ECLI:CZ:NSS:2016:7.AFS.183.2016:34
sp. zn. 7 Afs 183/2016 - 34
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy senátu JUDr. Tomáše
Foltase a soudců Mgr. Davida Hipšra a JUDr. Pavla Molka v právní věci žalobce: Scatec Solar
PV1, s. r. o., se sídlem Na Zátorce 590/12, Praha 6, zastoupen JUDr. Petrem Kališem, Ph.D.,
advokátem se sídlem Týn 639/1, Praha 1, proti žalovanému: Odvolací finanční ředitelství,
se sídlem Masarykova 31, Brno, v řízení o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku Městského
soudu v Praze ze dne 13. 7. 2016, č. j. 9 Af 39/2013 - 66,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
I.
[1] Žalobce je vlastníkem a provozovatelem fotovoltaické elektrárny v obci Hrušovany.
Vyrobenou elektřinu dodává do distribuční soustavy obchodní společnosti E.ON
Distribuce, a. s., IČ: 28085400 (dále také „plátce daně“ nebo „plátce“). Žalobce vyúčtoval plátci
výkupní cenu za elektřinu za období červenec roku 2012, kterou ovšem plátce žalobci neuhradil
v plné výši. Plátce daně ve vysvětlení ve smyslu §237 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád,
ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“) uvedl, že důvodem rozdílu mezi
vyúčtovanou a uhrazenou částkou je sražení odvodu z elektřiny ze slunečního záření (dále také
„solární odvod“) podle §7a a násl. zákona č. 180/2005 Sb., o podpoře výroby elektřiny
z obnovitelných zdrojů energie a o změně některých zákonů, ve znění účinném pro rozhodné
období (dále jen „zákon o podpoře“).
[2] Žalobce s vysvětlením nesouhlasil a podal Specializovanému finančnímu úřadu (dále jen
„správce daně“) stížnost na postup plátce daně podle §237 odst. 3 daňového řádu. V této
stížnosti uvedl, že právní úprava solárního odvodu je protiústavní, neboť porušuje jeho ústavně
zaručená práva, jakož i základní náležitosti demokratického právního státu. Správce daně stížnost
zamítl rozhodnutím ze dne 1. 11. 2012, č. j. 72817/12/013063303318 (dále jen „rozhodnutí
o stížnosti“).
[3] Žalovaný následně zamítl žalobcovo odvolání proti rozhodnutí o stížnosti,
a to rozhodnutím ze dne 24. 6. 2013, č. j. 16942/13/5000-14203-706599 (dále jen „rozhodnutí
o odvolání“). Žalovaný uvedl, že plátci odvodu není dána zákonná možnost „nesražení“
solárního odvodu. Podle názoru Ústavního soudu je solární odvod v souladu s ústavním
pořádkem (nález Ústavního soudu ze dne 15. 5. 2012, sp. zn. Pl. ÚS 17/11).
II.
[4] Žalobce podal proti rozhodnutí o odvolání žalobu, ve které tvrdil, že solární odvod je
v rozporu se základními náležitostmi demokratického a právního státu, ústavně zaručeným
právem vlastnit majetek, zákazem retroaktivity, zásadou rovnosti před zákonem, legitimním
očekáváním a základními zásadami správy daní.
[5] Městský soud v Praze žalobu zamítl. Soud neshledal důvodnou námitku protiústavnosti
solárního odvodu, a to s odkazem na judikaturu (zejména nález Ústavního soudu ze dne
15. 5. 2012, sp. zn. Pl. ÚS 17/11). Z usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu
ze dne 17. 12. 2013, č. j. 1 Afs 76/2013 - 57 pak dle názoru soudu plyne, že institut stížnosti
na postup plátce daně podle §237 daňového řádu není za stávající právní úpravy nástrojem,
který by umožnil správci daně posuzovat věc s přihlédnutím ke konkrétním skutkovým
okolnostem a v odůvodněných případech poskytl poplatníkovi efektivní ochranu. Jako
nedůvodnou označil soud i námitku porušení základních zásad správy daní.
