ECLI:CZ:NS:2018:8.TDO.1502.2017.1
sp. zn. 8 Tdo 1502/2017-46
USNESENÍ
Nejvyšší soud rozhodl v neveřejném zasedání konaném dne 11. dubna 2018 o dovolání obviněné A. K. , roz. Š., proti usnesení Městského soudu v Praze ze dne 5. 6. 2017, sp. zn. 67 To 143/2017, který rozhodl jako soud odvolací v trestní věci vedené u Obvodního soudu pro Prahu 4 pod sp. zn. 4 T 168/2015, takto:
Podle §265k odst. 1 tr. ř. se zrušují usnesení Městského soudu v Praze ze dne 5. 6. 2017, sp. zn. 67 To 143/2017, a jemu předcházející rozsudek Obvodního soudu pro Prahu 4 ze dne 8. 3. 2017, sp. zn. 4 T 168/2015.
Současně podle §265k odst. 2 tr. ř. se zrušují také další rozhodnutí na zrušená rozhodnutí obsahově navazující, pokud vzhledem ke změně, k níž došlo zrušením, pozbyla podkladu.
Podle §265 l odst. 1 tr. ř. se věc přikazuje Obvodnímu soudu pro Prahu 4, aby ji v potřebném rozsahu znovu projednal a rozhodl.
Odůvodnění:
1. Rozsudkem Obvodního soudu pro Prahu 4 ze dne 8. 3. 2017, sp. zn. 4 T 168/2015, byla obviněná A. K. (dále jen „obviněná“, příp. „dovolatelka“) uznána vinnou, že
jako jednatelka společnosti K+K dopravní agentura, s. r. o., IČ: 27610322, dříve sídlem: Dvořákova 266, Rudná, s předem pojatým úmyslem neuhradit správci daně – Finančnímu úřadu pro hlavní město Prahu, územní pracoviště pro Prahu-západ, sídlem: na Pankráci 95, Praha 4, z uskutečněných zdanitelných plnění daň z přidané hodnoty na výstupu u této společnosti, kdy se jednalo o tato tři předmětná plnění:
1. prodej autobusu KAROSA C 955.1073,
2. prodej autobusu KAROSA AXER C 956.1074,
3. prodej autobusu KAROSA 734.40,
nechala ke dni 6. 11. 2012 zařídit převod svého obchodního podílu i jednatelství společnosti na nového společníka a jednatele, kterému nepředala účetní agendu a předstírala, že dne 27. 12. 2012 byly prodány autobusy KAROSA C 955.1073 a KAROSA AXER C 956.1074 společností K+K dopravní agentura, s. r. o., společnosti Penta Real, s. r. o., IČ: 28453221, sídlem: Kbelská 648/1, Praha 9, což avizovala či nechala avizovat na registru vozidel a dále, že společnost Penta Real, s. r. o., IČ: 28453221 měla v přesně nezjištěné době prodat předmětné autobusy společnosti JF CARS PRAHA, s. r. o., IČ: 24824089, sídlem: V lipách 30/10, Praha 9, kdy toto avizovala na registru vozidel; v případě třetího autobusu KAROSA 734.40 předstírala, že byl společností K+K dopravní agentura, s. r. o., proveden v nezjištěné době roku 2013 prodej společnosti JF CARS PRAHA, s. r. o.,
přičemž věděla, že k žádným z uvedených deklarovaných zdanitelných plnění nedošlo a poté předstírala, že předmětné tři autobusy měla zakoupit společnost K Servis Bohemia, s. r. o., IČ: 28408527, od společnosti JF CARS PRAHA, s. r. o., IČ 24824089, sídlem: V lipách 30/10, Praha 9, a to na základě kupních smluv a faktur ze dne 20. 3. 2013:
1. faktury označené: O003602013 ze dne 20. 3. 2013 na částku v celkové výši 949 850 Kč včetně DPH, kdy předmětem plnění měl být autobus Iveco KAROSA C 955, VIN: TMC510732M005219;
2. faktury označené O003592013 ze dne 20. 3. 2013 na částku v celkové výši 1 173 700 Kč včetně DPH, kdy předmětem plnění měl být autobus KAROSA AXER C 956;
3. faktury označené O003582013 ze dne 20. 3. 2013 na částku v celkové výši 145 200 Kč včetně DPH, kdy předmětem plnění měl být autobus KAROSA 734,
přičemž jednala s předem pojatým úmyslem neuhradit daň z přidané hodnoty v souhrnné výši 393 750 Kč ze zdanitelných plnění, která měla uskutečnit společnost K+K dopravní agentura, s. r. o., která se v době před převodem obchodního podílu a přechodem jednatelství obžalované na nového jednatele dostala do finančních problémů, přičemž dosavadní činnost společnosti převzala společnost K Servis Bohemia, s. r. o., a předmětné tři autobusy po převodu obchodního podílu používala společnost K Servis Bohemia, s. r. o., a obžalovaná zajistila, aby se předmětné tři autobusy následně staly majetkem společnosti K Servis Bohemia, s. r. o., kde byla do 12. 11. 2012 jednatelkou a do 23. 11. 2012 společnicí spolu s dcerou B. K.,
takto obžalovaná, bývalá jednatelka společnosti K+K dopravní agentura, s. r. o., jednala, aby se vyhnula zaplacení předmětné daně z přidané hodnoty na výstupu,
čímž způsobila České republice škodu ve výši 393 750 Kč .
