ECLI:CZ:US:2021:4.US.3055.21.1
sp. zn. IV. ÚS 3055/21
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Pavla Šámala (soudce zpravodaje) a soudců Josefa Fialy a Jana Filipa o ústavní stížnosti stěžovatele JUDr. Jiřího Švihly, sídlem Lannova tř. 16/13, České Budějovice, insolvenčního správce obchodní společnosti Tabák Plus, spol. s r. o., sídlem Nové sady 606/40, Brno, zastoupeného JUDr. Monikou Novotnou, advokátkou, sídlem Platnéřská 191/2, Praha 1 - Staré Město, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 15. září 2021 č. j. 8 Afs 162/2019-79, za účasti Nejvyššího správního soudu, jako účastníka řízení, a Specializovaného finančního úřadu, sídlem nábřeží Kapitána Jaroše 1000/7, Praha 7 - Holešovice, jako vedlejšího účastníka řízení, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
I.
Skutkové okolnosti případu a obsah napadeného rozhodnutí
1. Stěžovatel se ústavní stížností podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy České republiky (dále jen "Ústava") domáhá zrušení v záhlaví uvedeného rozhodnutí pro rozpor s čl. 11 odst. 1, čl. 36 odst. 1 a 2 a čl. 38 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, čl. 6 odst. 1 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod (dále jen "Úmluva") a čl. 1 odst. 1 Dodatkového protokolu k Úmluvě.
1. Z ústavní stížnosti a jejích příloh se podává, že vedlejší účastník provedl daňovou kontrolu na dani z přidané hodnoty (dále jen "DPH") za části let 2012 až 2014 u obchodní společnosti Tabák Plus, spol. s r. o. (dále jen "daňový subjekt"). Ze zprávy o daňové kontrole vedlejšího účastníka ze dne 27. 5. 2016 č. j. 143424/16/4230-22792-710318 se podává, že daňový subjekt obchodoval s dobíjecími kupóny pro volací čísla českých operátorů, které dále předprodával mimo jiné 33 slovenským odběratelům. Vedlejší účastník zjistil, že uvedené obchodní transakce byly součástí podvodného řetězce s chybějící DPH (tzv. karuselového podvodu). Šlo o transakce bez rozumného ekonomického opodstatnění, odběratelé byli tzv. prázdnými schránkami, často personálně propojenými týmiž osobami, v současné době již subjekty zanikly nebo byly v likvidaci se zrušenou registrací k DPH. Daňový subjekt podle vedlejšího účastníka věděl nebo vědět měl a mohl, že transakce, kterých se účastní, jsou z uvedených důvodů rizikové přinejmenším od roku 2010, neboť věděl o dvou trestních řízeních týkajících se celkem 13 uvedených slovenských odběratelů. Přesto daňový subjekt nepřijal žádné opatření k zabránění účasti na daňovém podvodu a v transakcích za nezměněných podmínek pokračoval. Vedlejší účastník proto daňovému subjektu neuznal nadměrný odpočet DPH na vstupu a dvaceti dvěma v napadeném rozsudku blíže určenými daňovými výměry ze dne 30. 5. 2016 mu doměřil DPH v celkové výši 152 823 267 Kč a uložil povinnost zaplatit 30 564 646 jako penále.
2. Stěžovatel podal proti uvedeným platebním výměrům za daňový subjekt jako jeho insolvenční správce žalobu, kterou zamítl Krajský soud v Českých Budějovicích (dále jen "krajský soud") rozsudkem ze dne 10. 4. 2019 č. j. 50 Af 15/2016-157. Krajský soud zdůraznil, že podle judikatury Soudního dvora lze odmítnout nárok na odpočet DPH, prokáže-li správce daně, že osoba povinná k dani věděla nebo musela vědět, že uplatňované plnění bylo součástí podvodu. Obdobná východiska převzaly i české správní soudy.