III.
[6] Proti rozsudku městského soudu podal žalobce (dále jen „stěžovatel“) v zákonné lhůtě
kasační stížnost.
[7] Stěžovatel v prvním stížním bodě kasační stížnosti odkázal na žalobní námitky, ve kterých
dovozoval protiústavnost zavedeného solárního odvodu. V rámci druhého stížního bodu uvedl,
že městský soud nezohlednil pokyn Ústavního soudu vyslovený v nálezu ze dne 15. 5. 2012,
sp. zn. Pl. ÚS 17/11, v němž se uvádí, že je třeba zabývat se individuálními případy výrobců
solární elektřiny z hlediska potenciálních likvidačních důsledků odvodu. Taktéž v nálezu ze dne
13. 1. 2015, sp. zn. II. ÚS 2216/14 Ústavní soud podle stěžovatele naznal, že je nutno trvat
na tom, aby tzv. rdousící efekt posuzovaly orgány finanční správy a aby jejich rozhodnutí byla
řádně přezkoumatelná. Z posledně jmenovaného nálezu pak podle stěžovatele vyplývá,
že městský soud měl povinnost zabývat se individuálními okolnostmi protiústavnosti odvodu
v jeho případě, jelikož jiné orgány veřejné moci nemají pravomoc k takovému rozhodnutí.
Ve třetím stížním bodě stěžovatel namítl, že městský soud v rámci své argumentace využil
usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 17. 12. 2013,
č. j. 1 Afs 76/2013 – 57, ačkoliv toto bylo vydáno až po datu podání jeho stížnosti. Ve čtvrtém
stížním bodě stěžovatel uvedl, že městský soud provedl nesprávný výklad §5 daňového řádu,
neboť žalovaný nešetřil jeho práva a právem chráněné zájmy. Městský soud dle názoru
stěžovatele nerespektoval základní náležitosti demokratického právního státu a ústavně zaručená
práva stěžovatele. Ze všech uvedených důvodů stěžovatel Nejvyššímu správnímu soudu navrhl,
aby napadený rozsudek zrušil a věc vrátil městskému soudu k dalšímu řízení.
IV.
[8] Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že vůči stěžovateli bylo postupováno
zcela v souladu s platnou a účinnou právní úpravou. V nálezu Ústavního soudu ze dne
15. 5. 2012, sp. zn. Pl. ÚS 17/11 byla právní úprava shledána souladnou s ústavním pořádkem.
Předmětné rozhodnutí Ústavního soudu nelze vykládat tak, že by zakládalo výjimku z aplikace
zákona o podpoře. Žalovaný dále odkázal na usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního
soudu ze dne 17. 12. 2013, č. j. 1 Afs 76/2013 - 57 a uzavřel, že v dané věci je rozhodné pouze
to, zda byla správně aplikována právní úprava na úplně zjištěný skutkový stav. Dle žalovaného
byly tyto podmínky bez dalšího splněny. Žalovaný proto navrhl zamítnutí kasační stížnosti.
V.
[9] Nejvyšší správní soud posoudil kasační stížnost v mezích jejího rozsahu a uplatněných
důvodů a zkoumal přitom, zda napadené rozhodnutí netrpí vadami, k nimž by musel přihlédnout
z úřední povinnosti (§109 odst. 3 a 4 s. ř. s.).
[10] Kasační stížnost není důvodná.
