ECLI:CZ:NSS:2019:10.AFS.279.2018:80
sp. zn. 10 Afs 279/2018 - 80
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátu složeném z předsedy Ondřeje Mrákoty, soudce Zdeňka
Kühna a soudkyně Michaely Bejčkové v právní věci žalobkyně: fortell, s.r.o., se sídlem Nádražní
1111, Lanškroun, zast. JUDr. Ing. Ondřejem Lichnovským, advokátem se sídlem Palackého
151/10, Prostějov, proti žalovanému: Finanční úřad pro Pardubický kraj, se sídlem Boženy
Němcové 2625, Pardubice, o žalobě na ochranu před nezákonným zásahem žalovaného,
v řízení o kasační stížnosti žalobkyně proti rozsudku Krajského soudu v Hradci
Králové - pobočka v Pardubicích ze dne 17. 10. 2018, čj. 52 Af 11/2018-74,
takto:
I. Kasační stížnost se zamí t á.
II. Žádný z účastníků n emá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
I. Vymezení věci
I.A Předcházející a související okolnosti
[1] Rozhodnutími Finančního ředitelství v Hradci Králové (FŘ HK, jehož působnost
od 1. 1. 2013 vykonává Odvolací finanční ředitelství) ze dne 21. 12. 2012 byla zamítnuta odvolání
proti rozhodnutím správce daně, kterými byla žalobkyni dodatečně vyměřena daň z příjmů
právnických osob za zdaňovací období let 2008 až 2009, protože žalobkyně neoprávněně
odečetla ze základu daně náklady vynaložené na realizaci projektů výzkumu a vývoje.
Proti rozhodnutím podala žalobkyně žalobu u krajského soudu, který ji rozsudkem ze dne
22. 1. 2014, čj. 52 Af 30/2013-105, zamítl. Proti rozsudku podala žalobkyně kasační stížnost.
Rozsudkem ze dne 11. 6. 2015, čj. 10 Afs 24/2014-119, NSS zrušil rozsudek krajského soudu
a napadená rozhodnutí FŘ HK a zavázal správce daně, aby v dalším řízení ustanovil znalce
k prokázání skutečností rozhodných pro stanovení daně, ke kterým je třeba odborných znalostí
(tj. k řádnému hodnocení projektů výzkumu a vývoje). Rozhodnutím ze dne 3. 11. 2015 ustanovil
správce daně znalcem Ing. Lubomíra Zemana. Dne 12. 1. 2016 podala žalobkyně stížnost
proti ustanovení znalce, ve které popsala, že Ing. Zeman je jednatelem a spolumajitelem
ve společnostech, které jsou přímým konkurentem žalobkyně; stížnost byla ve vyrozumění
správce daně ze dne 1. 2. 2016 shledána nedůvodnou.
[2] Dne 29. 2. 2016 vydal správce daně rozhodnutí, kterým ustanovil Ing. Zemana znalcem
rovněž v daňových řízeních za zdaňovací období let 2011 až 2013.
[3] Následně dne 1. 3. 2016 žalobkyně vznesla námitku podjatosti Ing. Zemana z důvodu
přímého konkurenčního vztahu k žalobkyni; rovněž vyslovila obavy o zneužití svého know-how
a obchodního tajemství. Správce daně námitku přiřadil k daňovému řízení za zdaňovací období
let 2008 až 2009 a dne 31. 3. 2016 rozhodl, že Ing. Zeman není vyloučen pro podjatost.
[4] Žalobkyně považovala rozhodnutí správce daně o ustanovení znalce ze dne 3. 11. 2015
a ze dne 29. 2. 2016, stejně jako rozhodnutí o jeho nevyloučení ze dne 31. 3. 2016 za nezákonný
zásah, a proto se žalobou podle §82 s. ř. s. podanou u krajského soudu domáhala určení jeho
nezákonnosti a přikázání správci daně, aby ustanoveného znalce vyloučil pro podjatost ze všech
daňových řízení vedených s žalobkyní. Usnesením ze dne 17. 5. 2016, čj. 52 Af 31/2016-51,
krajský soud žalobu odmítl. Proti usnesení krajského soudu podala žalobkyně kasační stížnost.
