ECLI:CZ:NSS:2013:1.AFS.15.2013:34
sp. zn. 1 Afs 15/2013 - 34
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Lenky Kaniové
a soudců JUDr. Marie Žiškové a JUDr. Zdeňka Kühna v právní věci žalobce: Ing. V. S.,
zastoupeného JUDr. Ondřejem Lichnovským, advokátem se sídlem Sádky 2, Prostějov, proti
žalovanému: Odvolací finanční ředitelství, se sídlem Masarykova 31, Brno, o žalobě proti
rozhodnutí Finančního ředitelství v Ostravě ze dne 15. 11. 2011, č. j. 7381/11-1500-807169,
v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Krajského soudu v Ostravě ze dne 14. 2. 2013,
č. j. 22 Af 177/2011 – 21,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
I.
Vymezení věci
[1] Dne 13. 7. 2011 požádal žalobce příslušného správce daně (Finanční úřad v Hranicích)
o zpětné posečkání s úhradou doměřené daně z přidané hodnoty za období za 2. čtvrtletí roku
2007 až 4. čtvrtletí roku 2009 a dále daně z příjmů fyzických osob za roky 2007 a 2008.
[2] Správce daně rozhodnutím ze dne 17. 8. 2011 řízení zastavil podle §106 odst. 1 písm. f)
zákona č 280/2009 Sb., daňový řád, neboť řízení o žádosti se stalo bezpředmětným; žalobce totiž
daně, s jejichž úhradou žádal posečkat, již zaplatil.
[3] Odvolání proti tomuto rozhodnutí žalovaný zamítl a rozhodnutí správce daně potvrdil.
Zdůraznil, že podmínky pro povolení posečkání s úhradou daně jsou v zákoně taxativně
stanoveny a jsou v podstatě navázány na objektivní nemožnost žalobce své platební povinnosti
splnit. V okamžiku, kdy však byla platební povinnost splněna (kdy na dani neexistuje nedoplatek),
odpadl důvod řízení o posečkání s platbou daně. Pravomoc správce daně povolit posečkání
s úhradou daně zpětně (§156 odst. 4 daňového řádu) znamená, že žádost je podána daňovým
subjektem sice již po splatnosti daně, jejíž posečkání je žádáno, avšak daň dosud nebyla uhrazena.
Zmíněný institut nemá v žádném případě eliminovat zpětně sankční důsledky jež by vyvstaly
v důsledku neuhrazení daně.
II.
Argumenty napadeného rozsudku krajského soudu
[4] Krajský soud v odůvodnění svého rozsudku v podstatě převzal závěry žalovaného;
zdůraznil však, že §156 daňového řádu umožňuje správci daně posečkat pouze s úhradou daně,
u níž dosud nenastala její splatnost. Podmínku zpětného posunu termínu úhrady soud posoudil
tak, že se vztahuje na případy, kdy žádost je u správce daně podána těsně před splatností daně,
avšak správce daně o takové žádosti rozhoduje až poté, co se daň stala splatnou. Soud uzavřel,
že všechny daně, s jejichž platbou žádal žalobce posečkat, byly splatné před podáním žádosti;
správce daně se proto nemohl již žádostí zabývat, neboť ta se stala bezpředmětnou. V tomto
ohledu odkázal soud na prejudikaturu Městského a Nejvyššího správního soudu
(sp. zn. 5 A 72/2011, sp. zn. 2 As 24/2012, či sp. zn. 2 As 74/2012). Závěrem soud zdůraznil,
že jakmile uplyne lhůta splatnosti daně, nelze o posečkání žádat, ale nastupují další sankční kroky.
III.
Argumenty kasační stížnosti, vyjádření žalovaného a replika žalobce
[5] Proti rozsudku krajského soudu brojil žalobce (stěžovatel) kasační stížností, a to z důvodů
uvedených v §103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s. Podle jeho názoru je rozsudek nepřezkoumatelný
pro nedostatek důvodů; soud sice argumentoval judikaturou Nejvyššího správního soudu,
z níž vyplývá, že o posečkání nelze žádat u platebních povinností, s jejichž nesplněním v dané
lhůtě je spojen zákonem předvídaný právní důsledek, avšak nevysvětlil, proč by tomu tak mělo
být i v souzeném případě, resp. proč soud považoval žalobcovu daňovou povinnost za platební
povinnost vztahující se k soudním poplatkům.