2. Takto popsané jednání obviněné soud prvního stupně právně kvalifikoval jako přečin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku. Za to jí uložil podle §240 odst. 1 tr. zákoníku trest odnětí svobody v trvání deseti měsíců, jehož výkon podle §81 odst. 1 a §82 odst. 1 tr. zákoníku podmíněně odložil na zkušební dobu v trvání třiceti šesti měsíců, a současně jí uložil podle §82 odst. 2 tr. zákoníku povinnost dle jejích sil a možností uhradit způsobenou škodu.
Proti tomuto rozsudku podala obviněná odvolání, které Městský soud v Praze usnesením ze dne 5. 6. 2017, sp. zn. 67 To 143/2017, podle §256 tr. ř. zamítl.
4. Obviněná se ani s rozhodnutím odvolacího soudu neztotožnila a dne 18. 8. 2017 proti němu podala prostřednictvím svého obhájce Mgr. Jakuba Drábka blanketní dovolání, v němž uplatnila dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. l) tr. ř. , neboť měla za to, že napadeným usnesením bylo rozhodnuto o zamítnutí jejího odvolání, přestože v řízení, které mu předcházelo, byl dán dovolací důvod uvedený v §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. , tedy že rozsudek soudu nalézacího spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo na jiném nesprávném hmotněprávním posouzení. Dne 27. 10. 2017 samosoudkyně obviněnou vyzvala k odstranění vad podaného dovolání ve smyslu §265f odst. 1 tr. ř., a to ve lhůtě dvou týdnů od doručení této výzvy. To obviněná dne 10. 11. 2017 (opět prostřednictvím shora jmenovaného obhájce) učinila a dovolání doplnila.
5. Úvodem svého podání dovolatelka vytkla soudu druhého stupně porušení základní zásady trestního řízení vtělené do ustanovení §2 odst. 5 tr. ř. Ten v odůvodnění svého usnesení polemizoval se skutkovým dějem zjištěným soudem prvního stupně v tom, zda obviněná měla či neměla předem pojatý úmysl zkrátit daň nebo jaký byl vlastně cíl jejího jednání. Na jedné straně tedy sice uvedl, že byly splněny podmínky §2 odst. 5. tr. ř., na druhé straně však (v rozporu s tím) vyjádřil důvodné pochybnosti o skutkovém stavu věci.
6. Poté obviněná zdůraznila, že poplatníkem (povinnou osobou) byla K+K dopravní agentura, s. r. o., a připomněla, že k uzavření kupních smluv na předmětné autobusy došlo až poté, co přestala být jednatelkou této společnosti. Popsala jednotlivé převody vlastnického práva ke třem autobusům, které jsou patrné jak z velkých technických průkazů, tak i dalších důkazů. V této souvislosti se dotázala, co je míněno tím, že „fingovala“ převody těchto autobusů, když k nim skutečně došlo, a dále, jaký má tato skutečnost vztah ke skutkové podstatě trestného činu podle §240 tr. zákoníku. Pokud by zde nějaká vazba byla, pak není zdůvodněna ani v jednom z rozhodnutí nižších soudů. Každopádně v době uskutečnění zdanitelného plnění z prodeje autobusů již nebyla jednatelkou shora zmíněné společnosti, a proto to nebyla ona, která měla na danou skutečnost jakkoliv reagovat ve vztahu k příslušnému správci daně. Poukázala rovněž na to, že svědci P. D., P. Š., M. N., P. S., ale pravděpodobně i V. O. a T. O. tvoří spolupracující skupinu osob. Není přitom pravdou, že by do této skupiny kdy patřila ona. Právě kvůli nejasným vztahům mezi výše uvedenými osobami podala trestní oznámení, na které však orgány činné v trestním řízení doposud nereagovaly. Je ovšem prokázáno, že P. Š. dovolatelce slíbil prodej její společnosti a shodou okolností P. D. chtěl společnost koupit. Současně bylo potvrzeno, že si P. Š. ponechal účetnictví této společnosti. Skupina kolem těchto dvou pánů tedy znala ekonomickou situaci společnosti K+K dopravní agentura, s. r. o., přičemž další svědek M. N. ji znát přinejmenším měl a mohl.
7. Následně se dovolatelka věnovala znaku „zkrácení daně“. Nejdříve tak učinila v teoretické rovině s tím, že poukázala na rozhodnutí bývalého Nejvyššího soudu ČSR ze dne 7. 3. 1972, sp. zn. 4 To 54/71, publikované pod č. 5/1973 Sb. rozh. tr., a poté vyslovila názor, že ani obžaloba ani rozhodnutí obou soudů nižších stupňů neuvádějí, jak a čím mělo z její strany dojít ke zkrácení daně. Soudy se pouze pokusily „vmanévrovat“ ji do naplnění tohoto znaku tím, že měla „předem pojatý úmysl“ zkrátit daň. Dané slovní spojení však nemá oporu v zákoně či ustálené judikatuře, není jasné, co přesně znamená a hlavně ke kterému okamžiku je možno jej vztahovat [zda k okamžiku, kdy (obviněná) vstoupila do společnosti K+K dopravní agentura, s. r. o., či v ní jako jednatelka setrvávala, nebo k době, kdy se z ní rozhodla vystoupit]. Dovolatelka zopakovala, že v případě „zkrácení daně“ jde o znak souzené skutkové podstaty, a proto měla být tato otázka náležitě objasněna a odůvodněna – a to i ve vztahu k subjektivní stránce. Pachateli je totiž třeba prokazovat všechny skutkové okolnosti naplňující obsah právních pojmů uvedených v §240 tr. zákoníku (včetně subjektivní stránky). Případný omyl pachatele v tomto směru je nutno posoudit jako omyl skutkový. Rozhodnutí nižších soudů jednoznačně postrádají podrobné a cílené osvětlení vztahu úmyslu dovolatelky ke všem znakům skutkové podstaty trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 tr. zákoníku.