Usnesením ze dne 16. 6. 2016, čj. 10 Afs 128/2016-43, NSS k návrhu žalobkyně vydal předběžné
opatření, kterým Ing. Zemanovi přikázal, aby se zdržel vykonávání znalecké činnosti ve všech
daňových řízeních vedených se žalobkyní do doby, než nabude právní moci rozhodnutí NSS
o kasační stížnosti proti citovanému usnesení krajského soudu. Rozsudkem ze dne 11. 5. 2017,
čj. 10 Afs 128/2016-68, NSS zrušil usnesení krajského soudu a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
NSS konstatoval, že krajský soud měl odstranit rozpory mezi tvrzeními žalobkyně (směřujícími
proti rozhodnutím správce daně) a petitem (na ochranu před nezákonným zásahem);
následně měl žalobu věcně projednat.
[5] Žalobkyně odstranila vady žaloby tak, že se nadále domáhala zrušení rozhodnutí správce
daně ze dne 31. 3. 2016. Usnesením ze dne 7. 7. 2017, čj. 52 Af 31/2016-101, krajský soud
k návrhu žalobkyně vydal předběžné opatření, kterým Ing. Zemanovi uložil, aby se zdržel
vykonávání znalecké činnosti ve všech daňových řízeních vedených se žalobkyní do doby,
než nabude právní moci rozhodnutí krajského soudu ve věci, případně než nabude právní moci
rozhodnutí NSS o kasační stížnosti. Rozsudkem ze dne 20. 12. 2017, čj. 52 Af 31/2016-195,
krajský soud zrušil rozhodnutí správce daně ze dne 31. 3. 2016 a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
Krajský soud dospěl k závěru, že znalec měl být s ohledem na svůj specifický stav k žalobkyni
vyloučen pro podjatost. Proti uvedenému rozsudku podal správce daně kasační stížnost,
kterou NSS zamítl rozsudkem ze dne 16. 5. 2018, čj. 10 Afs 37/2018-42.
I.B Žaloba a rozsudek krajského soudu v této věci
[6] Žalobou podanou dne 20. 2. 2018 u krajského soudu se žalobkyně domáhala ochrany
před nezákonným zásahem žalovaného. Navrhovala, aby krajský soud určil, že „vedení nalézacího
řízení u žalobkyně na dani z příjmu právnických osob za zdaňovací období roku 2011 - 2013
bylo po 10. 9. 2017 nezákonným zásahem žalovaného“, a aby krajský soud zakázal žalovanému
„pokračovat v nalézacím řízení na dani z příjmu právnických osob za zdaňovací období roku 2011 - 2013“.
V žalobě uvedla, že žalovaný u ní dne 9. 9. 2014 zahájil daňovou kontrolu na uvedenou daň
a zdaňovací období. Tříletá prekluzivní lhůta ke stanovení daně tak uběhla dne 9. 9. 2017.
Žalovaný pokračoval v daňové kontrole i po tomto datu, což nenapravil ani po stížnostech
žalobkyně, a proto je vedení nalézacího řízení po 10. 9. 2017 nezákonným zásahem. Není správný
názor žalovaného, že lhůta byla stavena v důsledku řízení před správními soudy, v nichž soudy
přezkoumávaly otázky související s ustanovením znalce Ing. Zemana v daňových řízeních
vedených se žalobkyní. Žalovaný navzdory včasným výtkám žalobkyně jmenoval znalcem
podjatou osobu. V době, kdy podle žalovaného byly dány překážky stavící lhůtu, mohl žalovaný
zrušit ustanovení Ing. Zemana a jmenovat znalce nového. Lhůta pro stanovení daně podle
žalobkyně nemohla být v daném případě stavena řízeními před soudy souvisejícími
se jmenováním znalce v daňovém řízení.
