ECLI:CZ:US:2021:4.US.400.21.1
sp. zn. IV. ÚS 400/21
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Pavla Šámala (soudce zpravodaje) a soudců Josefa Fialy a Jana Filipa o ústavní stížnosti stěžovatele L. P., zastoupeného JUDr. Ing. Ondřejem Lichnovským, advokátem, sídlem Palackého 151/10, Prostějov, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 10. prosince 2020 č. j. 10 Afs 32/2019-33, za účasti Nejvyššího správního soudu, jako účastníka řízení, a Generálního finančního ředitelství, jako vedlejšího účastníka řízení, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
I.
Skutkové okolnosti případu a obsah napadeného rozhodnutí
1. Stěžovatel se ústavní stížností podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy České republiky (dále jen "Ústava") domáhá zrušení v záhlaví uvedeného rozhodnutí s tvrzením, že jím byla porušena jeho ústavně zaručená práva podle čl. 36 odst. 1 a 2 a čl. 37 odst. 3 Listiny základních práv a svobod.
2. Z ústavní stížnosti a doručených písemností se podává, že stěžovatel podniká na základě živnostenského oprávnění a od roku 1999 měl sjednanou externí účetní. Finanční úřad pro Prahu - Jižní Město (dále jen "původní správce daně") dodatečným platebním výměrem ze dne 27. 1. 2003 č. j. 8980/03/011913/7435 dodatečně vyměřil stěžovateli daň z příjmu fyzických osob ve výši 578 804 Kč za zdaňovací období roku 2001. Původní správce daně výši dodatečné daně určil pomůckami [§31 odst. 5 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o správě daní")] podle daňových přiznání stěžovatele za zdaňovací období roků 1999, 2000 a 2001, neboť předložené účetnictví bylo neprůkazné.
3. Stěžovatel podal dne 18. 3. 2003 proti uvedenému platebnímu výměru odvolání. V něm tvrdil, že jeho účetní zařazovala do účetnictví fiktivní doklady o finančních transakcích, které jako zprostředkovatelka předstírala. Účetní přesvědčila stěžovatele o jejich existenci, a proto daňové přiznání s fiktivními údaji podepsal. O podvodném jednání své účetní se však dozvěděl až po provedení daňové kontroly. Dne 27. 1. 2003 stěžovatel podal na svou účetní trestní oznámení (účetní stěžovatele byla později pro uvedené jednání odsouzena v řízení u Krajského soudu v Praze sp. zn. 4 T 38/2005). Stěžovatel vyhledal specializovanou daňovou kancelář pro rekonstrukci účetnictví. Stěžovatel tvrdil, že správce daně vycházel z nesprávných příjmů ve výši 2 656 649 Kč (z jím podepsaného daňového přiznání), přestože jeho skutečné příjmy dosáhly cca 80 000 Kč.
4. V souvislosti s výzvou k doplnění odvolání se stěžovatel od pracovnice původního správce daně dozvěděl, že odvolání bude zamítnuto, neboť stěžovatel předložil skutečnosti, které vyšly najevo až po skončení daňové kontroly. Bylo mu zároveň doporučeno, aby vzal odvolání zpět a požádal o obnovu daňového řízení.
5. Stěžovatel vzal dne 22. 3. 2003 odvolání zpět, uvedený platební výměr nabyl právní moci dne 30. 3. 2003. Dne 24. 4. 2003 stěžovatel podal návrh na obnovu řízení podle §54 odst. 1 zákona o správě daní a předložil původnímu správci daně rekonstruované účetnictví. Původní správce daně návrh stěžovatele zamítl rozhodnutím ze dne 28. 5. 2003 č. j. 87918/03/011938/7235. Stěžovatel proti rozhodnutí podal odvolání k Finančnímu ředitelství pro hlavní město Prahu, jež je zamítlo rozhodnutím ze dne 30. 1. 2007 č. j. 998/07-1100-107110. Stěžovatel podal proti uvedenému rozhodnutí žalobu k Městskému soudu v Praze, jenž ji rozsudkem ze dne 30. 3. 2010 č. j. 8 Ca 113/2007-24 zamítl. Ke kasační stížnosti stěžovatele Nejvyšší správní soud zrušil uvedená rozhodnutí rozsudkem ze dne 13. 1. 2012 č. j. 5 Afs 4/2011-50 a věc vrátil k dalšímu řízení.
