ECLI:CZ:NS:2009:8.TDO.1068.2009.1
sp. zn. 8 Tdo 1068/2009
USNESENÍ
Nejvyšší soud České republiky rozhodl v neveřejném zasedání konaném dne 21. října 2009 o dovolání obviněného R. V., proti usnesení Krajského soudu v Ostravě – pobočka v Olomouci ze dne 4. 5. 2009, sp. zn. 55 To 374/2008, jako soudu odvolacího v trestní věci vedené u Okresního soudu v Olomouci pod sp. zn. 9 T 22/2008, takto:
Podle §265i odst. 1 písm. b) tr. ř. se dovolání obviněného R. V. odmítá .
Odůvodnění:
Rozsudkem Okresního soudu v Olomouci ze dne 13. 10. 2008, sp. zn. 9 T 22/2008, byl obviněný R. V. uznán vinným trestným činem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1, odst. 3 písm. c) tr. zák., kterého se podle popsaných skutkových zjištění dopustil tak, že jako podnikatel – fyzická osoba podnikající od roku 1993 jako firma R. V. – R., a místem podnikání O. – H., s povolenými předměty podnikání podlahářství a koupě zboží za účelem jeho dalšího prodeje a prodej, registrovaný od 1. 2. 1993 jako plátce daně z přidané hodnoty s měsíčním zdaňovacím obdobím, plně si vědom své zákonné povinnosti se záměrem úmyslně získat neoprávněný prospěch na úkor daňové soustavy České republiky,
pod bodem I. nepodal v zákonné lhůtě, nejpozději do 31. 3. 2001 a ani nikdy jindy u F. ú. v O. přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2000, a neučinil tak ani po výzvě správce daně ze dne 19. 10. 2001, a daň nezaplatil, přestože si byl vědom svých zdanitelných příjmů z podnikání podle §7 zák. č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, jež jako fyzická osoba aktivně provozoval, v celkové výši 2.818.216,- Kč, které tvořily v tomto zdaňovacím období hotovostní a bezhotovostní úhrady vydaných faktur jeho odběratelům, a takto jednal v úmyslu daň z příjmu fyzických osob za předmětné období nepřiznat a neodvést, čímž tuto daň zkrátil o částku 628.044,- Kč ke škodě fiskálních zájmů České republiky, když jeho příjmy byly tvořeny jednak částkou 661 351,- Kč přijatou dne 5. 1. 2000 na bankovní účet vedený u Č., a. s. na jméno R. V. a jednak částkami obdrženými za jím vydané faktury (tyto jsou konkrétně v rozsudku uvedeny v pořadí 1 - 16).
V bodě II. nepodal v zákonné lhůtě, nejpozději do 31. 3. 2002, a ani nikdy jindy u F. ú. v O. přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2001, a neučinil tak ani po výzvě správce daně ze dne 9. 12. 2002 a daň nezaplatil, přestože si byl vědom svých zdanitelných příjmů z podnikání podle §7 zák. č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, jež jako fyzická osoba aktivně provozoval, v celkové výši 3.720.361,- Kč, které tvořily v tomto zdaňovacím období hotovostní a bezhotovostní úhrady vydaných faktur jeho odběratelům, a takto jednal v úmyslu daň z příjmu fyzických osob za předmětné období nepřiznat a neodvést, čímž tuto daň zkrátil o částku 841.140,- Kč ke škodě fiskálních zájmů České republiky, částkami obdrženými za jím vydané faktury (tyto jsou konkrétně v rozsudku uvedeny v pořadí 17 - 55).
