Rozhodnutí Ústavního soudu ze dne 01.10.1997, sp. zn. II. ÚS 94/96 [ nález / HOLEČEK / výz-2 ], paralelní citace: N 118/9 SbNU 97 dostupné na http://www.jurilogie.cz/ecli/ECLI:CZ:US:1997:2.US.94.96

sp. zn. II. ÚS 94/96 Nález Ústavní soud rozhodl dne 1. října 1997 v senátě ve věci ústavní stížnosti R. D. proti Městskému soudu v Praze o návrhu na zrušení usnesení Městského soudu v Praze z 2.2.1996 sp. zn. 28 Ca 346/95 o zastavení řízení o žalobě proti rozhodnutí Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu z 2.8.1995 č.j. FŘ 5417-3/95, takto: Usnesení Městského soudu v Praze ze dne 2. února 1996 sp. zn. 28 Ca 346/95 se z r u š u j e . Odůvodnění: Navrhovatel podal ústavní stížnost podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy České republiky a podle §72 odst. 1 písm. a) zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, proti usnesení Městského soudu v Praze ze dne 2. února 1996 sp. zn. 29 Ca 346/95 o zastavení řízení o žalobě proti rozhodnutí správního orgánu a domáhal se jeho zrušení, neboť byla porušena jeho práva podle čl. 36 odst. 1 a 2 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina"). Porušení svého ústavního práva podle uvedeného článku Listiny spatřuje v tom, že Městský soud v Praze mu zastavením řízení znemožnil domáhat se stanoveným postupem svého práva u nezávislého a nestranného soudu nápravy nezákonného rozhodnutí orgánu veřejné správy. Předsedkyně senátu 28 Ca Městského soudu v Praze v písemném vyjádření k ústavní stížnosti uvedla, že soud vydáním usnesení o zastavení řízení neporušil navrhovatelovo právo podle čl. 36 odst. 1 a 2 Listiny a ačkoliv to výslovně neformulovala, z obsahu jejího vyjádření lze dovodit, že navrhuje zamítnutí ústavní stížnosti. Namítla, že soud vycházel z toho, že soudy ve správním soudnictví přezkoumávají zákonnost pouze těch rozhodnutí správních orgánů, která zakládají, mění nebo ruší oprávnění a povinnosti fyzických nebo právnických osob, jak výslovně stanoví §244 odst. 3 občanského soudního řádu (dále jen "o.s.ř."). Soudy nepřezkoumávají ta rozhodnutí správních orgánů, která nemají povahu rozhodnutí o právu či povinnosti fyzické nebo právnické osoby (§248 odst. 1 o.s.ř.) a o takový případ v dané věci šlo, neboť práva a povinnosti daňového subjektu byly pravomocně určeny daňovými výměry vydanými Finančním úřadem pro Prahu 6, zatímco Finanční ředitelství pro hlavní město Prahu napadeným rozhodnutím rozhodovalo podle §55b zákona České národní rady č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, (dále jen "zákon o správě daní a poplatků") pouze o žádosti o přezkoumání těchto daňových výměrů, tedy jen o tom, jsou-li splněny podmínky přezkumu. Teprve pokud by po povolení přezkoumání byly platební výměry zrušeny, nahrazeny jinými nebo změněny, šlo by o rozhodnutí zakládající, měnící nebo rušící práva a povinnosti daňového subjektu, které by po vyčerpání řádných opravných prostředků mohlo být přezkoumáno soudem podle části páté hlavy druhé o.s.ř. (§247 odst. 2). Institut přezkoumání daňových rozhodnutí podle §55b zákona o správě daní a poplatků nelze považovat za řádný opravný prostředek ve smyslu §247 odst. 2 o.s.ř. Po zjištění, že napadené rozhodnutí nepodléhá soudnímu přezkumu, Městský soud v Praze řízení zastavil pro neodstranitelný nedostatek podmínky řízení podle §104 odst. 1 o.s.ř. Možný by byl i postup podle §250d odst. 3 o.s.ř. v návaznosti na §248 odst. 1 a §248 odst. 2 písm. e) o.s.ř. K ústavní stížnosti se vyjádřilo písemně také Finanční ředitelství pro hlavní město Prahu, které, i když to neuvedlo výslovně, navrhlo její zamítnutí. Namítlo, že stěžovatel jako daňový subjekt nedodržoval zásady daňového řízení a nesplnil své povinnosti podle zákona o dani z přidané hodnoty. Protože nepodal daňové přiznání ve stanovené lhůtě, správce daně vyměřil daň podle pomůcek zcela v souladu s příslušnými právními předpisy. Správnost tohoto postupu a vyměření daně nebyly dostatečně věrohodným způsobem zpochybněny a proto byla žádost o přezkoumání daňových rozhodnutí zamítnuta. Účastníky tohoto řízení jsou stěžovatel R. D. a