3. Podle krajského soudu vedlejší účastník prokázal, že u všech odběratelů daňového subjektu šlo o podvodný řetězec (někteří účastníci řetězce daň neodvedli, zatímco daňový subjekt uplatnil nadměrný odpočet). Trestní řízení se sice týkalo jen několika odběratelů, avšak policejní vyšetřování není podmínkou pro prokázání účasti na daňovém podvodu. Zapojení daňového subjektu do podvodného jednání bylo vědomé, neboť jeho zaměstnanci opakovaně vypovídali před orgány činnými v trestním řízení v trestních věcech o podezřelém podvodném jednání, a to v době před dotčeným zdaňovacím obdobím. Přesto daňový subjekt s odběrateli dále stejným způsobem obchodoval. Tyto subjekty byly zastupovány stejnými osobami, spolupráce trvala často jen několik měsíců bez rozumného opodstatnění, samotné transakce nebyly hospodářsky výhodné a šlo o produkt určený primárně pro český trh. To svědčí o snaze maximalizovat hodnotu plnění a znesnadnit kontrolu realizovaných dodávek. Nebylo rozhodné, přijal-li daňový subjekt opatření, na která poukazoval (faktury, bankovní výpisy, výpisy z obchodního rejstříku, kontrola identity a podpisů, čestné prohlášení odběratelů o vývozu do jiného členského státu, ověření, zda je odběratel plátcem DPH), neboť nesměřovala k zabránění účasti v daňovém podvodu. Výjimkou bylo prohlášení odběratele o vývozu dobíjecích kupónů do jiného členského státu, avšak ani takové opatření dostatečné nebylo, neboť uvedené prohlášení není jediným a absolutním důkazem o vývozu daného produktu. Pro realizaci podvodu v dané věci nadto nebylo nutné dobíjecí kupóny na Slovensko skutečně vyvézt.
4. Kasační stížnost stěžovatele zamítl Nejvyšší správní soud napadeným rozsudkem. Nejvyšší správní soud zdůraznil, že vedlejší účastník založil úvahu o existenci podvodného jednání na řetězci nepřímých důkazů o podvodném jednání 20 odběratelů (odběratelé buď pořízení dobíjecích kupónů z jiného členského státu od daňového subjektu nepřiznali, nebo nebylo možné určit, zda přiznané plnění z jiného členského státu pochází od daňového subjektu). Šlo-li o 5 odběratelů, existenci podvodu u nich stěžovatel nepopíral, neboť osoba s nimi spojená byla pravomocně odsouzena v trestním řízení. Tvrzení stěžovatele o nedostatečném prokázání podvodu u zbylých 8 odběratelů, jejichž transakce byly předmětem trestního řízení, Nejvyšší správní soud odmítl jako nepřípustné podle §104 odst. 4 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní, neboť stěžovatel v řízení před krajským soudem namítal nedostatečné posouzení podvodu pouze u 20 konkrétně uvedených odběratelů. Pro Nejvyšší správní soud bylo dále rozhodné, že zaměstnanci daňového subjektu vypovídali v uvedených trestních řízeních týkajících se 13 odběratelů. Nemohli sice mít detailní informace o možném daňovém podvodu, avšak vzhledem k tomu, že poskytovali orgánům činným v trestním řízení informace o obchodech s dobíjecími kupóny, měli vědět, že z hlediska možného daňového podvodu totožné transakce mohou být součástí protiprávního jednání. Nejvyšší správní soud dále zdůraznil, že v dotčených zdaňovacích obdobích představoval objem dodávek 33 slovenským odběratelům 87 % celkového objemu dodávek dobíjecích kupónů daňovým subjektem. Neboť také šlo o dobíjecí kupóny českých operátorů, a kupóny šlo využít toliko s číslem českého mobilního operátora, jejich využití na území Slovenské republiky bylo omezené, prodávaný objem cca 170 000 kusů měsíčně nebyl hospodářsky racionální. Daňový subjekt proto měl být obzvláště ostražitý, bylo-li mu známo, jaký možný skutečný důvod mohou odběratelé k nákupu dobíjecích kupónů mít.
