ECLI:CZ:NSS:2005:2.AFS.12.2005
sp. zn. 2 Afs 12/2005 - 121
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Miluše
Doškové a soudců JUDr. Vojtěcha Šimíčka a JUDr. Karla Šimky v právní věci žalobce
R. a. s., zastoupeného prof. JUDr. Janem Dědičem, advokátem se sídlem Praha 1, Jindřišská
34, proti žalovanému Finančnímu ředitelství pro hl. m. Prahu, se sídlem Praha 1,
Štěpánská 28, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského soudu v Praze ze
dne 12. 10. 2004, č. j. 10 Ca 215/2003 - 79,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalovanému se nepřiznává právo na náhradu nákladů řízení o kasační
stížnosti.
Odůvodnění:
Kasační stížností podanou v zákonné lhůtě se žalobce jako stěžovatel domáhá zrušení
označeného rozsudku Městského soudu v Praze, kterým byla zamítnuta jeho žaloba
proti rozhodnutí žalovaného ze dne 15. 8. 2003, č. j.: FŘ 3616c/12/03, jímž bylo zamítnuto
odvolání jeho právního předchůdce U. a s. proti platebnímu výměru Finančního úřadu pro
Prahu 9 dne 30. 8. 2002, č. j. 199567/02/009512/7670 (v rozhodnutí žalovaného i rozsudku
nesprávně uvedeno č. j. 199567/02/006512/7670) vyměřujícímu jeho právnímu předchůdci
U. spol. s. r. o. daň z příjmů právnických osob za rok 1997 ve výši 106 080 Kč.
Stěžejní otázkou, kterou městský soud v napadeném rozsudku k žalobě posuzoval,
bylo, zda výdaje spočívající v provizích za zprostředkování jsou výdaji na dosažení, zajištění
a udržení příjmů ve smyslu §24 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění
pozdějších předpisům, či nikoliv. Vyšel z názoru, že pouhá existence zprostředkovatelských
smluv nebo formálně správné a řádně zaúčtované účetní doklady nejsou důkazem
prokazujícím věcné plnění smluvené služby. Zprostředkování mělo být prováděno
ve prospěch daňového subjektu U. spol. s r. o. společností R. a. s., které spolu byly personálně
i majetkově propojeny, např. jediný společník a jednatel U. a. s. byl po určitou dobu
předsedou představenstva R. a. s. Tvrzená zprostředkovatelská jednání osobami totožnými na
straně zájemce i zprostředkovatele pak logicky musí vyvolat pochybnosti o realizaci
zprostředkovatelské služby, zejména s přihlédnutím k nesouladu mezi objemem
zprostředkovaných obchodů a vyplacených provizí. Městský soud podrobně zhodnotil
svědecké výpovědi učiněné v daňovém řízení se závěrem, že jimi nelze doložit konkrétní
plnění ze zprostředkovatelské smlouvy. Za nedůvodnou označil soud námitku rozporu mezi
rozhodnutími správce daně obou stupňů, když finanční úřad shledal zprostředkování
nadbytečným, finanční ředitelství pak neuskutečněným, neboť uvedený rozpor neshledal. Za
zachované považoval soud i právo na spravedlivý proces, neboť žalovaný učinil veškerá
potřebná zjištění, přihlédl ke všem skutečnostem, které v řízení vyšly najevo a veškeré důkazy
hodnotil ve vzájemné souvislosti. Platební výměr byl vydán na základě daňové kontroly, bylo
přihlíženo k důkazům doloženým stěžovatelem, správce daně prováděl i další důkazy z vlastní
iniciativy. Se všemi důkazy i se zprávou byl stěžovatel řádně seznámen. Za nerozhodný
považoval soud poukaz na rozhodnutí Ústavního soudu sp. zn. II. ÚS 487/2000 týkající se
mezer v právních předpisech; v daném případě nebyl důvod k jeho aplikaci. Z těchto důvodů
městský soud žalobu zamítl.