V bodě III. nepodal v zákonné lhůtě, nejpozději do 31. 3. 2003, a ani nikdy jindy u F. ú. v O. přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2002, a neučinil tak ani po výzvě správce daně ze dne 9. 2. 2004, a daň nezaplatil, přestože si byl vědom svých zdanitelných příjmů z podnikání podle §7 zák. č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, jež jako fyzická osoba aktivně provozoval, v celkové výši 2.358.012,- Kč, které tvořily v tomto zdaňovacím období v rozsudku konkrétně uvedené hotovostní a bezhotovostní úhrady vydaných faktur jeho odběratelům, a takto jednal v úmyslu daň z příjmu fyzických osob za předmětné období nepřiznat a neodvést, čímž tuto daň zkrátil o částku 514.164,- Kč ke škodě fiskálních zájmů České republiky, částkami přijatými za jím vydané faktury (tyto jsou konkrétně v rozsudku uvedeny v pořadí 56 - 76).
Pod body IV. – XXIV. se jednotlivých dílčích útoků dopustil tak, že v každém z nich vědomě nesplnil zákonnou povinnost podle zák. č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů tím, že nepodal na příslušném F. ú. v O. řádně a včas daňové přiznání k dani z přidané hodnoty, když za jednotlivá období uvedená v rozsudku pod body IV. – XXIV., konkrétně v roce 2000 za měsíce srpen, září, říjen, listopad a prosinec (IV. – VIII.); v roce 2001 za měsíce únor, březen, duben, květen, červen, červenec, srpen a prosinec (IX. – XVI.); v roce 2002 za měsíce leden, únor, březen, červen, červenec, září, listopad a prosinec (XVII. – XXIV.), ačkoli za uvedená období měl zdanitelná plnění v celkové výši 6.606.685,- Kč (jednotlivé faktury, z nichž vyplývala předmětná plnění, jsou v rozsudku konkrétně u každého z citovaných bodů vyjmenovány), která podléhala dani z přidané hodnoty se základní sazbou 22 %, čímž úmyslně zkrátil daňovou povinnost v součtu o částku 1.453.464,- Kč.
Tímto jednáním obviněný zkrátil daň z příjmů fyzických osob (v bodech I. – III.) o částku 1.983.348,- Kč a daň z přidané hodnoty za výše uvedená období v bodech IV. – XXIV. o částku 1.453.464,- Kč, celkem nepřiznal svou daňovou povinnost ve výši 3. 436.812,- Kč.
Za tento trestný čin byl podle §250 odst. 3 tr. zák. za použití §35 odst. 2 tr. zák. odsouzen k souhrnnému trestu odnětí svobody v trvání pěti let, pro jehož výkon byl podle §39a odst. 3 tr. zák. zařazen do věznice s dozorem. Podle §35 odst. 2 tr. zák. byl zrušen výrok o trestu z rozsudku Okresního soudu ve Zlíně ze dne 2. 4. 2007, sp. zn. 3 T 5/2003, jakož i všechna další rozhodnutí na tento výrok obsahově navazující, pokud vzhledem ke změně, k níž došlo zrušením, pozbyla podkladu.
Krajský soud v Ostravě – pobočka v Olomouci, jako soud odvolací, usnesením ze dne 4. 5. 2009, sp. zn. 55 To 374/2008, podle §256 tr. ř. zamítl odvolání, které proti shora uvedenému rozsudku podal obviněný.
