ECLI:CZ:US:2016:3.US.3827.15.1
sp. zn. III. ÚS 3827/15
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu Josefa Fialy (soudce zpravodaje) a soudců Jana Filipa a Radovana Suchánka o ústavní stížnosti stěžovatelky společnosti SAFINA, a. s., sídlem Vídeňská 104, Vestec, zastoupené Mgr. Alexandrem Klimešem, advokátem, sídlem Ve Vinicích 553, Mělník, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 15. října 2015 č. j. 8 Afs 9/2015-61, za účasti Nejvyššího správního soudu, jako účastníka řízení, a Odvolacího finančního ředitelství, sídlem Masarykova 31, Brno, jako vedlejšího účastníka řízení, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
I.
Skutkové okolnosti případu a obsah napadeného rozhodnutí
1. Finanční úřad Praha-západ (dále jen "správce daně") vydal dne 10. 9. 2004 tři platební výměry, kterými stěžovatelce doměřil daň z přidané hodnoty (dále jen "DPH") za zdaňovací období březen, květen a listopad 1999. Finanční ředitelství v Praze následně nařídilo třemi rozhodnutími ze dne 8. 8. 2005 přezkoumání uvedených tří platebních výměrů podle §55b zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "ZSDP"). Důvodem byly podstatné vady daňového řízení, přičemž zde byly okolnosti nasvědčující tomu, že došlo k nesprávnému vyměření DPH (konkrétně v původním řízení nebyla nijak správcem daně přezkoumávána relevantnost stěžovatelkou předložených plných mocí, dle kterých byla paní Jana Lázničková zmocněna k zastupování dvou stěžovatelčiných dodavatelů - společností NEROLI, s. r. o., a SYLVÁNO FRANCO, s. r. o. ITALSKÁ MÓDA). Správce daně na základě zjištění z přezkumného řízení vydal dne 5. 9. 2007 tři rozhodnutí, kterými změnil výše uvedené dodatečné platební výměry tak, že stěžovatelce doměřil DPH za březen 1999 ve výši 3 876 135 Kč, za květen 1999 ve výši 4 784 897 Kč a za listopad 1999 ve výši 4 007 911 Kč. Stěžovatelčina následná odvolání zamítlo Finanční ředitelství v Praze třemi rozhodnutími ze dne 22. 7. 2008. Daňové orgány uzavřely, že dle provedeného dokazování byly plné moci předložené stěžovatelkou zfalšovány, v plných mocech uvedená Jana Lázničková předmětné dvě společnosti nezastupovala, a tyto společnosti sporné faktury (předložené v řízení stěžovatelkou) nevystavily ani fakticky stěžovatelce zboží (zlato) nedodaly. Stěžovatelka současně neprokázala, že by sporné faktury vystavil a zboží dodal plátce DPH. Podle daňových orgánů tedy stěžovatelka uplatnila nárok na odpočet DPH v rozporu s §19 odst. 1 a 2 zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o DPH").
2. Stěžovatelka podala proti všem třem rozhodnutím Finančního ředitelství v Praze ze dne 22. 7. 2008 žaloby, jež byly spojeny Městským soudem v Praze (dále jen "městský soud") ke společnému projednání. Městský soud rozsudkem ze dne 28. 2. 2012 č. j. 8 Ca 360/2008-62 žalobu proti těmto třem rozhodnutím zamítl. K následné kasační stížnosti Nejvyšší správní soud rozsudek městského soudu zrušil pro nepřezkoumatelnost. Městský soud vydal ve věci nový rozsudek dne 9. 12. 2014 č. j. 8 Af 30/2013-112, jímž žalobu stěžovatelky opět zamítl. Kasační stížnost stěžovatelky zamítl pro nedůvodnost Nejvyšší správní soud rozsudkem ze dne 15. 10. 2015 č. j. 8 Afs 9/2015-61.
II.