5. Nejvyšší správní soud dále zdůraznil, že uvedené transakce působily nestandardně, a proto měly vést daňový subjekt k adekvátní reakci (podrobnější kontrola činnosti obchodního partnera či odmítnutí konkrétní transakce), aby prokázal svou dobrou víru a mohl úspěšně žádat o odpočet DPH. Opatření přijatá daňovým subjektem však byla toliko formální, neboť nesměřovala ke zjištění skutečné ekonomické aktivity (odběratelé přitom často byli tzv. prázdnými schránkami) a možnosti odběratelů produkt dále zobchodovat, a tím skutečně zjistit, zda může jít o podvodné transakce či nikoli. Možné bylo, mimo jiného, vyžádat si údaje o subjektech navazujícího odběratelského řetězce, vysvětlení, jak s kupóny odběratelé zachází, a z jakého důvodu jich jsou schopni na slovenském trhu tolik prodat, provést osobní kontrolu míst, kde mělo docházet k prodeji kupónů koncovým zákazníkům, nebo podmínit množství odebraných kupónů délkou spolupráce. Přestože daňový subjekt mohl a měl vědět, že transakce jsou podezřelé již z uvedených trestních řízení, nevyvodil pro svoji obchodní činnost žádné závěry a nadále pokračoval v uplatňování téhož obchodního modelu. Neprokázal, že opatření v požadované kvalitě přijal.
II.
Argumentace stěžovatele
1. Stěžovatel tvrdí, že a) vedlejší účastník nedostatečně prokázal existenci daňového podvodu. Stěžovatel zdůrazňuje, že je třeba identifikovat chybějící daň v řetězci. Stěžovatel b) tvrdí, že jeho kasační námitka o nedostatečném dokazování u 5 odběratelů (sub 5) není nepřípustná, neboť stěžovatel již v žalobě zpochybňoval existenci daňového podvodu u všech odběratelů. Odkazuje přitom na body 11 a 12 své žaloby. Stěžovatel dále zpochybňuje provedení tzv. vědomostního testu. Dále tvrdí c), že trestní řízení se týkalo pouze několika odběratelů. Správní soudy jeho význam nepřípustně generalizují a nesprávně z nich dovozují závěr o rizikovosti komodity. Stěžovateli není jasné, jaký vliv má na hodnocení rizikovosti komodity objem dodaných kupónů a skutečnost, že byly dodávány právě na území Slovenské republiky.
2. Stěžovatel dále tvrdí d), že požadavky správních soudů na prokázání přijatých opatření daňovým subjektem jsou nepřiměřené. Podle bodu 33 rozsudku Soudního dvora ze dne 11. 5. 2006 ve věci C-384/04 Federation of Technological Industries a další přitom nelze po daňovém subjektu žádat nepřiměřená opatření. Podle rozsudku Soudního dvora ze dne 21. 6. 2012 ve spojených věcech C-80/11 a C-142/11 Mahagében a Dávid nesmí správce daně požadovat po daňovém subjektu, aby vyžadoval informace, zda je vystavitel faktury v postavení osoby povinné k dani, zda má k dispozici dotčené zboží, je s to uvedené zboží dodat a splnil své povinnosti směřující k podání daňového přiznání a úhrady DPH, a tím se ujistit, že nedošlo k nesrovnalostem či podvodu u subjektu na vstupu, a dále aby měl k dispozici potřebné doklady. Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 8. 2013 č. j. 5 Afs 83/2012-46 daňový subjekt nemůže být v kontextu posuzované problematiky odpovědný za obchodní a ekonomickou činnost jiných subjektů, přesto správní soudy v nyní posuzované věci požadují, aby daňový subjekt zjišťoval, co se děje s prodanými kupóny i na úrovni navazujícího odběratelského řetězce (odběratelé odběratelů). Stejně tak podle bodu 69 rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 1. 2018 č. j. 5 Afs 60/2017-60 nelze extenzivně dovozovat požadavky na prověřování věrohodnosti obchodních partnerů. Podle stěžovatele by respektování požadavků, které správní soudy na daňový subjekt kladou, vedly k ukončení jeho ekonomické činnosti. Z bodu 70 in fine téhož rozsudku se podává, že je povinností správce daně stanovit daň právě tomu, komu daňová povinnost v té které výši svědčí; nelze daň vyměřit "fakticky komukoli". Vzhledem k tomu, že se Nejvyšší správní soud z týchž důvodů odchýlil od závazného právního názoru vyjádřeného v jeho rozhodnutích, měl věc předložit rozšířenému senátu.
