ECLI:CZ:US:2022:2.US.2760.21.1
sp. zn. II. ÚS 2760/21
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy senátu Davida Uhlíře a soudců Ludvíka Davida (soudce zpravodaj) a Jaromíra Jirsy ve věci ústavní stížnosti stěžovatelky Jihočeský zemědělský lihovar, a. s., se sídlem Knín 14, Temelín, zastoupené JUDr. Jaroslavem Radilem, advokátem se sídlem Ovenecká 78/33, Praha 7, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 12. 8. 2021 č. j. 1 Afs 274/2020-45, rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 9. 7. 2020 č. j. 62 Af 32/2019-69, rozhodnutím Generálního finančního ředitelství ze dne 22. 2. 2019 č. j. 13979/19/7100-10115-105954, č. j. 13981/19/7100-10115-105954, č. j. 13983/19/7100-10115-105954, rozhodnutím Odvolacího finančního ředitelství v Brně ze dne 7. 8. 2018 č. j. 35134/18/5200-10421-711070, č. j. 35133/18/5200-10421-711070, č. j. 5132/18/5200-10421-711070, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
1. Výše označená stěžovatelka podala v zákonné lhůtě prostřednictvím advokáta a po vyčerpání všech procesních prostředků, které jí zákon k ochraně jeho práva poskytuje (§75 odst. 1 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů; dále jen "zákon o Ústavním soudu"), ústavní stížnost. Stěžovatelka se ústavní stížností domáhá zrušení v záhlaví označených rozhodnutí, neboť má za to, že jím bylo porušeno její právo podle čl. 1 a čl. 2 odst. 4 Ústavy a čl. 2 odst. 3 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina") a právo na soudní a jinou právní ochranu podle čl. 36 odst. 1 Listiny.
2. Jak vyplynulo z ústavní stížnosti a připojených rozhodnutí, výše uvedenými rozhodnutími Generálního finančního ředitelství, kterými byla zamítnuta odvolání proti uvedeným rozhodnutím Odvolacího finančního ředitelství v Brně, byla stěžovatelce dodatečně stanovena daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti za zdaňovací období roku 2010, 2011 a 2012 dle zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o daních z příjmů"). Stěžovatelka uzavřela mandátní smlouvu s panem Tomášem Vališem von Sanger dne 1. 6. 2006. Následně byl mandatář dne 5. 6. 2007 zvolen valnou hromadou stěžovatele předsedou představenstva. Výkon funkce a mandátní činnost vykonával souběžně do poloviny roku 2015, kdy byl jeho smluvní vztah jako mandatáře se stěžovatelkou ukončen, a následně již do konce roku 2016 vykonával pouze funkci předsedy představenstva. Krajský soud v Brně souhlasil se správními orgány, že převážná většina činností, které Tomáš Vališ von Sanger jako mandatář vykonával, byla svou povahou typická pro výkon funkce předsedy představenstva, tedy obchodní vedení společnosti, a odměna za tyto činnosti je pak odměnou podle §6 odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů. Nejvyšší správní soud potvrdil rozhodnutí krajského soudu a kasační stížnost zamítl.
3. Stěžovatelka ve své ústavní stížnosti brojí proti nesprávnému posouzení odměny za činnosti poskytované na základě mandátní smlouvy, které byly posouzeny jako příjmy ze závislé činnosti dle §6 odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů. Stěžovatelka vytýká správním orgánům i správním soudům, že nerespektovaly vůli účastníků mandátní smlouvy, kdy jejich vůlí nebylo poskytovat Tomáši Vališovi von Sanger na základě mandátní smlouvy odměnu za výkon funkce předsedy představenstva a tím se dopustili formalistického výkladu norem podústavního práva. Stěžovatelka dále namítá, že od roku 2006 pan Vališ odměnu dle mandátní smlouvy řádně fakturoval a následné příjmy z odměny řádně danil daní z příjmu fyzických osob.
4. Ústavní soud předně podotýká, že podle čl. 83 Ústavy ČR je soudním orgánem ochrany ústavnosti, není tedy součástí soustavy obecných soudů a není ani povolán k instančnímu přezkumu jejich rozhodnutí. Z hlediska pravomoci Ústavního soudu jako soudního orgánu ochrany ústavnosti mu nepřísluší přezkoumávat výklad podústavního práva; ve smyslu §12 soudního řádu správního je to především Nejvyšší správní soud, jako vrcholný soudní orgán ve věcech patřících do pravomoci soudů ve správním soudnictví, který je k tomu v zájmu zajištění jednoty a zákonnosti rozhodování především povolán.