[7] Krajský soud shora označeným rozsudkem žalobu zamítl. Podle krajského soudu
žalobkyně neunesla své břemeno tvrzení, protože toliko konstatovala, že nezákonným zásahem
je vedení nalézacího řízení, avšak neuvedla, na jakých svých právech je tvrzeným zásahem
krácena. Nesdělila ani to, jaký konkrétní nezákonný krok vůči ní žalovaný v nalézacím řízení
dosud učinil. Krajský soud dle svého názoru není oprávněn „domýšlet“ za žalobkyni její žalobní
tvrzení. Pokud by si však „domyslel“, že žalobkyně považuje za nezákonný zásah nikoliv nalézací
řízení, ale daňovou kontrolu od 10. 9. 2017, ani tak by nemohl žalobě vyhovět. V daném řízení
je podstatné, že správní soudy předběžnými opatřeními uložily Ing. Zemanovi, aby se zdržel
vykonávání znalecké činnosti ve všech daňových řízeních vedených se žalobkyní. Tím byla
omezena možnost žalovaného činit všechny potřebné úkony směřující k vyměření daně.
Žalovaný přitom nemohl ustanovit jiného znalce, protože na rozhodnutí o ustanovení
Ing. Zemana a jeho nevyloučení bylo třeba nahlížet jako na věcně správná a zákonná až do jejich
zrušení, znalec již odevzdal většinu znaleckých posudků a jiný postup by byl v rozporu
se zásadou hospodárnosti. Podle krajského soudu se tedy lhůta pro stanovení daně stavila
bez ohledu na to, že napadená rozhodnutí o ustanovení a nevyloučení znalce soudy
pro nezákonnost zrušily.
II. Kasační stížnost, replika a duplika stěžovatelky, vyjádření žalovaného
[8] Žalobkyně (stěžovatelka) napadla rozsudek krajského soudu kasační stížností z důvodů,
které podřadila pod §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.
[9] Podle stěžovatelky je zcela nesprávný názor krajského soudu, že nedostatečně
specifikovala nezákonný zásah, a tedy neunesla břemeno tvrzení. Stěžovatelka uvedla, že žalovaný
i přes její stížnosti pokračoval v úkonech nalézacího řízení po uplynutí prekluzivní lhůty
ke stanovení daně. Takový postup může představovat nezákonný zásah do práv daňového
subjektu. Není pravda, že by si krajský soud musel podstatu nezákonného zásahu domýšlet;
ostatně krajský soud žalobu neodmítl, ale věcně ji projednal.
[10] Dále stěžovatelka konstatovala, že krajský soud „dezinterpretoval skutkový stav“.
Zaprvé, stěžovatelka se bránila ustanovení znalce Ing. Zemana v daňových řízeních vedených
se stěžovatelkou od prvního okamžiku, kdy se o něm dozvěděla, a to ještě před vydáním
rozhodnutí žalovaného ze dne 29. 2. 2016 o ustanovení znalce Ing. Zemana v daňovém řízení
za zdaňovací období let 2011 až 2013. Žalovanému tedy byly známy okolnosti svědčící
o podjatosti Ing. Zemana, a proto jej neměl ustanovit znalcem, ale měl jmenovat jinou vhodnou
osobu. Uvedené pochybení vedlo k uplynutí lhůty pro stanovení daně, aniž byl vydán nezbytný
znalecký posudek. Zadruhé, není pravda, že by nebylo možné jmenovat jiného znalce z důvodu
zásady procesní ekonomie, protože Ing. Zeman již odevzdal většinu znaleckých posudků.
V červnu 2016 Ing. Zeman vedl komunikaci se stěžovatelkou ohledně doložení dalších podkladů
pro znalecký posudek a po tomto datu již s ohledem na vydaná předběžná opatření nemohl
v práci pokračovat. Hospodárným postupem by naopak bylo včas zrušit jmenování uvedeného
znalce a určit jinou vhodnou osobu.