8. Ze všech shora uvedených důvodů obviněná navrhla, aby Nejvyšší soud podle §265k odst. 1 tr. ř. zrušil napadené usnesení Městského soudu v Praze ze dne 5. 6. 2017, sp. zn. 67 To 143/2017, a dále rozsudek Obvodního soudu pro Prahu 4 ze dne 8. 3. 2017, sp. zn. 4 T 168/2015, a přikázal podle §265 l odst. 1 tr. ř. Obvodnímu soudu pro Prahu 4, aby věc v potřebném rozsahu znovu projednal a rozhodl.
9. Státní zástupce činný u Nejvyššího státního zastupitelství (dále jen „státní zástupce“) se na základě §265h odst. 2 tr. ř. písemně vyjádřil jak k dovolání obviněné podanému 18. 8. 2017, tak k jeho doplnění učiněnému dne 10. 11. 2017. Prvé blanketní podání navrhl odmítnout podle §265i odst. 1 písm. d) tr. ř. pro nesplnění náležitostí obsahu dovolání, neboť zde není neobsažena žádná konkrétní argumentace.
10. Ani poté, co bylo Nejvyššímu státnímu zastupitelství doručeno doplněné dovolání obviněné, státní zástupce svůj postoj nezměnil. Zdůraznil, že doplnění bylo evidentně učiněno až po uplynutí zákonné lhůty k podání dovolání podle §265e odst. 1 tr. ř. Státní zástupce sice neměl informace, zda samosoudkyně soudu prvního stupně dodržela postup podle §265h odst. 1 tr. ř., odkázal však na usnesení Nejvyššího soudu ze dne 2. 7. 2003, sp. zn. 3 Tdo 726/2003, podle něhož je za této situace možno odmítnout dovolání podle §265i odst. 1 písm. d) tr. ř. i v případě nesplnění požadavků uvedených v §265h odst. 1 tr. ř. Jakkoliv státní zástupce připustil, že Nejvyšší soud následně svůj právní názor revidoval, a to ve Zprávě o analýze a vyhodnocení účinnosti novely tr. ř. č. 265/2001 Sb. ze dne 29. 9. 2004, sp. zn. Ts 42/2003 (zveřejněna pod č. 36/2004 Sb. rozh. tr.), přesto vyjádřil přesvědčení, že v této trestní věci je dána specifická situace. Obviněná, resp. její obhájce vědomě podal dovolání in bianko bez řádného odůvodnění s tím, že se zavazuje jeho odůvodnění doplnit „obratem“. Jestliže tak učinil až po téměř třech měsících, pak se tak v žádném případě nestalo v důsledku nedodržení zákonné povinnosti předsedou senátu, resp. samosoudkyní soudu prvního stupně. Za takovéto situace odmítnutí dovolání z formálních důvodů nelze považovat za nespravedlivé. V této konkrétní věci lze tedy aplikovat závěry usnesení Nejvyššího soudu ze dne 2. 7. 2003, sp. zn. 3 Tdo 726/2003. K opožděně učiněnému doplnění dovolání tedy nelze přihlížet a je namístě je odmítnout podle §265i odst. 1 písm. d) tr. ř.
11. Pro úplnost ovšem státní zástupce dodal, že popis skutku ve výroku rozsudku soudu prvního stupně vzbuzuje ve vztahu k použité právní kvalifikaci určité pochybnosti. Poté, co ve stručnosti připomněl rozhodující skutková zjištění, konstatoval, že společnosti K+K dopravní agentura, s. r. o., mohla stěží vzniknout daňová povinnost na základě předstíraných zdanitelných plnění. Poukázal též na odůvodnění rozhodnutí nalézacího soudu, z něhož vyplývá poněkud jiný mechanismus daňové trestné činnosti, když společnost K Servis Bohemia, s. r. o., na základě fiktivního nákupu autobusů neoprávněně uplatnila odpočet DPH. Nárok na odpočet DPH ovšem správce daně neuznal a společnosti K Servis Bohemia, s. r. o., daň ve výši 393 750 Kč doměřil.
12. Státní zástupce následně znovu zdůraznil, že obviněná dovolání doplnila až po uplynutí dovolací lhůty, a proto se správností rozhodnutí nelze z věcného hlediska zabývat. Vzhledem k výše uvedenému proto navrhl, aby Nejvyšší soud podané dovolání podle §265i odst. 1 písm. d) tr. ř. odmítl, protože nesplňuje náležitosti obsahu dovolání. Současně navrhl, aby Nejvyšší soud v souladu s ustanovením §265r odst. 1 písm. a) tr. ř. učinil rozhodnutí v neveřejném zasedání. S rozhodnutím věci v neveřejném zasedání souhlasil i pro případ jiného nežli výše navrhovaného rozhodnutí Nejvyššího soudu [§265r odst. 1 písm. c) tr. ř.].
13. Vyjádření státního zástupce zaslal Nejvyšší soud datovou schránkou na vědomí výše jmenovanému obhájci obviněné (bylo mu doručeno dne 29. 11. 2017). Jeho případnou repliku do dne svého rozhodnutí neobdržel.
14. Nejvyšší soud jako soud dovolací (§265c tr. ř.) shledal, že původní podání (dovolání) ze dne 18. 8. 2017 je v dané věci podle §265a odst. 1, 2 písm. h) tr. ř. přípustné, bylo učiněno osobou oprávněnou, tedy obviněnou prostřednictvím svého obhájce, jak ukládá §265d odst. 1 písm. b) a odst. 2 tr. ř., a to v zákonné lhůtě a na místě k tomu určeném podle §265e odst. 1, 2 tr. ř.