Obviněný prostřednictvím obhájce Mgr. T. C. podal proti rozhodnutí odvolacího soudu dovolání z důvodů podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., neboť podle jeho názoru se soudy měly zabývat tím, zda byla řádně v souladu se zák. č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků a dalšími souvisejícími zákony vyměřena daň z příjmu fyzických osob, stejně jako daň z přidané hodnoty. K tomu dovolatel uvedl, že již od počátku řízení upozorňoval na to, že nebylo v řízení řádně prokázáno, že u něj byla daňová kontrola zahájena řádně v souladu se zákonem a způsobem, který by přerušil běh zákonné tříleté promlčecí lhůty pro vyměření daně z příjmů fyzických osob a daně z přidané hodnoty a nebylo ani prokázáno, že daňová povinnost byla řádně vyměřena, resp. podle obviněného nebyla vyvrácena jeho námitka, že finanční úřad nepostupoval podle §46 odst. 3 zák. č. 337/1992 Sb. Pro tento svůj názor obviněný poukázal na nález Ústavního soudu č. IV. ÚS 179/01 a dovodil, že výše uvedené skutečnosti tak měly dopad pro nedostatečné zjištění výše částky připadající na neodvedenou daň z příjmu a daň z přidané hodnoty. Obviněný požadoval, aby bylo zkoumáno, zda v jeho případě zahájil finanční úřad kontrolu řádně tak, že toto zahájení mělo za následek stavění lhůty určené pro vyměření daně. Obviněný citoval z nálezu Nejvyššího správního soudu, sp. zn. 5 Afs 161/2006, ve kterém je uvedeno, že „zachování tříleté prekluzivní lhůty pro vyměření daně je nutné, aby byla daň v této lhůtě vyměřena či doměřena a byl vydán příslušný daňový výměr, který bude daňovému subjektu ještě ve lhůtě doručen a nabude právní moci. Tato tříletá lhůta počíná běžet od konce zdaňovacího období, za které má být daň vyměřena či doměřena“. Obviněný poukázal také na nález Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 1835/07, ze kterého zejména vyzdvihl, že „v případě daňového řízení použití daňové kontroly nemůže být zcela svévolné, nýbrž je třeba vyžadovat existenci správcem daně formulovaných důvodů k jejímu zahájení, tj. existenci konkrétních pochybností či podezření, že daňovým subjektem původně přiznaná a správcem daně vyměřená daň je nižší, než by měla být, šlo by o realizaci svévole, pokud by správce daně mohl provádět daňovou kontrolu kdykoli a bezdůvodně u libovolných daňových subjektů, resp. v případech, kdy sám uzná za vhodné“.
Na základě těchto argumentů obviněný shledal, že trestný čin podle §148 tr. zák. může dopadat toliko na daň, kterou daňový subjekt ve větším rozsahu řádně neodvedl, ovšem současně půjde o daň, která byla zákonným způsobem v daňovém řízení daňovému subjektu vyměřena, a to dříve, než uplyne tříletá prekluzivní lhůta. Daň, kterou finanční úřady v této lhůtě nevyměřily, tak podle zákona o správě daní a poplatků prekluduje, tedy tento daňový nárok státu zcela zaniká, a pokud i přesto finanční úřady vydaly platební výměry, avšak po uplynutí prekluzivní lhůty, jde o platební výměry vydané v rozporu se zákonem, neboť vyměřují daňovou povinnost, na níž nárok v důsledku uplynutí prekluzivní lhůty pro vyměření zanikl. Do znaku skutkové podstaty podle §148 tr. zák. se zahrnuje jen taková daň, která je řádně ve stanovené lhůtě a ve stanovené výši vyměřena, neboť daň, na kterou stát v zákonem stanovené lhůtě nevznese řádný nárok, zaniká, a její nezaplacení nelze v trestněprávní rovině nikomu přičítat.
V závěru dovolání obviněný navrhl, aby Nejvyšší soud České republiky (dále jen „Nejvyšší soud“) zrušil rozhodnutí Krajského soudu v Ostravě – pobočka v Olomouci ze dne 4. 5. 2009, sp. zn. 55 To 374/2008 a současně zavázal tento soud k novému projednání a rozhodnutí ve věci.