3. Stěžovatel konečně tvrdí e), že spočívá-li napadené rozhodnutí na závěru, že daňový subjekt byl povinen prověřovat i ty články řetězce, se kterými nemá žádný obchodní vztah, přestože takový závěr z judikatury Soudního dvora neplyne, měl Nejvyšší správní soud iniciovat řízení o předběžné otázce u Soudního dvora. Stěžovatel sice připouští, že nevznesl v předchozím řízení "přímý požadavek" na uvedený postup, přesto bylo povinností Nejvyššího správního soudu se vypořádat s požadavkem stěžovatele na eurokonformní výklad vnitrostátního práva.
III.
Procesní předpoklady řízení před Ústavním soudem
1. Ústavní soud posoudil splnění procesních předpokladů řízení podle zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu). Dospěl k závěru, že ústavní stížnost byla podána včas oprávněným stěžovatelem, který byl účastníkem řízení, v němž bylo vydáno rozhodnutí napadené ústavní stížností. Ústavní soud je k jejímu projednání příslušný. Stěžovatel je právně zastoupen v souladu s §29 až 31 zákona o Ústavním soudu. Ústavní stížnost je přípustná, neboť stěžovatel vyčerpal všechny zákonné prostředky k ochraně svého práva, resp. žádné další k dispozici neměl (§75 odst. 1 téhož zákona a contrario).
IV.
Posouzení opodstatněnosti ústavní stížnosti
1. Ústavní soud je soudním orgánem ochrany ústavnosti, který stojí mimo soustavu soudů. Vzhledem k tomu jej nelze, vykonává-li svoji pravomoc tak, že podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy rozhoduje o ústavní stížnosti proti pravomocnému soudnímu rozhodnutí, považovat za další, "superrevizní" instanci v systému justice, oprávněnou vlastním rozhodováním (nepřímo) nahrazovat rozhodování správních soudů. Jeho úkolem je "toliko" přezkoumat ústavnost soudních rozhodnutí, jakož i řízení, které jejich vydání předcházelo. Proto vedení řízení, zjišťování a hodnocení skutkového stavu, výklad podústavního práva a jeho použití na jednotlivou věc je v zásadě na správních soudech. O zásahu Ústavního soudu do jejich rozhodovací činnosti lze uvažovat za situace, kdy je jejich rozhodování stiženo vadami, které mají za následek porušení ústavnosti (tzv. kvalifikované vady).
2. Ústavní soud ve svých četných rozhodnutích zřetelně definoval podmínky, při jejichž existenci má vadná aplikace podústavního práva soudem za následek porušení základních práv či svobod jednotlivce [srov. nález Ústavního soudu ze dne 10. 10. 2002 sp. zn. III. ÚS 74/02 (N 126/28 SbNU 85)]. Je tomu tak tehdy, postihuje-li rozhodování soudů nepřípustně některé ze základních práv a svobod, případně pomíjí možný výklad jiný, ústavně konformní, nebo je výrazem zjevného a neodůvodněného vybočení ze standardů výkladu, jenž je v soudní praxi respektován (a představuje tím nepředvídatelnou interpretační libovůli), případně je v extrémním rozporu s požadavky věcně přiléhavého a rozumného vypořádání posuzovaného právního vztahu či v rozporu s obecně sdílenými zásadami spravedlnosti (např. uplatněním přepjatého formalismu při použití práva).
