ECLI:CZ:NS:2019:29.ICDO.3.2017.1
KSUL 79 INS 19121/2012
79 ICm 1382/2013
sp. zn. 29 ICdo 3/2017-358
ROZSUDEK
Nejvyšší soud České republiky rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Petra Gemmela a soudců JUDr. Zdeňka Krčmáře a Mgr. Milana Poláška v právní věci žalobce Ing. Aleše Klaudyho , se sídlem v Děčíně, Masarykovo nám. 191/18, PSČ 405 02, jako insolvenčního správce dlužníka VIAMONT a. s., zastoupeného Mgr. Martinem Kolářem, advokátem, se sídlem v Děčíně, Na Vinici 1227/32, PSČ 405 02, proti žalovanému Finančnímu úřadu pro Ústecký kraj – Územnímu pracovišti v Teplicích , se sídlem v Teplicích, Dlouhá 143/42, PSČ 415 01, identifikační číslo osoby 72 08 00 43, o popření pravosti vykonatelné pohledávky, vedené u Krajského soudu v Ústí nad Labem pod sp. zn. 79 ICm 1382/2013, jako incidenční spor v insolvenční věci dlužníka VIAMONT a. s. , se sídlem v Teplicích, Na Letné 835/9, PSČ 415 01, identifikační číslo osoby 64 65 17 11, vedené u Krajského soudu v Ústí nad Labem pod sp. zn. KSUL 79 INS 19121/2012, o dovolání žalobce proti rozsudku Vrchního soudu v Praze ze dne 15. srpna 2016, č. j. 79 ICm 1382/2013, 102 VSPH 328/2016-324 (KSUL 79 INS 19121/2012), takto:
I. Dovolání žalobce proti prvnímu výroku rozsudku Vrchního soudu v Praze ze dne 15. srpna 2016, č. j. 79 ICm 1382/2013, 102 VSPH 328/2016-324 (KSUL 79 INS 19121/2012), se zamítá v rozsahu, v němž se týkalo popření pravosti pohledávky žalovaného ve výši 24.251.575,- Kč na dani z příjmu právnických osob za zdaňovací období od 1. ledna 2008 do 31. prosince 2018.
II. Ve zbývajícím rozsahu se rozsudek Vrchního soudu v Praze ze dne 15. srpna 2016, č. j. 79 ICm 1382/2013, 102 VSPH 328/2016-324 (KSUL 79 INS 19121/2012), zrušuje a věc se v tomto rozsahu vrací odvolacímu soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Krajský soud v Ústí nad Labem (dále jen „insolvenční soud“) rozsudkem ze dne 2. února 2016, č. j. 79 ICm 1382/2013-293, určil, že (původní) žalovaný (Specializovaný finanční úřad) má v insolvenčním řízení vedeném u insolvenčního soudu pod sp. zn. KSUL 79 INS 19121/2012 pohledávku (za dlužníkem - VIAMONT a. s.) ve výši 64.775.438,- Kč, přihlášenou přihláškou P30.
Vrchní soud v Praze k odvolání žalobce rozsudkem ze dne 15. srpna 2016, č. j. 79 ICm 1382/2013, 102 VSPH 328/2016-324 (KSUL 79 INS 19121/2012), potvrdil rozsudek insolvenčního soudu ve výroku ve věci samé tak, že žalobu, kterou se žalobce domáhal určení, že žalovaný nemá za dlužníkem vykonatelnou pohledávku v celkové výši 64.775.438,- Kč, uplatněnou přihláškou evidovanou pod č. P30 do insolvenčního řízení vedeného na majetek dlužníka u insolvenčního soudu pod sp. zn. KSUL 79 INS 19121/2012, zamítl.
Odvolací soud vyšel (shodně s insolvenčním soudem) z toho, že:
1) Insolvenční soud usnesením ze dne 17. září 2012, č. j. KSUL 79 INS 19121/2012-A-14, (mimo jiné) zjistil úpadek dlužníka a ustanovil insolvenčního správce (SVOBODA - VRŠANSKÝ v. o. s.); usnesením ze dne 24. září 2012, č. j. KSUL 79 INS 19121/2012-B-4 odvolal ustanoveného insolvenčního správce z funkce a novým insolvenčním správcem ustanovil žalobce.
2) Dne 12. října 2012 žalovaný přihláškou P30 (opravenou dne 14. března 2013) přihlásil do insolvenčního řízení pohledávku v celkové výši 64.775.438,- Kč, sestávající z 13 dílčích pohledávek, a to:
a) Dílčí pohledávky č. 1 z titulu doměření daňové povinnosti na dani z příjmu právnických osob za zdaňovací období od 1. ledna 2008 do 31. prosince 2008 na základě dodatečného platebního výměru ze dne 7. března 2012 a dílčí pohledávky č. 13 z titulu doměření daňové povinnosti na dani z příjmu právnických osob za zdaňovací období od 1. ledna 2009 do 31. prosince 2009 na základě dodatečného platebního výměru ze dne 8. října 2012;
b) Dílčích pohledávek č. 2 až 12 z titulu doměření daně z přidané hodnoty za zdaňovací období leden až červen 2008 a srpen až prosinec 2008 na základě dodatečných daňových výměrů ze dne 11. května 2012.
K doměření daňových povinností „došlo“ na základě daňové kontroly provedené žalovaným, který neuznal část dlužníkem vynaložených nákladů ve výši 97.968.142,- Kč jako nákladů daňově uznatelných.
3) Proti dodatečným platebním výměrům podal dlužník odvolání, přičemž:
a) Odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru ze dne 7. března 2012 zamítlo (tehdejší) Finanční ředitelství v Ústí nad Labem rozhodnutím ze dne 25. září 2012, které nabylo právní moci dne 4. října 2012;
b) O odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru ze dne 8. října 2012 dosud nebylo rozhodnuto, nicméně podle ustanovení §243 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, nabyl platební výměr právní moci dne 19. března 2013 (ukončením přezkumného jednání);
c) Odvoláním proti dodatečným platebním výměrům na daň z přidané hodnoty ze dne 11. května 2012 žalovaný částečně vyhověl rozhodnutími ze dne 7. března 2013 a doměřenou daňovou povinnost snížil z 22.336.736,- Kč na 17.383.013,- Kč.
4) Na zvláštním přezkumném jednání konaném dne 19. března 2013 (B-29) popřel žalobce pravost pohledávky P30, kterou přezkoumal jako vykonatelnou, z důvodu „neexistence hmotně právních podmínek pro doměření daně a nesprávného procesního postupu věřitele při provádění daňové kontroly v doměřovacím řízení“.
Na tomto základě odvolací soud – odkazuje na závěry formulované Nejvyšším soudem v rozsudku ze dne 18. července 2013, sen. zn. 29 ICdo 7/2013 (jde o rozsudek uveřejněný pod číslem 106/2013 Sbírky soudních rozhodnutí a stanovisek - dále jen „R 106/2013“) − shledal správnými skutkové a právní závěry insolvenčního soudu, podle nichž uplatnil-li žalobce v popěrném úkonu a v následně podané žalobě „tvrzení“, že správní orgán (správce daně) na základě důkazů, které dlužník ve správním řízení navrhoval, dospěl k nesprávnému závěru a že neexistoval důvod k vydání pravomocných a daňových rozhodnutí, jde o nepřípustnou námitku jiného právního posouzení věci. Skutečnosti, které žalobce v řízení uvedl, totiž nejsou jiné než ty, které dlužník uplatnil v daňovém řízení.