6. V dalším řízení o povolení obnovy daňového řízení Finanční úřad pro hlavní město Prahu (dále jen "správce daně") rozhodnutím ze dne 13. 3. 2013 č. j. 675138/13/2011-05402-107217 žádost stěžovatele o obnovu daňového řízení znovu zamítl, přestože předložené účetnictví nyní přezkoumal. K odvolání stěžovatele Odvolacího finanční ředitelství rozhodnutím ze dne 13. 11. 2013 č. j. 28071/13/5000-14101-709857 řízení o žádosti o obnovu řízení zastavilo pro uplynutí prekluzivní lhůty, aniž se zabývalo věcnými námitkami. Poté Odvolací finanční ředitelství v přezkumném řízení rozhodnutím ze dne 15. 4. 2016 č. j. 16938/16/5200-10421-707161 změnilo své původní rozhodnutí tak, že se odvolání stěžovatele zamítá a rozhodnutí správce daně se potvrzuje. Stěžovatel proti posledně uvedenému rozhodnutí brojil odvoláním, které zamítlo Generální finanční ředitelství rozhodnutím ze dne 30. 8. 2016 č. j. 111895/16/7100-10111-011791.
7. Stěžovatel podal proti posledně uvedenému rozhodnutí žalobu ke Krajskému soudu v Brně (dále jen "krajský soud"), jenž ji zamítl rozsudkem ze dne 16. 1. 2019 č. j. 62 Af 120/2016-55. Kasační stížnost stěžovatele zamítl Nejvyšší správní soud napadeným rozsudkem. Nejvyšší správní soud nejprve zdůraznil, že je ve věci rozhodné, zda stěžovatel věděl o nesprávnosti údajů v účetnictví před právní mocí daného platebního výměru. To bylo rozhodné pro Nejvyšší správní soud i podle dřívějšího rozsudku vydaného v nyní posuzované věci. Stěžovatel si však musel být nesprávnosti údajů vědom, neboť musel znát přibližný rozsah uskutečněných obchodů. Tvrzení stěžovatele, že nevěděl o aktivitách své účetní, je pochybné, neboť na základě uvedeného daňového přiznání byly stěžovateli vyplaceny nadměrně vysoké odpočty na dani z přidané hodnoty, z nichž 10 % odvedl své účetní. Existoval-li skutečně rozdíl ve výši příjmů, mohl stěžovatel své námitky úspěšně uplatnit v odvolání. Nemohou však obstát jako důvod pro obnovu řízení. Vzal-li stěžovatel odvolání zpět na radu pracovnice původního správce daně, není to rozhodné, neboť jde o jeho subjektivní důvody a pohnutky.
II.
Argumentace stěžovatele
8. Stěžovatel tvrdí, že v době daňové kontroly nevěděl o podvodech své účetní, a proto mu nelze klást za vinu, že uvedené netvrdil již v jejím průběhu. Bez ekonomického vzdělání nemohl vědět, zda jde u jednotlivých položek v daňovém přiznání o údaje skutečné, či zfalšované. Daňové přiznání je totiž pouze "průpisem" výstupních údajů z účetnictví do formuláře. Jde-li o podvodné účetnictví, nutně jde o "podvodné" daňové přiznání jako zfalšovaný doklad. Tím je třeba mít za naplněný předpoklad pro obnovu řízení podle §54 odst. 1 písm. b) zákona o správě daní.
9. Napadený rozsudek nadto odporuje dlouhodobě zástavnému výkladu Nejvyššího správního soudu, podle nějž již nelze dosáhnout změny způsobu stanovení daně v odvolacím řízení. Z rozsudku ze dne 2. 2. 2006 č. j. 2 Afs 111/2005-74 se podává, že splnění zákonných povinností daňového subjektu zkoumá odvolací orgán k okamžiku rozhodnutí správce daně prvního stupně. Stěžovatel se přitom po celou dobu předcházejícího řízení snažil změnit způsob stanovení daňové povinnosti z pomůcek na dokazování; v této souvislosti odkazuje na obsah svého odvolání ze dne 18. 3. 2003 proti platebním výměrům. Setrval-li by v odvolacím řízení, nebylo by ani tak možné podle citovaného rozsudku vyhovět. Jediným řešením bylo vzít odvolání zpět a iniciovat řízení o obnově.