Stěžovatel v kasační stížnosti namítá kasační důvod podle §103 odst. 1 písm. b)
s. ř. s., tedy vady zjištění skutkového stavu správním orgánem nedostatek opory správního
rozhodnutí ve spise, pro které měl soud rozhodnutí žalovaného zrušit. Ke skutkovým
okolnostem uvádí, že v r. 1997 existovala mezi právním předchůdcem stěžovatele U. s. r. o.
a společností R. a. s. zprostředkovatelská smlouva, na jejímž základě tato společnost pro
U. měla zajišťovat odbyt mlýnských a dalších výrobků. Správce daně bezdůvodně vyloučil
důkazní prostředky předložené daňovým subjektem, neboť zprostředkovatelská činnost
nebyla prováděna jen statutárními orgány, ale i zaměstnanci této společnosti. Správce daně
ovšem předložené doklady a svědecké výpovědi nevzal dostatečně v úvahu. Správce daně bez
jakékoliv opory tvrdil, že zdanitelné příjmy mohly být dosahovány i bez zprostředkování,
ovšem poté, kdy v r. 1997 došlo k ukončení spolupráce se společností M. a. s., se obchodní
možnosti značně snížily. Důvody kasační stížnosti specifikuje :
A.
Pokud se žalovaný domníval, že nešlo o zprostředkování v pravém slova smyslu, měl
za použití §2 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků ( dále jen daňový řád)
vyjít ze skutečného (jím tvrzeného) stavu a zkoumat, zda uplatněné výdaje nejsou výdaji
nutnými k dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů. Tvrzená plnění totiž skutečně
a prokazatelně poskytnuta byla a pokud by měla mít povahu jiného plnění, neznamená
to současně, že nejde o daňově uznatelné výdaje. To nevážil ani žalovaný ani soud, tím méně
pak o tom dokazoval.
B.
Předmětem daňového řízení bylo jen, zda zprostředkování poskytnuto bylo, a nikoliv
zda šlo o nezbytné výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů ve smyslu §24 odst. 1
daňového zákona. Ve zprávě o daňové kontrole se mj. uvádí, že důkazní prostředky
předložené daňovým subjektem nejsou důkazy prokazujícími uskutečnění plnění,
které je předmětem faktur vystavených v r. 1997 na základě zprostředkovatelské smlouvy.
Tedy správce daně zde uvedl, že se zprostředkování neuskutečnilo. Žalovaný v rozhodnutí
oproti tomu uvedl, že zprostředkovatelská činnost nebyla nutná, že se jednalo o nadbytečný
úkon. To znamená, že žalovaný ani nezjišťoval, zda se zprostředkování vůbec uskutečnilo,
z dikce je zřejmé, že je za uskutečněné považoval, ale podle jeho názoru bylo zbytečné.
Žalovaný tedy tím dal stěžovateli za pravdu v posouzení uskutečnění zprostředkování,
což je dokladem o neobjektivnosti postupu finančního úřadu. Soud se touto žalobní námitkou
nezabýval věcně přesto, že rozpornost přístupu správních orgánů obou stupňů naznačuje
nedostatek možnosti řádného hájení práv daňového subjektu v odvolacím řízení,
v němž žalovaný postavil své rozhodnutí na skutečnostech dříve neprokazovaných.
C.
Zásadním nedostatkem daňového řízení byl požadavek prokázání skutečností,
které objektivně doložit nelze. Stěžovatel v řízení řádně prokázal obě právně významné
skutečnosti, tedy převzetí zprostředkovatelských služeb i jejich využití pro dosažení, zajištění
a udržení příjmů. Není možné po stěžovateli požadovat, aby nad rámec svých možností,
i nad rámec reality, předložil správci daně nové důkazy poté, kdy správce dosud předložené
neuzná. Zprostředkování je velice specifická činnost, v podnikání obvyklá,
při níž zprostředkovatel působí tak, aby došlo k realizaci zprostředkovaných obchodů.