Dále odvolací soud doplnil, že pohledávka žalovaného vyplývá z pravomocných rozhodnutí orgánů veřejné správy (správce daně). Přitom dlužník v daňovém řízení uplatňoval (ve skutkové rovině) tytéž námitky, jež uplatnil žalobce v popěrném úkonu (v žalobě). Tvrzení týkající vad řízení (nesprávného procesního postupu správce daně), které nebyly dlužníkem v daňovém řízení namítány, nejsou námitkami skutkovými, nýbrž „procesními“; jako takové nejsou přípustným popěrným důvodem [§199 odst. 2 zákona č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení (insolvenčního zákona)].
Důvodná není ani argumentace – pokračoval odvolací soud – „že řízení o doměření daně je řízením specifickým a nemůže být posuzováno stejně jako jiná pravomocná rozhodnutí vydána např. soudem, rozhodcem či nezávislým správním orgánem. Ustanovení §199 odst. 2 insolvenčního zákona hovoří obecně o vykonatelné pohledávce přiznané pravomocným rozhodnutím příslušného orgánu, aniž by stanovilo jakékoli výjimky pro určitý okruh rozhodnutí správních orgánů. Není pochyb o tom, že správce daně je oprávněn vydávat v rámci své činnosti rozhodnutí, která nabývají právní moci v režimu upraveném daňovými předpisy a předpisy správního soudnictví. Skutečnost, že správce daně vydává sám rozhodnutí, kterými prosazuje v insolvenčním řízení pravost a výši své pohledávky, přitom zvláštní režim pro její přezkoumání (a pro meze jejího popření) nezakládá“.
Opodstatněná není ani námitka, že „v daňovém řízení nebylo přihlíženo k argumentům, tvrzením a důkazům ve prospěch dlužníka. Jde totiž o nepřípustnou námitku jiného právního posouzení věci. Nadto skutečnost, že k tvrzením a důkazům dlužníka v daňovém řízení zčásti přihlíženo bylo, plyne již z toho, že v jejich důsledku došlo ke snížení doměřených daňových povinností. Ve smyslu výše uvedeného neobstojí ani názor žalobce, dle kterého skutečnostmi, které nebyly uplatněny dlužníkem v předcházejícím řízení, myslel zákonodárce i ty skutečnosti, které sice uplatněny byly, ale příslušný orgán k nim nepřihlédl. Takový výklad by vedl k absurdnímu závěru, že v rámci incidenčního sporu je možné provádět znovu důkazy, které již byly provedeny a vyhodnoceny v předcházejícím řízení příslušným orgánem a které byly shledány jako nezpůsobilé prokázat tvrzení dlužníka. Ustanovení §199 odst. 2 insolvenčního zákona soudu v rámci incidenčního sporu umožňuje zohlednit právě jen takové skutkové okolnosti, které dlužník (lhostejno, zda ze své viny či nikoli) neuplatnil v řízení předcházejícím vůbec, a které nebyly předmětem hodnocení ze strany příslušného orgánu“.
Proti rozsudku odvolacího soudu podal žalobce dovolání, které má z přípustné podle ustanovení §237 zákona č. 99/1963 Sb., občanského soudního řádu (dále jen „o. s. ř.“), maje v daných poměrech za dovolacím soudem dosud neřešenou otázku výkladu ustanovení §199 odst. 2 insolvenčního zákona, a to ve spojení s ustanovením §243 odst. 2 daňového řádu, včetně povahy žalovaným přihlášené pohledávky a skutečnosti, že žalovaný je současně věřitelem pohledávky i subjektem, který vydal o této pohledávce (pravomocné) rozhodnutí.
V této souvislosti dovolatel klade otázky, zda:
1) Je možné, aby za právní posouzení ve smyslu ustanovení §199 odst. 2 insolvenčního zákona bylo možné považovat i rozhodnutí vydané oprávněným subjektem ve své věci?
2) Je možné systematické a neodůvodněné opomíjení skutečností uplatněných dlužníkem v řízení ve smyslu ustanovení §199 odst. 2 insolvenčního zákona považovat za překážku uplatnění shodných skutečností insolvenčním správcem při popěrném úkonu?
3) Může založit specifická (či speciální) právní úprava nabytí právní moci rozhodnutí shodné důsledky ve smyslu ustanovení §199 odst. 2 insolvenčního zákona, jako v případě nabytí právní moci standardním zákonným způsobem?
4) Jsou námitky o chybném postupu správce daně v daňovém řízení ve smyslu popěrných úkonů námitkou skutkovou či námitkou procesní, případně je každá procesní námitka ve smyslu ustanovení §199 odst. 2 insolvenčního zákona námitkou nepřípustnou?
Dovolatel akcentuje, že finanční úřady „podléhají plně výkonné moci“, nejde tedy o „nezávislou instituci“. Přitom „u všech správních rozhodnutí, daňová rozhodnutí nevyjímaje, je zařazen v rámci ústavního pořádku soudní přezkum takovýchto rozhodnutí“, pročež není dán žádný důvod, pro který by měla být bez dalšího aplikovatelná judikatura Nejvyššího soudu (R 106/2013) i na „ rozhodnutí správní“.
Dále dovolatel snáší argumenty, podle nichž ustanovení §199 odst. 2 insolvenčního zákona nebránilo po právu uplatnit námitky vztahující k chybnému postupu správce daně v daňovém řízení, respektive skutečnosti, k nimž správce daně v daňovém řízení nepřihlédl a se kterými se nevypořádal. Konečně dovolatel protestuje proti tomu, aby se pohledávka mohla stát vykonatelnou jen na základě ustanovení §243 odst. 2 daňového řádu. Mělo-li by dané ustanovení „zajišťovat shodný režim v rámci vykonatelnosti pohledávky přihlašované do insolvenčního řízení a možností jejího popírání, jako mají standardně vykonatelné pohledávky, pak je toto ustanovení diskriminační a nepatří do právního řádu demokratického právního státu“.
V této souvislosti poukazuje na skutečnost, že „v rámci formálního výkladu právních předpisů, kterého se dopustil odvolací soud, by dlužník či správce nemohli proti rozhodnutí, které nabylo právní moci na základě ustanovení §243 odst. 2 daňového řádu, ani využít správní žalobu, jelikož nedojde k vyčerpání opravných prostředků ve smyslu ustanovení §68 soudního řádu správního a ani není zřejmé, do jakého okamžiku by vlastně měla být případná správní žaloba podána, protože ustanovení §72 soudního řádu správního stanoví počátek lhůty od doručení rozhodnutí“.
Proto požaduje, aby Nejvyšší soud rozhodnutí odvolacího soudu zrušil.
Žalovaný považuje rozhodnutí odvolacího soudu za správné a dovolání za nedůvodné.
Dovolání žalobce je přípustné podle ustanovení §237 o. s. ř. k řešení otázek dovolatelem otevřených, týkajících se výkladu ustanovení §199 odst. 2 insolvenčního zákona, ve spojení s ustanovením §243 odst. 2 daňového řádu, dosud beze zbytku Nejvyšším soudem nezodpovězených.