10. Stěžovatel tvrdí, že nemožnost korekce daňové povinnosti vede k diskriminaci daňových subjektů, jimž byla výše daně stanovena pomůckami, před daňovými subjekty, jimž byla stanovena dokazováním. To platí tím spíše, došlo-li k využití pomůcek v důsledku podvodu třetí osoby. To podle stěžovatele vede k nemravnému majetkovému prospěchu státu a jeho sekundární viktimizaci jako oběti trestného činu.
III.
Procesní předpoklady řízení před Ústavním soudem
11. Ústavní soud posoudil splnění procesních předpokladů řízení podle zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"). Dospěl k závěru, že ústavní stížnost byla podána včas oprávněným stěžovatelem, jenž byl účastníkem řízení, v němž bylo vydáno rozhodnutí napadené ústavní stížností. Ústavní soud je k jejímu projednání příslušný. Stěžovatel je právně zastoupen v souladu s §29 až 31 zákona o Ústavním soudu. Jeho ústavní stížnost je přípustná (§75 odst. 1 téhož zákona a contrario), neboť vyčerpal všechny zákonné prostředky k ochraně svého práva.
IV.
Posouzení opodstatněnosti ústavní stížnosti
12. Podle čl. 83 Ústavy je Ústavní soud soudním orgánem ochrany ústavnosti a tuto svoji pravomoc vykonává mimo jiné tím, že na základě čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy rozhoduje o ústavní stížnosti proti pravomocnému rozhodnutí a jinému zásahu orgánu veřejné moci do ústavně zaručených základních práv a svobod [srov. též §72 odst. 1 písm. a) zákona o Ústavním soudu]. Směřuje-li ústavní stížnost proti rozhodnutí soudu vydanému v soudním řízení správním (či správním řízení nebo při procesním postupu jemu předcházejícímu), není samo o sobě významné, je-li namítána jeho věcná nesprávnost. Pravomoc Ústavního soudu je založena výlučně na přezkumu z hlediska dodržení ústavnosti, tj. zda v řízení (rozhodnutím v něm vydaným) nebyly dotčeny předpisy ústavního pořádku chráněná práva nebo svobody jeho účastníka, zda řízení bylo vedeno v souladu s ústavními principy, a zda lze řízení jako celek pokládat za řádně vedené. Ústavněprávním požadavkem též je, aby soudy vydaná rozhodnutí byla řádně, srozumitelně a logicky odůvodněna.
13. Těžištěm nyní posuzované ústavní stížnosti je tvrzení stěžovatele, že mu bylo znemožněno domáhat se stanovení daně podle tvrzeného skutečného stavu jeho příjmů. Jeho věc má několik rovin, přičemž ke každé z nich se Nejvyšší správní soud v odůvodnění napadeného rozsudku srozumitelně a logicky vyjádřil.
14. Zaprvé nelze stěžovateli přisvědčit, že napadené rozhodnutí odporuje "dlouhodobě zastávanému" výkladu Nejvyššího správního soudu a stěžovateli bylo znemožněno se domáhat svých práv. Stěžovatel v této souvislosti odkazuje toliko na rozsudek ze dne 2. 2. 2006 č. j. 2 Afs 111/2005-74. Z něj se přitom podává, že brojí-li daňový subjekt proti rozhodnutí, jímž byla stanovena daň pomůckami, odvolací orgán zkoumá jednak to, zda daňový subjekt skutečně nesplnil některou ze svých zákonných povinností a nedostatek či absence důkazů neumožňuje již stanovit daň dokazováním, a jednak to, zda je daň stanovená pomůckami dostatečně spolehlivě.
15. Závěry odkazovaného rozsudku nepodporují tvrzení stěžovatele, že odvolání nebylo opravným prostředkem způsobilým změnit způsob stanovení daně z pomůcek na dokazování. Nejvyšší správní soud sice v odkazovaném rozsudku uvedl, že dodatečné "dohánění" důkazních povinnosti daňového subjektu je v odvolacím řízení nepřípustné, avšak v dané věci šlo o situaci, kdy daňový subjekt nesplnil svoji důkazní povinnost, přestože k tomu měl mnoho procesních příležitostí.