Prostředky jimiž toho dosahuje, jsou z obchodního pohledu tím nejcennějším. Z povahy věci
pak vyplývá, že o zprostředkování existuje velmi málo standardních dokladů, neboť jejich
poskytnutím by zprostředkovatel přicházel o část svého know-how a zmenšoval možnosti
svého uplatnění do budoucna. Výsledkem zprostředkovatelské činnosti je např. uzavření
kupních smluv a jiné skutečnosti lze dokládat jen svědecky nebo tvrzením. To stěžovatel
poskytl a žalovaný nevyvrátil. Závěr soudu omezený jen na konstatování důkazní povinnosti
bez hodnocení kvality i kvantity předložených důkazů ve vztahu k prokazované skutečnosti
je nedostatečný a neúplný ve vztahu k reálným možnostem daňového subjektu.
Stěžovatel je proto názoru, že v důsledku nesprávného postupu správce daně
i žalovaného mu byla neoprávněně doměřena daň z příjmů právnických osob. Tento vadný
postup nebyl zhojen rozhodnutím soudu, jehož rozsudek je proto třeba považovat
za nezákonný. Navrhuje zrušení rozsudku městského soudu a vrácení věci tomuto soudu
k dalšímu řízení.
Žalovaný v písemném vyjádření ke kasační stížnosti zdůraznil, že samotná existence
zprostředkovatelské smlouvy nedokazuje, že na jejím základě bylo plněno a důkazní
prostředky stěžovatelem označené tento závěr nepotvrdily. Nerozhodné je rovněž provedení
úhrady na základě smlouvy a její zaúčtování, když nebylo prokázáno zprostředkování
a co bylo jeho obsahem. Mezi proplácenými provizemi a tvrzenými obchodními případy
nebyla souvislost a nebyla doložena ani svědeckými výpověďmi daňovým subjektem
navržených svědků. Ten navrhl sedm svědků a správce daně provedl ještě dalších
22 svědeckých výslechů a tyto výpovědi řádně zhodnotil. Oproti tvrzení daňového subjektu
naopak odběratelé jako svědci uvedli, že obchodní vztahy s U. s. r. o. byly přímé, dlouhodobé
a pravidelné a účast zprostředkovatele nebyla nutná. K tomu byly opatřeny i hospodářské
smlouvy uzavřené před zprostředkovatelskými smlouvami, některé dokonce i před vznikem
zprostředkovatelské organizace. Tvrzení o poklesu obchodů v dalších letech, kdy nebylo
využíváno zprostředkování, je zavádějící, stejně tak by naopak bylo možno poukázat na vyšší
rozsah obchodů v letech před využíváním zprostředkování. Z takových údajů nelze nic ve
vztahu k daňově uznatelným výdajům dovodit. Nadbytečnost zprostředkování také nebyla
žalovaným zdůvodňována objemem obchodů, ale personálním propojením daňového subjektu
a zprostředkovatelských subjektů. Zcela nově pak stěžovatel předjímá, že podle žalovaného
nešlo o zprostředkování v pravém slova smyslu, a že proto měla být zkoumána povaha plnění.
Námitka, že šlo o odměnu za zcela jiné plnění než za zprostředkování, je nová, ve správním
řízení neuplatněná. Správce daně ani žalovaný svá hodnocení neopírali o žádné domněnky,
ale vycházeli z důkazních prostředků navržených či předložených daňovým subjektem a
z dalších faktů zjištěných v průběhu daňového řízení. Veškeré závěry mají oporu v obsahu
spisu. Bylo zákonnou povinností daňového subjektu prokázat skutečnosti uvedené v daňovém
přiznání nebo k jejichž průkazu byl správcem daně vyzván. Tedy i skutečnost, že zaúčtované
částky za deklarované služby byly vynaloženy za účelem dosažení, zajištění a udržení
zdanitelných příjmů. Stěžovatel měl tedy k výzvě sám prokázat veškeré okolnosti, předmět a
povahu plnění, což neučinil. Nyní sám namítá, že se vlastně o zprostředkování nejednalo, ale
současně tvrdí že zprostředkování prokázal. Úvahy o jiné povaze plnění ve vztahu
k argumentaci žalovaného v rozhodnutí jsou zkreslením objektivních faktů, Lze jen
zopakovat, že žalovaný v rozhodnutí vycházel ze skutečnosti, že předmětné zprostředkování
nebylo prokázáno a k tomu argumentoval konkrétními zjištěními s odkazem na jednotlivá
zjištění obsažená ve zprávě o kontrole. Úvahy o nutnosti či nadbytečnosti zprostředkování
nevyvrací závěr o neprokázání zprostředkování. Stěžovatel měl plnou možnost hájit v řízení
svá práva a jeho kasační tvrzení je pouhou účelovou konstrukcí. K charakteru
zprostředkovatelské činnosti a omezené možnosti prokázání jejího významu žalovaný uvádí,
že pouze požadoval prokázání realizace a významu plnění, což je předpokladem daňové
uznatelnosti výdajů. Daňový výdaj nemůže být doložen pouze tvrzením, musí být prokázán
včetně toho, že sloužil k dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů. Požadavek
takového doložení je součástí zákonného oprávnění správce daně. Z těchto důvodů žalovaný
považuje kasační stížnost za nedůvodnou.