15. Co se týče náležitostí obsahu dovolání předepsaných v §265f odst. 1 tr. ř., ty uvedené podání nesplňuje, neboť jde o dovolání blanketní, tedy neobsahující odůvodnění. Tato skutečnost by mohla Nejvyšší soud opravňovat k jeho odmítnutí podle §265i odst. 1 písm. d) tr. ř. z důvodů nesplnění náležitostí obsahu dovolání , jelikož do konce běhu dovolací lhůty (tj. do 8. 11. 2017) nebylo nijak doplněno. Nejvyšší soud ovšem nemohl odhlédnout od ustanovení §265h odst. 1 tr. ř., které v takovém případě ukládá předsedovi senátu soudu prvního stupně povinnost vyzvat dovolatele, aby ve lhůtě dvou týdnů vady tohoto druhu odstranil. V dané trestní věci samosoudkyně Obvodního soudu pro Prahu 4 ještě v průběhu dovolací lhůty, dne 27. 10. 2017, obviněnou (resp. jejího obhájce) vyzvala k odstranění vad dovolání ve výše zmíněné lhůtě. Na tomto základě obhájce obviněné dne 10. 11. 2017 soudu prvého stupně doplnění dovolání, tedy ve stanovené lhůtě dvou týdnů, skutečně zaslal.
16. V případech jako je tento byl Nejvyšší soud povinen respektovat právní názor Ústavního soudu vyslovený v jeho nálezu ze dne 7. 3. 2006, sp. zn. II. ÚS 473/05 (publikovaný pod č. 49/2006 Sb. nál. a usn.), podle kterého: Neobsahuje-li včas podané dovolání obligatorní obsahové náležitosti stanovené v §265f odst. 1 tr. ř. , který nerozlišuje podstatné a jiné náležitosti, je nutno postupovat podle §265h odst. 1 tr. ř. a odstranění nedostatků dovolání akceptovat v zákonem stanovené dvoutýdenní lhůtě i v případě, že tato lhůta přesáhne zákonnou dvouměsíční lhůtu pro podání dovolání podle §265e odst. 1 tr. ř. . Odmítnutí dovolání podle §265 odst. 1 písm. d) tr. ř. je v takovém případě zásahem do právní jistoty dovolatele a do práva zaručeného čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod . Klíčovým faktorem v daném směru bylo, že obviněná, resp. její obhájce dodatečnou dvoutýdenní lhůtu dodržel, proto je nutno na dovolání jako celek nahlížet jako na podání, které splňuje náležitosti obsahu dovolání podle §265f odst. 1 tr. ř.
17. Vzhledem k tomu, že dovolání lze podat jen z důvodů uvedených v ustanovení §265b tr. ř., posuzoval Nejvyšší soud dále otázku, zda obviněnou uplatněné dovolací důvody lze považovat za důvody uvedené v citovaných ustanoveních zákona, jejichž existence je zároveň podmínkou provedení přezkumu napadeného rozhodnutí dovolacím soudem.
18. Z logiky věci se Nejvyšší soud nejprve zabýval dovolacím důvodem podle §265b odst. 1 písm. l) tr. ř. , který je dán tehdy, jestliže bylo rozhodnuto o zamítnutí nebo odmítnutí řádného opravného prostředku proti rozsudku nebo usnesení uvedenému v §265a odst. 2 písm. a) až g) tr. ř., aniž byly splněny procesní podmínky pro takové rozhodnutí (prvá alternativa) nebo přestože byl v řízení předcházejícím dán důvod dovolání uvedený v písmenech a) až k) (druhá alternativa). Z obsahu podání dovolatelky je zřejmé, že se rozhodla pro druhou z uvedených variant, tj. ve spojení s některým z dovolacích důvodů podle §265b odst. 1 písm. a) až k) tr. ř.
19. Dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. je dán, jestliže rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo jiném nesprávném hmotněprávním posouzení . V rámci takto vymezeného dovolacího důvodu je možno namítat, že skutek, jak byl v původním řízení zjištěn, byl nesprávně kvalifikován jako určitý trestný čin, ačkoli šlo o jiný trestný čin, nebo se o trestný čin vůbec nejednalo. Vedle těchto vad lze vytýkat též nesprávné zhodnocení otázky, která nespočívá přímo v právní kvalifikaci skutku, ale v právním posouzení jiné skutkové okolnosti mající význam z hlediska hmotného práva. Již ze samotné dikce tohoto zákonného ustanovení je zřejmé, že opravňuje Nejvyšší soud k přezkoumání otázek hmotněprávních (ať již práva trestního či jiných právních odvětví) nikoliv však procesních. Proto v jeho rámci v zásadě nelze napadat proces dokazování jako celek ve smyslu ustanovení §2 odst. 5, 6 tr. ř. a v návaznosti na to ani rozporovat skutková zjištění, která soudy obou stupňů na základě provedeného dokazování učinily. Z nich je dovolací soud naopak povinen vycházet a pouze v jejich rámci může zvažovat právní posouzení skutku. V opačném by totiž suploval činnost soudu druhého stupně (srov. usnesení Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 412/02, sp. zn. III. ÚS 732/02, sp. zn. III. ÚS 282/03, sp. zn. II. ÚS 651/02 aj.).