16. Nešlo proto o situaci, kdy daňový subjekt nemohl důkazy předložit bez své vlastní viny před rozhodnutím orgánu prvního stupně. Na nyní posuzovanou věc proto uvedené závěry žádný vliv nemají. Jak zdůraznil Nejvyšší správní soud, pro učení toho, zda lze tzv. novoty úspěšně uplatnit odvoláním, nebo návrhem na povolení obnovy řízení podle §54 odst. 1 písm. a) zákona o správě daní, je rozhodné, zda stěžovatel věděl o podvodu účetní k okamžiku právní moci platebního výměru, nikoli okamžiku jeho vydání či daňové kontroly. Sám stěžovatel však tvrdí, že se o podvodu dozvěděl sice po daňové kontrole, avšak před nabytím právní moci platebního výměru.
17. K tvrzení stěžovatele o tom, že jeho daňové přiznání bylo padělaným podkladem podle §54 odst. 1 písm. b) zákona o správě daní lze stěžovatele odkázat na bod 24 napadeného rozsudku, kde se s jeho tvrzením srozumitelně a logicky vypořádal Nejvyšší správní soud. Lze toliko doplnit, že rovněž u tohoto předpokladu přípustnosti obnovy řízení byla rozhodná vědomost stěžovatele o podvodném jednání své účetní (viz bod 20 napadeného rozsudku).
18. Z uvedeného se podává, že stěžovatel se od počátku řízení mýlí v tom, že jeho odvolání nebylo způsobilé změnit způsob stanovení daně z pomůcek na dokazování, a tím se domoci vyměření tvrzené výše daně. Vzal-li odvolání zpět a uplatňoval-li chybný prostředek ochrany svých práv, nelze to klást k tíži orgánům veřejné moci.
19. Nejvyšší správní soud se také vypořádal s tvrzením stěžovatele, že odvolání vzal zpět na popud pracovnice původního správce daně. O tom, že argumentace Nejvyššího správního soudu není nepřiměřená, svědčí jednak skutečnost, že se uvedené tvrzení stěžovatele objevuje až v řízení předcházejícím napadenému rozsudku (o kasační stížnosti). Stěžovatel předložil k ústavní stížnosti písemnosti zasílané orgánům veřejné moci v průběhu řízení, které však zmínku o tom, že se spoléhal na tvrzení pracovnice původního správce daně při zpětvzetí odvolání, postrádají. Stěžovatel navíc uvedl v kasační stížnosti (přiložené k ústavní stížnosti), o které rozhodoval Nejvyšší správní soud napadeným rozsudkem, že s pracovnicí původního správce daně komunikoval v souvislosti s výzvou k doplnění odvolání ze dne 1. 4. 2003. Z dostupných podkladů (včetně podání stěžovatele) se přitom podává, že odvolání vzal zpět již dne 22. 3. 2003 a dotčený platební výměr nabyl právní moci dne 30. 3. 2003 (sub 5).
20. Nadto Nejvyšší správní soud zohlednil skutečnost, že stěžovateli byly na základě zfalšovaných daňových přiznání vyplaceny vysoké odpočty daně z přidané hodnoty, ze kterých měla prospěch i jeho účetní. Stěžovateli rovněž mělo být známo, že údaje v jeho účetnictví nejsou správné, lišily-li se v řádech. Na to stěžovatel v ústavní stížnosti náležitě nereaguje, mimo tvrzení, že nemá ekonomické vzdělání. To však nijak nevysvětluje okolnosti získávání prospěchu z odpočtů daně z přidané hodnoty, ani jej nezbavuje odpovědnosti za vedení účetnictví (srov. bod 22 napadeného rozsudku). Jeho tvrzení o tom, že je v celé věci obětí, proto postrádají přesvědčivost a konzistentnost.
21. Ústavní soud posoudil ústavní stížnost z hlediska kompetencí daných mu Ústavou, tj. z pozice soudního orgánu ochrany ústavnosti, a dospěl k závěru, že jde o návrh zjevně neopodstatněný, a ústavní stížnost mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků odmítl podle §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 6. dubna 2021
Pavel Šámal v. r.
předseda senátu