Argumentace stěžovatelky
3. Ústavní stížností ze dne 25. 12. 2015, doplněnou podáním ze dne 5. 2. 2016, se stěžovatelka domáhala zrušení výše uvedeného rozsudku Nejvyššího správního soudu č. j. 8 Afs 9/2015-61, a to z důvodu porušení čl. 90 a čl. 95 odst. 1 Ústavy České republiky (dále jen "Ústava"), dále porušení jejího práva na spravedlivý proces podle čl. 36 odst. 1 a 2 Listiny základních práv a svobod, a čl. 6 a čl. 13 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod (dále jen "Úmluva"), a porušení i jejího práva na ochranu vlastnictví dle čl. 1 Dodatkového protokolu k Úmluvě.
4. Stěžovatelka namítla, že Nejvyšší správní soud nesprávně posoudil otázku její dobré víry, resp. ji posoudil překvapivě a v rozporu s judikaturou Soudního dvora Evropské unie (zmínila rozsudek ze dne 21. 6. 2012 ve spojené věci Mahagében kft proti Nemzeti Adó- és Vámhivatal Dél-dunántúli Regionális Adó Föigazgatósága a Péter Dávid proti Nemzeti Adó- és Vámhivatal Észak-alf?ldi Regonális Adó F?igazgatósága, C-80/11, C-142/11). Podle stěžovatelky nebylo v daňovém řízení ani soudním řízení prokázáno, že věděla nebo musela vědět, že jí přijatá plnění byla součástí daňového podvodu spáchaného dodavatelem či jiným subjektem na vstupu. Uvedla, že byla v dobré víře o pravosti podpisů na plných mocech. Plné moci sice obsahovaly chyby, avšak tyto byly nepatrné a nevšimla si jich ani notářka při ověřování podpisů na plných mocech, a poté ani správce daně v původním daňovém řízení. Stěžovatelka si ověřovala údaje uvedené na plných mocech ve veřejně dostupných rejstřících, avšak rozdíly v údajích neodhalila a nebylo v jejích silách ani zjistit, že jedno z notářských ověření podpisu na plné moci je zfalšováno. Stěžovatelka sama iniciovala šetření Policie České republiky, zda se nedopustili pochybení její zaměstnanci, kteří falešné doklady převzali, ale výsledek šetření byl negativní. Stěžovatelka současně k argumentaci kasačního soudu doplnila, že ve své argumentaci využil jejího omylu stran významu slova "markantní", neboť zjevně mylně užila tento pojem namísto pojmu "nepatrný" (resp. ve významu slova "nepatrný"); vady plných mocí přitom byly zjevně nepatrné, a nikoliv markantní.
5. Dále stěžovatelka měla za to, že Nejvyšší správní soud nesprávně vyložil ustanovení §55b ZSDP. Poukázala na poslední větu odst. 1 tohoto ustanovení a uvedla, že správce daně byl povinen po přezkoumání dodatečných platebních výměrů také zkoumat, zda byly (vůbec) splněny podmínky pro přezkoumání těchto rozhodnutí (uvedla, že obecně se splnění podmínek pro zahájení jakéhokoliv řízení zkoumá vždy nejdříve). Ohradila se proti závěru kasačního soudu, který uvedl, že stěžovatelka v průběhu celého řízení zastávala názor, že správce daně měl po nařízení přezkumu dodatečných platebních výměrů znovu hodnotit splnění podmínek pro nařízení tohoto přezkoumání, aniž by přezkumné řízení provedl. Stěžovatelka naopak setrvale tvrdila, že úvaha o tom, zda byly naplněny podmínky pro přezkum, musí být součástí zjištění v přezkumném řízení, proto správce daně měl svá zjištění v přezkumném řízení doplnit o úvahu, zda byly splněny podmínky pro povolení přezkumného řízení a v případě negativního stanoviska přezkoumávané dodatečné platební výměry ze dne 10. 9. 2004 potvrdit. Správce daně měl přitom zkoumat všechny zákonné podmínky pro nařízení přezkumu, nikoliv pouze podmínku, zda jsou zde skutečně okolnosti nasvědčující tomu, že DPH byla vyměřena v nesprávné výši.