20. Většina námitek, které obviněná ve svém podání vznesla, kritéria citovaného dovolacího důvodu splňuje, jelikož směřuje do právního posouzení skutku. Nadto Nejvyšší soud hodnotil část dovolacích výhrad (zejména k naplnění znaku „zkrácení daně“) jako relevantní. Už proto nemohl shledat důvody pro odmítnutí dovolání, naopak ve smyslu §265i odst. 3 tr. ř. musel přezkoumat zákonnost a odůvodněnost těch výroků rozhodnutí, proti nimž bylo dovolání podáno, v rozsahu a z důvodů uvedených v dovolání, jakož i řízení napadenému rozhodnutí předcházející. K vadám výroků, které nebyly dovoláním napadeny, přihlížel, jen pokud by mohly mít vliv na správnost výroků, proti nimž bylo podáno dovolání.
21. Nejprve je vhodné v obecné rovině uvést, že přečinu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku se dopustí ten, kdo ve větším rozsahu zkrátí daň, clo, pojistné na sociální zabezpečení, příspěvek na státní politiku zaměstnanosti, pojistné na úrazové pojištění, pojistné na zdravotní pojištění, poplatek anebo jinou povinnou platbu anebo vyláká výhodu na některé z těchto povinných plateb.
22. Citovaná skutková podstata má dvě části. Za prvé jde o zkrácení daně (nebo jiné povinné platby), čímž se rozumí jakékoliv jednání pachatele, v důsledku kterého je mu jako poplatníkovi (povinné osobě) v rozporu se zákonem vyměřena nižší daň, než jaká měla být vyměřena a zaplacena , nebo k vyměření této povinné platby vůbec nedojde . Zjednodušeně řečeno pachatel v tomto případě v rozporu se skutečností předstírá nižší rozsah své daňové povinnosti, nebo že takovou povinnost vůbec nemá. Za druhé jde o vylákání daňové výhody , které lze charakterizovat jako fingované předstírání skutečnosti , z níž má vyplývat povinnost státu poskytnout neoprávněné plnění tomu, kdo zpravidla ani není plátcem příslušné povinné platby, od níž se výhoda odvíjí. V prvém případě tedy pachatel sníží svou existující daňovou povinnost , zatímco ve druhém případě žádná daňová povinnost z důvodu předstírání rozhodných skutečností ani nevznikne . Popsaný rozdíl se pak rozhodujícím způsobem promítne do rozsahu zkrácení daně , resp. vylákání výhody na dani , kdy v prvém případě představuje výši zkrácení rozdíl mezi daní, kterou má poplatník (povinná osoba) zaplatit, a nižší daní, která mu byla vzhledem k trestné činnosti přiznána (vyměřena, stanovena), resp. kterou zaplatil. Jen pokud nebyla daň vůbec přiznána či vyměřena, rovná se výše zkrácení celé výši této povinné platby. Naopak ve druhém případě je za vylákanou výhodu na dani třeba vždy považovat celou vylákanou částku .
23. Daňovou povinností u daně z přidané hodnoty je podle §4 odst. 1 písm. n) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon č. 235/2004 Sb.“), buď vlastní daňová povinnost anebo nadměrný odpočet . Tato daňová povinnost se vypočítává v podstatě odečtením tzv. daně na vstupu podle §4 odst. 1 písm. c) zákona č. 235/2004 Sb. od tzv. daně na výstupu podle §4 odst. 1 písm. h) tohoto zákona. To probíhá obvykle tak, že při prodeji určitého zboží prodejce (který je osobou povinnou k dani ve smyslu §5 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb.) vedle vlastní ceny zboží účtuje i DPH, jakožto procentuální částku z této ceny, a to vše v rámci celkové ceny zaplatí kupující, načež prodávající je povinen danou částku DPH odvést do veřejného rozpočtu. Uvedená částka je pak z pohledu prodávajícího daní na výstupu . Od této daně na výstupu je ovšem oprávněn odečíst [na základě §4 odst. 1 písm. i) a §72 odst. 1, 2 zákona č. 235/2004 Sb.] částku daně, kterou vynaložil při pořízení předmětného zboží, neboli daň, která je obsažena v částce za přijaté plnění, tedy daň na vstupu . Je-li rozdíl částky daně na výstupu a částky daně na vstupu kladný, vznikne zmiňovanému prodávajícímu vlastní daňová povinnost podle §4 odst. 1 písm. l) zákona č. 235/2004 Sb., kterou je povinen odvést do veřejného rozpočtu. Je-li naopak výsledek záporný, jde o nadměrný odpočet ve smyslu §4 odst. 1 písm. m) zákona č. 235/2004 Sb., kdy uváděné osobě vznikne ze zákona nárok na jeho vrácení od státu na základě §105 odst. 1 citovaného zákona.
24. Podle tzv. skutkové věty výroku o vině se měla dovolatelka přezkoumávané trestné činnosti dopustit tím, že (stručně vyjádřeno) jako bývalá jednatelka společnosti K+K dopravní agentura, s. r. o., úmyslně zapříčinila, že tato obchodní společnost se vyhnula zaplacení daně z přidané hodnoty na výstupu , tedy uvedenou daň v celém jejím rozsahu zkrátila. Takto koncipovaný závěr nižších soudů ovšem vyvolává značné pochybnosti, což nepřehlédl ani státní zástupce (srov. jeho vyjádření v odst. 11. shora). Podle klíčového skutkového zjištění obou soudů (rovněž vtěleného do skutkové věty odsuzujícího rozsudku) byl totiž prodej všech tří zmíněných autobusů ze společnosti K+K dopravní agentura, s. r. o., na společnosti Penta Real, s. r. o., příp. JF CARS PRAHA, s. r. o., fingovaný . V takovém případě by ale obviněná nemohla ve výroku popsaným způsobem naplnit skutkovou podstatu trestného činu podle §240 odst. 1 tr. zákoníku.
