého právního řádu nestanoví, že dividenda jako příjem se zdaňuje dle daňového statusu akcionáře, jenž vlastní akcie ke dni konání valné hromady, a nikoli dle daňového statusu příjemce těchto dividend odlišného od akcionáře. Dle stěžovatele argumenty, které Nejvyšší správní soud použil k odůvodnění svého rozhodnutí, nikterak neodůvodňují závěry o tom, že předmětem postoupení je dividenda již zdaněná srážkou daně dle §36 zákona o daních z příjmů. Naopak, naprostá většina argumentů, jež Nejvyšší správní soud použil, může stejně dobře posloužit i k odůvodnění závěrů učiněných stěžovatelem, tj. že se postupuje dividenda ještě před zdaněním.
Ústavní soud přezkoumal ústavní stížnost spolu s napadenými rozhodnutími z hlediska kompetencí daných mu Ústavou ČR, tj. z pozice soudního orgánu ochrany ústavnosti, který není další instancí v systému všeobecného soudnictví, není soudem nadřízeným obecným soudům a jako takový je oprávněn do jejich rozhodovací pravomoci zasahovat pouze za předpokladu, že nepostupují v souladu s principy obsaženými v hlavě páté Listiny, a dospěl k závěru, že není opodstatněná.
Z námitek uvedených v ústavní stížnosti je totiž zřejmé, že stěžovatel se ze strany Ústavního soudu domáhá přehodnocení závěrů obecných soudů i správních orgánů způsobem, který by měl nasvědčit opodstatněnosti jeho právního názoru, přičemž v ústavní stížnosti uvádí tytéž argumenty, se kterými se již obecné soudy vypořádaly. Ústavní soud tak staví právě do role další odvolací instance, která mu, jak bylo uvedeno, nepřísluší.
Předmětem řízení u správních orgánů a obecných soudů bylo zjištění, zda se stěžovatel stal poplatníkem daně dle ust. §6 odst. 2 zákona o správě daní a zda tedy byl v postavení poplatníka oprávněného podat stížnost dle ust. §51 odst. 3 daňového řádu na postup plátce daně. Pro posouzení procesního postavení stěžovatele, v tomto smyslu, pak bylo podstatné vyhodnocení otázky, zda smlouvou o postoupení pohledávky došlo k postoupení nároku na vyplacení dividendy před zdaněním a zda se tedy postupník stal poplatníkem daně, či zda stěžovateli vznikl nárok na vyplacení dividendy po zdanění a postavení poplatníka oprávněného podat stížnost na postup správce daně neměl.
Ústavní soud připomíná, že po faktickém započetí činnosti Nejvyššího správního soudu již Ústavní soud není primárně povolán k výkladu právních předpisů v oblasti veřejné správy, nýbrž ex constitutione k ochraně práv a svobod zaručených ústavním pořádkem. Jak ve své judikatuře mnohokrát konstatoval, postup ve správním a v soudním řízení, zjišťování a hodnocení skutkového stavu, i výklad jiných než ústavních předpisů, jakož i jejich aplikace při řešení konkrétních případů, jsou záležitostí správních orgánů a posléze pak obecných soudů. Z hlediska ústavněprávního tak může být posouzena pouze otázka, zda skutková zjištění mají dostatečnou a racionální základnu, zda právní závěry těchto orgánů veřejné moci nejsou s nimi v "extrémním nesouladu", a zda podaný výklad práva je i ústavně konformní, resp. není-li naopak zatížen "libovůlí". V mezích takto limitovaného přezkumu Ústavní soud v postupu správních orgánů a obecných soudů porušení ústavních práv a svobod stěžovatele neshledal.
Ústavní soud ověřil, že správní orgány i obecné soudy se předestřenou problematikou zákonu odpovídajícím způsobem zabývaly, přičemž se vypořádaly se všemi námitkami uváděnými stěžovatelem (totožnými jako v ústavní stížnosti). Po provedeném řízení dospěly k závěru, že stěžovatel smlouvou o postoupení pohledávky nezískal postavení poplatníka, ani zdanitelný příjem, protože výplata částky odpovídající přiznané dividendě je pouze plněním v rámci smluvních vztahů účastníků smlouvy o postoupení pohledávky. Z postupitele přechází totiž na postupníka pohledávka, jejíž hodnota se rovná výši, v jaké s ní postupitel (vlastník akcie) v okamžiku účinnosti postupní smlouvy disponoval, resp. po právu disponovat mohl, změní se jen osoba věřitele, avšak pohledávka sama zůstane nezměněna. Samotným postoupením se tedy povaha pohledávky nemění, neboť postupitel nemůže převést více práv, než mu v době postoupení určité náleželo. Má-li plátce daně, tj. akciová společnost, povinnost vybrat daň srážkou, a to buď při výplatě dividend, nebo nejpozději do konce třetího měsíce po dni rozhodnutí valné hromady o rozdělení zisku (§38d zákona o daních z příjmů) a tuto sraženou daň odvést svému místně příslušnému správci daně, a to do konce následujícího měsíce ode dne, kdy byla povinna srážku provést, obdrží akcionář vždy již čistý, zdaněný příjem. Výplata dividendy je vždy prováděna v částce netto, a proto se právo na výplatu dividend týká pouze nároku na výplatu čisté částky dividendy po zdanění (§36 zákona o daních z příjmů).