[6] Podle žalobce soud zřejmě vycházel ze svých zkušeností se soudními poplatky a závěry
z nich plynoucí uplatnil i pro účely řízení o daních. Soud uvedl, že s nezaplacením daně jsou
spojeny účinky obdobné účinkům §9 odst. 1 zákona o soudních poplatcích a tedy,
že pro nezaplacení daně by měl soud řízení zastavit. Rovněž není správný závěr, že nelze požádat
o posečkání s úhradou daně po její splatnosti; takový závěr nejen, že neplyne z právní úpravy,
ale vymyká se i dlouholeté daňové praxi. Navrhl, aby Nejvyšší správní soud napadený rozsudek
zrušil a vrátil věc krajskému soudu k dalšímu řízení a aby současně rozhodl o přiznání náhrady
nákladů řízení před Nejvyšším správním soudem.
[7] Žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že kasační námitky stěžovatele
odmítá jako nedůvodné; vyjádřil jen nesouhlas s větou v odůvodnění rozsudku, že žádat
o posečkání s platbou daně lze pouze do lhůty její splatnosti. Žalovaný zastavil řízení o žádosti
pouze z důvodu, že na uvedených daních nebyl evidován žádný nedoplatek; žalobce daně uhradil
a proto řízení o žádosti o posečkání s jejich úhradou bylo již zcela bezpředmětné. Kasační
stížnost je zcela nedůvodná a proto žalovaný navrhl její zamítnutí.
[8] V reakci na vyjádření žalovaného (podáním ze dne 21. 5. 2013) žalobce znovu odmítl
názor soudu, že žádat o posečkání s úhradou daně lze pouze před splatností daně; zpochybnil
i interpretaci §156 daňového řádu provedenou žalovaným, totiž, že nelze posečkat s úhradou
daně již uhrazené. Podle jeho názoru to lze a právě takovýmto postupem by se eliminovaly
nepříznivé důsledky, spojené s nevčasnou úhradou daně. Kdyby mu totiž správce daně vyhověl
a posunul lhůtu pro úhradu daně, snížily by se dopady způsobené doměřením daní.
IV.
Právní posouzení Nejvyšším správním soudem
[9] Nejvyšší správní soud při posuzování kasační stížnosti hodnotil, zda jsou splněny
podmínky řízení, přičemž dospěl k závěru, že kasační stížnost má požadované náležitosti, byla
podána včas a osobou oprávněnou, a není důvodné kasační stížnost odmítnout
pro nepřípustnost.
[10] K osobě žalovaného soud podotýká, že k 31. 12. 2012 zanikly finanční úřady a finanční
ředitelství zřízené podle zákona č. 531/1990 Sb., o územních finančních orgánech, a jejich
působnost převzaly orgány finanční správy příslušné podle zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční
správě České republiky. V souladu s §19 odst. 1, §20 odst. 1 a 2 a §7 písm. a) posledně
zmiňovaného zákona ve spojení s §114 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, přešla
působnost Finančního ředitelství v Ostravě jako orgánu rozhodujícího o odvoláních proti
rozhodnutím finančních úřadů na Odvolací finanční ředitelství. Za žalovaného je proto třeba
považovat v souladu s §69 s. ř. s. právě Odvolací finanční ředitelství.
[11] Kasační stížnost není důvodná.
[12] Hlavní kasační výtkou je tvrzená nepřezkoumatelnost rozsudku krajského soudu, která
měla spočívat v nesrozumitelnosti; podle stěžovatele absentuje v odůvodnění rozsudku
vysvětlení, proč soud spojuje s nezaplacením daně zákonem předvídaný důsledek, jako je tomu
u soudních poplatků.