[11] Stěžovatelka namítla nesprávné právní posouzení věci krajským soudem v důsledku
chybného výkladu §148 odst. 4 písm. a) zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád. Podle stěžovatelky
je vždy nutné posoudit, zda byl předmět nalézacího řízení zcela odňat ze sféry vlivu správce daně,
a tedy jestli měl správce daně možnost pokračovat i přes probíhající soudní řízení, nebo mu
nezbývalo než vyčkat jeho výsledku. V daném případě žalovaný již v době před ustanovením
Ing. Zemana znalcem pro zdaňovací období let 2011 až 2013 věděl o námitkách stěžovatelky.
Nejpozději v okamžiku vydání předběžného opatření NSS již žalovaný musel tušit neudržitelnost
ustanovení uvedeného znalce, a proto měl přistoupit k jeho vyloučení pro podjatost a jmenování
nového znalce. Žalovaný tak neučinil ani po vydání rozsudku NSS ze dne 11. 5. 2017,
přestože ve světle tohoto rozhodnutí nemohly obstát jeho argumenty podporující ustanovení
znalce Ing. Zemana. Žalovaný mohl a měl pokračovat v nalézacím řízení a ustanovit jiného
znalce, aby dodržel §77 daňového řádu a základní zásady daňového řízení. Podle stěžovatelky
žalovaný i nadále disponoval předmětem řízení a správním spisem (soudu mohl poskytnout
toliko kopie části spisu); nebyl závislý na výsledku soudního řízení, které přímo nesouviselo
se stanovením daně za zdaňovací období let 2011 až 2013. Výklad předestřený krajským soudem
není ani odrazem úmyslu zákonodárce popsaného v důvodové zprávě k daňovému řádu. Závěr
rajského soudu by byl správný pouze v případě, že by Ing. Zeman byl „jedinou osobou
na světě“, která mohla podat znalecký posudek; tak tomu však není. Na podporu tohoto tvrzení
stěžovatelka doložila kopie listin ze správního spisu, které se týkají pozdějšího ustanovení nového
znalce. Podle stěžovatelky to, co lze ve jménu zachování prekluzivní lhůty akceptovat v prvních
letech jejího běhu, nemusí být ospravedlnitelné po více letech daňových kontrol a soudních
sporů.
[12] Stěžovatelka rovněž uvedla, že v důsledku postupu žalovaného lze důvodně pochybovat
o nepodjatosti úředních osob, jež jmenovaly znalce Ing. Zemana. O odměňování správců daně
za „doměrky“ v oblasti odpočtu na podporu výzkumu a vývoje se hovoří již delší dobu
a informovala o tom i média. Stěžovatelka navrhla k důkazu internetové články z webu ihned.cz.
[13] Stěžovatelka navrhla, aby NSS zrušil rozsudek krajského soudu a věc mu vrátil k dalšímu
řízení.
[14] Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že v době, kdy ustanovil znalce,
jej nemohl považovat za podjatého pouze na základě námitky stěžovatelky, kterou považoval
za nedůvodnou. Proto bylo nutné vyčkat ve věci možné podjatosti Ing. Zemana na konečné
rozhodnutí soudů, což zcela odpovídá smyslu §148 odst. 4 písm. a) daňového řádu. Konečné
rozhodnutí bylo vydáno až 16. 5. 2018. Do té doby bylo nutné považovat rozhodnutí
o ustanovení znalce za věcně správné a zákonné. Také vzhledem k rozpracovanosti znaleckého
posudku Ing. Zemanem bylo hospodárné vyčkat na rozhodnutí soudu. V případě, že by soudy
posoudily námitku podjatosti znalce jako nedůvodnou, vznikly by žalovanému neúčelné náklady
na další znalecký posudek. Teprve po zrušení pravomocného rozhodnutí o ustanovení znalce
mohl žalovaný přistoupit ke jmenování jiného znalce a následně posoudit výši daně. Žalovaný
nemůže kvůli vytrvalému podávání námitek podjatosti ustanovovat stále nové znalce. Žalovaný
se ztotožnil s názorem krajského soudu o neunesení břemene tvrzení a navrhl, aby NSS kasační
stížnost zamítl.