Nejvyšší správní soud posoudil důvodnost kasační stížnosti v mezích jejího rozsahu
a uplatněných důvodů (§109 odst. 2, 3 s. ř. s.).
Stěžovatel namítá kasační důvod podle §103 odst. 1 písm. b) s. ř. s., tedy vady řízení
spočívající v tom, že skutková podstata, z níž správní orgán v napadeném rozhodnutí
vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu, nebo že při jejím zjišťování byl
porušen zákon v ustanoveních o řízení před správním orgánem takovým způsobem,
že to mohlo ovlivnit zákonnost, a pro tuto důvodně vytýkanou vadu měl soud, který ve věci
rozhodoval, napadené rozhodnutí správního orgánu zrušit.
K tomu ze správního a soudního spisu vyplývá, že Finančním úřadem Litoměřice byla
u právního předchůdce stěžovatele U. spol. s r. o. provedena kontrola daně z příjmů
právnických osob mj. za období roku 1997. Ve zprávě o kontrole č. j. 25727/02/196930/0568
je k tomu to zdaňovacímu období uvedeno zjištění účtování výdajů za zprostředkovatelskou
činnost poskytnutou společností R. a. s. Smlouva uzavřená dne 3. 1. 1994 včetně dodatku ze
dne 2. 2. 1994 se týkala zprostředkování odbytu mlýnských výrobků a dalšího zboží včetně
sledování trhu a ověřování bonity odběratelů, a to za provizi při uzavření obchodu a splnění
podmínek ze smlouvy vyplývajících. Zpráva obsahuje souhrn výzev, vyhodnocení navržených
důkazů a výslechů svědků, porovnání rekapitulace obchodních případů a vyplacených provizí
se závěrem o nesouladu plnění podle jednotlivých faktur a nedostatku vazby na konkrétní
obchodní případy, navíc nevěrohodnost podporující zjištění, že za období leden - září r. 1997
jsou vypláceny zcela shodné částky jako za období leden - září r. 1996. Správce daně
zpracoval přehled personálního propojení daňového subjektu a zprostředkovatelské
organizace a přehled úvěrů a půjček, které byly zprostředkovatelem daňovému subjektu
poskytnuty mj. i v r. 1997. Neoprávněné snížení daně při neprokázání zprostředkování je
vyčísleno částkou 8 314 000 Kč a dodatečným platebním výměrem Finančního úřadu pro
Prahu 9 (po změně místní příslušnosti) ze dne 30. 8. 2002 bylo právnímu předchůdci
stěžovatele předepsáno na dani z příjmů právnických osob 106 080 Kč. V odvolání daňový
subjekt namítal existenci smlouvy o zprostředkování, zápis o předání zákazníků ze dne
6. 1. 1997 a poukázal na výslech svědků – zástupců odběratelských organizací o
zprostředkování odbytu mouky, uvedl přehled faktur vystavených společností R. a. s. v r.