V průběhu dovolacího řízení insolvenční soud usnesením ze dne 15. května 2017, č. j. KSUL 79 INS 19121/2012-P30-5, rozhodl (§107 odst. 1 a 3 o. s. ř.), že v řízení bude místo věřitele (Specializovaného finančního úřadu) nadále pokračovat s věřitelem s Finančním úřadem pro Ústecký kraj – Územním pracovištěm v Teplicích. K této změně Nejvyšší soud přihlédl při označení žalovaného v záhlaví tohoto rozsudku.
Z obsahu spisu dále plyne, že:
Žalovaný přihláškou došlou insolvenčnímu soudu dne 12. října 2012 přihlásil do insolvenčního řízení pohledávky v celkové výši 59.876.391,- Kč, a to:
1) Pohledávku na dani z příjmu právnických osob za zdaňovací období od 1. ledna 2008 do 31. prosince 2008 ve výši 24.251.575,- Kč, stanovenou dodatečným platebním výměrem ze dne 7. března 2012, č. j. 67248/12/214913507702.
2) Pohledávku na dani z přidané hodnoty za leden 2008 ve výši 3.163.500,- Kč, stanovenou dodatečným platebním výměrem ze dne 11. května 2012, č. j. 16438/12/013065500379.
3) Pohledávku na dani z přidané hodnoty za únor 2008 ve výši 2.834.052,- Kč, stanovenou dodatečným platebním výměrem ze dne 11. května 2012, č. j. 16461/12/013065500379.
4) Pohledávku na dani z přidané hodnoty za březen 2008 ve výši 2.554.998,- Kč, stanovenou dodatečným platebním výměrem ze dne 11. května 2012, č. j. 16462/12/013065500379.
5) Pohledávku na dani z přidané hodnoty za duben 2008 ve výši 2.308.656,- Kč, stanovenou dodatečným platebním výměrem ze dne 11. května 2012, č. j. 16464/12/013065500379.
6) Pohledávku na dani z přidané hodnoty za květen 2008 ve výši 2.307.068,- Kč, stanovenou dodatečným platebním výměrem ze dne 11. května 2012, č. j. 16465/12/013065500379.
7) Pohledávku na dani z přidané hodnoty za červen 2008 ve výši 1.288.879,- Kč, stanovenou dodatečným platebním výměrem ze dne 11. května 2012, č. j. 16466/12/013065500379.
8) Pohledávku na dani z přidané hodnoty za srpen 2008 ve výši 1.295.960,- Kč, stanovenou dodatečným platebním výměrem ze dne 11. května 2012, č. j. 16467/12/013065500379.
9) Pohledávku na dani z přidané hodnoty za září 2008 ve výši 2.980.900,- Kč, stanovenou dodatečným platebním výměrem ze dne 11. května 2012, č. j. 16468/12/013065500379.
10) Pohledávku na dani z přidané hodnoty za říjen 2008 ve výši 1.018.825,- Kč, stanovenou dodatečným platebním výměrem ze dne 11. května 2012, č. j. 16471/12/013065500379.
11) Pohledávku na dani z přidané hodnoty za listopad 2008 ve výši 1.963.135,- Kč, stanovenou dodatečným platebním výměrem ze dne11. května 2012, č. j. 16477/12/013065500379.
12/ Pohledávku na dani z přidané hodnoty za prosinec 2008 ve výši 620.763,- Kč, stanovenou dodatečným platebním výměrem ze dne 11. května 2012, č. j. 16479/12/013065500379.
13) Pohledávku na dani z příjmu právnických osob za zdaňovací období od 1. ledna 2009 do 31. prosince 2009 ve výši 13.288.080,- Kč, stanovenou dodatečným platebním výměrem ze dne 8. října 2012, č. j. 64258/12/013065507447.
Ve všech dodatečných daňových výměrech je uvedeno, že doměřená daň (včetně penále) je splatná v náhradní lhůtě do 15 dnů ode dne právní moci dodatečného daňového výměru na (označený) účet správce daně s tím, že náhradní lhůta splatnosti nemá vliv na běh úroku z prodlení. Podle poučení se příjemce může proti dodatečnému daňovému výměru odvolat ve lhůtě do 30 dnů ode dne jeho doručení, nenabude-li dříve právní moci; odvolání nemá odkladný účinek.
V doplněních přihlášky doručených insolvenčnímu soudu dne 20. listopadu 2012 a dne 14. března 2013 žalovaný dále uvedl, že:
a) Pohledávka č. 1 původně přihlášená v částce 24.251.575,- Kč (daň z příjmů právnických osob 20.136.919,- Kč a příslušenství 4.114.656,- Kč podle dodatečného platebního výměru, č. j. 67248/12/214913507702) se stala vykonatelnou dne 19. října 2012 na základě rozhodnutí o odvolání ze dne 25. září 2012, č. j. 9787/12-12-1200-505700. Tato pohledávka „se zvyšuje o částku 9.852.770,- Kč na příslušenství do dne 16. září 2012, sdělené platebním výměrem na úrok z prodlení č. j. 78489/13/4000-27802-106270. Celková výše pohledávky č. 1 činí 34.104.345,- Kč a pohledávka je splatná a vykonatelná.
K tomu Nejvyšší soud dodává, že posledně označeným platebním výměrem byl dlužník vyrozuměn „o předpisu úroku z prodlení úhrady daňových povinností – daně z příjmu právnických osob za zdaňovací období od 1. ledna 2008 do 31. prosince 2008, který byl předepsán do evidence na osobní daňový účet do dne 16. září 2012 ve výši 9.852.770,- Kč“; úrok z prodlení byl splatný dnem, ve kterém byly splněny zákonné podmínky pro jeho vznik, a to na (označený) účet správce daně. Podle poučení se příjemce může proti rozhodnutí odvolat ve lhůtě do 30 dnů ode dne jeho doručení, přičemž podané odvolání nemá odkladný účinek. Rozhodnutí je opatřeno údajem „elektronicky podepsáno 12. 03. 2013“ a doložkou (datovanou 12. března 2013), podle níž je vykonatelné dne 19. října 2012.
b) Pohledávka č. 2 se mění z částek 2.636.250,- Kč a 527.250,- Kč na částky 2.059.600,- Kč a 411.920,- Kč na základě rozhodnutí o odvolání č. j. 66410/13/4025-07000-500379. Celková výše pohledávky činí 2.471.520,- Kč a pohledávka je nevykonatelná.
c) Pohledávka č. 3 se mění z částek 2.361.710,- Kč a 472.342,- Kč na částky 2.112.202,- Kč a 422.440,- Kč na základě rozhodnutí o odvolání č. j. 66530/13/4025-07000-500379. Celková výše pohledávky činí 2.534.642,- Kč a pohledávka je nevykonatelná,
d) Pohledávka č. 4 se mění z částek 2.129.165,- Kč a 425.833,- Kč na částky 630.499,- Kč a 126.099,- Kč na základě rozhodnutí o odvolání č. j. 66536/13/4025-07000-500379. Celková výše pohledávky činí 756.598,- Kč a pohledávka je nevykonatelná.
e) Pohledávka č. 5 se mění z částek 1.923.880,- Kč a 384.776,- Kč na částky 1.780.281,- Kč a 356.056,- Kč na základě rozhodnutí o odvolání č. j. 66542/13/4025-07000-500379. Celková výše pohledávky činí 2.136.337,- Kč a pohledávka je nevykonatelná.
d) Pohledávka č. 6 se mění z částek 1.922.557,- Kč a 384.511,- Kč na částky 1.896.033,- Kč a 379.206,- Kč na základě rozhodnutí o odvolání č. j. 66557/13/4025-07000-500379. Celková výše pohledávky je 2.275.239,- Kč a pohledávka je nevykonatelná.