[15] V replice, duplice a triplice k vyjádření žalovaného stěžovatelka uvedla, že soudní řízení
o tom, zda je Ing. Zeman podjatý nebo ne, nebylo od počátku „sporem dvou rovnocenných
názorů“, který nakonec vyhrála stěžovatelka. Soudní řízení se navíc týkalo zdaňovacího období
let 2008 a 2009, u něhož „spor“ o znalce započal. Žalovaný již v okamžiku jmenování
Ing. Zemana měl řadu indicií o jeho podjatosti; nemohl jej tedy v dobré víře jmenovat.
K vyloučení znalce postačí pouhá pochybnost o jeho nepodjatosti. Stěžovatelka nyní nemůže být
„postižena“ prodlužováním nalézacího řízení. Žalovaný nemůže tvrdit, že ustanovení
Ing. Zemana bylo v době jeho jmenování zákonné a věcně správné, jestliže měl k dispozici
informace o jeho přímé konkurenci se stěžovatelkou a o průběhu soudního řízení ve věci
podjatosti. Nadto měl možnost ve smyslu §77 daňového řádu Ing. Zemana jednoduše zprostit
a jmenovat nového znalce. Stěžovatelka v žádném případě nesledovala svými námitkami vůči
znalci žádnou obstrukční taktiku. Jakákoliv případná nehospodárnost vznikla nezákonným
postupem žalovaného a musí jít pouze k jeho tíži. Dále stěžovatelka zopakovala svou
argumentaci ohledně motivace správců daně, jíž jsou odměny za odmítnutí nároku na odpočet na
podporu výzkumu a vývoje. K tomu opět navrhla k důkazu internetový článek z webu ihned.cz.
[16] Žalovaný ve vyjádřeních k replice a duplice stěžovatelky setrval na svém dosavadním
stanovisku.
III. Posouzení věci Nejvyšším správním soudem
[17] Kasační stížnost není důvodná.
[18] K úvodní výtce stěžovatelky, že krajský soud pochybil, pokud učinil závěr o jejím
neunesení břemene tvrzení, NSS konstatuje následující. Stěžovatelka v žalobě dostatečně
vysvětlila, co považuje za nezákonný zásah (viz bod [6] tohoto rozsudku). Krajský soud zjevně
pochopil žalobní bod i to, čeho se stěžovatelka domáhá (petit); právě proto žalobu meritorně
projednal. Úvahy krajského soudu o tom, jak by podle něj měla zásahová žaloba vypadat
a že si musel obsah žaloby „domyslet“, jsou až příliš rozsáhlé a v podstatě nadbytečné; postačilo
by, pokud by se krajský soud omezil na stručné a věcné konstatování toho, čeho stěžovatelka
chtěla žalobou nepochybně docílit. Mohl tak například shrnout, že daňová kontrola je souborem
dílčích úkonů správce daně, které byly konány v rámci nalézacího daňového řízení.
Účelem tohoto nalézacího řízení bylo stanovit daň, resp. změnu poslední známé daně, což lze
učinit pouze ve lhůtě pro stanovení daně. Pokud by tato prekluzivní lhůta uběhla, nemělo být
dále vedeno nalézací řízení, v rámci něhož probíhala daňová kontrola. Stěžovatelka se zjevně
cítila být dotčena na svých právech prováděním daňové kontroly (v rámci nalézacího řízení),
ačkoliv dle jejích tvrzení již nemohlo dojít ke změně daňové povinnosti. Pokud by to byla pravda,
nezbylo by než konstatovat, že správce daně zasahoval do její právní sféry, aniž k tomu měl
zákonný podklad (srov. rozsudky NSS ze dne 9. 11. 2017, čj. 10 Afs 206/2017-39, ze dne
12. 9. 2018, čj. 1 Afs 79/2018-29). Pro posouzení důvodnosti kasační stížnosti je ovšem
podstatné, že stěžovatelka nebyla popsaným postupem krajského soudu nijak zkrácena na svých
právech, protože krajský soud obsah žaloby vyčerpal a věcně ji projednal. Uvedený postup
krajského soudu sám o sobě nemůže vést ke zrušení napadeného rozsudku a vrácení věci
krajskému soudu k dalšímu řízení.
