ECLI:CZ:US:2024:4.US.2902.23.1
sp. zn. IV. ÚS 2902/23
Usnesení
Ústavní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Josefa Fialy, soudkyně zpravodajky Veroniky Křesťanové a soudce Zdeňka Kühna o ústavní stížnosti stěžovatelky obchodní společnosti Galmet trade, spol. s r. o., sídlem Kovohutě 530, Příbram, zastoupené Mgr. Alexandrem Klimešem, advokátem, sídlem Ve Vinicích 553/17, Mělník, proti rozsudku Nejvyššího správního soudu č. j. 8 Afs 234/2021-55 ze dne 25. srpna 2023 a rozsudku Krajského soudu v Praze č. j. 43 Af 5/2019-60 ze dne 28. června 2021, za účasti Nejvyššího správního soudu a Krajského soudu v Praze, jako účastníků řízení, a Odvolacího finančního ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, Brno, jako vedlejšího účastníka řízení, takto:
Ústavní stížnost se odmítá.
Odůvodnění:
I.
Skutkové okolnosti posuzované věci a obsah napadených rozhodnutí
1. Ústavní stížností podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy České republiky (dále jen "Ústava") a §72 a násl. zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), se stěžovatelka domáhá zrušení v záhlaví uvedených rozhodnutí s tvrzením, že jimi byla porušena její základní práva zaručená čl. 11 odst. 5 a čl. 36 odst. 1 a 2 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina"), dále čl. 90 Ústavy, jakož i její právo podle čl. 6 Úmluvy o ochraně lidských práv a základních svobod.
2. Z obsahu ústavní stížnosti a připojených listin se podává, že dne 12. srpna 2010 byla u stěžovatelky zahájena Finančním úřadem v Příbrami (dále jen "správce daně") daňová kontrola, jejímž předmětem byla také daň z příjmů právnických osob za rok 2008. Na základě výsledků daňové kontroly správce daně neuznal náklady stěžovatelky na dodávky od obchodní společnosti LIBETA s. r. o. (nyní LIBETA s. r. o., v likvidaci; dále jen "Libeta") jako daňově účinné, dodatečným platebním výměrem č. j. 158440/12/063912201851 ze dne 20. srpna 2012 zrušil stěžovatelce daňovou ztrátu ve výši 1 381 467 Kč, doměřil jí daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2008 ve výši 1 032 360 Kč a uložil jí povinnost uhradit penále ve výši 275 545 Kč. Stěžovatelka napadla dodatečný platební výměr odvoláním, které vedlejší účastník rozhodnutím č. j. 26130/13/5000-14202-711312 ze dne 5. listopadu 2013 zamítl. Krajský soud v Praze (dále jen "krajský soud") rozsudkem č. j. 45 Af 1/2014-52 ze dne 31. srpna 2016 rozhodnutí vedlejšího účastníka zrušil a věc mu vrátil k dalšímu řízení z důvodu nesprávně provedeného výslechu svědka Vlastimila Rekšáka správcem daně. Po zopakování výslechu svědka a doplnění spisového materiálu o další podklady, setrval vedlejší účastník na tom, že stěžovatelka neprokázala uskutečnění dodávek od Libety a rozhodnutím č. j. 53977/18/5200-11432-711891 ze dne 5. prosince 2018 změnil odvoláním napadený dodatečný platební výměr jen tak, že snížil předepsané penále na částku 220 287 Kč, doměřenou daň potvrdil.
3. Rozhodnutí vedlejšího účastníka napadla stěžovatelka žalobou. Krajský soud ji napadeným rozsudkem jako nedůvodnou zamítl. Dospěl k závěru, že v případě deklarovaných dodávek od Libety nebyly odstraněny pochybnosti o tom, že stěžovatelka náklady uvedené na daňových dokladech na plnění od Libety skutečně vynaložila.
4. Proti rozsudku krajského soudu podala stěžovatelka kasační stížnost. Nejvyšší správní soud ji napadeným rozsudkem zamítl, ztotožnil se se závěry krajského soudu. Nejvyšší správní soud zdůraznil, že vstupuje-li daňový subjekt i přes vysokou hodnotu obchodů do zcela neformálních obchodních vztahů s nahodilými obchodními partnery, kteří v daném oboru ani nepodnikají, vystavuje se riziku, že se při budoucím dokazování v daňovém řízení octne v důkazní nouzi, která pro něj bude mít nepříznivé daňové dopady. Při přetrvávajících důvodných pochybností o fakticitě a průběhu dodávek jde případná důkazní nouze v souladu s §92 odst. 3 daňového řádu k tíži daňového poplatníka.