státní orgán, proti jehož rozhodnutí ústavní stížnost směřuje, tedy Městský soud v Praze, konkrétně senát 28 Ca (§28 odst. 1 a 2 a §76 odst. 1 zákona č. 182/1993 Sb.). Postavení vedlejšího účastníka v tomto řízení přísluší Finančnímu ředitelství pro hlavní město Prahu jako účastníku předchozího řízení, z něhož napadené rozhodnutí vzešlo (§28 odst. 2 a §76 odst. 2 zákona č. 182/1993 Sb.). Tento správní orgán se však postavení vedlejšího účastníka podáním ze 4.7.1997 vzdal a Ústavní soud s ním více nejednal. Podle §76 odst. 3 zákona č. 182/1993 Sb. Ústavní soud může přiznat postavení vedlejšího účastníka i jiným osobám, které prokáží právní zájem na výsledku řízení. Takovou osobou se Ústavnímu soudu jevil Finanční úřad pro Prahu 6, který však na dotaz Ústavního soudu v tomto směru odpověděl záporně a ačkoliv stěžovatel navrhl, aby tento správní orgán v postavení vedlejšího účastníka v tomto řízení vystupoval, Ústavní soud Finančnímu úřadu pro Prahu 6 status vedlejšího účastníka nepřiznal, neboť, jak plyne z logického výkladu §76 odst. 3 zákona č. 182/1993 Sb., to proti vůli právního subjektu, jehož právní zájem na výsledku řízení přichází v úvahu, není možné. Ústavní stížnost byla podána včas a splňovala i všechny další formální a obsahové náležitosti předepsané zákonem č. 182/1993 Sb. a jelikož nebyl shledán žádný důvod k jejímu odmítnutí, senát Ústavního soudu se návrhem zabýval z věcného hlediska. Ze správního a soudního spisu a z údajů účastníků řízení Ústavní soud zjistil následující: Stěžovatel jako daňový subjekt nepodal zavčas daňová přiznání za III. a IV. čtvrtletí roku 1993. Proto mu daň z přidané hodnoty za toto období vyměřil Finanční úřad pro Prahu 6 jako správce daně, a to za III. čtvrtletí 1993 platebním výměrem č. 22 z 21.2. 1994 č.j. 92370/94/3/1863/EH ve výši 1 840 000 Kč a za IV. čtvrtletí 1993 platebním výměrem č. 1100 z 20.4.1994 č.j. 124130/630/94/3531 ve výši 1 150 000 Kč. Daně byly vyměřeny podle §44 zákona o správě daní a poplatků na základě pomůcek, za něž byla použita dvě předchozí daňová přiznání. Teprve 30.6. 1994 stěžovatel podal daňová přiznání za III. a IV. čtvrtletí 1993, podle nichž daň z přidané hodnoty v těchto obdobích dosáhla výše 273 262 Kč a 192 062 Kč. K těmto podkladům však finanční úřad již odmítl přihlédnout. Následující stěžovatelova žádost o prominutí daně byla Ministerstvem financí zamítnuta rozhodnutím ze 3. ledna 1995 č.j. 181-67-249/1994 a stěžovatel neměl ani úspěch se stížností podanou ředitelce Finančního úřadu pro Prahu 6. Posléze podal stěžovatel žádost o přezkoumání daňových rozhodnutí podle §55b zákona o správě daní a poplatků, kterou Finanční ředitelství pro hlavní město Prahu zamítlo a platební výměry potvrdilo rozhodnutím z 2.8. 1995 č.j. FŘ 5417-3/95. Finanční ředitelství v odůvodnění tohoto rozhodnutí mimo jiné uvedlo, že správce daně stanovil daně podle pomůcek v souladu s §44 odst. 1 a §46 zákona o správě daní a poplatků, když i náhradní lhůty k podání daňových přiznání uplynuly marně; při volbě pomůcek je finanční úřad vázán pouze §46 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků a nemusí s daňovým subjektem spolupracovat; jako pomůcky byla použita předchozí daňová přiznání pana D. na daň z přidané hodnoty a podle předpokládané sezónnosti prodeje chemických přípravků byla zohledněna také možná daň na vstupu; tento postup správce daně je v souladu s §46 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků, protože správce přihlédl při vyměření daně k výhodám, jimiž nepochybně jsou odpočty, na něž byl vzat ohled v obou napadených platebních výměrech; jako pomůcky nebylo použito daňové přiznání na daň z příjmu obyvatelstva za rok 1992, protože nemělo z časového hlediska takovou vypovídací schopnost jako přiznání na daň z přidané hodnoty za I. a II. čtvrtletí 1993. Rozhodnutí obsahuje poučení o nepřípustnosti opravných prostředků podle §55b odst. 5 zákona o správě daní a poplatků. Proti uvedenému rozhodnutí podal stěžovatel návrh na přezkoumání k Městskému soudu v Praze, který řízení o této žalobě zastavil usnesením z 2.2.1996 sp. zn. 28 Ca 346/95 s odůvodněním, které se v podstatě kryje s výše uvedeným vyjádřením předsedkyně senátu k ústavní stížnosti. K otázce, zda rozhodnutí podle §55b zákona o správě daní a poplatků, jímž je rozhodnutí po přezkoumání potvrzeno, má charakter rozhodnutí, které je přezkoumatelné soudem v rámci správního soudnictví ve smyslu §244 a násl. o.s.