e) Pohledávka č. 7 se mění z částek 1.074.066,- Kč a 214.813,- Kč na částky 868.474,- Kč a 173694,- Kč na základě rozhodnutí o odvolání č. j. 66573/13/4025-07000-500379. Celková výše pohledávky činí 1.042.168,- Kč a pohledávka je nevykonatelná.
f) Pohledávka č. 8 se mění z částek 1.079.967,- Kč a 215.993,- Kč na částky 832.352,- Kč a 166.470,- Kč na základě rozhodnutí o odvolání č. j. 66634/13/4025-07000-500379. Celková výše pohledávky činí 1.006.168,- Kč (správně 998.822,- Kč – viz označené rozhodnutí o odvolání) a pohledávka je nevykonatelná.
g) Pohledávka č. 9 se mění z částek 2.484.084,- Kč a 496.816,- Kč na částky 2.209.505,- Kč a 441.901,- Kč na základě rozhodnutí o odvolání č. j. 66642/13/4025-07000-500379. Celková výše pohledávky činí 2.651.406,- Kč a pohledávka je nevykonatelná.
h) Pohledávka č. 10 se mění z částek 849.021,- Kč a 169. 804,- Kč na částky 654.379,- Kč a 130.875,- Kč na základě rozhodnutí o odvolání č. j. 66657/13/4025-07000-500379. Celková výše pohledávky činí 785.254,- Kč a pohledávka je nevykonatelná.
ch) Pohledávka č. 11 se mění z částek 1.635.946,- Kč a 327.189,- Kč na částky 1.117.172,- Kč a 223.434,- Kč na základě rozhodnutí o odvolání č. j. 66666/13/4025-07000-500379. Celková výše pohledávky činí 1.340.606,- Kč a pohledávka je nevykonatelná.
i) Pohledávka č. 12 se mění z částek 517.303,- Kč a 103.460,- Kč na částky 325.351,- Kč a 65.070,- Kč na základě rozhodnutí o odvolání č. j. 66673/13/4025-07000-500379. Celková výše pohledávky činí 390.421,- Kč a pohledávka je nevykonatelná.
j) Pohledávka č. 13 se stala vykonatelnou 6. listopadu 2012 (viz doplnění doručené 20. listopadu 2012), respektive není vykonatelná (viz doplnění doručené 14. března 2013).
Celková výše přihlášených pohledávek na základě označené přihlášky činí 64.775.438,- Kč, z toho jsou pohledávky ve výši 34.104.345,- Kč vykonatelné (upravená pohledávka č. 1) a ve výši 30.671.093,- Kč nevykonatelné (upravené pohledávky č. 2 až č. 13).
Jde-li o pohledávku č. 1, Finanční ředitelství v Ústí nad Labem (jako odvolací orgán− správce daně nejblíže nadřízený správci daně, který napadené rozhodnutí vydal) [§114 odst. 1 daňového řádu], rozhodnutím ze dne 25. září 2012, č. j. 9787/12-1200-505700, doručeným příjemci (dlužníku) dne 4. října 2012, zamítl odvolání příjemce proti rozhodnutí ze dne 7. března 2012, č. j. 67248/12/214913507702, a toto rozhodnutí potvrdil [§116 odst. 1 písm. c) daňového řádu].
Ve všech výše označených rozhodnutích o odvolání (viz pohledávky č. 2 až 12), vydaných správcem daně prvního stupně [§113 odst. 1 písm. b) daňového řádu] opatřených údajem „elektronicky podepsáno 07. 03. 2013“, je uvedeno, že doměřená daň (včetně penále) je splatná v náhradní lhůtě do 15 dnů ode dne právní moci tohoto daňového výměru na (označený) účet správce daně s tím, že náhradní lhůta splatnosti nemá vliv na běh úroku z prodlení. Podle poučení se příjemce může proti tomuto rozhodnutí odvolat ve lhůtě do 30 dnů ode dne jeho doručení; podané odvolání nemá odkladný účinek. Tato rozhodnutí byla doručena příjemci 8. března 2013 a podle názoru žalovaného nabyla právní moci dnem 19. března 2013 (§243 odst. 2 daňového řádu).
Ve vztahu k pohledávce č. 13 nebylo do přezkumného jednání rozhodnuto o odvolání příjemce (dlužníka) proti dodatečnému platebnímu výměru ze dne 8. října 2012, č. j. 64258/12/013065507447.
Z insolvenčního rejstříku dále plyne, že usnesením ze dne 20. listopadu 2012, č. j. KSUL 79 INS 19121/2012-B-8, zveřejněným v insolvenčním rejstříku 21. listopadu 2012 , které nabylo právní moci 8. prosince 2012, insolvenční soud prohlásil konkurs na majetek dlužníka.
Pro další úvahy Nejvyššího soudu jsou rozhodná následující ustanovení insolvenčního zákona a daňového řádu:
§192 (insolvenčního zákona)
Popření přihlášených pohledávek
(1) Pravost, výši a pořadí všech přihlášených pohledávek mohou popírat insolvenční správce, dlužník a přihlášení věřitelé; popření pohledávky lze vzít zpět.
(2) Insolvenční správce může při přezkumném jednání změnit stanovisko, které zaujal k jednotlivým pohledávkám v seznamu přihlášených pohledávek.
(3) Není-li dále stanoveno jinak, nemá popření pohledávky dlužníkem vliv na její zjištění; jeho účinkem však vždy je, že pro pohledávku, kterou dlužník popřel co do její pravosti nebo výše, není v rozsahu popření upravený seznam přihlášených pohledávek exekučním titulem.
(4) Věřitel může až do skončení přezkumného jednání, dokud jeho pohledávka není zjištěna, měnit výši přihlašované pohledávky. Jestliže v důsledku této změny není možné přezkoumat přihlášenou pohledávku při nařízeném přezkumném jednání, nařídí insolvenční soud zvláštní přezkumné jednání. Věřitel je však povinen uhradit ostatním věřitelům na jejich žádost náklady, které jim vznikly v souvislosti s jejich účastí na zvláštním přezkumném jednání.
§198 (insolvenčního zákona)
Popření nevykonatelné pohledávky insolvenčním správcem
(…)
(3) Vyjde-li v průběhu řízení o žalobě podle odstavce 1 najevo, že popřená pohledávka je pohledávkou vykonatelnou, není to důvodem k zamítnutí žaloby, žalovaný je však v takovém případě povinen prokázat důvod popření podle §199.
§199 (insolvenčního zákona)
Popření vykonatelné pohledávky insolvenčním správcem
(1) Insolvenční správce, který popřel vykonatelnou pohledávku, podá do 30 dnů od přezkumného jednání u insolvenčního soudu žalobu, kterou své popření uplatní proti věřiteli, který vykonatelnou pohledávku přihlásil. Lhůta je zachována, dojde-li žaloba nejpozději posledního dne lhůty soudu.
(2) Jako důvod popření pravosti nebo výše vykonatelné pohledávky přiznané pravomocným rozhodnutím příslušného orgánu lze uplatnit jen skutečnosti, které nebyly uplatněny dlužníkem v řízení, které předcházelo vydání tohoto rozhodnutí; důvodem popření však nemůže být jiné právní posouzení věci.
(3) V žalobě podle odstavce 1 může žalobce proti popřené pohledávce uplatnit pouze skutečnosti, pro které pohledávku popřel.