5. Příjmy podle §6 odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů jsou odměny členů jakýchkoli orgánů právnických osob (§151 občanského zákoníku), tedy např. statutárních orgánů, členů dozorčích, kontrolních, revizních a rozhodčích orgánů (komisí, rad), členů správních rad, členů nejvyššího orgánu (členské schůze, shromáždění, valné hromady). Příjmem dle předmětného ustanovení jsou pouze ty příjmy daného člena orgánu, které souvisí s činností (výkonem funkce) v daném orgánu. Pokud daný člen vykonává pro právnickou osobu i jiné činnosti nesouvisející s výkonem funkce v daném orgánu, budou posuzovány odděleně (Dráb, O., Nešleha, M., Morávek, Z., Beránek, P., Bláha, R., Hlaváč, J., Hrdlička, L., Zákon o daních z příjmů. Komentář. 1. vydání. Praha: Wolters Kluwer ČR, 2021, s. 79).
6. Stěžovatelka namítá, že Nejvyšší správní soud měl upřednostnit autonomii vůle účastníků mandátní smlouvy před veřejnoprávními předpisy na úseku daní. Ústavní soud konstatuje, že pro kvalifikaci příjmů podřazených pro účely daně z příjmů dle §6 zákona o daních z příjmů není rozhodující, na základě jakého právního vztahu poplatníkovi příjmy plynou. Pro stanovení veřejnoprávní daňové povinnosti není rozhodné, jaký typ smlouvy o činnosti, která je zdrojem příjmu, jenž má být podroben zdanění, účastníci mezi sebou uzavřou ve sféře pracovněprávní, obchodněprávní nebo občanskoprávní, tzn. ve sféře práva soukromého, ale to, jak je obsah takového úkonu definován, v daném případě pro účely zdanění, v právu veřejném. Zatímco předpisy soukromého práva umožňují subjektům zvolit si, jakým právním úkonem zamýšlený právní vztah založí, tj. zda uzavřou např. smlouvu o dílo, smlouvu o obstarání věci, smlouvu mandátní, smlouvu o pracovní činnosti, smlouvu o provedení práce apod., veřejnoprávní předpisy nedávají již subjektům volbu v tom, jakým způsobem příjem z uzavřeného právního vztahu zdaní. Pro správce daně je podstatné jednoznačné určení skutečného obsahu nastalého právního vztahu. Jestliže správce daně dospěje na základě shromážděných podkladů k závěru, že skutečný stav je zastřený stavem formálně právním a liší se od něho, musí vzít v úvahu skutečný obsah právních jednání, na jejichž základě došlo k fakturaci, a nikoli stav formálně právní.
7. Stěžovatelčině tvrzení o porušení čl. 36 odst. 1 Listiny nelze přisvědčit, neboť je zřejmé, že stěžovatelce nebylo nijak bráněno v tom, aby se ochrany svých práv zákonem stanoveným postupem u správních soudů domáhala. Správní soudy neměly důvod zpochybnit právní závěry správních orgánů o tom, že činnosti, které vykonával Tomáš Vališ von Sanger podle mandátní smlouvy, se shodovaly s jeho činností jako předsedy představenstva. Orgány veřejné moci postupovaly v souladu s daňovými předpisy, jestliže kvalifikovaly příjmy pana Vališe jako příjmy ze závislé činnosti.
8. Stěžovatelka se domáhala revize závěrů správních soudů v otázce výkladu §6 odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů a jeho užití na věc stěžovatelky. Uplatnila však stejnou argumentaci, kterou neúspěšně uplatnila v předchozích řízeních. Ústavní soud tím postavila do role dalšího stupně soustavy správních soudů, který by měl vykládat předpisy hmotného daňového práva. To však Ústavnímu soudu zásadně nepřísluší.
9. Argumentace stěžovatelky týkající se dvojího zdanění téhož příjmu není v této věci příhodná. Pokud správce daně zjistil, že daňová povinnost plátcem (stěžovatelkou) nebyla splněna, byla uložena a vymáhána pouze na ní. Mechanismus vrácení částky, která již byla uhrazena panem Tomášem Vališem von Sangerem, je zákonnou úpravou stanovena v daňovém řádu. Stěžovatelka neuvádí, zda této možnosti pan Vališ využil. Poukazy stěžovatelky na judikaturu Ústavního soudu nebyly shledány případnými, neboť zde chybí přímý vztah k posuzované věci. Nález Ústavního soudu ze dne 11. 3. 2004 sp. zn. III. ÚS 667/02 se týká zamítnutí vrácení již zaplacené daně poplatníkovi za situace, kdy byla daň zároveň doměřena a vymáhána po společnosti a předmětem zdanění byl jeden a tentýž příjem. K aplikaci závěrů vyslovených v jiných rozhodnutích Ústavního soudu nelze přistupovat mechanicky či je formálně aplikovat na všechny "na první pohled" obdobné případy, neboť každá věc má svoji jedinečnou charakteristiku, která může mít vliv na přijetí jiného, odlišného právního závěru, aniž by bylo možno mít jednoznačně za to, že v důsledku této změny dochází k porušení principu právní jistoty a důvěry v právo.
10. Ústavní soud vzhledem k výše uvedenému uzavírá, že ve věci neshledal důvod ke svému zásahu do rozhodování obecných soudů. Z těchto důvodů ústavní stížnost odmítl jako návrh zjevně neopodstatněný ve smyslu §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 6. dubna 2022
David Uhlíř, v. r.
předseda senátu