[19] V dané věci je hlavní spornou otázkou, zda řízení vedené u krajského soudu pod sp. zn.
52 Af 31/2016 a u NSS pod sp. zn. 10 Afs 128/2016 jsou řízeními vedenými v souvislosti
se stanovením daně před soudem ve správním soudnictví, která ve smyslu §148 odst. 4 písm. a)
daňového řádu stavila lhůtu pro stanovení daně u stěžovatelky za zdaňovací období let 2011
až 2013. Rovněž je třeba zabývat se tím, zda na zodpovězení uvedené otázky mohla mít vliv
skutečnost, že stěžovatelka již před ustanovením znalce pro zdaňovací období let 2011 až 2013
vyslovila své pochyby o nepodjatosti ustanoveného znalce Ing. Zemana.
[20] Podle §148 odst. 4 písm. a) daňového řádu lhůta pro stanovení daně neběží po dobu řízení,
které je v souvislosti se stanovením daně vedeno před soudem ve správním soudnictví a před Ústavním soudem.
[21] Řízením vedeným v souvislosti se stanovením daně soudem ve správním soudnictví
a před Ústavním soudem je takové řízení, které má zásadní význam pro stanovení daně,
a tedy nepochybný (byť hypotetický) dopad na to, jak správce daně v konečném důsledku
rozhodne v probíhajícím daňovém řízení. Smyslem a účelem citovaného ustanovení zjevně není
stavit lhůtu pouze v případě, že je napadeno samotné rozhodnutí o stanovení daně,
resp. rozhodnutí odvolacího orgánu, jímž se odvolání zamítá a potvrzuje daňový výměr
(jak stěžovatelka dovozovala z důvodové zprávy k §148 daňového řádu, z jejíhož kontextu však
podle NSS takto restriktivní výklad dovodit nelze). Pro stavení lhůty dle citovaného ustanovení
je nezbytné, aby 1. bylo vedeno řízení před správním soudem nebo Ústavním soudem,
a zároveň aby 2. takové řízení mělo přímou souvislost se stanovením daně. Přímou souvislost
se stanovením daně nemá například žaloba proti stanovení záznamní povinnosti či zajišťovacímu
příkazu, protože jejich soudní přezkum nijak správci daně nebrání, aby v řízení pokračoval
(srov. Lichnovský, O., Ondrýsek, R. a kol. Daňový řád. Komentář. 3. vydání. Praha: C. H. Beck,
2016, k §148).
[22] Lhůta pro stanovení daně může být ve smyslu §148 odst. 4 písm. a) daňového řádu
stavena také v důsledku řízení před správním soudem, kterým je napadeno rozhodnutí správce
daně přímo nestanovující daň, ale úzce související se stanovením daně, u kterého žaloba nemá
odkladný účinek, ale soud v řízení vydá předběžné opatření podle §38 s. ř. s., jímž správce daně
omezí v možnosti vést daňové řízení a účinně konat další úkony směřující k vyměření daně
(srov. a contrario rozsudek NSS ze dne 15. 8. 2008, čj. 5 Afs 4/2008-108).
[23] Lhůta pro stanovení daně se podle §148 odst. 4 písm. a) daňového řádu staví bez ohledu
na výsledek řízení před soudem ve správním soudnictví. Uvedená lhůta neběží ani po dobu
řízení o kasační stížnosti (srov. usnesení rozšířeného senátu NSS ze dne 18. 9. 2012,
čj. 8 Afs 29/2011-78, č. 2746/2013 Sb. NSS).
[24] V projednávané věci nastala vcelku výjimečná situace, v níž správní soudy připustily
soudní přezkum rozhodnutí žalovaného o tom, že znalec Ing. Zeman není vyloučen
pro podjatost z daňových řízení vedených u stěžovatelky. Ustanovení znalce bylo pro stanovení
daně nezbytné a bez znalce z příslušného oboru nebylo možné v daňovém řízení pokračovat.