II.
Argumentace stěžovatelky
5. Stěžovatelka namítá, že finanční orgány za situace, kdy Libeta jako daňový subjekt byla nekontaktní a nepřebírala písemnosti, obnovily její registraci plátce daně z přidané hodnoty, a ačkoli jim bylo známo, že nepodala daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2008 a 2009, nezahájily s ní daňovou kontrolu a zanedbaly své povinnosti podle §8 odst. 1 trestního řádu. Tak znemožnily, aby byli v daňovém řízení s Libetou vyslechnuti její jednatelé jako svědci ve smyslu §93 odst. 1 a §96 daňového řádu a aby byly výsledky tohoto řízení využity podle §93 odst. 2 daňového řádu v daňovém řízení se stěžovatelkou. Stěžovatelka je nadále přesvědčena, že jako důkazní prostředky pro prokázání oprávněnosti zahrnutí daňových dokladů od Libety do daňových nákladů předložila správci daně řadu listinných důkazů, správce daně pak zajistil znalecký posudek, z něhož vyplývá, že podpisy na fakturách patří jednateli Libety V. Rekšákovi. Ten nákup a uhrazení drahých kovů při druhém výslechu potvrdil. Stěžovatelka tak prokázala oprávněnost zahrnutí přijatých daňových dokladů od Libety do daňových nákladů, naopak správce daně nepředložil jediný důkaz, že by fakturované zboží stěžovatelce nedodala právě Libeta.
III.
Procesní předpoklady řízení před Ústavním soudem
6. Ústavní soud posoudil splnění procesních předpokladů řízení a shledal, že ústavní stížnost byla podána včas oprávněnou stěžovatelkou, která byla účastnicí řízení, v němž byla vydána rozhodnutí napadená ústavní stížností. Ústavní soud je k jejímu projednání příslušný. Stěžovatelka je právně zastoupena v souladu s §29 až 31 zákona o Ústavním soudu. Ústavní stížnost je přípustná, neboť stěžovatelka vyčerpala všechny zákonné procesní prostředky k ochraně svého práva (§75 odst. 1 téhož zákona a contrario).
IV.
Posouzení opodstatněnosti ústavní stížnosti
7. Ústavní soud předesílá, že napadená rozhodnutí posuzuje kritériem, jímž je ústavní pořádek a jím zaručená základní práva a svobody, není tedy jeho věcí perfekcionisticky přezkoumat případ sám z pozice podústavního práva. Ústavní soud totiž není primárně povolán k výkladu právních předpisů v oblasti veřejné správy, nýbrž ex constitutione k ochraně práv a svobod zaručených ústavním pořádkem. Naproti tomu právě Nejvyšší správní soud je tím orgánem, jemuž přísluší výklad podústavního práva v oblasti veřejné správy a sjednocování judikatury správních soudů, k čemuž slouží i mechanismus předvídaný v §12 soudního řádu správního. V kontextu své dosavadní judikatury se Ústavní soud je oprávněn k výkladu podústavního práva v oblasti veřejné správy pouze tehdy, jestliže by jeho aplikace v daném konkrétním případě učiněná Nejvyšším správním soudem byla důsledkem interpretace, která by extrémně vybočila z kautel zakotvených v hlavě páté Listiny, a tudíž by ji bylo možno kvalifikovat jako aplikaci práva mající za následek porušení základních práv a svobod [srov. např. nález sp. zn. II. ÚS 262/06 ze dne 23. srpna 2007 (N 132/46 SbNU 237); všechna rozhodnutí Ústavního soudu jsou dostupná na https://nalus.usoud.cz].
8. Ústavní soud v rozhodnutích setrvale konstatuje [např. nález sp. zn. I. ÚS 38/95 ze dne 24. dubna 1996 (N 35/5 SbNU 283)], že daňové řízení je postaveno na zásadě, že daňový subjekt má jednak povinnost daň přiznat ale také tvrzení doložit. Tato zásada je vyjádřena v §92 odst. 3 daňového řádu. Podle toho ustanovení platí, že daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v řádném daňovém tvrzení, dodatečném daňovém tvrzení a dalších podáních. Daňový subjekt je tak odpovědný za to, že jím předložené důkazní prostředky budou konkrétní a budou prokazovat jeho tvrzení. Současně je nutno mít na paměti, že se v daňovém řízení uplatňuje zásada projednací, spočívající v tom, že správní orgán není povinen vyhledávat důkazní prostředky svědčící ve prospěch účastníka řízení. Povinností správce daně je především chránit zájmy státu, jimiž se v této souvislosti rozumí zájem státu stanovit a vybrat v zákonem stanovené výši a lhůtě příslušné daně, přičemž dbá i na zachování práv a právem chráněných zájmů daňových subjektů a dalších osob zúčastněných v daňovém řízení. Uvedenou zásadu však nelze vykládat natolik extenzivním způsobem, že by jí byla popřena v zákoně následně vyjádřená právní úprava důkazní povinnosti daňového subjektu.