K dovolání se v souladu s §265h odst. 2 tr. ř. písemně vyjádřil státní zástupce působící u Nejvyššího státního zastupitelství, který uvedl, že ze skutkových zjištění rozvedených v odůvodnění rozhodnutí nalézacího soudu vyplývá, že na základě daňové kontroly provedené u obviněného F. ú. v O. byla dovolateli dodatečně vyměřena jak daň z příjmu, tak daň z přidané hodnoty. Obviněný tak zpochybňuje zákonnost provedení této daňové kontroly, její výsledky a jejich použitelnost pro vytváření skutkových zjištění v trestním řízení, a teprve na podkladě těchto primárně skutkových, resp. procesních námitek, vytváří právní konstrukci, podle které nárok státu na daň, jejíž zkrácení je mu kladeno za vinu, zanikl v důsledku prekluze. Tyto námitky však neodpovídají deklarovanému dovolacímu důvodu podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. Státní zástupce dále uvedl, že u trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1 tr. zák. se k trestní odpovědnosti pachatele nevyžaduje, aby zkrácená daň byla daňovým orgánem dodatečně vyměřena, popř. aby v době realizace trestního postihu byla daňová povinnost ještě vymahatelná. Skutečnost, že došlo k prekluzi nároku státu na zaplacení daně z hlediska předpisů práva daňového, je pro trestní odpovědnost pachatele naprosto irelevantní. Takováto okolnost by za určitých podmínek dokonce mohla zvyšovat konkrétní stupeň nebezpečnosti činu pro společnost, např. kdyby k prekluzi došlo v důsledku toho, že by pachatel “úspěšně“ mařil činnost finančního úřadu. K zániku trestní odpovědnosti pachatele trestného činu podle §148 tr. zák. v důsledku promlčení může dojít výlučně za podmínek §67 tr. zák., které v předmětné trestní věci evidentně splněny nebyly, avšak podatel v dovolání nic takového neuvádí. Námitky dovolatele tak jednak nevycházejí ze skutkových zjištění učiněných soudy, a jednak jsou pro posouzení jeho trestní odpovědnosti naprosto irelevantní. I kdyby skutečně tříletá prekluzivní lhůta uplynula, neměnila by tato okolnost nic na tom, že dovolatel daň z příjmu a daň z přidané hodnoty zkrátil v rozsahu ve výroku o vině uvedeném. V závěru svého vyjádření státní zástupce navrhl, aby Nejvyšší soud dovolání podle §265i odst. 1 písm. b) tr. ř. odmítl, neboť bylo podáno z jiného důvodu, než je uveden v §265b tr. ř.
Nejvyšší soud jako soud dovolací nejprve shledal, že dovolání obviněného je přípustné podle §265a odst. 1, 2 písm. h) tr. ř., bylo podáno osobou oprávněnou podle §265d odst. 1 písm. b), odst. 2 tr. ř., v zákonné lhůtě a na místě, kde lze podání učinit (§265e odst. 1, 2 tr. ř.).
Za splnění těchto obecných podmínek Nejvyšší soud posuzoval, zda uplatněný dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., lze považovat za důvod dovolání v tomto ustanovení vymezený, neboť z jeho podnětu lze dovolání podat pouze z důvodů taxativně stanovených v §265b tr. ř., jejichž existence je zároveň podmínkou pro provedení přezkumu dovolacím soudem.
Podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. se dovolání podává, jestliže rozhodnutí spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo jiném nesprávném hmotně právním posouzení. Z takto stanovených mezí této právní úpravy plyne, že ve vztahu ke zjištěnému skutku je možné dovoláním vytýkat výlučně vady právní, tedy to, že skutek, jak byl soudem zjištěn, byl nesprávně právně kvalifikován jako trestný čin, ačkoli o trestný čin nejde nebo jde o jiný trestný čin, než kterým byl obviněný uznán vinným. Na podkladě tohoto dovolacího důvodu nelze proto přezkoumávat a hodnotit správnost a úplnost skutkových zjištění, na nichž je napadené rozhodnutí založeno, ani prověřovat úplnost provedeného dokazování a správnost hodnocení důkazů ve smyslu ustanovení §2 odst. 5, 6 tr. ř., poněvadž tato činnost soudu spočívá v aplikaci procesních, a nikoliv hmotně právních ustanovení.