[13] Tato výtka je nedůvodná. Krajský soud vyvodil z judikatury Městského soudu v Praze
a Nejvyššího správního soudu, která však dopadá na odlišný režim pro řízení o soudních
poplatcích, že řízení o daních z příjmů a z přidané hodnoty je ovládáno stejným principem
a proto musí být i s jejich neuhrazením spojeny stejné důsledky. Výslovně odkázal na rozsudky
sp. zn. 5 A 72/2011, sp. zn. 2 As 24/2012 a sp. zn. 2 As 74/2012 a důvody zde uvedené
a uzavřel, že se od jejich závěrů nehodlá odchýlit. Skutečnost, že závěr, který soud
z odkazovaných rozsudků vyvodil je ve své podstatě nesprávný, však nezakládá
nepřezkoumatelnost rozsudku. Ostatně i sám stěžovatel zcela zřejmě obsahu soudem
sdělovaných závěrů rozuměl, protože na nesprávnost vyjádřeného právního názoru rovněž
upozornil.
[14] Rozsudek krajského soudu tedy Nejvyšší správní soud neshledal nepřezkoumatelným
pro nesrozumitelnost, souhlasí však se stěžovatelem v tom, že některé závěry, vyjádřené
v napadeném rozsudku jsou nesprávné.
[15] Podstatné je, že žalobou napadeným rozhodnutím správní orgány zastavily řízení
o posečkání s úhradou daně pro jeho bezpředmětnost. V této souvislosti soud správně uzavřel,
že řízení vyvolané žalobcovou žádostí muselo být zastaveno jako bezpředmětné, avšak důvod
„bezpředmětnosti“ soud spatřoval ve skutečnosti, že již u daní, s jejichž úhradou žalobce žádal
posečkat, uplynula jejich splatnost. Tento dílčí závěr je nesprávný.
[16] Podle §156 odst. 1) daňového řádu může na žádost daňového subjektu nebo z moci
úřední správce daně povolit posečkání úhrady daně, popřípadě rozložení její úhrady na splátky
(dále jen „posečkání“), pokud by neprodlená úhrada znamenala pro daňový subjekt vážnou újmu,
pokud by byla ohrožena výživa daňového subjektu nebo osob na jeho výživu odkázaných, pokud
by neprodlená úhrada vedla k zániku podnikání daňového subjektu, přičemž výnos z ukončení
podnikání by byl pravděpodobně nižší než jím vytvořená daň v příštím zdaňovacím období,
není-li možné vybrat daň od daňového subjektu najednou, nebo při důvodném očekávání
částečného nebo úplného zániku povinnosti uhradit daň.
[17] Již ze samotného obsahu a smyslu zkoumaného ustanovení je zřejmé, že v případě,
kdy daňový subjekt není schopen z různých důvodů ekonomické nedostatečnosti uhradit svoji
daňovou povinnost ve lhůtách, které příslušné zákony určují, může správce daně eliminovat
dopady vážné újmy daňového subjektu či osob na něho ekonomicky odkázaných „posunutím“
lhůty pro platbu daně v konkrétním případě a nebo platbu daně rozložit na několik dílčích plateb
tak, aby neblahé fiskální důsledky byly co nejmenší.
[18] Ustanovení §156 daňového řádu tak normuje, že taxativně stanovené podmínky, pouze
při jejichž splnění může správce daně posečkat s úhradou daně, jsou navázány na nemožnost
splnění platební povinnosti včas, tedy ve lhůtě splatnosti té které daně. Jinými slovy, jen tehdy,
nastane-li některá z taxativně uvedených podmínek, pro kterou nemůže daňový subjekt
daň uhradit, smí správce daně zmírnit důsledky nevčasné úhrady tím, že rozhodne o posečkání
s platbou daně. V takových (sociálně-ekonomických) případech také zákon přímo stanoví,
že po dobu povoleného posečkání nevzniká povinnému subjektu povinnost uhradit úrok
z prodlení (§157 daňového řádu), neboť se rozhodnutím o „posunutí“ lhůty pro úhradu daně
subjekt v prodlení neocitá. Rovněž tak je na takto „posunutou“ lhůtu pro úhradu daně navázán
odlišný režim pro výpočet úroku z posečkané částky.