1997 a poukázal na nezbytnost zprostředkování obchodů z důvodů vysoké konkurence.
Žalovaný rozhodnutím ze dne 15. 8. 2003 odvolání zamítl s odůvodněním, že předložené
doklady neprokazují věcné plnění a navíc jde o doklady neúplné a rozporné v deklaraci
zprostředkovaných obchodů, za které byla provize vyplacena. Žalovaný v rozhodnutí
konstatoval přehled pěti protokolů o výslechu svědků a obsah výpovědí čtyř svědků
navržených daňovým subjektem, a na jejich základě uzavřel, že obchodní vztahy daňového
subjektu s odběrateli byly dlouholeté a nepřerušené, uzavírané bez zprostředkování přímo se
společností U. s. r. o. a při jednání byli obchodní partneři přesvědčeni, že jednají
s představiteli této společnosti. Opatřeny byly i obchodní smlouvy od r. 1992. K tomu
žalovaný dále uvedl přehled totožných statutárních zástupců společností U. spol. s. r. o.,
R. a. s. a M. a. s. (Ing. A. K., CSc. M. P., J. B., J. P., Z. Č.). Pouze ve vztahu k těmto zjištěním
konstatoval žalovaný nadbytečnost zprostředkovatelské činnosti, jeho podstatný závěr však
spočíval v neunesení důkazního břemene a neprokázání vyčíslených výdajů jako daňově
uznatelných. Žaloba spočívala na tvrzení obdobných tvrzením odvolacím, navíc jen
poukazujícím na rozpor mezi formou právního úkonu a jeho skutečným obsahem a na rozpor
mezi závěry správců daně při posouzení uskutečnění zprostředkování. Soud žalobu zamítl
z důvodů výše uvedených.
Pod bodem A) kasační stížnosti stěžovatel namítá nedostatek v postupu správce daně,
i v hodnocení soudu, když oba měli posoudit právní úkon podle jeho skutečného obsahu
ve smyslu §2 odst. 7 daňového řádu. Tímto skutečným obsahem stěžovatel míní obsah
tvrzený správcem daně - jestliže totiž správce vyloučil, že se jednalo o zprostředkování
a výdaje skutečně byly vynaloženy, muselo tomu tak být v důsledku jiného právního úkonu
a mělo být zkoumáno, zda takové výdaje nejsou daňově uznatelné.
Podle §2 odst. 7 daňového řádu se při uplatňování zákonů v daňovém řízení bere vždy
v úvahu skutečný obsah právního úkonu nebo jiné skutečnosti rozhodné pro stanovení
či vybrání daně, pokud je zastřený stavem formálně právním a liší se od něho. Tato zásada
je využitelná pouze v případech, kdy prezentovaný právní úkon je simulací jiného právního
úkonu. Běžně takové posouzení přichází v úvahu tam, kde skutečný právní úkon je zastřen
jiným právním úkonem proto, aby byla snížena daňová povinnost. Nelze jistě vyloučit
ani případy, kdy skutečný právní úkon svědčí ve prospěch daňového subjektu, vždy se však
musí jednat o případ rozporu právního úkonu deklarovaného a skutečného. Tak tomu ovšem
v daném případě není. Obsahem uzavřené smlouvy bylo zprostředkování tak, jak bylo
daňovým subjektem v průběhu řízení i tvrzeno. Skutečnost, že byla uzavřena smlouva,
a na jejím základě bylo poskytnuto zprostředkovatelské společnosti plnění ve formě provizí,
ovšem ještě neznamená, že bylo poskytnuto plnění touto zprostředkovatelskou společností
daňovému subjektu, a že výdaje na provize jsou výdaji daňově uznatelnými. Vyplacení
provizí také neznamená, že při neuznání těchto výdajů měl správce daně spojit tyto výdaje
s jiným právním úkonem tak, aby bylo možno je z daňového hlediska akceptovat. Stěžovatel
v průběhu daňového řízení netvrdil o jaký jiný možný skutečný právní úkon se mělo jednat,
nečiní tak ani v žalobě ani v kasační stížnosti; za situace, kdy by takové tvrzení mělo
podporovat důvodnost jeho výdajů, šlo jistě součást jeho důkazní povinnosti. Nelze
tak vytýkat ani správci daně, že nehledal jinou možnost uplatnění vyplacených provizí, ani
soudu, že z tohoto důvodu rozhodnutí žalovaného nezrušil.