[11] Nejvyšší správní soud na úvod poznamenává, že se v rámci své rozhodovací činnosti
již zabýval obsahově velmi podobnými kasačními stížnostmi podanými totožným právním
zástupcem. Soud v nyní projednávané věci neshledává v uplatněné kasační argumentaci nic,
co by odůvodnilo odchýlení se od závěrů vyslovených v rámci těchto řízení v rozsudcích ze dne
8. 4. 2015, č. j. 6 Afs 28/2015 – 41 a ze dne 25. 3. 2015, č. j. 6 Afs 29/2015 - 39. Ostatně
předmětné závěry prošly i testem ústavnosti (srv. usnesení Ústavního soudu ze dne 16. 7. 2015,
sp. zn. III. ÚS 1721/15 a ze dne 30. 6. 2015, sp. zn. I ÚS 1638/15).
[12] Stěžovatel označil jako jeden z důvodů kasační stížnosti i nepřezkoumatelnost rozsudku
městského soudu, aniž by tuto námitku jakkoliv rozvinul. Řízení o kasační stížnosti je přitom
ovládáno zásadou dispoziční. Nejvyšší správní soud je, vyjma případů taxativně uvedených
v ust. §109 odst. 4 věta za středníkem s. ř. s., uplatněnými důvody kasační stížnosti vázán (§109
odst. 4 věta před středníkem s. ř. s.). Proto obsah a kvalita kasační stížnosti v podstatě předurčují
obsah a kvalitu rozhodnutí soudu. Je-li tedy kasační stížnost kuse zdůvodněna, je tak předurčen
nejen rozsah přezkumné činnosti soudu, ale i obsah rozsudku soudu. K tomu srv. rozsudek
rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 20. 12. 2005, č. j. 2 Azs 92/2005 - 58,
usnesení rozšířeného senátu ze dne 24. 8. 2010, č. j. 4 As 3/2008 - 78, jakož i rozsudky
Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 6. 2008, č. j. 7 Afs 39/2007 - 46, ze dne 17. 12. 2008,
č. j. 7 As 17/2008 - 60, ze dne 27. 10. 2010, č. j. 8 As 22/2009 - 99, ze dne 7. 4. 2011,
č. j. 5 As 7/2011 - 48, ze dne 15. 2. 2012, č. j. 1 Afs 57/2011 - 95, ze dne 20. 2. 2014,
č. j. 6 As 119/2013 - 70 a ze dne 26. 1. 2015, č. j 8 As 109/2014 - 70. Nejvyšší správní soud proto
posoudil napadený rozsudek z hlediska nepřezkoumatelnosti pouze v obecné rovině a dospěl
k závěru, že je přezkoumatelný. Jeho odůvodnění je zcela srozumitelné, jsou z něj jasně
seznatelné úvahy, jimiž se soud řídil, a obsahuje vypořádání veškerých žalobních námitek.
Nevykazuje žádné vady způsobující nepřezkoumatelnost pro nedostatek důvodů
(srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 7. 2004, č. j. 4 As 5/2003 - 52,
veškerá citovaná rozhodnutí Nejvyššího správního soudu jsou dostupná na www.nssoud.cz) ani
pro nesrozumitelnost (např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 4. 12. 2003,
č. j. 2 Azs 47/2003 - 130, č. 244/2004 Sb. NSS). Lze proto uzavřít, že rozsudek městského soudu
je přezkoumatelný.
[13] Nejvyšší správní soud se dále zabýval dalšími stížními námitkami. Co se týče
stěžovatelovy argumentace namítající protiústavnost solárního odvodu, porušení legitimního
očekávání, resp. principu právní jistoty (první stížní bod), Nejvyšší správní soud plně odkazuje
na nález Ústavního soudu ze dne 15. 5. 2012, sp. zn. Pl. ÚS 17/11, N 102/65 SbNU 367,
publ. pod č. 220/2012 Sb. (dále jen „nález Pl. ÚS 17/11“), v rámci kterého Ústavní soud dospěl
k závěru, že přezkoumávaná úprava solárního odvodu je ústavně konformní a že princip
právní jistoty „nelze ztotožnit s požadavkem na absolutní neměnnost právní úpravy, ta podléhá mimo jiné
sociálně-ekonomickým změnám a nárokům kladeným na stabilitu státního rozpočtu.“ Ústavní soud
se v citovaném nálezu vyjádřil nejen k podstatě dané věci, ale i k dalším souvisejícím otázkám
a Nejvyšší správní soud neshledal důvod se od něj jakkoliv odlišit. S ohledem na tento závěr nelze
městskému soudu vytýkat, že z tohoto nálezu vyšel i v rámci řízení o žalobě.