3. Uvedenými vadami však napadené rozhodnutí netrpí. V konkrétnostech totiž námitka sub a) není pravdou, že povinností správce daně je při posouzení oprávněnosti žádosti o odpočet DPH identifikovat konkrétní subjekt, který daň neodvedl. Naopak, jak se podává z ustálené rozhodovací praxe správních soudů uvedené Nejvyšším správním soudem v bodech 41 a násl. odůvodnění napadeného rozhodnutí, jde spíše o "důvodnou domněnku daňového podvodu", neboť společným typickým znakem obdobného jednání je nemožnost dopátrat se důvodu neodvedení daně a organizátorů a beneficientů podvodu. Stěžovatel přesto bez jakéhokoli zdůvodnění vychází z předpokladu opačného. Je-li proto závěr Nejvyššího správního soudu řádně odůvodněn a vychází z ustálené rozhodovací praxe, což stěžovatel nepopírá, ústavně konformní vadou netrpí.
4. Jde-li o tvrzení stěžovatele uvedené shora sub b), v bodu 4 na straně 6 žaloby, kterou stěžovatel přiložil k ústavní stížnosti, stěžovatel tvrdí, že vedlejší účastník "u celkem 20 odběratelů nikterak jejich podíl [na daňovém podvodu] nedoložil". Stejně tak v bodu 6 žaloby stěžovatel tvrdí, že personální propojení vedlejší účastník "doložil pouze u 13 z celkem 33 odběratelů ..." a dále v bodu 7, že "[ž]ádné závěry ohledně účasti na podvodu na dani tedy nelze přijmout v případě celkem 20 odběratelů. Tito odběratelé totiž nebyli nijak vyšetřováni ... a nejsou ani nijak personálně propojeni s korporacemi, kterých se trestní řízení týkalo." V bodu 8 žaloby stěžovatel tvrdí, že vedlejší účastník "nedisponuje žádnými konkrétními poznatky o účasti celkem 20 odběratelů [daňového subjektu] na daňovém podvodu ...". Z navazujících bodů 11 a 12 žaloby, na které stěžovatel upozorňuje, se podává, že vedlejší účastník "rezignoval na důsledné prošetření všech jednotlivých odběratelů [daňového subjektu]". V bodech 13 a 14 žaloby stěžovatel opět tvrdí, že nedostatečné dokazování se týkalo 20 odběratelů. Pasáže o tvrzené nedostatečnosti dokazování u 20 odběratelů je graficky zvýrazněno v bodech 4 a 14 žaloby stěžovatele, jiné uvedené části graficky zvýrazněny nejsou.
5. Z uvedeného se proto podává, že uvedená žalobní námitka z velké části směřovala ke zpochybnění závěrů vedlejšího účastníka u 20 z 33 odběratelů. Stěžovateli lze přisvědčit, že daná pasáž rovněž obsahuje dvě tvrzení o chybném dokazování u všech odběratelů, byť je bylo možné považovat za marginální. Povinností Nejvyššího správního soudu bezpochyby bylo, přestože jde o podání ve značném rozsahu čítajícím více než 40 stran textu, procesní úkon interpretovat podle svého obsahu a vyhnout se formalistickému výkladu, který by mohl vést k porušení procesních práv stěžovatele, resp. daňového subjektu. Pro hodnocení, zda případné procesní pochybení Nejvyššího správního soudu dosahuje dostatečné ústavněprávní intenzity, však je rozhodné, zjednodušeně řečeno, zda by zhojení případné vady vedlo k pro stěžovatele příznivějšímu rozhodnutí [srov. např. bod 19 nálezu Ústavního soudu ze dne 28. 2. 2017 sp. zn. III. ÚS 1020/16 (N 37/84 SbNU 427) či bod 22 nálezu ze dne 23. 2. 2021 sp. zn. IV. ÚS 2732/20 či bod 15 nálezu ze dne 14. 9. 2021 sp. zn. IV. ÚS 1480/21 (všechna rozhodnutí Ústavního soudu jsou dostupná na http://nalus.usoud.cz)].