25. Podle §2 odst. 1 písm. a) zákona č. 235/2004 Sb., ve znění účinném od 1. 4. 2011 do 31. 12. 2012 a též od 1. 1. 2013 do 31. 12. 2013, bylo předmětem daně dodání zboží nebo (zkráceně řečeno) převod nemovitosti za úplatu osobou povinnou k dani v rámci uskutečňování ekonomické činnosti, s místem plnění v tuzemsku . Písmena b), c) a d) tohoto ustanovení se týkají úplatného poskytnutí služby, pořízení zboží nebo dopravního prostředku z jiného členského státu Evropské Unie a dovozu zboží, a na posuzovaný případ se tedy nevztahují. Význam měl naopak odst. 3 daného ustanovení v tehdy platném znění, podle něhož plnění, která jsou předmětem daně, jsou zdanitelnými plněními, pokud nejsou osvobozena od daně (v platném znění jde – s drobnou úpravou textu – o odst. 2 ). Ze zákona č. 235/2004 Sb. je pak naprosto zřejmé, že daňová povinnost osoby povinné k dani vzniká pouze na základě uskutečněného zdanitelného plnění.
26. V případě fiktivnosti převodů tří autobusů tedy z logiky věci nemohlo dojít ke skutečnému dodání zboží za úplatu ve smyslu §2 odst. 1 písm. a) zákona č. 235/2004 Sb., ani k jiné formě zdanitelného plnění podle odst. 1 tohoto zákonného ustanovení. Nedošlo-li ke zdanitelnému plnění, nemohla společnosti K+K dopravní agentura, s. r. o., vzniknout ani povinnost přiznat daň na výstupu na základě tehdy účinného §21 (dnes §20a) citovaného zákona, a tuto daň odvést do veřejného rozpočtu. Nevyvstala-li jmenované obchodní společnosti povinnost DPH na výstupu přiznat a zaplatit, nemohla ona, případně osoba jejím jménem jednající, zmiňovanou daň zkrátit a naplnit tím skutkovou podstatu přečinu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku.
27. Nastíněnému scénáři by odpovídala i některá skutková zjištění učiněná soudem prvního stupně, z nichž je Nejvyšší soud v zásadě povinen v dovolacím řízení vycházet. Dosud provedeným dokazováním totiž bylo prokázáno, že žádný z výše uvedených tří autobusů nebyl nikdy v držení ani společnosti Penta Real, s. r. o., ani společnosti JF CARS PRAHA, s. r. o., Autobusovou linku P.– L.– Ž. provozovala nejprve K+K dopravní agentura, s. r. o., a hned poté společnost K Servis Bohemia, s. r. o. Také je vysoce pravděpodobné, že při žádném z předmětných transferů nedošlo ani k platbám za údajně dodané zboží. To plyne především z daňového přiznání společnosti JF CARS PRAHA, s. r. o. (do něhož žádný nákup a prodej autobusů zahrnut nebyl), a ze svědecké výpovědi jejího jednatele J. S., který (podle svých slov) o převodech připisovaných jím zastupované obchodní společnosti vůbec nevěděl. Právě uvedené skutečnosti by tak zcela zřetelně nasvědčovaly tomu, že veškeré obchody byly fiktivní a k žádnému dodání zboží, neboli převodu práva nakládat se zbožím jako vlastník ve smyslu §13 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., v dané věci skutečně nedošlo.
28. Nejvyšší soud, byť je při svém rozhodování vázán skutkovým stavem zjištěným soudy nižších instancí, však v tomto směru nemůže nepoznamenat, že důkazní situace ve vztahu ke společnosti Penta Real, s. r. o., a jejímu deklarovanému nabytí dvou autobusů není úplně jasná, neboť nebyl vyslechnut ani její jednatel (a zjevně „bílý kůň“) N. S., ani muž, který společnost reálně ovládal, tedy P. Š., a v podstatě nebyl proveden ani jakýkoliv jiný důkaz. Přihlédne-li se však k posuzovanému jednání jako celku, zejména k prokazatelně fingovanému charakteru všech ostatních „převodů vlastnictví“, též k velice zajímavému „personálnímu složení“ společnosti Penta Real, s. r. o., s akcentem na výraznou (a značně podezřelou) účast P. Š. na této trestné činnosti, lze ještě (s určitou mírou tolerance) závěr o předstíraných prodejích všech autobusů ve všech postupných krocích akceptovat jako poměrně logický a souladný se základními zásadami trestního řízení (§2 odst. 5 tr. ř.) i pravidly spravedlivého procesu.
29. Co však ani s maximální možnou mírou tolerance přijmout nelze, jsou další závěry vtělené nalézacím soudem do skutkové věty výroku o vině. V prvé řadě se jedná o tvrzení, že dovolatelka jednala s předem pojatým úmyslem neuhradit správci daně daň z přidané hodnoty na výstupu u společnosti K+K dopravní agentura, s. r. o. Takový skutkový závěr nejenže nevyplývá z žádného z provedených důkazů, ale dokonce jej přímo popřely i oba soudy nižších stupňů, které v odůvodněních svých rozhodnutí dovodily, že obviněná jednala v úmyslu nepřímém podle §15 odst. 1 písm. b), odst. 2 tr. zákoníku. To odvolací soud ještě doplnil o velmi racionální úvahu, podle které mělo být hlavním (protiprávním) cílem předmětného jednání obviněné převést lukrativní provoz autobusové linky na rodinnou firmu dovolatelky a tím poškodit věřitele původní (zadlužené) společnosti, proti níž byla vedena řada exekucí a ještě v roce 2013 také zahájeno insolvenční řízení.