9. Ústavní soud ve věci stěžovatelky neshledal extrémní vybočení z kautel zakotvených v hlavě páté Listiny. Stěžovatelka v ústavní stížnosti v podstatě pouze opakuje argumentaci, kterou uplatnila již před Nejvyšším správním soudem a která jím byla dostatečným způsobem vypořádána. Nejvyšší správní soud v napadeném rozsudku uvedl důvody (týkajících se skutečností vztahujících se k fungování Libety), pro které správce daně vyzval stěžovatelku k prokázání oprávněnosti uplatněných sporných nákladů jako daňově účinných. Vzhledem k tomu, že stěžovatelkou předložené důkazy považoval správce daně za nedostatečné, provedl (opakovaně) výslech V. Rekšáka, kterou vyhodnotily správní orgány a následně i správní soudy jako nevěrohodnou. Kromě formálních dokladů a uvedené svědecké výpovědi stěžovatelka další důkazní prostředky k prokázání přijetí plnění od Libety nepředložila.
10. Opodstatněný není ani nesouhlas stěžovatelky s tím, jakým byla výpověď V. Rekšáka správními soudy v napadených rozhodnutích vyhodnocena. Závěr o nevěrohodnosti této výpovědi plyne nejen z toho, že si svědek k podání svědecké výpovědi přinesl předem připravenou písemnou výpověď, která byla v části téměř identická s vyjádřením stěžovatelky ze dne 20. června 2011 (čehož šlo stěží dosáhnout bez toho, aniž by měl svědek k dispozici původní podání stěžovatelky či její podrobné instrukce), ale i z toho, že svědek uváděl ve výpovědi detaily, které neodpovídaly časovému odstupu 8 až 9 let od popisovaných okolností a jeho vlastnímu tvrzení, že již od roku 2011 nedisponuje účetnictvím ani jinými podklady k daným obchodním případům. Opodstatněná není ani námitka, že správní soudy i vedlejší účastník nehodnotily svědeckou výpověď V. Rekšáka v souladu s ostatními v řízení provedenými důkazy. Jak konstatoval krajský soud, nebyl-li tento důkazní prostředek věrohodný, a tedy disponující vypovídající hodnotou, nemohl ani v kontextu s jinými důkazy vést k prokázání tvrzení stěžovatelky (zejména pak ve vztahu ke klíčové otázce, zda vynaložila uplatněné náklady na plnění od Libety uvedené na daňových dokladech), a to ani s přihlédnutím k závěrům znaleckého posudku o pravosti podpisu V. Rekšáka na fakturách, či skutečnosti, že stěžovatelka předmětné faktury uhradila. Bez prokázání, vůči komu byl náklad vynaložen, abstraktní vydání peněz k unesení důkazního břemene uznatelnosti daňových nákladů totiž nepostačuje.
11. Ústavní soud nemá, co by závěrům správních soudů z ústavněprávního hlediska vytkl, napadená rozhodnutí jsou řádně odůvodněná a přesvědčivá. Ke všem konkrétním argumentům, jež stěžovatelka vznesla v řízení a následně v ústavní stížnosti, se správní soudy dostačujícím způsobem vyjádřily, zejména lze odkázat na argumentaci krajského soudu, který po vyhodnocení žalobních námitek stěžovatelky uzavřel, že se jí nepodařilo předloženými důkazy, a to ani v jejich vzájemné souvislosti, prokázat, že vynaložila uplatněné náklady na plnění od Libety uvedené na daňových dokladech, resp. že dodavatelem byla Libeta.
12. Vzhledem k tomu, že Ústavním soudem nebylo shledáno porušení ústavně zaručených základních práv a svobod stěžovatelky, byla její ústavní stížnost mimo ústní jednání bez přítomnosti účastníků odmítnuta jako návrh zjevně neopodstatněný podle §43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.
Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.
V Brně dne 21. února 2024
Josef Fiala v. r.
předseda senátu