6. Stěžovatelka v této souvislosti současně namítla, že Finanční ředitelství v Praze odůvodnilo nařízení přezkumného řízení argumenty, které však neodpovídaly obsahu daňového spisu. Jeho tvrzení o údajných procesních vadách bylo ryze účelové. Správce daně totiž v průběhu původního daňového řízení věděl, že sporné faktury nebyly vydány deklarovanými dodavateli zlata (výše uvedenými dvěma společnostmi) a plné moci byly zfalšovány. Finanční ředitelství v Praze však při nařízení přezkumu uvedlo, že správce daně nesprávně vycházel z předpokladu, že stěžovatelkou předložené plné moci, na kterých byly podpisy ověřeny notářkou, jsou veřejnou listinou, a proto se ani v řízení nezabýval dalšími zjištěními, resp. nevypořádal další důkazy, dle kterých uvedené dvě společnosti faktury nevystavily ani fakticky zboží nedodávaly. Stěžovatelka k tomu namítla, že v odůvodnění nařízení přezkumu absentuje vysvětlení, "čeho že byly plné moci údajným tvrzeným důkazem". Plné moci totiž zjevně nemohly být pro správce daně důkazem o tom, že se dodávky zlata uskutečnily způsobem deklarovaným předmětnými fakturami, naopak je zjevné, že plné moci uznal správce daně již v původním daňovém řízení jako důkaz toho, že stěžovatelka byla v dobré víře o pravosti plných mocí (na základě dobré víry jí tedy uznal i uplatnění odpočtu DPH); tvrzení Finančního ředitelství v Praze o existenci vady řízení je jen vyjádřením jeho nespokojenosti nad tím, že správce daně uznal dobrou víru stěžovatelky.
III.
Procesní předpoklady projednání ústavní stížnosti
7. Ústavní soud posoudil splnění podmínek řízení a shledal, že ústavní stížnost byla podána včas oprávněnou stěžovatelkou, která byla účastnicí řízení, v němž bylo vydáno rozhodnutí napadené ústavní stížností, a Ústavní soud je k jejímu projednání příslušný; stěžovatelka je právně zastoupena v souladu s požadavky §29 až 31 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), a ústavní stížnost je přípustná, neboť stěžovatelka vyčerpala všechny zákonné procesní prostředky k ochraně svého práva (§75 odst. 1 zákona o Ústavním soudu a contrario).
IV.
Posouzení opodstatněnosti ústavní stížnosti
8. Ústavní soud není součástí soustavy soudů, nýbrž je soudním orgánem ochrany ústavnosti (čl. 83 a 91 odst. 1 Ústavy); není povolán k instančnímu přezkumu jejich rozhodnutí. Jeho pravomoc dle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy je založena výlučně k přezkumu toho, zda v řízení nebo rozhodnutími v nich vydanými nebyly dotčeny předpisy ústavního pořádku chráněná práva nebo svobody účastníka tohoto řízení, a zda řízení bylo vedeno v souladu s ústavními principy (zda je lze jako celek pokládat za spravedlivé). Ústavněprávním požadavkem též je, aby soudy vydaná rozhodnutí byla řádně, srozumitelně a logicky odůvodněna.
9. Ve věci stěžovatelky má Ústavní soud za to, že napadené rozhodnutí z ústavněprávního hlediska obstojí a do jejích základních práv zasaženo nebylo. Stěžovatelka v ústavní stížnosti v podstatě opakuje svou argumentaci již uplatněnou v předchozích řízeních, na kterou správní soudy již dostatečně reagovaly. Je třeba připomenout, že je záležitostí soudů, a nikoliv Ústavního soudu, aby zjišťovaly a hodnotily skutkový stav, prováděly výklad jiných než ústavních předpisů a aplikovaly jej při řešení konkrétních případů.