30. Ostatně naplnění subjektivní stránky u přezkoumávaného skutku tak, jak je definován ve výroku rozsudku nalézacího soudu, by bylo značně problematické dovodit i v případě, že by byla naplněna objektivní stránka takto popsaného jednání. Stran motivace obviněné se lze přiklonit k názoru odvolacího soudu a stejně tak je možné se ztotožnit s tím, že to byla právě ona, která za pomoci P. Š. a P. D. všechny fingované koupě a prodeje předmětných autobusů organizovala, a to byla především ona, která z tohoto jednání profitovala. Avšak k naplnění skutkové podstaty podle §240 odst. 1 tr. zákoníku tyto převody vozidel hromadné dopravy samy o sobě nemohly postačovat, neboť tento přečin mohl být spáchán až podáním (v tomto případě nepodáním) daňového přiznání . Tyto dvě aktivity nejsou totožné (mohou dokonce naplňovat skutkové podstaty rozdílných trestných činů, např. §222 oproti §240 tr. zákoníku). Nelze je tudíž zaměňovat či směšovat dohromady, přičemž vyvození trestněprávní odpovědnosti za jednu z nich nemusí automaticky znamenat trestněprávní odpovědnost také za druhou.
31. Ve výroku rozsudku popsané trestné činnosti se tedy mohla dopustit jen osoba jednající jménem společnosti K+K dopravní agentura, s. r. o., nebo alespoň osoba fakticky řídící její činnost. V daném případě přitom stojí mimo jakoukoliv pochybnost, že dovolatelka nebyla v rozhodné době jednatelkou této obchodní společnosti. Především ale z provedených důkazů není vůbec zřejmé, jaký vliv na její vlastní podnikatelskou činnost po ukončení svého jednatelství měla a zda vůbec, případně do jaké míry mohla ovlivnit plnění povinností této společnosti vůči příslušnému správci daně. Soud prvního stupně dokonce sám konstatoval, že nového jednatele a „bílého koně“ M. N. pravděpodobně neznala a zejména, že jmenovanou obchodní společnost nadále fakticky řídil svědek P. D. (srov. dále svědectví J. H. či D. P.). Přitom však vztahy mezi ním a obviněnou, případně i P. Š., a jejich vzájemné „rozdělení rolí“ je do jisté míry zahaleno tajemstvím, a není tak zřejmé, jak jejich spolupráce v praxi vypadala a zda a jakým způsobem někdo z nich jednání dalšího (příp. dalších) řídil. S potřebnou mírou jistoty proto nešlo uzavřít, že by dovolatelka (s ohledem na její motivaci) tím, že se prokazatelně angažovala v předstíraných převodech autobusů, zároveň úmyslně (přímo či nepřímo) zavinila také to, že společnost K+K dopravní agentura, s. r. o., nepodala v určeném období daňové přiznání k dani z přidané hodnoty na výstupu.
32. Lze tedy shrnout, že jednání obviněné nemohlo naplnit ani objektivní a ani subjektivní stránku přečinu zkrácení daně poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku způsobem popsaným ve výroku odsuzujícího rozsudku. Nadto některé (shora uvedené) závěry ve skutkové větě prezentované vůbec neodpovídají učiněným skutkovým zjištěním anebo jsou v příkrém rozporu s právními závěry soudů nižších instancí. Přesto na daném základě byla dovolatelka uznána vinnou, byl jí uložen trest a též podle §82 odst. 2 tr. zákoníku zcela nesprávně (srov. níže) i povinnost podle jejích sil a možností nahradit způsobenou škodu. Již z tohoto důvodu nemohla napadená rozhodnutí obstát.
33. Nejvyšší soud proto v neveřejném zasedání, ve smyslu §265r odst. 1 písm. b) tr. ř., z podnětu dovolání obviněné rozhodl z důvodů uvedených v §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. tak, že podle §265k odst. 1 tr. ř. zrušil usnesení Městského soudu v Praze ze dne 5. 6. 2017, sp. zn. 67 To 143/2017, a jemu předcházející rozsudek Obvodního soudu pro Prahu 4 ze dne 8. 3. 2017, sp. zn. 4 T 168/2015. Současně podle §265k odst. 2 tr. ř. zrušil všechna další rozhodnutí na zrušená rozhodnutí obsahově navazující, pokud vzhledem ke změně, k níž došlo jejich zrušením, pozbyla podkladu. Následně podle §265 l odst. 1 tr. ř. přikázal Obvodnímu soudu pro Prahu 4, aby věc v potřebném rozsahu znovu projednal a rozhodl.