Jakkoliv se řízení před krajským soudem ve věci sp. zn. 52 Af 31/2016 v konečném důsledku
týkalo pouze rozhodnutí o nepodjatosti znalce v řízeních za zdaňovací období let 2008 až 2009,
v tomto řízení i v řízení před NSS vedeném pod sp. zn. 10 Afs 128/2016 byla vydána předběžná
opatření, která zakazovala znalci Ing. Zemanovi, v té době ustanovenému rovněž v řízení
pro zdaňovací období let 2011 až 2013, vykonávat znaleckou činnost ve všech daňových řízeních
vedených se stěžovatelkou do doby, než nabudou právní moci rozhodnutí správních soudů
v citovaných soudních řízeních.
[25] Stěžovatelka v kasační stížnosti uvedla, že žalovaný věděl o jejích výtkách vůči
Ing. Zemanovi již v době, kdy jej ustanovil také pro daňové řízení za zdaňovací období let 2011
až 2013; žalovaný měl dle jejího názoru zprostit Ing. Zemana a ustanovit jiného znalce,
a tedy mohl pokračovat v daňovém řízení. K tomu NSS konstatuje, že ačkoliv soudy následně
vyslovily názor, že Ing. Zeman je podjatý z důvodu přímé konkurence vůči stěžovatelce,
v postupu žalovaného při ustanovení znalce nelze shledat natolik závažný exces, který by
bez dalšího vedl k závěru, že žalovaný měl povinnost od počátku postupovat zcela jinak
(a proto nemohla být stavena lhůta pro stanovení daně). Jakkoliv se tedy soudy nakonec
neztotožnily s názorem žalovaného o nepodjatosti znalce Ing. Zemana, nelze žalovanému upřít,
že v rozhodnutí o jeho ustanovení popsal způsob výběru i důvody, které k ustanovení vedly
(teoretické i praktické odborné znalosti, vzdělání, odborné publikace Ing. Zemana v dané oblasti
a zkušenost se zpracováním posudků, odborné přednášení). Žalovaný se k námitkám podjatosti
podrobně vyjádřil také ve vyrozumění o vyřízení stížnosti stěžovatelky ze dne 1. 2. 2016
a v (teprve později zrušeném) rozhodnutí ze dne 31. 3. 2016 o nevyloučení znalce Ing. Zemana.
Za takové situace bylo z pohledu žalovaného logické, aby vyčkal rozhodnutí soudů, které teprve
měly posoudit, zda přisvědčí jeho názoru na osobu Ing. Zemana, nebo jej zavážou k tomu,
aby tohoto znalce vyloučil pro podjatost. Nadto musel žalovaný respektovat vydaná předběžná
opatření.
[26] NSS připomíná, že u správních rozhodnutí se uplatňuje zásada presumpce správnosti
správního aktu, a proto nelze dovodit jejich zánik ex lege ani „okamžité“ zpochybnění podáním
žaloby ke správnímu soudu, pokud takové účinky výslovně nepřipouští právní úprava
(srov. rozsudek NSS ze dne 25. 10. 2017, čj. 2 Afs 76/2017-45).
[27] Žalovaný měl jistě možnost v průběhu soudního přezkumu zprostit Ing. Zemana
a ustanovit znalce jiného, čímž by stěžovatelku uspokojil (k uspokojení žalobce srov. §62 s. ř. s.).
V žádném případě však takto žalovaný postupovat nemusel; taková povinnost totiž z žádného
právního předpisu neplyne. Vzhledem k uvedenému NSS nesouhlasí s názorem stěžovatelky,
že žalovaný byl od počátku povinen ustanovit v daňovém řízení pro zdaňovací období let 2011
až 2013 jiného znalce, protože mu byly známy stěžovatelčiny pochybnosti o Ing. Zemanovi.
Stejně tak nelze stěžovatelce přisvědčit, že žalovaný byl povinen již v průběhu řízení
před krajským soudem a před NSS reagovat na předběžná opatření, bezodkladně zprostit
Ing. Zemana a ustanovit znalce jiného. Pro úplnost je vhodné poznamenat, že úvaha krajského
soudu o hospodárnosti postupu žalovaného byla podpůrným, nikoliv nosným argumentem
napadeného rozsudku.