Účinky prohlášení konkursu na probíhající řízení
§263 (insolvenčního zákona)
(1) Není-li v tomto zákoně stanoveno jinak, prohlášením konkursu se přerušují soudní, správní a jiná řízení o právech a povinnostech, která se týkají majetkové podstaty nebo které mají být uspokojeny z majetkové podstaty, jejichž účastníkem je dlužník. V těchto řízeních lze pokračovat jen za podmínek stanovených tímto zákonem.
(…)
§266 (insolvenčního zákona)
(1) Prohlášením konkursu se nepřerušují
(…)
c/ daňové řízení,
(…)
(2) Není-li dále stanoveno jinak, účastníkem řízení uvedených v odstavci 1 je i nadále dlužník.
(…)
ROZHODNUTÍ
§101 (daňového řádu)
(1) Správce daně ukládá povinnosti nebo přiznává práva anebo prohlašuje práva a povinnosti stanovené zákonem rozhodnutím.
(2) Rozhodnutí je vydané okamžikem, kdy byl učiněn úkon k jeho doručení; rozhodnutí, které se nedoručuje, je vydané okamžikem, kdy bylo podepsáno úřední osobou.
(3) Příjemcem rozhodnutí je ten, komu je rozhodnutím ukládána povinnost nebo přiznáváno právo anebo prohlášeno právo nebo povinnost stanovená zákonem.
(4) Přiznat stejné právo nebo uložit stejnou povinnost lze ze stejného důvodu témuž příjemci rozhodnutí pouze jednou.
(5) Rozhodnutí se oznamuje všem jeho příjemcům. Vůči příjemci je rozhodnutí účinné okamžikem jeho oznámení.
(6) Oznámením rozhodnutí se pro účely tohoto zákona rozumí doručení rozhodnutí nebo jiný zaprotokolovaný způsob seznámení příjemce s obsahem rozhodnutí.
§103 (daňového řádu)
(1) Rozhodnutí, které je účinné a proti kterému se nelze odvolat, je v právní moci.
(2) Rozhodnutí, které je účinné, je vykonatelné, jestliže se proti němu nelze odvolat, nebo jestliže odvolání nemá odkladný účinek, a uplynula-li lhůta k plnění, pokud byla stanovena.
(…)
Obecná ustanovení o odvolání
§109 (daňového řádu)
(1) Příjemce rozhodnutí se může odvolat proti rozhodnutí správce daně, pokud zákon nestanoví jinak. Odvolání je nepřípustné, směřuje-li jenom proti odůvodnění rozhodnutí.
(2) Proti rozhodnutí označenému jako výzva, kterým správce daně vyzývá příjemce rozhodnutí k uplatnění práva nebo splnění povinností, se nelze samostatně odvolat, pokud zákon nestanoví jinak.
(3) Odvolání se podává u správce daně, jehož rozhodnutí je odvoláním napadeno.
(4) Odvolání lze podat do 30 dnů ode dne doručení rozhodnutí, proti němuž odvolání směřuje, a to i před doručením tohoto rozhodnutí.
(5) Odvolání nemá odkladný účinek, pokud zákon nestanoví jinak.
§243 (daňového řádu)
(1) Po zahájení insolvenčního řízení lze daňové řízení zahájit a v celém daňovém řízení pokračovat, s výjimkou daňové exekuce, kterou lze nařídit, avšak nelze ji provést, pokud insolvenční zákon nestanoví jinak.
(2) Ukončením přezkumného jednání se nalézací řízení týkající se pohledávek, které nejsou pohledávkami za majetkovou podstatou, zastavuje a dosud nepravomocné rozhodnutí nabývá právní moci.
(3) Ode dne účinnosti rozhodnutí o úpadku nevzniká k daňové pohledávce, která není pohledávkou za majetkovou podstatou, úrok z prodlení.
(4) Výsledek popření daňové pohledávky v rámci incidenčního sporu zohlední správce daně v evidenci daní.
V této podobě, pro věci rozhodné, platila citovaná ustanovení insolvenčního zákona a daňového řádu již v době zahájení insolvenčního řízení a do 31. prosince 2013 nedoznala změn.
V mezích uplatněného dovolacího důvodu činí Nejvyšší soud k dovoláním otevřeným právním otázkám následující závěry:
K otázce, zda režimu §199 odst. 2 insolvenčního zákona podléhá i rozhodnutí vydané oprávněným subjektem (rozuměj věřitelem) ve své věci .
Judikatura Nejvyššího soudu k mezím popření vykonatelné pohledávky přiznané věřiteli pravomocným rozhodnutím příslušného orgánu formulovala následující (ustálené) závěry:
1) U přihlášené vykonatelné pohledávky přiznané pravomocným rozhodnutím příslušného orgánu lze uplatnit jako důvod popření její pravosti nebo výše jen skutkové námitky, konkrétně jen skutečnosti, které dlužník neuplatnil v řízení, které předcházelo vydání tohoto rozhodnutí (§199 odst. 2 insolvenčního zákona). Přitom je lhostejné, zda takové skutečnosti dlužník neuplatnil vlastní vinou např. proto, že zcela rezignoval na svou procesní obranu v příslušném řízení, čímž přivodil vznik exekučního titulu založeného rozhodnutím, jež se neodůvodňuje vůbec (např. platební rozkaz nebo směnečný platební rozkaz), nebo rozhodnutím, jež se odůvodňuje jen minimálně (např. rozsudkem pro zmeškání nebo rozsudkem pro uznání) [R 106/2013].
2) Pravidlo, podle kterého u přihlášené vykonatelné pohledávky přiznané pravomocným rozhodnutím příslušného orgánu nemůže být důvodem popření její pravosti nebo výše „jiné právní posouzení věci“ (§199 odst. 2 část věty za středníkem insolvenčního zákona), typově dopadá na situace, kdy při nezpochybněném skutkovém základu věci (tedy, nejsou-li důvodem popření pravosti nebo výše vykonatelné pohledávky skutečnosti, které dlužník neuplatnil v řízení, které předcházelo vydání tohoto rozhodnutí, nebo takové skutečnosti sice byly uplatněny, ale v porovnání s dřívějším rozhodnutím nevedly ke změně skutkových závěrů) měl zjištěný skutkový stav vést k jinému právnímu posouzení věci, než které o něm v řízení, které předcházelo vydání tohoto rozhodnutí, učinil příslušný orgán. Může jít např. o situaci, kdy příslušný orgán přiznal věřiteli pohledávku vůči dlužníku jako plnění ze smlouvy, ač plnění mělo být přiznáno jako náhrada škody nebo jako bezdůvodné obohacení nebo o situaci, kdy příslušný orgán sice správně určil (pojmenoval) právní normu, podle které měl být posouzen zjištěný skutkový stav věci, ale nesprávně ji vyložil, případně ji na daný skutkový stav nesprávně aplikoval (…). Přitom je zjevné, že chybné právní posouzení věci příslušným orgánem mohlo vést k přiznání pohledávky věřiteli vůči dlužníku tam, kde by „jiné“ (správné) právní posouzení věci vedlo k závěru, že pohledávka není po právu, nebo že nemá být přiznána v celé požadované výši (R 106/2013).
3) Právní posouzení věci není vyloučeno jako důvod popření pravosti nebo výše přihlášené vykonatelné pohledávky, jestliže z pravomocného rozhodnutí příslušného orgánu, jímž byla pohledávka přiznána, žádné právní posouzení věci neplyne (R 106/2013).