34. Na druhé straně Nejvyšší soud ovšem nezastává názor, že by předmětné aktivity obviněné bylo možno považovat za legální a že by nemohly (poněkud jiným způsobem) naplnit skutkovou podstatu přečinu podle §240 odst. 1 tr. zákoníku. Trestněprávní význam by však bylo možno shledávat až v následných krocích obviněné. Pokud totiž není pochyb o tom, že veškeré transfery mezi všemi čtyřmi obchodními společnostmi (srov. shora) byly fingované, ani v jednom případě nedošlo k žádnému zdanitelnému plnění ve smyslu zákona č. 235/2004 Sb., nemohla vzniknout povinnost přiznat a odvést daň na výstupu, ale logicky ani nárok na odpočet daně na vstupu na základě §72 zákona č. 235/2004 Sb. Takto však, v přímém rozporu se zákonem, postupovala společnost K Servis Bohemia, s. r. o., která v daňovém přiznání za zdaňovací období měsíce března 2013 nárokovala mimo jiné částku 393 750 Kč jakožto daň na vstupu ‒ odpočet ‒ za (v realitě neuskutečněné) přijaté plnění, tj. za „nákup“ tří autobusů od společnosti JF CARS PRAHA, s. r. o. Jelikož celková výše daně na vstupu u společnosti K Servis Bohemia, s. r. o., za zmíněné období převyšovala částku přiznané daně na výstupu (bylo by tomu tak i bez neoprávněného uplatnění shora zmíněného odpočtu), nabyla její daňová povinnost formy nadměrného odpočtu . Jeho uplatnění však bylo v částce 393 750 Kč neoprávněné, čímž se jmenovaná obchodní společnost pokusila vylákat daňovou výhodu a tím zřejmě došlo k naplnění skutkové podstaty přečinu podle §240 odst. 1 tr. zákoníku.
35. Nejvyšší soud neshledal žádnou překážku, která by mohla právě vyslovenému závěru bránit. Důkazní situace je v tomto ohledu (na rozdíl od úvodní části jednání obviněné) zřetelná. O totožnosti skutku není důvod pochybovat a na překážku není ani skutečnost, že obviněná nebyla v kritické době jednatelkou společnosti K Servis Bohemia, s. r. o., neboť bylo jednoznačně prokázáno, že její veškerý chod fakticky sama řídila. Odpovídala tedy nejen za všechny opakovaně zmiňované fiktivní obchody, kdy poslední z nich byly ‒ v její „režii“ ‒ zahrnuty do daňového přiznání. K tomu je vhodné zdůraznit, že pachatelem tohoto trestného činu může být kdokoli , fyzická i právnická osoba, kdo svým úmyslným jednáním způsobí, že ... byla vylákána výhoda na dani nebo jiné povinné platbě (srov. rozsudek bývalého Nejvyššího soudu ČSSR ze dne 21. 2. 1968, sp. zn. 8 Tz 10/1968, publikovaný pod č. 25/1968 Sb. rozh. tr.).
36. Nejvyšší soud – přes výše uvedené výhrady – se ztotožnil s těmi závěry obou nižších soudů, podpořenými výpověďmi pracovníků finančního úřadu, podle nichž ve vztahu k přezkoumávanému jednání nelze brát v úvahu rozhodnutí správce daně týkající se daně z příjmu právnických osob, jelikož jde o dva rozdílné instituty. Pokud obhajoba v této souvislosti poukazovala na rozhodnutí bývalého Nejvyššího soudu ČSR ze dne 7. 3. 1972, sp. zn. 4 To 54/71, publikované pod č. 5/1973 Sb. rozh. tr., nemůže toto na právním posouzení skutku ničeho změnit. V tomto případě totiž došlo k naplnění skutkové podstaty přečinu podle §240 odst. 1 tr. zákoníku ještě předtím, než byla daň příslušným správcem daně vyměřena. K tomu lze ještě na okraj dodat, že na jednání obviněné rovněž nelze aplikovat ustanovení §33 písm. a), b) tr. zákoníku o účinné lítosti, neboť žádné oznámení o své trestné činnosti neučinila a škodlivému následku se nepokusila zamezit. Skutečnost, že správce daně odpočet v hodnotě 393 750 Kč po provedeném šetření neuznal, výši nadměrného odpočtu o tuto částku ponížil a společnost K Servis Bohemia, s. r. o., se proti jeho rozhodnutí neodvolala, rozhodně nelze považovat ani za nápravu škodlivého následku podle §33 písm. a) tr. zákoníku, nadto když tak učinila z důvodu ekonomické nevýhodnosti takového postupu (srov. svědeckou výpověď J. E.).
37. Posledně uvedená fakta však mají nezanedbatelný význam pro právní kvalifikaci tohoto jednání obviněné. Neuznání nároku na nadměrný odpočet ve výše uvedené částce znamenalo, že snaha vylákat daňovou výhodu se nezdařila, a konání obviněné tak zůstalo ve stadiu pokusu podle §21 odst. 1 tr. zákoníku. Tím, že správce daně požadované finanční prostředky společnosti K Servis Bohemia, s. r. o., nevyplatil, nemohla České republice ani vzniknout škoda na jejím majetku. Kromě nesprávné formulace skutkové věty výroku o vině, podle níž je trestný úplně jiný fragment jednání obviněné, než tomu je ve skutečnosti, lze právě stanovení povinnosti uhradit (v průběhu zkušební doby) způsobenou škodu podle §82 odst. 2 tr. zákoníku označit za největší pochybení soudů nižších instancí, byť nebylo dovolatelkou vytýkané.
38. Po rozhodnutí Nejvyšší soudu se tak věc vrací do stadia řízení před soudem prvního stupně. Na něm bude, aby se věcí znovu zabýval a posoudil ji ve shora nastíněných intencích. Bude přitom vázán právním názorem, který ve svém rozhodnutí vyslovil Nejvyšší soud, a je povinen provést úkony a doplnění, jejichž provedení Nejvyšší soud nařídil (srov. §265s odst. 1 tr. ř.).
39. A jelikož napadená rozhodnutí byla zrušena jen v důsledku dovolání podaného obviněnou, je rovněž třeba upozornit, že v novém řízení nemůže dojít ke změně rozhodnutí v její neprospěch (srov. §265s odst. 2 tr. ř.).
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí o dovolání není opravný prostředek přípustný.
V Brně dne 11. dubna 2018
JUDr. Jan Bláha
předseda senátu