[28] Vzhledem ke všemu výše uvedenému lze shrnout, že žalovaný nijak nepochybil,
pokud vyčkal rozhodnutí krajského soudu ve věci vedené pod sp. zn. 52 Af 31/2016.
Konečné rozhodnutí krajského soudu o tom, zda rozhodnutí žalovaného ze dne 31. 3. 2016
o nevyloučení znalce Ing. Zemana pro podjatost bylo nezákonné, bylo nezbytné k tomu,
aby žalovaný mohl činit další úkony směřující ke stanovení daně pro zdaňovací období let 2011
až 2013. Teprve právní mocí rozsudku krajského soudu č. j. 52 Af 31/2016-195 pominuly účinky
předběžného opatření vydaného v soudním řízení, kterým bylo ustanovenému znalci
Ing. Zemanovi zakázáno vykonávat znaleckou činnost ve všech daňových řízeních
se stěžovatelkou. V důsledku předběžných opatření vydaných NSS a krajským soudem tedy byla
stavena lhůta pro stanovení daně ve smyslu §148 odst. 4 písm. a) daňového řádu, jak správně
posoudil krajský soud v napadeném rozsudku. NSS neshledal, že by názor krajského soudu byl
v rozporu se základními zásadami daňového řízení. Z výše provedeného posouzení námitek
stěžovatelky je zřejmé, že v dané věci není přiléhavý ani její názor, podle něhož výklad
„ve jménu zachování prekluzivní lhůty“ nelze v některých případech akceptovat po více letech
daňových kontrol a soudních řízení.
[29] S ohledem na vše výše uvedené NSS uzavírá, že krajský soud posoudil věc správně,
pokud stěžovatelčinu žalobu zamítl. Daňová kontrola, resp. nalézací řízení u stěžovatelky týkající
se daně za zdaňovací období let 2011 až 2013 nemohly být nezákonné
ze stěžovatelkou namítaného důvodu, a sice uplynutí prekluzivní lhůty pro stanovení daně dne
9. 9. 2017. Kasační námitky nesprávného posouzení běhu prekluzivní lhůty pro stanovení daně
krajským soudem a vlivu soudních řízení týkajících se podjatosti znalce Ing. Zemana na běh lhůty
nejsou důvodné.
[30] K námitce podjatosti úředních osob, jež jmenovaly Ing. Zemana a které podle
stěžovatelky konaly se záměrem získat odměnu za doměření daně, NSS (pomine-li vůbec
možnost takovou námitku v rámci podané zásahové žaloby uplatnit) konstatuje, že tuto námitku
stěžovatelka poprvé uplatnila až v kasační stížnosti, a proto je nepřípustná ve smyslu §104 odst. 4
s. ř. s. Vzhledem k uvedenému by bylo nadbytečné, aby NSS prováděl stěžovatelkou navržené
důkazy internetovými články.
[31] Ke kopiím listin ze správního spisu, které stěžovatelka doložila ke kasační stížnosti,
NSS pro úplnost konstatuje, že obsahem správního spisu se podle ustálené judikatury správních
soudů nedokazuje (viz např. rozsudky NSS ze dne 20. 9. 2016, čj. 7 As 164/2016-38, ze dne
12. 7. 2018, čj. 10 Afs 371/2017-69).
IV. Závěr a náklady řízení
[32] Ze všech uvedených důvodů dospěl NSS k závěru, že kasační stížnost stěžovatelky
není důvodná, a proto ji v souladu s §110 odst. 1 s. ř. s. in fine zamítl.
[33] O náhradě nákladů řízení rozhodl NSS podle §60 odst. 1 ve spojení s §120 s. ř. s.
Stěžovatelka v řízení o kasační stížnosti úspěch neměla a žalovanému, který měl ve věci úspěch
a měl by právo na náhradu nákladů řízení, žádné náklady s tímto řízením nad rámec jeho běžné
úřední činnosti nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku ne j so u opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 25. dubna 2019
Ondřej Mrákota
předseda senátu