4) Pravidlo, podle kterého „důvodem popření však nemůže být jiné právní posouzení věci“ (§199 odst. 2 insolvenčního zákona), není překážkou pro účinné uplatnění námitky, že se promlčel „exekuční titul“ (rozsudek Nejvyššího soudu ze dne 30. září 2016, sen. zn. 29 ICdo 74/2014, uveřejněný pod číslem 32/2018 Sbírky soudních rozhodnutí a stanovisek).
Dovolateli lze dát za pravdu v tom, že závěry, jež Nejvyšší soud přijal k výkladu §199 odst. 2 insolvenčního zákona ve své dosavadní judikatuře, se netýkaly jiných rozhodnutí „příslušného orgánu“ než rozhodnutí soudních nebo rozhodnutí vydaných rozhodci. Nicméně jazykový ani teleologický výklad zkoumaného ustanovení nikterak nevybízí k názoru prosazovanému dovolatelem, totiž že by byl důvod vykládat úpravu obsaženou v ustanovení §199 odst. 2 insolvenčního zákona tak, že zde formulované omezení popěrného práva se nemá vztahovat na rozhodnutí „příslušeného orgánu“, půjde-li o správní rozhodnutí (zde o rozhodnutí správce daně). Záměr zákonodárce rozebraný v důvodech R 106/2013 k takovému výkladu nesměřoval a v situaci, kdy správní rozhodnutí obecně podléhají soudní kontrole [ ať již v režimu správního soudnictví nebo (tam, kde je správním orgánům zákonem svěřeno i rozhodování sporů nebo jiných právních věcí, které vyplývají ze vztahů soukromého práva) v soudním řízení podle části páté občanského soudního řádu] není pro tyto odlišnosti ani důvod. K soudní ochraně proti správním rozhodnutím srov. např. též závěry obsažené v rozsudku rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 10. července 2018, č. j. 4 As 149/2017-121, uveřejněném pod číslem 3767/2018 Sbírky rozhodnutí Nejvyššího správního soudu – dále jen „R 3767/2018“ . V R 3767/2018 šlo o závěry přijaté k výkladu ustanovení §140a a násl. insolvenčního zákona ve znění účinném od 1. ledna 2014; s přihlédnutím k tomu, že v době přezkumu předmětných pohledávek platilo, že daňové řízení se nepřerušilo ani prohlášením konkursu na majetek dlužníka (k němuž došlo již 20. listopadu 2012) [srov. §263 odst. 1 a §266 odst. 1 písm. c), odst. 2 insolvenčního zákona)], však jde o úvahy (o smyslu soudní kontroly správních rozhodnutí) přenositelné i do poměrů dané věci. Pro účely postupu podle §199 odst. 2 insolvenčního zákona pak již není (nemůže být) významné, že účastník řízení, jemuž příslušný správní orgán uložil rozhodnutím platební povinnost, možnosti kontroly správnosti či zákonnosti správního rozhodnutí soudem nevyužil (správní rozhodnutí se stalo vykonatelným, aniž je přezkoumal soud). Ostatně, již v důvodech R 106/2013 Nejvyšší soud uzavřel, že příslušným orgánem ve smyslu ustanovení §199 odst. 2 insolvenčního zákona může být „nejen soud, ale např. též orgán veřejné správy nebo rozhodce anebo rozhodčí soud“. Nepřiléhavým shledává Nejvyšší soud rovněž dovolatelův příměr, že rozhodnutí správce daně je „rozhodnutím věřitele“ ve své vlastní věci („o své vlastní pohledávce“) [správce daně, který vydává platební výměr, tím „pro sebe“ žádnou pohledávku „nevyrábí“].
Nejvyšší soud tedy uzavírá, že omezení kladené ustanovením §199 odst. 2 insolvenčního zákona důvodům popření pravosti nebo výše přihlášené vykonatelné pohledávky přiznané pravomocným rozhodnutím příslušného orgánu se uplatní i tehdy, jde-li o rozhodnutí, které vydal jako příslušný orgán správce daně v daňovém řízení.
K opomíjení skutečností uplatněných dlužníkem v řízení, jež předcházelo vydání vykonatelného rozhodnutí.
K této otázce se Nejvyšší soud ve své rozhodovací praxi vyjádřil rozhodnutím vydaným po podání dovolání v této věci. Konkrétně jde o rozsudek Nejvyššího soudu ze dne 20. září 2018, sen. zn. 29 ICdo 93/2016, v němž Nejvyšší soud uzavřel, že:
1) V pojetí rozebraném především v R 106/2013 není pro závěr, zda šlo o skutečnost uplatněnou dlužníkem v řízení, jež skončilo pravomocným rozhodnutím příslušného orgánu, určující způsob, jakým se takový orgán (zde rozhodčí soud) s touto skutečností vypořádal. Pro výklad ustanovení §200 odst. 6 insolvenčního zákona (respektive ustanovení §199 odst. 2 insolvenčního zákona) není (nemůže být) významné, zda jde o skutečnost, ze které příslušný orgán učinil nesprávné nebo neúplné skutkové zjištění, případně o skutečnost, na jejímž základě přijal nesprávný závěr o skutkovém stavu věci. Stejně tak není (nemůže být) významné, zda jde o skutečnost (tvrzení), ke které příslušný orgán nepřihlédl proto, že ji neměl za podstatnou pro rozhodnutí o věci. Ve všech těchto případech jde o skutečnost uplatněnou dlužníkem v řízení, jež předcházelo pravomocnému rozhodnutí příslušného orgánu, tedy o skutečnost, kterou popírající insolvenční správce (v režimu §199 odst. 2 insolvenčního zákona) nebo popírající věřitel (v režimu §200 odst. 6 insolvenčního zákona) nemůže uplatnit jako důvod popření pravosti nebo výše vykonatelné pohledávky přiznané pravomocným rozhodnutím příslušného orgánu. Jde totiž o skutečnost, kterou se příslušný orgán popsaným způsobem zabýval, byť ji pro účely rozhodnutí o věci vyhodnotil chybně:
- co do jejího obsahu (rozuměj co do posouzení, jakou skutkovou námitku jí dlužník uplatnil),
- co do její významnosti v rovině skutkové (rozuměj ohledně toho, jaký má vliv na skutková zjištění nebo na skutkové závěry příslušného orgánu o věci), nebo
- co do její významnosti v rovině právní (potud, zda jde o skutečnost, která může mít nebo má vliv na právní posouzení věci příslušným orgánem).
2) Jinak řečeno, to, že rozhodčí soud skutečnost uplatněnou dlužníkem v rozhodčím řízení předcházejícím vydání pravomocného rozhodčího nálezu chybně vyhodnotil jako nepodstatnou v rovině právní nebo skutkové, včetně toho, že se mýlil v obsahu skutkových tvrzení, která dlužník tímto způsobem uplatnil, nezakládá právo insolvenčního správce nebo právo věřitele uplatnit stejnou skutečnost jako důvod popření pravosti nebo výše vykonatelné pohledávky přiznané pravomocným rozhodčím nálezem; ve smyslu ustanovení §199 odst. 2 a §200 odst. 6 insolvenčního zákona jde stále o skutečnost, kterou dlužník uplatnil v rozhodčím řízení.