10. Stěžovatelka předně nesouhlasila s tím, jak kasační soud (oba správní soudy) interpretoval §55b ZSDP, a to zejména s ohledem na větu druhou odst. 1 tohoto ustanovení. Ústavní soud však neshledal, že by se kasační soud dopustil v tomto směru neústavního postupu. Ústavní soud ve své judikatuře stanovil podmínky, za kterých má nesprávná interpretace a aplikace právní normy za následek porušení základních práv a svobod. Výklad a aplikace právní normy je protiústavní, jestliže nepřípustně postihuje některé ze základních práv a svobod, případně pomíjí možný výklad jiný, ústavně konformní (konkurence interpretačních alternativ), nebo je výrazem zjevného a neodůvodněného vybočení ze standardů výkladu, jenž je v soudní praxi respektován (tedy představuje nepředvídatelnou interpretační libovůli), resp. je v rozporu s obecně sdílenými zásadami spravedlnosti. O žádný z těchto případů však ve stěžovatelčině věci nejde. Stěžovatelka je názoru, že se správce daně provádějící přezkumné řízení má (na počátku přezkumného řízení) zabývat otázkou naplnění podmínek pro nařízení daného přezkumného řízení, které jsou stanoveny v první větě ustanovení §55b odst. 1 ZSDP, a v případě negativního výsledku přezkoumávané rozhodnutí potvrdit. Na tuto argumentaci však již přiléhavě reagoval kasační soud, který vysvětlil obě fáze přezkumu dle ZSDP, a současně přehledně a logicky vyložil ustanovení §55b ZSDP nejen s ohledem na jeho jazykové znění, ale i s ohledem na systematiku, racionalitu a smysl daného ustanovení. Uvedl, že v samotném přezkumném řízení již správce daně nemůže znovu posuzovat zákonnost důvodů nařízení přezkumného řízení, neboť to přísluší nadřízenému správci daně (správce daně nemůže hodnotit zákonnost rozhodnutí nadřízeného správce daně, naopak je důvody nařízení přezkumu vázán - odst. 6 předmětného ustanovení). Jinými slovy, zatímco stěžovatelka pojem "podmínky" ve větě druhé odst. 1 předmětného ustanovení interpretuje toliko na základě jeho jazykového vyjádření, smysl druhé věty odst. 1 je takový, že v již probíhajícím přezkumném řízení správce daně na základě jeho zjištění v samotném přezkumném řízení hodnotí (nikoliv tedy na počátku přezkumného řízení před provedením dalších úkonů přezkumného řízení), zda "předběžné posouzení" nadřízeného správce daně, které bylo důvodem pro nařízení přezkumu, je správné a zda má tedy správce daně přistoupit ke zrušení nebo změně přezkoumávaného rozhodnutí, anebo naopak přezkoumávané rozhodnutí potvrdit. Takový výklad ustanovení §55b odst. 1 až 6 ZSDP není zjevně svévolný a nevybočuje ani ze standardů výkladu zastávaného správními soudy (stěžovatelka ostatně žádnou konkrétní judikaturu, která by pojímala výklad uvedené právní normy odlišně, nepředestřela); stěžovatelčina naznačená interpretace nepředstavuje ani konkurující ústavně konformní interpretaci.
