ECLI:CZ:US:2003:3.US.351.02
sp. zn. III. ÚS 351/02
Nález
Nález Ústavního soudu (III. senátu) ze dne 19. února 2003 sp. zn. III. ÚS 351/01 ve věci ústavní stížnosti P. S., spol. s r. o. v likvidaci, proti postupu Finančního úřadu v Ústí nad Labem při provádění kontroly daně z přidané hodnoty a daně z příjmů právnických osob.
Výrok
Finančnímu úřadu v Ústí nad Labem se zakazuje pokračovat v provádění kontroly daně z přidané hodnoty u obchodní společnosti P. S. spol. s r.o. v likvidaci, za období roku 1998 a 1. 1. až 28. 2. a 1. 4. až 30. 11. 1999 a v provádění kontroly daně z příjmu právnických osob u téže obchodní společnosti za období roku 1998 a 1999 zahájené dne 4. 2. 2002.
Odůvodnění:
Stěžovatelka podala dne 1. 6. 2002 o ústavní stížnost, která byla doručena Ústavnímu soudu dne 3. 6. 2002. Směřovala proti postupu Finančního úřadu v Ústí nad Labem (dále jen "finanční úřad") ve věci provádění kontroly daně z přidané hodnoty za zdaňovací období roku 1998 a zdaňovací období od 1. 1. do 28. 2. a od 1. 4. do 30. 11. 1999 a daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 1998 a roku 1999. Napadeným postupem finančního úřadu došlo podle názoru stěžovatelky k porušení čl. 2 odst. 2 a čl. 36 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina"). Návrh byl podán včas.
Stěžovatelka ve svém podání uvedla, že finanční úřad dne 4. 2. 2002 v ústním jednáním, o němž byl pořízen protokol, zahájil kontrolu daně z přidané hodnoty za zdaňovací období roku 1998 a zdaňovací období od 1. 1. do 28. 2. a od 1. 4. do 30. 11. 1999 a kontrolu daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 1998 a roku 1999. Proti tomuto postupu finančního úřadu podala stěžovatelka námitky podle §16 odst. 4 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, (dále jen "zákon o správě daní"). Finanční úřad námitky rozhodnutím č. j. 86523/02214932/2440 ze dne 18. 4. 2002 zamítl. Stěžovatelka napadá provádění výše uvedené daňové kontroly z toho důvodu, že již dne 3. 2. 2000 zahájil kontrolu daně z přidané hodnoty za zdaňovací období roku 1998 a období od 1. 1. do 28. 2. a od 1. 4. do 30. 11. 1999 Finanční úřad pro Prahu 1 a tentýž orgán zahájil dne 13. 12. 2000 kontrolu daně z příjmů právnických osob za roky 1998 a 1999. Předmět kontroly, která byla zahájena dne 4. 2. 2002 je tedy z části totožný s již jednou provedenou kontrolou. Správce daně přitom nijak nevymezil, z jakého důvodu zahajuje kontrolu již jednou zkontrolovaných údajů. Stěžovatelka má tedy za to, že jde z právního hlediska o totožnou věc, když finanční úřad zahájil kontrolu skutečností, které již jednou kontrolovány byly, a tedy řeší otázku pravomocně rozhodnutou, čímž vybočuje z mezí stanovených zákonem. Takový postup je podle názoru stěžovatelky v rozporu s čl. 2 odst. 2 a čl. 36 Listiny. Stěžovatelka proto žádala, aby Ústavní soud nálezem zakázal finančnímu úřadu další provádění kontroly daně z přidané hodnoty za zdaňovací období roku 1998 a zdaňovací období od 1. 1. do 28. 2. a od 1. 4. do 30. 11. 1999 a daně z příjmu právnických osob za zdaňovací období roku 1998 a roku 1999.
K výzvě Ústavního soudu podal vyjádření a předložil spisový materiál Finanční úřad v Ústí nad Labem, a to jako účastník řízení. Ve vyjádření finanční úřad uvedl, že v ústavní stížnosti není citováno žádné konkrétní porušení ustanovení zákona o správě daní. Podle jeho názoru není pro tvrzení stěžovatelky, že daňovou kontrolu jedné a téže daně u téhož daňového subjektu za totéž zdaňovací období nelze zopakovat, opora v žádném ustanovení zákona o správě daní, protože ustanovení §16 uvedeného zákona neobsahuje zákaz daňovou kontrolu opakovat, jestliže vyjdou najevo nové skutečnosti takový postup odůvodňující. V předmětné věci vyšly najevo nové skutečnosti, které získal správce daně z podnětu orgánů činných v trestním řízení. Jediné omezení, pokud jde o opakované daňové kontroly, vyplývá z ustanovení §47 zákona o správě daní, kde jsou stanoveny lhůty pro vyměření daně, které však v předmětné věci jsou dodrženy. Pokud jde o odvolávku stěžovatelky na rozhodnutí Ústavního soudu, domnívá se finanční úřad, že se jedná o nález Ústavního soudu sp. zn. III. ÚS 86/99 ze dne 4. 11. 1999 (Sbírka nálezů a usnesení Ústavního soudu, svazek 16, nález č. 155), který však podle jeho názoru na předmětnou věc nedopadá. Finanční úřad proto považoval ústavní stížnost za neopodstatněnou a plně se ztotožňuje s názorem Krajského soudu v Českých Budějovicích ve věci opakované daňové kontroly, který byl uveden v nálezu Ústavního soudu sp. zn. III. ÚS 117/2000 (tatáž sbírka, svazek 19, nález č. 111).