[19] Z uvedeného tak plyne jediný možný závěr, a to, že posečkat s úhradou daně
lze z důvodů (jak již bylo zdůrazněno) taxativně stanovených jen tehdy, nemůže-li být úhrada
daně provedena. Pokud však správce daně v době podané žádosti neevidoval
na konkretizovaných daních žádné nedoplatky, neboť tyto daně byly již zcela uhrazeny, pozbývá
významu vést řízení o žádosti, která se domáhá posečkání s úhradou daně.
[20] Jak již soud zdůraznil, užité ustanovení umožňuje výjimku z pravidla, že daň je splatná
v zákonem stanovených lhůtách a při jejich nedodržení následuje finanční sankce, jejíž výše plyne
přímo ze zákona. Takovou výjimku lze však učinit pouze z důvodů, které zákon stanoví.
V žádném případě však §156 daňového řádu neslouží k obcházení pravidel v daňovém řádu
stanovených pro placení daně či k jinému mírnění důsledků, jež vzešly z doměření daně. Měl-li
tedy daňový subjekt finanční prostředky k úhradě daně a daň také uhradil, nenastaly-li tedy
u něho důvody, pro které by daň uhradit nemohl, pak řízení o posečkání s úhradou daně
se skutečně stává bezpředmětným; daň je již uhrazena a není s čím tedy posečkávat. V takovém
případě se řízení zastaví, jak ostatně správce daně rovněž učinil.
[21] Nejvyšší správní soud jen pro pořádek připomíná, že situace předvídaná v §156 může
nastat i po splatnosti daně; není tedy důvodu pro vyloučení užití nástroje posečkání s úhradou
daně v situaci, kdy daň již dávno splatnou je, daňový subjekt ji neuhradil a poté požádal
o posečkání. Byly-li by správcem daně zjištěn (a daňovým subjektem) prokázán některý z důvodů,
pro který může správce daně s úhradou daně posečkat, ve své podstatě takové žádosti vyhovět
musí. Pravomoc správce daně povolit posečkání s úhradou daně zpětně (§156 odst. 4 daňového
řádu) tedy znamená, že žádost je podána daňovým subjektem sice již po splatnosti daně, jejíž
posečkání je žádáno, avšak daň dosud nebyla uhrazena. Není tedy správný názor krajského
soudu, že je-li žádost o posečkání s úhradou daně podána daňovým subjektem po lhůtě splatnosti
této daně, řízení se automaticky zastaví, tak tomu není (jak je vyloženo shora).
[22] Nesprávný dílčí závěr krajského soudu, spočívající v tom, že zkoumaný institut nelze
použít poté, co daň se stala splatnou, není takového rozsahu, pro který by musel Nejvyšší správní
soud rozsudek krajského soudu zrušit. Po dílčí korekci odůvodnění napadeného rozsudku
obstojí.
[23] Vzhledem k výše uvedenému se Nejvyšší správní soud ztotožnil se závěry odůvodnění
napadeného rozsudku krajského soudu, že správce daně v dané situaci správně řízení o žádosti
o posečkání s úhradou již zaplacené daně zastavil podle §106 odst. 1 písm. f) daňového řádu.
V.
Závěr a náklady řízení o kasační stížnosti
[24] Nejvyšší správní soud tedy shledal námitky stěžovatele nedůvodnými. Jelikož v řízení
nevyšly najevo ani žádné vady, k nimž musí kasační soud přihlížet z úřední povinnosti
(§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.), zamítl kasační stížnost jako nedůvodnou (§110 odst. 1 věta druhá
s. ř. s.).
[25] O náhradě nákladů řízení bylo rozhodnuto podle §60 odst. 1 za použití §120 s. ř. s.
Stěžovatel nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti, neboť ve věci neměl
úspěch, žalovanému správnímu orgánu, kterému by jinak, jakožto úspěšnému účastníku řízení
právo na náhradu nákladu řízení příslušelo, náklady řízení nad rámec jeho běžné úřední činnosti
nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 3. července 2013
JUDr. Lenka Kaniová
předsedkyně senátu