Pod bodem B) kasační stížnosti stěžovatel namítá rozpor mezi posouzením finančním
úřadem (že ke zprostředkování nedošlo) a posouzením žalovaného (že ke zprostředkování
došlo, ale že bylo zbytečné). Dovozuje z toho, že žalovaný se ztotožnil s jeho tvrzením.
V důsledku nového posouzení v odvolacím řízení byl daňový subjekt zkrácen na svých
procesních právech. Soudu pak vytýká, že se touto námitkou věcně nezabýval. Ve zprávě
o daňové kontrole správce daně uvedl, že v případech fakturovaných v r. 1997 společností
R. a. s. nebylo prokázáno plnění ze zprostředkovatelské smlouvy a že se jedná o náklady
podle §24 odst. 1 daňového zákona. Současně je v příloze zprávy o kontrole č. 7 uveden
přehled svědeckých výpovědí a jejich hodnocení včetně závěru o nadbytečnosti
zprostředkování. V rozhodnutí žalovaného je jak shodný závěr o neprokázání zprostředkování
(str. 7- třetí a poslední odstavec, str. 8 - druhý a třetí odstavec), tak i závěr o nadbytečnosti
zprostředkovatelské činnosti. Nadbytečnost zprostředkování je dovozována ze skutečnosti,
že bylo prováděno osobami, které byly společníky obou zainteresovaných společností
(z hlediska smluvního byly součástí jak zájemce tak i zprostředkovatele), obchodní jednání
prováděly i osobně a v důsledku toho ani obchodními partnery jako zprostředkovatelé nebyly
vnímány, a z doložení trvalosti obchodních vztahů bez ohledu na případné zprostředkování.
Závěry kontroly se nijak nevylučují s hodnocením v rozhodnutí žalovaného a oboje shodně
ústí v nemožnost uznat výdaje. Jestliže tedy žalovaný v odvolacím rozhodnutí pouze rozhojnil
argumentaci správce daně, nelze hovořit o rozporu v závěrech a v podkladech správního
rozhodnutí. Žalovaný nevycházel z jiných podkladů, než se kterými byl daňový subjekt
v průběhu řízení seznámen a doplněním argumentace při právním hodnocení se nijak
nezměnil závěr o neuznatelnosti daných výdajů. Nemohlo tak dojít k porušení procesních práv
stěžovatele. Městský soud se v napadeném rozsudku žalobní námitkou rozporu v důvodech
správců daně obou stupňů vypořádal, stejně tak jako zhodnotil tvrzení o porušení procesních
práv.
Pod bodem C) kasační stížnosti stěžovatel namítá faktickou nemožnost prokázání
skutečností, které pro jejich charakter ani doložit nelze, a to právě z hlediska zvláštností
zprostředkovatelské činnosti. Za dostačující v takových případech považuje doložení
smluvních podkladů a výsledek zprostředkování spočívající v uzavření kupních smluv.