[14] Nejvyšší správní soud nepřisvědčil ani druhé stěžovatelově námitce, v rámci
které rozporoval nezohlednění nastalých individuálních okolností. V nálezu Pl. ÚS 17/11 Ústavní
soud sice v rámci řízení o abstraktní kontrole norem dospěl k závěru, že zavedení solárního
odvodu je ústavně konformní, současně však poznamenal, že „při abstraktním přezkumu ústavnosti
není schopen objektivně prokázat nebo hypoteticky vymodelovat všechny myslitelné situace, které napadená
ustanovení v individuálním případě mohou vyvolat“. Ústavní soud dále uvedl, že považuje za „samozřejmé
a určující pro nalézání práva, že vždy je nezbytné vycházet z individuálních rozměrů každého jednotlivého
případu, které jsou založeny na zjištěných skutkových okolnostech. Mnohé případy a jejich specifické okolnosti
mohou být značně komplikované a netypické; to však nevyvazuje obecné soudy z povinnosti udělat vše
pro spravedlivé řešení, jakkoliv se to může jevit složité. Zjevně nelze vyloučit, že v individuálních případech dolehne
některé z napadených ustanovení na výrobce jako likvidační (‚rdousící efekt‘) či zasahující samotnou majetkovou
podstatu výrobce v rozporu s čl. 11 Listiny – tedy protiústavně.“ (bod 88).
[15] Aplikační praxe následně řešila otázku, prostřednictvím jakých procesních cest lze dostát
vyslovenému požadavku pro nalezení spravedlivého řešení v individuálních případech.
Již v minulosti Nejvyšší správní soud opakovaně dovodil, že institut stížnosti na postup plátce
daně (§237 odst. 3 daňového řádu) neumožňuje správci daně zohlednit konkrétní dopady
solárního odvodu na výrobce elektrické energie. Rozšířený senát Nejvyššího správního soudu
v usnesení ze dne 17. 12. 2013, č. j. 1 Afs 76/2013 - 57, č. 3000/2014 Sb. NSS (dále jen „usnesení
1 Afs 76/2013 - 57“) uvedl: „Stížnost dle §237 daňového řádu představuje specifický prostředek obrany
poplatníka vůči plátci daně při uplatňování srážkové daně. Jedná se o ochranu před nezákonným postupem plátce,
o nástroj určený pro ‚řešení sporu mezi plátcem a poplatníkem‘, který slouží zejména k tomu, aby byl postup
plátce podroben kontrole státní moci a poplatník byl před případným nezákonným postupem plátce prostřednictvím
konečného rozhodnutí správce daně ochráněn. Bylo by absurdní klást na plátce povinnost, nota bene bez jakékoliv
psané právní úpravy, aby sám posuzoval likvidační účinky solárního odvodu na poplatníka.“ (bod 38). Vzápětí
rozšířený senát dodal, že „s ohledem na absenci psané právní úpravy řešící výjimečné situace, v nichž vede
solární odvod k ekonomické likvidaci poplatníka, je patrné, že použití institutu stížnosti na postup plátce daně dle
§237 daňového řádu nemůže bez dalšího představovat efektivní ochranu práv těch poplatníků, do jejichž práv
bylo vskutku s ohledem na konkrétní okolnosti jejich případu protiústavně zasaženo. Institut stížnosti tedy není
za stávající právní úpravy nástrojem, který by umožnil správci daně posuzovat věc s přihlédnutím ke konkrétním
skutkovým okolnostem a v odůvodněných případech poskytl poplatníkovi efektivní ochranu.“ (body 40 - 41).