Vedle vad, které se týkají posouzení skutku, lze vytýkat též „jiné nesprávné hmotněprávní posouzení“, jímž se rozumí zhodnocení otázky, která nespočívá přímo v právní kvalifikaci skutku, ale v právním posouzení jiné skutkové okolnosti mající význam z hlediska hmotného práva. Jiné hmotněprávní posouzení než posouzení skutku může být nesprávné, pokud se týká některé další otázky, která nespočívá přímo v právní kvalifikaci skutku, ale v právním posouzení jiné skutkové okolnosti mající význam z hlediska hmotného práva.
K námitkám, jež obviněný ve svém dovolání vznesl, je zřejmé, že obviněný se dovolává nesprávné právní kvalifikace se zřetelem na to, že podle něj bylo daňové trestní řízení vedeno způsobem, který není v souladu se zákonem, a že při vyměření výše daní, nebylo postupováno v souladu se zákonem. Je tedy zřejmé, že obviněný nesprávnost použité právní kvalifikace dovozuje z nelegánosti procesního postupu daňového orgánu, z něho pak dovozuje nesprávnost skutkového zjištění, která soudy učinily, jak se podává i ve výroku o vině, jenž soud prvního stupně přesně rozvedl.
Z těchto skutečností je tak patrné, že obviněný své dovolání neuplatnil v souladu s důvodem podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., který dopadá výhradně na nedostatky právní povahy, a to nejen zjištěné, v nesprávnosti použité právní kvalifikace, ale i pokud jde o jiné posouzení skutku, jež musí též vycházet z hmotně právních skutečností jiného než trestního práva. Proto, pokud obviněný své argumenty vystavěl na polemice se správností postupu správního, tj. daňového orgánu a dovozoval, že jeho daňová povinnost byla, se zřetelem na vady v procesním postupu daňového orgánu již promlčena, vytýkal v zásadě vady správního řízení, tedy nikoliv procesní povahy, jak má podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. trestní zákon na mysli.
Dovolatel tak svými námitkami nenaplnil dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., stejně jako žádný jiný důvod dovolání uvedený v §265b tr. ř., protože brojil proti tomu, že byl odsouzen pro trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 tr. zák. když daň, jíž nezaplatil, zanikla, a to z toho důvodu, že na ni stát v zákonem stanovené lhůtě nevznesl řádný nárok, a tudíž ani v trestněprávní rovině nelze její nezaplacení obviněnému přičítat.
Svými námitkami, kterými zpochybnil to, zda byla řádně vyměřena daň z příjmu fyzických osob a daň z přidané hodnoty, či zda vůbec byla daňová kontrola zahájena řádně v souladu se zákonem, uplatnil námitky skutkové povahy, neboť zejména vytýkal nesprávnost skutkových zjištění. V návaznosti na to uváděl, že nárok státu na daň zanikl v důsledku prekluze, a tudíž by již neměl být stíhán v trestním řízení. Těmito námitkami obviněný nenaplnil dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. ani žádný jiný, neboť trestný čin byl dokonán tím, že svou daňovou povinnost vůbec nepřiznal, a tudíž mu daň nebyla v daném zdaňovacím období vůbec vyměřena, a to úmyslným jednáním obviněného, kterým takového výsledku docílil.
Nejvyšší soud pro úplnost a nad rámec podaného dovolání považuje za nutné uvést, že ve smyslu §148 tr. zák. se zkrácením daně se rozumí jakékoli jednání obviněného, v důsledku kterého vůbec nedojde k vyměření povinné platby. Již takovým jednáním je tak naplněna skutková podstata tohoto trestného činu. Jak vyplývá ze skutkových zjištění ohledně všech jednotlivých dílčích útoků pod body I. – XXIV., obviněný za jednotlivá zdaňovací období vůbec nepodal daňová přiznání. Trestnost činu obviněného je tedy dána tím, že za jednotlivá zdaňovací období svou daňovou povinnost vůbec nepřiznal. To, že takovou povinnost měl, protože svou podnikatelskou činnost provozoval, a jak dokladují konkrétně zjištěné a i ve výroku uvedené faktury, z nichž vyplývá jím konkrétně provozovaná činnost a z ní prokazatelné plynoucí příjmy, které byl povinen zdanit.