Obecné soudy se rovněž zákonu odpovídajícím způsobem vypořádaly s námitkou stěžovatele, týkající se aplikace shora uvedené smlouvy o zamezení dvojího zdanění. V tomto směru dospěly k závěru, že předmětem daně jsou dividendové příjmy plynoucí z účasti v akciové společnosti, a proto musí být dividenda zdaněna vždy v závislosti na daňovém domicilu vlastníka akcie, čili toho, jemuž dividendové příjmy náleží z titulu nositele práv z účasti na společnosti, nikoli konečného příjemce, kdy smlouvou o postoupení pohledávky je převáděno pouze právo na výplatu částky představující dividendu po zdanění. Případné postoupení výplaty dividendy nemůže měnit režim jejího zdanění. Stěžovatel nebyl akcionářem s daňovým domicilem v zahraničí, nýbrž byl pouze konečným příjemcem určitého finančního plnění, jehož primárním účelem byl závazek společnosti - emitenta vůči akcionáři vyplatit schválený podíl na zisku. Akcionáři náleželo právo na vyplacení podílu na zisku společnosti ČEZ a.s., avšak sníženého, dle ust. §38d odst. 2 zákona o daních z příjmů o srážkovou daň ve výši 15%. Tato společnost pak nemohla stěžovateli postoupit více práv, než jí náleželo a nemohla mu tedy postoupit právo na vyplacení dividendy před zdaněním, neboť i ona měla toliko právo na vyplacení dividendy po zdanění. Z uvedeného důvodu nelze správním orgánům vytknout postup, jímž nebyla v daném případě aplikována smlouva o zamezení dvojího zdanění.
Ústavní soud uzavírá, že se v předmětné věci jedná pouze o výklad a aplikaci běžného práva, které ústavněprávní roviny nedosahují. Závěru správních orgánů a obecných soudů, dle nichž smlouvou o postoupení pohledávky stěžovatel jako postupník nezískal zdanitelný příjem, nestal se poplatníkem daně ve smyslu daňového řádu, a nezískal proto procesní postavení poplatníka daně s oprávněním podat stížnost na postup plátce daně dle ust. §51 daňového řádu, nelze z ústavního hlediska nic vytknout. Obecné soudy zaujaly v souladu se zásadou nezávislosti soudní moci právní názor, který má oporu ve skutkovém stavu. Všemi námitkami stěžovatele (totožnými jako v ústavní stížnosti ) se řádně zabývaly a své právní závěry patřičně odůvodnily, tzn. že uvedly, které skutečnosti mají za zjištěné, jakými úvahami se při rozhodování řídily a které předpisy aplikovaly. Zvláště Nejvyšší správní soud podrobně rozvedl všechny aspekty případu a vyčerpávajícím a logickým způsobem odůvodnil své rozhodnutí. Učiněné právní závěry nelze hodnotit jako závěry, které by byly výsledkem interpretační libovůle či byly v extrémním nesouladu s vykonanými skutkovými zjištěními nebo z nich v žádné možné interpretaci odůvodnění soudního rozhodnutí nevyplývaly. Ústavní soud proto neshledává důvod se k meritu věci, týkajícímu se výlučně interpretace a aplikace podústavního práva duplicitně, vyjadřovat.
Vzhledem k tomu, že jak Ústavní soud ověřil, obecné soudy rozhodovaly v souladu s principy hlavy páté Listiny, jejich rozhodnutí, která jsou výrazem nezávislého soudního rozhodování, nevybočila z mezí ústavnosti, byl návrh dle ustanovení §43 odst. 2 písm. a) zák. č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů, mimo ústní jednání a bez přítomnosti účastníků odmítnut, jako návrh zjevně neopodstatněný.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 11. listopadu 2010
Dagmar Lastovecká
předsedkyně senátu