Závěry rozšířeného senátu později potvrdil i Ústavní soud, nejdříve formou usnesení o odmítnutí
ústavní stížnosti pro zjevnou neopodstatněnost (např. usnesení ze dne 13. 5. 2014,
sp. zn. II. ÚS 1273/14) a následně z důvodu vyjasnění výkladu ústavních norem a způsobu jejich
promítnutí do aplikace podústavního práva i nálezem (ze dne 13. 1. 2015, sp. zn. II. ÚS 2216/14).
[16] Posledně jmenovaným nálezem druhý senát Ústavního soudu konstatoval, že zhodnocení
rdousícího efektu odvodu se nelze domáhat v rámci řízení o stížnosti na postup plátce daně.
Obecné soudy totiž nemohou s ohledem na princip dělby moci příliš extenzivním výkladem
nahrazovat činnost zákonodárce a revidovat ustanovení §237 daňového řádu tak,
že by mu přisoudily úplně odlišný smysl zcela v rozporu se zněním zákona a s doktrínou. Není
možné, aby soudní moc přiznávala plátci daně oprávnění, která mu mohou být dána pouze
zákonem samotným. Takovou, contra legem jdoucí, interpretaci nelze ospravedlnit ani odkazem
na předchozí výzvy Ústavního soudu k ochraně vlastnického práva při solárním odvodu
v některých specifických případech. Apel Ústavního soudu na hledání spravedlivého řešení
učiněný v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 17/11 nelze chápat „jako výzvu soudní moci k "ohýbání" a nepřiměřené
interpretaci právních norem obsažených v daňovém řádu, nýbrž jako výzvu dotčeným státním subjektům k přijetí
takové právní úpravy, jež by umožňovala plátci (respektive správci) daně či soudní moci zohlednit v určitých jasně
daných případech skutečnost, že solární odvod má na poplatníka likvidační dopad“ (nález ze dne 13. 1. 2015,
sp. zn. II. ÚS 2216/14, bod 32). Městský soud v nyní projednávaném řízení tedy posoudil
věc zcela správně, když uvedl, že individuálních likvidačních účinků solárního odvodu se nelze
dovolávat v řízení o stížnosti na postup plátce daně. Související polemika stěžovatele o vhodnosti
využití institutu stížnosti dle §237 odst. 3 daňového řádu z důvodu subsidiárního využití
ustanovení o odvolání je proto irelevantní.
[17] Citace z nálezu Ústavního soudu ze dne 13. 1. 2015, sp. zn. II. ÚS 2216/14,
ze které stěžovatel dovozuje povinnost žalovaného rdousící efekt odvodu zohlednit v řízení
o stížnosti na postup plátce daně, je zcela vytržená z kontextu. Hned v následující větě totiž
Ústavní soud seznal, že k odepření spravedlnosti nedošlo, „neboť obecné soudy nepopřely již dříve
Ústavním soudem vyslovenou možnost žádat při ‚rdousícím‘ efektu o zmírnění následků ‚solárního odvodu‘.
Ve svých rozhodnutích pouze upřesnily, jakým postupem se lze těchto eventuálních nároků domáhat.“ (bod 39
nálezu). V úvahu přicházející prostředky ochrany před rdousícím efektem odvodu ostatně
Nejvyšší správní soud vymezil v usnesení 1 Afs 76/2013 -57 (viz body 47 - 57, v nichž rozšířený
senát odkázal na institut prominutí daně podle §259 a §260 daňového řádu včetně nastínění
řešení případné nečinnosti státních orgánů). Tuto úvahu doplnil Ústavní soud ve zmiňovaném
nálezu sp. zn. II. ÚS 2216/14: „Ústavní soud připomíná, že již ve své dřívější judikatuře konstatoval, že je
připraven v opodstatněných případech chránit základní práva a svobody stěžovatelů, kteří by byli zasaženi ve svých
právech a svobodách nečinností normotvůrce. […] Do této fáze však případ stěžovatele doposud nedospěl, jelikož
nelze tvrdit, že by již nyní bylo zřejmé, že státní moc úmyslně zamýšlela v neakceptovatelné míře zasáhnout do
práv a svobod dotčených provozovatelů fotovoltaických elektráren, neboť mj. ani neuběhla doba, v rámci níž stát
garantoval návratnost investic do těchto zdrojů.“ (bod 35).