ř., vychází Ústavní soud z toho, že nejde o pouhé procesní rozhodnutí dle §248 odst. 2 písm. e) o.s.ř., ale o meritorní rozhodnutí o právech a povinnostech fyzických a právnických osob, jímž se v daňovém řízení konečným způsobem rozhoduje o právech a povinnostech. Toto rozhodnutí má tedy hmotněprávní účinek. Přezkoumávání rozhodnutí dle §55b zákona o správě daní a poplatků je systematicky zařazeno do části páté zákona pod nadpis "Mimořádné opravné prostředky". Jeho konstrukce spočívá v tom, že daňové rozhodnutí může být pro rozpor s daňovými předpisy nebo pro podstatné vady řízení po přezkoumání zrušeno, nahrazeno jiným nebo změněno. Shledá-li správce daně po přezkoumání rozhodnutí, že podmínky pro povolení tohoto přezkoumání nebyly splněny, přezkoumávané rozhodnutí potvrdí. Proti tomuto rozhodnutí nejsou podle §55b odst.5 zákona o správě daní a poplatků opravné prostředky připuštěny. Ze smyslu a znění cit. předpisů je evidentní, že příslušný správce daně před rozhodnutím meritorně zkoumá a hodnotí soulad přezkoumávaného rozhodnutí s právními předpisy a svým rozhodnutím meritorně zasahuje do oblasti hmotných práv a povinností daňového subjektu. Toto rozhodnutí je z hlediska daňového řízení rozhodnutím konečným. Proti tomuto rozhodnutí se nelze odvolat a žádné další daňové řízení se tedy nekoná. Pro logické srovnání lze uvést právní úpravu dalšího mimořádného opravného prostředku v daňovém řízení, a to obnovu řízení dle §54 a násl. zákona o správě daní a poplatků. U tohoto institutu zákon dokonce umožňuje proti rozhodnutí, jímž byla žádost o obnovu řízení zamítnuta, se odvolat (§55 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků). I z této konstrukce je zřejmo, že jde o rozhodnutí nikoli pouhé procesní povahy ve smyslu §248 odst. 2 písm. e) o.s.ř. V této souvislosti lze rovněž poukázat na logické argumenty rozhodnutí ÚS IV. ÚS 366/96, v němž se dovozuje, že zamítnutí návrhu na obnovu řízení není rozhodnutím pouhé procesní povahy a že proto není vyloučeno jeho přezkoumávání v řízení podle ust. §244 a násl. o.s.ř. Z výše uvedených důvodů považuje Ústavní soud rozhodnutí o přezkoumávání rozhodnutí dle §55b zákona o správě daní a poplatků (které svou podstatou věcně představuje zamítnutí návrhu na povolení přezkoumání rozhodnutí) za rozhodnutí meritorní (materiální povahy) ve smyslu §244 a násl. o.s.ř. Rozhodnutí podle §55b zákona o správě daní a poplatků po provedeném přezkoumání rozhodlo o tom, zda přezkoumávané rozhodnutí je či není v rozporu s právními předpisy a zda se zakládá na podstatných vadách řízení a okolnosti nasvědčují tomu, že došlo či nedošlo ke stanovení daně v nesprávné výši. Tím se v daňovém řízení konečným způsobem rozhodlo o právech a povinnostech daňového subjektu. Takové rozhodnutí zasahuje způsobem právní moci schopným do oblasti hmotněprávní tím, že konstatuje konečným způsobem neoprávněnost tvrzeného nároku. Nejde tedy o pouhé procesní rozhodnutí a z tohoto důvodu není žádný zákonný důvod, který by bránil podání žaloby proti tomuto rozhodnutí v rámci správního soudnictví. Opačný postup by byl v rozporu s konstrukcí mimořádných opravných prostředků dle zákona o správě daní a poplatků a ve svých důsledcích by znamenal denegatio iustitiae v rozporu s čl. 36 odst. 1 Listiny. Na základě těchto úvah Ústavní soud dospěl k závěru, že vydáním usnesení z 2.2.1996 sp. zn. 28 Ca 346/95 o zastavení řízení o žalobě proti správnímu rozhodnutí Městský soud v Praze porušil stěžovatelovo právo na soudní ochranu podle čl. 36 odst. 2 Listiny a proto ústavní stížnosti vyhověl a napadené rozhodnutí zrušil podle §82 odst. 2 písm. a) zákona č. 182/1993 Sb. Poučení: Proti rozhodnutí Ústavního soudu se nelze odvolat. V Brně dne 1. října 1997