Stěžovatelka svým podáním ze dne 20. 1. 2003 zaslala Ústavnímu soudu vyjádření ke stanovisku Finančního úřadu v Ústí nad Labem. Ve vyjádření uvedla, že za základní porušení svých práv považuje to, že finanční úřad jí neoznámil, z jakých důvodů daňovou kontrolu již jednou kontrolované věci činí, resp. jakých jiných dosud nekontrolovaných okolností se má daňová kontrola týkat. Pokud základem daňové kontroly měla být žádost Policie České republiky, měl Finanční úřad v tomto smyslu o rozsahu a důvodech kontroly stěžovatelku informovat, a to již proto, že stěžovatelka je v trestním řízení poškozenou osobou. Stěžovatelka proto trvala na svém návrhu na vyslovení zákazu pokračovat v porušování jejího práva.
Podle §44 odst. 2 zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, může Ústavní soud se souhlasem účastníků od ústního jednání upustit, nelze-li od něho očekávat další objasnění věci. Vzhledem k tomu, že stěžovatelka podáním ze dne 20. 1. 2003 a účastník řízení podáním ze dne 16. 1. 2003 vyjádřili svůj souhlas s upuštěním od ústního jednání, a vzhledem k tomu, že také Ústavní soud má za to, že od ústního jednání nelze očekávat další objasnění věci, bylo od ústního jednání v předmětné věci upuštěno.
Ústavní soud se po přezkoumání splnění náležitostí stanovených zákonem o Ústavním soudu pro zahájení řízení o ústavní stížnosti zabýval věcně předmětnou problematikou a dospěl k závěru, že ústavní stížnost je důvodná.
Podle §16 odst. 1 zákona o správě daní se daňovou kontrolou zjišťuje nebo prověřuje daňový základ nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné stanovení daně u daňového subjektu, přičemž daňová kontrola se provádí v rozsahu nezbytně nutném pro dosažení účelu podle tohoto zákona. Účel daňové kontroly lze vymezovat v souvislosti s §1 citovaného zákona, v němž je definován rozsah působnosti této právní normy, zejména §1 odst. 2 citovaného zákona, který pod správou daně rozumí i právo kontrolovat daňové subjekty při plnění jejich povinností ve stanovené výši a době. Pro výkon daňové kontroly platí i základní zásady daňového řízení vymezené v §2 citovaného zákona, které ukládají správci daně postupovat v souladu se zákony a jinými obecně závaznými právními předpisy, chránit zájmy státu a dbát přitom na zachování práv a právem chráněných zájmů daňových subjektů. Z uvedených ustanovení, zejména pak z ustanovení §16 odst. 1 citovaného zákona je nutno vyvodit, že při zahájení daňové kontroly musí být vymezen také předmět daňové kontroly, a to tak, aby z tohoto vymezení bylo jednoznačně patrno, čeho se bude daňová kontrola týkat.
V §27 odst. 1 písm. e) citovaného zákona je stanoveno, že daňové řízení se zastaví, jestliže bylo ve věci návrhu již pravomocně rozhodnuto, nejde-li o rozhodnutí prozatímní povahy (procesní). Ustanovení §28 odst. 1 citovaného zákona pak stanoví vázanost správce daně pravomocným rozhodnutím příslušného orgánu, který již dříve rozhodl o otázce, jež se v řízení objevila.
Z listinných důkazů předložených v řízení o ústavní stížnosti je patrno, že Finanční úřad pro Prahu 1 ústním jednáním dne 3. 2. 2000 zahájil u stěžovatelky daňovou kontrolu. V Protokolu o ústním jednání č. j. 140/00/001931/3310 ze dne 3. 2. 2000, podepsaném tehdejším správcem daně a stěžovatelkou, byl předmět daňové kontroly vymezen slovy: "kontrola daně z přidané hodnoty za zdaňovací období od 1. 8. do 31. 12. 1997, rok 1998 a období od 1. 1. do 28. 2. a od 1. 4. do 30. 11. 1999". Daňová kontrola byla ukončena zprávou o kontrole daně z přidané hodnoty č. j. 100944/00/001931/3310 ze dne 31. 5. 2000 a zpráva byla projednána se stěžovatelkou téhož dne (protokol o ústním jednání o projednání zprávy z daňové kontroly č. j. 100947/00/001931/3310). Návazně pak byla stěžovatelce dodatečným platebním výměrem č. j. 135861/00/001911/5725 ze dne 3. 7. 2000 doměřena daň z přidané hodnoty ve výši 927 885 Kč.