[18] Jako důvodný neshledal Nejvyšší správní soud ani třetí stížní bod, ve kterém stěžovatel
uvedl, že městský soud se dovolával usnesení 1 Afs 76/2013 - 57, ačkoliv toto bylo vydáno
až po datu podání stěžovatelovy stížnosti. Rozšířený senát Nejvyššího správního soudu totiž
v usnesení ze dne 21. 10. 2008, č. j. 8 As 47/2005 - 86, mj. konstatoval, že „pokud […] rozšířený
senát Nejvyššího správního soudu sjednotí doposud rozdílný přístup senátů zdejšího soudu stejně jako krajských
soudů rozhodujících ve věcech správního soudnictví, účinky tohoto rozhodnutí jsou orientovány výlučně do budoucna.
[…] Soudy rozhodující ve správním soudnictví však mají povinnost od okamžiku vyhlášení rozhodnutí
rozšířeného senátu podle tam zaujatého právního názoru postupovat ve všech probíhajících a v budoucnu
zahájených řízeních.“ Městský soud tak nepochybil, když v rámci soudního řízení zohlednil
předmětné usnesení.
[19] Stěžovatel dále ve čtvrtém stížním bodě poukázal na porušení §5 daňového řádu. Toto
ustanovení vyjadřuje zásadu zákonnosti postupu správce daně (odst. 1), zásadu legální licence
(odst. 2) a zásadu zdrženlivosti a přiměřenosti činnosti správce daně (odst. 3). Zásada
zdrženlivosti a přiměřenosti, které se stěžovatel patrně domáhal primárně, sice představuje jednu
ze základních zásad správy daní, avšak nelze z ní samotné dovodit pravomoc správce daně
zohlednit individuální účinky odvodu v řízení o stížnosti na postup plátce daně. Takový postup
by totiž narážel na zásadu legality (čl. 2 odst. 3 Ústavy, čl. 2 odst. 2 Listiny základních práv
a svobod, §5 odst. 1 a 2 daňového řádu). Současné znění relevantních právních předpisů totiž
nedává správci daně pravomoc individuální účinky odvodu v řízení o stížnosti na postup správce
daně zohlednit, jak dovodil Ústavní soud i Nejvyšší správní soud (viz výše). Pro podporu výše
uvedených závěrů odkazuje Nejvyšší správní soud i na svou judikaturu, srv. např. rozsudky
ve věci sp. zn. 6 Afs 28/2015, sp. zn. 6 Afs 29/2015, jakož i na výše citované rozsudky.
[20] S poukazem na shora uvedené důvody Nejvyšší správní soud zamítl kasační stížnost jako
nedůvodnou (§110 odst. 1 s. ř. s.).
[21] Soud rozhodl o náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti podle §60 odst. 1 věty
první s. ř. s. za použití §120 s. ř. s. Stěžovatel nebyl v řízení o kasační stížnosti úspěšný, proto
nemá právo na náhradu nákladů řízení. Žalovanému, jemuž by jinak právo na náhradu nákladů
řízení o kasační stížnosti příslušelo, soud náhradu nákladů řízení nepřiznal, protože mu v řízení
o kasační stížnosti nevznikly žádné náklady nad rámec jeho běžné úřední činnosti.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 12. října 2016
JUDr. Tomáš Foltas
předseda senátu