6. Nelze přehlédnout, že z bodu 53 odůvodnění napadeného rozhodnutí se podává, že pro Nejvyšší správní soud byla rozhodná totožnost uplatňovaného obchodního modelu u všech odběratelů. Nebylo pro něj rozhodné, jak dovozuje stěžovatel, zda jednotliví odběratelé byli vyšetřováni orgány činnými v trestím řízení, popř. jak trestní řízení skončilo. Jinými slovy, Nejvyšší správní soud v napadeném rozhodnutí ve svém důsledku aproboval zjištění daňového podvodu i u těch odběratelů, kteří nebyli součástí žádného vyšetřování orgány činnými v trestním řízení. Tím spíše nebude rozhodné, zda se Nejvyšší správní soud výslovně vyjádřil i k těm 8 odběratelům, jejichž činnost prověřovaly orgány činné v trestním řízení, byť neskončilo odsuzujícím rozsudkem jako věc týkající se zbývajících 5 odběratelů, neboť obchodní model byl u všech 33 odběratelů totožný. Aniž by proto Ústavní soud hodnotil, zda odmítnutí námitky posuzované stěžovatele jako nepřípustné, které bylo pochybením Nejvyššího správního soudu, je nutné uzavřít, že namítaný postup Nejvyššího správního soudu nemá vliv na věcnou správnost jeho závěrů v napadeném rozhodnutí. Námitka stěžovatele uvedená b) je proto neopodstatněná.
7. Jde-li o tvrzení stěžovatele uvedené shora pod c), je třeba stěžovateli přisvědčit, že trestní řízení se netýkala všech odběratelů stěžovatele, u kterých vedlejší účastník shledal existenci daňového podvodu. Stěžovatel však opomíjí, že Nejvyšší správní soud výslovně vyloučil, že vyšetřování orgány činnými v trestním řízení by se muselo týkat všech subjektů, aby bylo možné shledat existenci daňového podvodu. Šlo totiž o to, že transakce se všemi jmenovanými odběrateli vykazovaly totožné prvky (mechanismus objednávek, distribuce produktu, obchodní společnosti jako tzv. prázdné schránky, ekonomická nevýhodnost transakcí). Nejde tedy jen o to, zda v trestním řízení bylo zjištěno, zda se konkrétní subjekty podílely na podvodném jednání, nýbrž zda u těch transakcí, kterých se trestní řízení týkala, šlo o stejné jednání jako u transakcí, které předmětem trestních řízení nebyly. Ústavní soud v takovém hodnocení nepřiměřenou generalizaci nespatřuje, neboť v obecné rovině odpovídá Nejvyšším správním soudem řádně vymezeným obecným východiskům posuzování dané problematiky (sub 13), která obecně nezapovídají zjištění daňového podvodu na základě uceleného řetězce nepřímých důkazů. Ostatně sám stěžovatel netvrdí, jak konkrétně se měly jednotlivé transakce lišit.
8. Není-li stěžovateli jasné, jaký vliv má na rozhodnutí Nejvyššího správního soudu objem prodaných dobíjecích kupónů a skutečnost, že daňový subjekt kupóny prodával ve Slovenské republice, Ústavní soud stěžovatele odkazuje na bod 61 odůvodnění napadeného rozhodnutí. Z něj se srozumitelně a logicky podává, že z hlediska vědomosti daňového subjektu o podvodném jednání bylo pro Nejvyšší správní soud mimo jiné rozhodné, že prodej odběratelům ve Slovenské republice tvořil téměř veškerý objem prodejů kupónů daňového subjektu, a proto nemohlo pro něj být vyšetřování okolností spojených s obdobnými dodávkami zanedbatelné. Z bodu 63 odůvodnění napadeného rozhodnutí se dále podává, že prodej českých kupónů odběratelům ve Slovenské republice spolu s dalšími okolnostmi svědčí o ekonomické nevýhodnosti daných transakcí. Proto měl být stěžovatel obezřetný, v důsledku čehož je odůvodnění napadeného rozhodnutí ústavně konformní.