Závěry citované v předchozím odstavci (týkající se rozhodnutí rozhodce) se beze zbytku uplatní i pro posouzení skutkových námitek proti rozhodnutí správce daně. Napadené rozhodnutí je s těmito závěry v souladu a dovolání ani potud není důvodné.
K povaze námitek chybného postupu správce daně v daňovém řízení.
Již v důvodech usnesení ze dne 18. července 2013, sen. zn. 29 NSČR 25/2011, uveřejněného pod číslem 105/2013 Sbírky soudních rozhodnutí a stanovisek ( dále jen „ R 105/2013“), z nějž ve své rozhodovací praxi ustáleně vychází, Nejvyšší soud vysvětlil, že:
„Také v poměrech ustavených insolvenčním zákonem nemá zjištění, že přihlášená pohledávka je pohledávkou vykonatelnou, vliv na pravost, výši ani na pořadí pohledávky“.
Tamtéž Nejvyšší soud dodal, že: „Vyjde-li v průběhu řízení o žalobě o určení pravosti nebo výše pohledávky popřené jako nevykonatelná pohledávka najevo, že popřená pohledávka je pohledávkou vykonatelnou, není to důvodem k zamítnutí žaloby. Žalovaný je však v takovém případě povinen prokázat důvod popření podle §199; srov. §198 odst. 3 insolvenčního zákona.“
Z R 105/2013 plyne, že okolnost, že pohledávka přihlášená do insolvenčního řízení byla v insolvenčním řízení přezkoumána jako pohledávka „vykonatelná“ přiznaná „pravomocným rozhodnutím příslušného orgánu“, má ohledně následného incidenčního sporu o výši nebo pravost takové pohledávky vliv jen na to, že:
1) Žalobu o určení pravosti nebo výše takové pohledávky podává vždy popírající (srov. §199 odst. 1 insolvenčního zákona pro popěrný úkon insolvenčního správce, §336 odst. 3 a §410 odst. 3 insolvenčního zákona pro popěrný úkon dlužníka v reorganizaci nebo v oddlužení a §200 odst. 1 a 5 insolvenčního zákona pro popěrný úkon věřitele).
2) Jako důvod popření pravosti nebo výše takové pohledávky insolvenčním správcem nebo věřitelem lze uplatnit jen „skutečnosti, které nebyly uplatněny dlužníkem v řízení, které předcházelo vydání rozhodnutí příslušného orgánu“, s tím, že „důvodem popření však nemůže být jiné právní posouzení věci“ (srov. §199 odst. 2 a §200 odst. 6 insolvenčního zákona). U takové pohledávky se pro popírajícího insolvenčního správce nebo pro popírajícího věřitele rovněž prosazuje vázanost obsahem popěrného úkonu. Srov. u insolvenčního správce §199 odst. 3 insolvenčního zákona a navazující závěry obsažené v rozsudku Nejvyššího soudu ze dne 27. února 2018, sen. zn. 29 ICdo 39/2016, který byl na jednání občanskoprávního a obchodního kolegia Nejvyššího soudu, jež se konalo 10. října 2018, schválen k uveřejnění ve Sbírce soudních rozhodnutí a stanovisek. U věřitele pak srov. §200 odst. 2 insolvenčního zákona.
3) Jako důvod popření pravosti nebo výše takové pohledávky dlužníkem v reorganizaci nebo v oddlužení lze uplatnit jen „skutečnosti, které jsou důvodem pro zastavení výkonu rozhodnutí nebo exekuce proto, že pohledávka zanikla nebo je promlčená“ (§336 odst. 3, §410 odst. 3 insolvenčního zákona).
4) Vyjde-li v průběhu řízení o žalobě o určení pravosti nebo výše „nevykonatelné“ pohledávky najevo, že popřená pohledávka je pohledávkou vykonatelnou, není to důvodem k zamítnutí žaloby, žalovaný (rozuměj popírající) je však v takovém případě povinen prokázat důvod popření podle §199 insolvenčního zákona (srov. pro popěrný úkon insolvenčního správce nebo dlužníka v reorganizaci anebo v oddlužení §198 odst. 3 a §410 odst. 1 insolvenčního zákona, přičemž pro popěrný úkon věřitele lze totéž dovodit – jako tomu bylo v poměrech podle zákona č. 328/1991 Sb., o konkursu a vyrovnání – výkladem).
5) Pro vlastní zjištění pravosti nebo výše vykonatelné pohledávky v incidenčním sporu je (s výjimkou skutečností popsaných výše) skutečnost, že šlo o pohledávku přiznanou „pravomocným rozhodnutím příslušného orgánu“, právně bezvýznamná. Tento závěr demonstrují opět i závěry obsažené v R 106/2013.
V incidenčním sporu o pravost nebo výši vykonatelné pohledávky vzniklé rozhodnutím správního orgánu (včetně pohledávky daňové), insolvenční soud neřeší ani nemá řešit otázku souladnosti rozhodnutí správního orgánu, jímž byla pohledávka přiznána, s hmotným právem a tím, zda byla vydána v souladu s procesními předpisy; s výjimkami danými insolvenčním zákonem pro aktivní legitimaci příslušných osob k podání žaloby o určení pravosti nebo výše takové vykonatelné pohledávky nebo pro důvody popření takové vykonatelné pohledávky totiž existence takového rozhodnutí nemá v incidenčním sporu žádný význam. Vzhledem k tomu, že omezení důvodů popření se vztahuje jen na vykonatelnou pohledávku „ přiznanou pravomocným rozhodnutím příslušného orgánu“, v incidenčním sporu mají (mohou mít) význam (pro posouzení způsobilosti uplatněných důvodů popření ve vazbě na omezení plynoucí z §199 odst. 2 insolvenčního zákona) jen ty „procesní“ námitky, jež jsou způsobilé založit závěr, že příslušný správní akt je aktem nicotným (nulitním), takže „ rozhodnutí příslušného orgánu“ zde není (srov. rozsudek Nejvyššího soudu ze dne 26. listopadu 1997, sp. zn. 2 Cdon 1393/97, uveřejněný pod číslem 9/1999 Sbírky soudních rozhodnutí a stanovisek, jakož i rozsudek Nejvyššího soudu ze dne 17. prosince 1998, sp. zn. 3 Cdon 1091/96, uveřejněný pod číslem 11/2000 Sbírky soudních rozhodnutí a stanovisek), respektive ty „procesní“ námitky, jež vedou k závěru, že „ rozhodnutí příslušného orgánu“ se nestalo „pravomocným“ nebo (ač je pravomocné) se dosud nestalo „vykonatelným“. Námitka chybného postupu správce daně v daňovém řízení, jež vyústilo ve vydání nikoli nicotného (nulitního) rozhodnutí správce daně, jež se stalo pravomocným a vykonatelným, je tedy sama o sobě právně bezcenná a dovolání ani potud není důvodné.
Ke specifické úpravě právní moci správního rozhodnutí.
V návaznosti na to, co bylo řečeno výše k soudní kontrole správních rozhodnutí (srov. opět R 3767/2018), Nejvyšší soud především uvádí, že podle judikatury Nejvyššího správního soudu skutečnost, že rozhodnutí správce daně napadené odvoláním daňového dlužníka, nabylo právní moci na základě ustanovení §243 odst. 2 daňového řádu, nevylučuje přezkum takového rozhodnutí ve správním soudnictví. Srov. k tomu shodně např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 29. srpna 2018, č. j. 9 Afs 110/2017-37. Pro úplnost budiž dodáno, že Ústavní soud usnesením ze dne 18. října 2016, sp. zn. III. ÚS 1279/16, mimo jiné odmítl návrh na zrušení ustanovení §243 odst. 2 daňového řádu.