11. Návazně pak, pokud stěžovatelka v souvislosti se soudním přezkumem rozhodnutí vydaných již v samotném přezkumném řízení zpochybňovala důvody (předchozího) rozhodnutí o nařízení přezkumu (zejména argumentovala tím, že Finančním ředitelstvím v Praze označená vada daňového řízení neměla podklad ve spise, resp. k vadě daňového řízení nedošlo, správce daně totiž nehodnotil v daňovém řízení plné moci jako veřejné listiny, a není ani zřejmé, co měly plné moci dle Finančního ředitelství v Praze vlastně v daňovém řízení prokazovat), postupoval kasační soud (správní soudy) podle zákonného podkladu, pokud takové námitky označil za opožděné, resp. uplatněné v rámci nepřiléhavého soudního řízení. Tato argumentace kasačního soudu nevybočuje ani z mezí ústavnosti, zejména neporušuje právo stěžovatelky na spravedlivý proces a přístup k soudu, jak v ústavní stížnosti namítala. Již kasační soud dostatečně v napadeném rozsudku vyložil, že rozhodnutí o nařízení přezkumu je samostatně přezkoumatelné ve správním soudnictví (uvedené ani stěžovatelka v ústavní stížnosti nezpochybňuje), tedy stěžovatelka mohla své výtky o neexistenci vad daňového řízení (tj. vad, které označilo Finanční ředitelství v Praze při nařízení přezkumu) uplatnit v příslušné první fázi celého procesu přezkumu dle ZSDP žalobou u správního soudu.
12. Lze doplnit, že správní soudy se dostatečně vyjádřily i k otázce, zda se na základě zjištění a důkazů provedených v rámci přezkumného řízení "potvrdilo", že předběžné posouzení (důvody) vyjádřené Finančním ředitelstvím v Praze při nařízení přezkumu dodatečných platebních výměrů, bylo správné. Podle jejich závěrů došlo v daňovém řízení k vadě při hodnocení podkladů (plné moci nebyly konfrontovány s dalšími důkazy vyvracejícími obsah plných mocí), a současně tato vada vedla k nesprávnému vyměření DPH.
13. Námitku o dobré víře stěžovatelka obdobně vznesla již před správními soudy, vyjma tvrzení, že si údaje na plných mocech údajně ověřovala ve veřejných rejstřících, přičemž vady v údajích plných mocí neobjevila (právě absenci například i tohoto tvrzení a osvědčení svých tvrzení vytkl stěžovatelce kasační soud v napadeném rozsudku). Správní soudy se námitkou o dobré víře stěžovatelky zabývaly a neopomenuly ji; Nejvyšší správní soud na námitku přiléhavě reagoval. Vyložil problematiku rozložení důkazního břemene v daňovém (přezkumném) řízení a shrnul, že stěžovatelka neunesla důkazní břemeno ohledně nárokování odpočtu v souladu se zákonem o DPH, přičemž současně neosvědčila ani své tvrzení o dobré víře, o níž (jedinou) opírala svůj tvrzený nárok na odpočet. Tvrzení stěžovatelky podporující její dobrou víru byla pak pochybná pro vnitřní rozpornost jednotlivých tvrzení stěžovatelky v řízení. Stěžovatelka zjevně dle správních soudů nepředestřela relevantní argumentaci (natož nějaké důkazy) nasvědčující tomu, že využila (při daných rozsáhlých obchodních transakcích se zlatem) dostupné prostředky k tomu, aby se přesvědčila, že jedná skutečně s deklarovanými dodavateli, resp. jejím skutečným dodavatelem jsou uvedené dvě společnosti. Takovému závěru nelze vytknout libovůli, rozpor s obsahem spisu, iracionalitu či nedostatek spravedlivého přístupu.
14. Lze tedy shrnout, že závěry kasačního soudu uvedené v napadeném rozsudku vycházejí z relevantních ustanovení zákona a výklad těchto právních norem nebyl protiústavní, přičemž samotné hodnocení skutkového stavu nevykazuje prvky libovůle a je logicky a přehledně odůvodněno.
15. Vzhledem k tomu, že Ústavním soudem nebylo shledáno porušení namítaných ústavně zaručených základních práv a svobod, byla ústavní stížnost stěžovatelky, bez přítomnosti účastníků a mimo ústní jednání, odmítnuta jako návrh zjevně neopodstatněný podle §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 9. srpna 2016
Josef Fiala v. r.
předseda senátu