Jestliže obviněný vyjadřoval názor, že pokud daň nebyla ve stanovené lhůtě vyměřena a nebyl na ni vznesen nárok, tato zaniká, jde o mylný závěr, neboť pro posouzení trestní odpovědnosti obviněného je rozhodným to, že k nesplnění zákonné povinnosti zaplacení daně nedošlo. Stalo se tak především proto, že obviněný v příslušných zdaňovacích období na finančním úřadu vůbec nepodal daňová přiznání, ač tak učinit měl a s finančním úřadem nespolupracoval, a to ani po výzvách, které mu byly doručeny. I kdyby však došlo k zániku nároku státu na zaplacení daně (daní), na trestněprávní odpovědnost obviněného by to žádný dopad nemělo, a jeho jednání by i přesto zůstalo trestným činem tak, jak ho kvalifikoval soud prvního stupně a následně potvrdil i soud odvolací. Úmyslné jednání pachatele, jímž docílil, že mu daň z příjmu nebyla vůbec vyměřena nebo mu byla vyměřena v nižší částce, je totiž dokonaným trestným činem podle §148 odst. 1 tr. zák., když byla daň zkrácena ve větším rozsahu (viz rozhodnutí č. 28/1979-I. Sb. rozh. tr.).
S ohledem na uvedené skutečnosti není rozhodné pro trestně právní posouzení činu, jímž byl obviněný uznán vinným, jak postupoval daňový úřad poté, co obviněný podle jeho výzev nepostupoval ve správním řízení. Rozhodné totiž je, že obviněný, ač byl povinen, své daňové přiznání vůbec nepodal, čímž naplnil znaky uvedeného trestného činu.
Nejvyšší soud s ohledem na všechny uvedené skutečnosti a na to, že soudy nepochybily když výsledky, k nimž v otázce rozsahu daňové povinnosti a jejího nesplnění (zkrácení) dospěl v daňovém řízení správce daně (příslušný finanční úřad), bez dalšího nepřejímaly do trestního řízení (srov. rozhodnutí č. 20/2002-I. Sb. rozh. tr.), ale shledaly, že závěr o vině obviněného vychází na podkladě výsledků zjištěných v trestním řízení, v němž bylo postupováno v souladu s §2 odst. 5, 6 tr. ř. Je nutné zdůraznit, že výše nepřiznané daně, jíž se svým jednáním obviněný vyhnul, byla vyčíslena ve znaleckém posudku z oboru ekonomiky, odvětví účetní evidence, kde znalkyně uvedla, z čeho při takovém výpočtu vycházela a jak byla částka stanovena (viz č. l. 294 a násl. spisu). Přitom bylo také prokázáno, že finanční úřad, jako správce daně dostál své zákonné povinnosti, vyzval obviněného k podání daňového přiznání, avšak obviněný naopak svým úmyslným jednáním se tomuto daňovému řízení, a především své povinnosti přiznat daň, vyhnul. Není tudíž žádných pochyb o tom, že bylo dostatečně objasněno, že obviněný po všech stránkách naplnil skutkovou podstatu trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §148 odst. 1, 3 písm. c) tr. zák.
Vzhledem ke shora uvedenému je tedy zřejmé, že argumenty uvedenými v dovolání obviněný nenaplnil dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., a ani žádný jiný uvedený v §265b odst. 1, 2 tr. ř., a proto Nejvyšší soud jeho dovolání podle §265i odst. 1 písm. b) tr. ř. odmítl.
Poučení: Proti rozhodnutí o dovolání není s výjimkou obnovy řízení opravný prostředek přípustný (§265n tr. ř.).
V Brně dne 21. října 2009
Předsedkyně senátu:
JUDr. Milada Šámalová