Z ustanovení §199 odst. 2 insolvenčního zákona plyne, že omezení popěrných úkonů u pohledávky přiznané rozhodnutím příslušného orgánu se uplatní za předpokladu, že takové rozhodnutí je již „pravomocné“ a „vykonatelné“.
Z odůvodnění R 105/2013 se podává, že podle insolvenčního zákona ve znění účinném do 31. prosince 2013 byla dobou rozhodnou pro posouzení, zda přihlášená pohledávka je pohledávkou vykonatelnou, v insolvenčních poměrech doba konání přezkumného jednání o pohledávce (srov. shodně i důvody usnesení Nejvyššího soudu ze dne 23. ledna 2019, sen. zn. 29 ICdo 144/2017).
Vyjde-li v průběhu incidenčního sporu o určení pravosti nebo výše pohledávky, která byla při přezkumném jednání přezkoumána jako „vykonatelná pohledávka přiznaná pravomocným rozhodnutím příslušného orgánu“ a jako taková popřena insolvenčním správcem, najevo, že v době konání přezkumného jednání o takovou „vykonatelnou“ pohledávku nešlo (např. proto, že rozhodnutí příslušného orgánu ještě nenabylo právní moci), není to důvodem pro zamítnutí žaloby (podané insolvenčním správcem), popírající insolvenční správce však není omezen v důvodech popření ustanovením §199 odst. 2 insolvenčního zákona ani obsahem popěrného úkonu (§199 odst. 3 insolvenčního zákona).
Ustanovení §243 odst. 2 daňového řádu pojí právní moc dosud nepravomocného rozhodnutí správce daně o pohledávce, která není (daňovou) pohledávkou za majetkovou podstatou [srov. §168 odst. 2 písm. e) insolvenčního zákona] s „ukončením“ přezkumného jednání (rozuměj přezkumného jednání, při kterém byla taková daňová pohledávka přezkoumána). To znamená, že ani v těch případech, v nichž se rozhodnutí příslušného orgánu stává (má stát) vykonatelným dnem právní moci rozhodnutí, nebylo rozhodnutí správce daně, které nabylo právní moci podle ustanovení §243 odst. 2 daňového řádu, v době svého přezkumu pravomocným ani vykonatelným. Tím více to platí pro ty případy, v nichž se rozhodnutí příslušného orgánu stává (má stát) vykonatelným po uplynutí lhůty počítané (až) od jeho právní moci.
K tomu srov. rozsudek Nejvyššího soudu ze dne 31. ledna 2019, sen. zn. 29 ICdo 4/2017.
Poměřováno těmito závěry je na základě skutkového stavu věci, z nějž vyšly oba soudy, zjevné, že v době přezkoumání pohledávek žalovaného (při zvláštním přezkumném jednání, jež se konalo 19. března 2013) byla „vykonatelnou“ pohledávkou přiznanou „pravomocným“ rozhodnutím příslušného orgánu (rozhodnutím správce daně) pouze pohledávka žalovaného ve výši 24.251.575,- Kč na dani z příjmu právnických osob za zdaňovací období od 1. ledna 2008 do 21. prosince 2008, stanovená dodatečným platebním výměrem ze dne 7. března 2012, č. j. 67248/12/214913507702 (ve spojení s rozhodnutím Finančního ředitelství v Ústí nad Labem, jako odvolacího orgánu – správce daně nejblíže nadřízeného správci daně, který napadené rozhodnutí vydal, ze dne 25. září 2012, č. j. 9787/12-1200-505700, doručeným dlužníku dne 4. října 2012).
Naproti tomu pohledávky žalovaného č. 2 až 12 na dani z přidané hodnoty za období leden 2008 až červen 2008 a srpen až prosinec 2018, přiznané platebními výměry, ve znění rozhodnutí o odvolání vydaných správcem daně prvního stupně, které byly doručeny dlužníku 8. března 2013, které byly splatné v náhradní lhůtě do 15 dní ode dne právní moci těchto výměrů, a proti kterým se mohl dlužník odvolat ve lhůtě do 30 dnů ode dne jejich doručení (a nabyly právní moci až ukončením přezkumného jednání − §243 odst. 2 daňového řádu), nebyly v době přezkoumání ani vykonatelné, ani přiznané „pravomocně“.
To platí též o pohledávce č. 13, ohledně níž nebylo do přezkumného jednání rozhodnuto o odvolání dlužníka proti dodatečnému platebnímu výměru ze dne 8. října 2012, č. j. 64258/12/013065507447, jakož i o části pohledávky č. 1 představující úrok z prodlení úhrady daňových povinností – daně z příjmu právnických osob za zdaňovací období od 1. ledna 2008 do 31. prosince 2008 ve výši 9.852.770,- Kč (viz platební výměr na úrok z prodlení č. j. 78489/13/4000-27802-106270, opatřený údajem „elektronicky podepsáno 12. 3. 2013“, proti němuž mohl dlužník podat odvolání ve lhůtě do 30 dnů ode dne jeho doručení).
Nejvyšší soud tudíž uzavírá, že ohledně pohledávky ve výši 24.251.575,- Kč na dani z příjmu právnických osob za zdaňovací období od 1. ledna 2008 do 21. prosince 2008 není dovolání důvodné, když právní posouzení věci odvolacím soudem o tom, že při omezení popěrných důvodů dle §199 odst. 2 insolvenčního zákona dovolatel neuplatnil skutečnosti způsobilé zpochybnit pravost pohledávek, obstálo (potud jde o „vykonatelné“ pohledávky přiznané „pravomocnými“ rozhodnutími příslušného orgánu).
Nejvyšší soud proto dovolání v této části zamítl [§243d písm. a) o. s. ř.].
Ohledně dalších pohledávek závěr odvolacího soudu, že i pro ně platí omezení popěrných důvodů dle §199 odst. 2 insolvenčního zákona, neobstojí, jelikož v době přezkoumání nešlo o pohledávky přiznané „pravomocnými“ rozhodnutími příslušného orgánu, ani o pohledávky „vykonatelné“. Soudy tedy byly povinny zabývat se v předmětném incidenčním sporu i jinými námitkami dovolatele, než těmi, jež (s omezením plynoucím i z §199 odst. 3 insolvenčního zákona) připouštělo ustanovení §199 odst. 2 insolvenčního zákona. Jinak řečeno, pravost těchto pohledávek jsou soudy povinny zkoumat v režimu pohledávek „nevykonatelných“, bez zřetele k tomu, že při přezkumném jednání byly (nesprávně) přezkoumány jako vykonatelné (a že žaloba byla podána v režimu §199 insolvenčního zákona).
Nejvyšší soud proto napadené rozhodnutí ve zbývající části zrušil (včetně závislých výroků o nákladech řízení) a věc v tomto rozsahu vrátil odvolacímu soudu k dalšímu řízení.
Poučení: Toto rozhodnutí se považuje za doručené okamžikem zveřejnění v insolvenčním rejstříku; účastníkům incidenčního sporu se však doručuje i zvláštním způsobem.
Proti tomuto rozhodnutí není přípustný opravný prostředek.
V Brně dne 28. 2. 2019
JUDr. Petr Gemmel
předseda senátu