Dále Ústavní soud zjistil, že Finanční úřad pro Prahu 1 ústním jednáním dne 13. 12. 2000 zahájil u stěžovatelky další daňovou kontrolu. V Protokolu o ústním jednání o zahájení kontroly č. j. 207008/00/001931/0605, podepsaném tehdejším správcem daně a stěžovatelkou, byl předmět daňové kontroly vymezen slovy: "daň z příjmů právnických osob za rok 1996, 1997, 1998 a 1999, silniční daň za rok 1996, 1997, 1998 a 1999". Daňová kontrola byla ukončena zprávou o kontrole označených daní č. j. 65328/01/001931/0605 ze dne 26. 4. 2001 a zpráva byla projednána se stěžovatelkou téhož dne (protokol o ústním jednání o projednání zprávy z daňové kontroly č. j. 65329/01/001931/0605). Návazně pak byla stěžovatelce dodatečným platebním výměrem č. j. 110144/01/001511/7381 ze dne 19. 5. 2001 doměřena daň z příjmů právnických osob za rok 1997 3 150 420 Kč, za rok 1998 byla snížena daňová ztráta a za rok 1999 nebyly shledány nedostatky.
Z dalších listinných důkazů předložených v řízení o ústavní stížnosti je patrno, že Finanční úřad v Ústí nad Labem zahájil další daňovou kontrolu ústním oznámení dne 4. 2. 2002. O zahájení daňové kontroly byl pořízen protokol o ústním jednání č. j. 14121/02/214932/5271, který byl podepsán správcem daně i stěžovatelkou. Předmět daňové kontroly a kontrolované období byly v uvedeném protokolu vymezeny slovy: "z přidané hodnoty za zdaňovací období roku 1998, 1999, 2000; z příjmu právnických osob za zdaňovací období roku 1998, 1999, 2000", a to bez bližší specifikace. Finanční úřad sice ve svém vyjádření uvedl, že není zakázána opakovaná daňová kontrola, jestliže vyšly najevo nové skutečnosti, které získal z podnětu orgánů činných v trestním řízení, z jeho úkonu učiněného vůči daňovému subjektu to však nevyplývá. Naopak lze z vymezení předmětu daňové kontroly, tak jak byl tento předmět vymezen ve všech daňových kontrolách, dovodit, že daňová kontrola prováděná Finančním úřadem v Ústí nad Labem se týká stejných otázek, které již předmětem daňové kontroly byly. To samozřejmě platí jenom za období roku 1998 a 1. 1. až 28. 2. a 1. 4. až 30. 11. 1999 pro daň z přidané hodnoty, kteréžto časové období je identické s obdobím vymezeným v předchozí daňové kontrole daně z přidané hodnoty; a za období roku 1998 a 1999 pro daň z příjmů právnických osob, které je rovněž totožné s obdobím vymezeným v předchozí daňové kontrole daně z příjmů právnických osob. V takovém případě však pro finanční orgán platí ustanovení §28 odst. 1 citovaného zákona a z hlediska běhu druhé daňové kontroly tak jde o res iudicata ve smyslu §27 odst. 1 písm. e) citovaného zákona.
Ústavní soud však nesouhlasil s námitkou Finančního úřadu v Ústí nad Labem, že v dané věci lze postupovat podle závěrů Krajského soudu v Českých Budějovicích o opakované daňové kontrole, které jsou uvedeny v odůvodnění nálezu Ústavního soudu sp. zn. III. ÚS 117/2000. V předmětné věci však nelze uvedené rozhodnutí Ústavního soudu aplikovat, protože skutkově i právně byla v citovaném rozhodnutí řešena jiná situace.
Na základě posouzení všech výše uvedených skutečností dospěl Ústavní soud k závěru, že Finanční úřad v Ústí nad Labem uvedeným postupem porušil ustanovení čl. 2 odst. 2 Listiny, které stanoví, že státní moc lze uplatňovat jen v případech a v mezích stanovených zákonem, a to způsobem, který zákon stanoví. Postupem finančního úřadu v rozporu s uvedenými ustanoveními pak bylo porušeno základní právo stěžovatelky, a to právo na spravedlivý proces ve smyslu čl. 36 Listiny. Vzhledem k těmto skutečnostem proto Ústavní soud rozhodl tak, jak je ve výroku uvedeno.