9. Jde-li sub d) o tvrzenou nepřiměřenost správními soudy požadovaných opatření, odkaz stěžovatele na rozsudek Soudního dvora ve věci C-384/04 je ryze obecný. Z obecného závěru, že požadovaná opatření nemohou být nepřiměřená, vycházel i Nejvyšší správní soud (viz bod 77 odůvodnění napadeného rozsudku). Jde-li o odkaz na rozsudek Soudního dvora ve spojených věcech C-80/11 a C-142/11, stěžovatel z uvedeného rozhodnutí dovozuje obecné závěry, které z něj neplynou. Z uvedeného rozhodnutí lze sice dovodit zákaz správce daně vyžadovat po daňovém subjektu opatření uvedená sub 5. Jde však o "opatření" v jiném kontextu, než o který jde v nyní posuzované věci.
10. Rozsudek Soudního dvora ve spojených věcech C-80/11 a C-142/11 se sice týkal situace, kdy daňové orgány po daňovém subjektu požadovaly uvedená opatření při posuzování oprávněnosti odpočtu DPH, avšak šlo o to, kdo plní kontrolní úkoly vůči osobám povinným k dani (srov. bod 65 in fine odůvodnění uvedeného rozsudku), a zda může správce daně pro nesplnění takového opatření bez dalšího odmítnout přiznat nárok na odpočet DPH. V uvedené věci nešlo, na rozdíl od věci nyní posuzované, o opatření, která lze po daňovém subjektu požadovat k zabránění účasti na (již zjištěném) daňovém podvodu. Naopak, je-li již prokázána existence daňového podvodu, o což ve stěžovateli odkazovaném rozhodnutí nešlo (viz bod 44 jeho odůvodnění), Soudní dvůr výslovně v bodu 60 jeho odůvodnění připouští, že "lze samozřejmě od obezřetného subjektu v závislosti na okolnostech projednávaného případu vyžadovat, aby si zjistil informace o druhém subjektu, u něhož zamýšlí nakoupit zboží či služby za účelem ujištění se o jeho věrohodnosti". Jde proto o rozhodnutí založené na jiném skutkovém podkladu.
11. Napadené rozhodnutí není ani v rozporu s rozsudkem Nejvyššího správního soudu sp. zn. 5 Afs 83/2012. Z uvedeného rozsudku jakož i další tam uvedené judikatury sice vyplývá, že daňový subjekt nemůže být odpovědný za to, jak jeho odběratelé, případně další subjekty, naložili se zbožím v řetězci. Z navazující části odůvodnění uvedeného rozhodnutí se však dále podává, že při posouzení, zda daňový subjekt přijal přiměřená opatření k zabránění účasti na daňovém podvodu, nejde o přičítání odpovědnosti za jednání jiných subjektů, na které daňový subjekt skutečně vliv nemá, nýbrž o posouzení jednání "samotného" daňového subjektu, "který s ohledem na objektivní skutečnosti postupoval neopatrně". Dále Nejvyšší správní soud v odkazovaném rozhodnutí také uvádí, že poněvadž u intrakomunitárního obchodu nelze vyloučit riziko daňových podvodů, musí daňový subjekt "své obchodní aktivity přizpůsobit konkrétním podmínkám tohoto rizika a počínat si maximálně obezřetně". Rovněž z uvedeného rozhodnutí proto stěžovatel dovozuje závěry, které se na nyní posuzovanou věc neuplatní.