Odečíst výdaje je možné jen za prokázání zákonem předpokládaných podmínek;
důkazní břemeno nese daňový subjekt. Nelze považovat za dostatečné doložení smlouvy
o zprostředkování a účetní doklady o vyplacení provizí, to totiž nic nenapovídá o zákonem
předpokládaném přínosu pro daňového poplatníka, tedy o tom, že výdaje byly vynaloženy
na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů. Jistě není vždy možné doložit do detailů
způsob zprostředkování, vždy však musí být zřejmý jeho výsledek. Tedy že v souvislosti
se zprostředkováním provedeným zprostředkovatelem byl získán odběratel, že došlo
k uzavření obchodního případu, event. byl obchodní partner vyloučen pro skutečnosti
zprostředkovatelem zjištěné. Smlouva také takovou činnost předpokládala. Daňovým
subjektem předložený přehled faktur byl pouhou rekapitulací vyplacených provizí, faktury
obsahovaly jen částky a měsíce. Daňový subjekt tedy k výzvě nedoložil nic, z čeho by byla
zřejmá vazba vyplacených provizí k jednotlivým obchodním případům. Pouhé jeho tvrzení
o důvodech, výši a přínosu výdajů nestačí k uznání oprávněného odečtení výdajů, neboť tvrdit
bez doložení by bylo možné cokoliv. Jistě by bylo možno při nedostatku písemných podkladů
prokázat vazbu výdajů a obchodních případů svědecky, pokud by výpovědi svědků
odpovídaly doloženým dokladům a byly souhlasné. Tak tomu ovšem není. Žalovaný
v odvolacím rozhodnutí konstatuje 9 svědeckých výpovědí, které ve svém souhrnu doložením
stěžovatelových tvrzení nejsou. Stejně tak městský soud v napadeném rozsudku na str. 3, 12
podrobil svědecké výpovědi hodnocení s obdobným závěrem, k jakému dospěl správce daně.
Na jejich obsah uvedený v rozsudku městského soudu lze odkázat. Svědecké výpovědi byly
hodnoceny jak žalovaným, tak i soudem a nedokládají zprostředkování jednotlivých
obchodních případů, které by bez tvrzeného zprostředkování nebyly realizovány. Nelze proto
přisvědčit stěžovateli v tom, že své tvrzení v daňovém řízení prokázal. Daňový subjekt není
jistě nijak omezen ve smluvní volnosti, pokud ovšem na základě smlouvy poskytne
plnění, které uplatňuje jako daňový výdaj, je povinen prokázat nejen jeho důvod
(smluvní podklad), uskutečnění (výplatu provizí), ale i vliv na dosažení, zajištění a udržení
zdanitelných příjmů – prokázání této podmínky pak vede k uznání odečtení výdaje ve smyslu
§24 odst. 1 daňového zákona. Tvrzení o nereálnosti prokázání výdajů nelze přisvědčit.
Skutečnost, že daňový subjekt není schopen doložit vazbu provizí a obchodních případů
je nedostatkem jeho evidence či dokladů předávaných mu zprostředkovatelem při účtování
provize. Neobstojí ani poukaz na snížení odběru po ukončení zprostředkovatelských smluv.
K tomu by musel být předložen rozbor dlouhodobý (pokles hospodářských výsledků přitom
trval od r. 1993, naopak v r. 1998 došlo, byť k méně výraznému, zlepšení
oproti r. 1997), postihující veškeré faktory ovlivňující trh s danými výrobky, a zejména
by muselo být prokázáno, že a které obchodní případy z r. 1997, byly výsledkem
zprostředkování – což stěžovatel v průběhu celého řízení nebyl schopen prokázat. Soud
v hodnocení „kvality a kvantity“ důkazních prostředků nepochybil a této stěžovatelově
námitce rovněž nelze přisvědčit. Podklady opatřené ve správním řízení byly velmi obsáhlé,
nebylo důvodu, aby soud důkazy opakoval či doplnil (§77 odst. 2 s. ř. s. ), stěžovatel takový
návrh v žalobě ani při jednání ostatně neuplatnil a v kasační stížnosti ani netvrdí, jaké důkazy
soud opomněl provést.
Rozhodnutí žalovaného nespočívá na vadném skutkovém zjištění a má oporu ve spise.
Nebylo proto důvodu, aby městský soud pro skutkové vady rozhodnutí zrušil. Pro nenaplnění
tvrzené kasační námitky Nejvyšší správní soud kasační stížnost podle §110 odst. 1 s. ř. s.,
poslední věty, jako nedůvodnou zamítl.
O náhradě nákladů řízení soud rozhodl podle §60 odst. 1, 2 (§120) s. ř. s.,
když stěžovatel ve věci úspěšný nebyl a žalovanému náklady řízení nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 7. září 2005
JUDr. Miluše Došková
předsedkyně senátu