12. Jde-li o odkaz stěžovatele na rozsudek Nejvyššího správního soudu sp. zn. 5 Afs 60/2017, je třeba uvést, že z totožných východisek Nejvyšší správní soud vycházel i v nyní posuzované věci a přiměřeností požadovaných opatření se řádně zabýval (sub 19). V nyní posuzované věci nadto nešlo o požadavky na prověření dalších článků řetězce, nýbrž toliko přímých odběratelů daňového subjektu. Stěžovateli nelze ani přisvědčit, že správními soudy požadovaná opatření povedou k ukončení ekonomické činnosti daňového subjektu. Jejím cílem, jak zdůraznil již Nejvyšší správní soud v bodu 78 odůvodnění napadeného rozhodnutí, je zamezení případné účasti na daňovém podvodu. Zajisté by mohla vést k omezení výběru smluvního partnera či obsahu smluvních ujednání; to je však požadavek legitimní, jak se podává i z judikatury odkazované stěžovatelem (sub 20). Nevede však k "ukončení ekonomické činnosti", nehledě na to, že sám stěžovatel v ústavní stížnosti zdůrazňuje, že daňový subjekt působil mimo jiné v posuzovaném období jako "velkoobchodní distributor specializující se na provozovny tabáků, kiosků, hotelů, restaurací, čerpacích stanic, potravin, sekundárních velkoobchodů a dalších, které zásoboval kompletním sortimentem cigaret, doutníků, tabáků, kuřáckých potřeb, cenin, dále vybraným sortimentem alkoholických a nealkoholických nápojů, cukrovinek a dalších doplňků. Toliko okrajově se zabýval rovněž prodejem dobíjecích kupónů."
13. Nejvyšší správní soud se v napadeném rozhodnutí neodchýlil ani od obecných závěrů, že daň má být zásadně vyměřena právě tomu, komu daňová povinnost v té které výši svědčí. Stěžovatel opomíjí, že i podle jím odkazované judikatury Soudního dvora a Nejvyššího správního soudu je nepřiznání odpočtu DPH legitimní výjimkou z uvedeného obecného předpokladu; ve věci proto šlo o to, zda vedlejší účastník takovou výjimku uplatnil v souladu se zákonem. Protože správní soudy shledaly postup vedlejšího účastníka věcně správným a postupovaly přitom ústavně konformním způsobem, nemohly se ani zpronevěřit stěžovatelem odkazovaným obecným východiskům uplatňovaným při výběru daně.
14. Ústavní soud konstatuje, že Nejvyšší správní soud se neodchýlil od právních názorů vyjádřených v jiných svých rozhodnutích, jak se podává se shora uvedeného, a proto nebylo jeho povinností předkládat věc rozšířenému senátu.
15. Konečně k tvrzení pod e), je třeba uvést, že Nejvyšší správní soud se nezpronevěřil ani své povinnosti iniciovat řízení o předběžné otázce. Jak stěžovatel v ústavní stížnosti upozorňuje, sám v řízení nenavrhoval obdobný postup, a Nejvyšší správní soud se s eurokonformním výkladem, potažmo relevantní judikaturou Soudního dvora, řádným způsobem vypořádal. Výklad práva Evropské unie poskytnutý správními soudy proto lze v dané věci označit za jasný natolik, že neponechával rozumnou pochybnost o možnosti jiného výkladu. Jde proto o situaci, kdy ani soud, jehož rozhodnutí nelze napadnout opravnými prostředky podle vnitrostátního práva, se nemusí obracet s předběžnou otázkou na Soudní dvůr (srov. body 16 a 21 rozsudku Soudního dvora ze dne 6. 10. 1982 ve věci C-283/81 CILFIT v. Ministero della Sanita).
16. Ústavní soud posoudil ústavní stížnost z hlediska kompetencí daných mu Ústavou, tj. z pozice soudního orgánu ochrany ústavnosti (čl. 83 Ústavy), a protože ze shora uvedených důvodů neshledal namítané porušení základních práv či svobod stěžovatele (viz sub 1), dospěl k závěru, že jde o návrh zjevně neopodstatněný, a ústavní stížnost mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků odmítl podle §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 14. prosince 2021
Pavel Šámal v. r.
předseda senátu