ECLI:CZ:NS:2022:5.TDO.480.2022.1
sp. zn. 5 Tdo 480/2022-1725
USNESENÍ
Nejvyšší soud rozhodl v neveřejném zasedání konaném dne 27. 7. 2022 o dovolání, které podal obviněný M. Z. , nar. XY, bytem XY, proti rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 31. 8. 2021, sp. zn. 6 To 227/2020, který rozhodoval jako soud odvolací v trestní věci vedené u Okresního soudu v Litoměřicích pod sp. zn. 24 T 39/2014, takto:
Podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. se dovolání obviněného M. Z. odmítá .
Odůvodnění:
I. Rozhodnutí soudů nižších stupňů
1. Rozsudkem Okresního soudu v Litoměřicích ze dne 26. 11. 2019, sp. zn. 24 T 39/2014, byl obviněný M. Z. pod bodem I. uznán vinným zločinem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, 2 písm. c) tr. zákoníku, pod bodem II. jednak zločinem zpronevěry podle §206 odst. 1, 4 písm. d) tr. zákoníku, jednak přečinem poškození věřitele podle §222 odst. 2 písm. a) tr. zákoníku a pod bodem III. přečinem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku. Podle §206 odst. 4 a §43 odst. 2 tr. zákoníku soud obviněnému uložil souhrnný trest odnětí svobody v trvání 3 let, jehož výkon podmíněně odložil podle §81 odst. 1 a §82 odst. 1 tr. zákoníku na zkušební dobu v trvání 5 let, a dále podle §73 odst. 1, 3 tr. zákoníku uložil obviněnému trest zákazu činnosti spočívající v zákazu výkonu funkce statutárního orgánu v obchodních společnostech a družstvech na dobu 5 let. Podle §43 odst. 2 tr. zákoníku soud současně zrušil výrok o trestu uložený obviněnému rozsudkem Okresního soudu v Litoměřicích ze dne 29. 11. 2016, sp. zn. 3 T 25/2011, jakož i všechna další rozhodnutí obsahově navazující na tento výrok, pokud vzhledem ke změně, k níž došlo tímto zrušením, pozbyla podkladu. V adhezním řízení okresní soud rozhodl podle §229 odst. 1 tr. ř. tak, že odkázal poškozené s jejich nároky na náhradu škody na řízení ve věcech občanskoprávních.
2. Z podnětu odvolání obviněného Krajský soud v Ústí nad Labem rozsudkem ze dne 31. 8. 2021, sp. zn. 6 To 227/2020, zrušil podle §258 odst. 1 písm. d) tr. ř. rozsudek soudu prvního stupně v celém rozsahu a podle §259 odst. 3 tr. ř. sám rozhodl tak, že obviněného pod bodem I. uznal vinným zločinem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1, 2 písm. c) tr. zákoníku, pod bodem II. přečiny zpronevěry podle §206 odst. 1, 3 tr. zákoníku a poškození věřitele podle §222 odst. 2 písm. a) tr. zákoníku, pod bodem III. přečinem zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle §240 odst. 1 tr. zákoníku. Podle §240 odst. 2 a §43 odst. 1 tr. zákoníku krajský soud obviněnému uložil úhrnný trest odnětí svobody v trvání 2,5 roku, jehož výkon podmíněně odložil podle §81 odst. 1 a §82 odst. 1 tr. zákoníku na zkušební dobu v trvání 2 let, a dále podle §229 odst. 1 tr. ř. odkázal poškozené s jejich nároky na náhradu škody na řízení ve věcech občanskoprávních. Důvodem zrušení rozsudku okresního soudu bylo zvýšení hranice škod uvedených v §138 odst. 1 tr. zákoníku, k němuž došlo od 1. 10. 2020, kdy nabyl účinnosti zákon č. 333/2020 Sb., což byla okolnost pro obviněného příznivější a krajský soud na ni adekvátně reagoval. Obviněnému pak nebyl již ukládán souhrnný trest, nýbrž trest samostatný, neboť v mezidobí došlo k osvědčení jeho podmíněného trestu odnětí svobody, který mu byl uložen za sbíhající se trestnou činnost.
3. Obě výše uvedená rozhodnutí jsou již druhými v pořadí, neboť předchozí rozsudek Okresního soudu v Litoměřicích ze dne 6. 10. 2015, sp. zn. 24 T 39/2014, byl podle §258 odst. 1 písm. b), c) tr. ř. zrušen usnesením Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 13. 10. 2016, sp. zn. 7 To 92/2016, a věc byla vrácena okresnímu soudu k novému projednání a rozhodnutí. Důvodem zrušení byla nepřezkoumatelnost rozsudku okresního soudu pro jeho nedostatečné odůvodnění a neúplnost provedeného dokazování.
4. Skutek pod bodem I. výroku o vině spočíval ve stručnosti v tom, že obviněný jako fyzická osoba podnikající na základě živnostenského oprávnění v oboru zednictví, v úmyslu snížit svou daňovou povinnost ve zdaňovacím období roku 2010, si opatřil a nechal do účetnictví zaevidovat nepravdivé daňové doklady (faktury), které v rozporu s §24 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, zahrnul do svých nákladů a vykázal příslušnému finančnímu úřadu, dále ve zdaňovacím období leden až listopad 2010 v rozporu s §72 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, do svých nákladů zahrnul a v jednotlivých přiznáních k dani z přidané hodnoty za předmětná zdaňovací období podaných u příslušného finančního úřadu neoprávněně nárokoval odpočet daně z přidané hodnoty, a to na základě nepravdivých daňových dokladů (faktur), přičemž v nich označení dodavatelé tyto faktury nevystavili, práce neprovedli a platby nepřijali, resp. v jednom případě dodavatel plnění poskytl, avšak nebyl plátcem daně z přidané hodnoty, čehož si byl obviněný vědom, čímž obviněný za výše uvedená zdaňovací období zkrátil daň z příjmu fyzických osob o 319 170 Kč a daň z přidané hodnoty o 962 227 Kč, a České republice tak způsobil škodu v celkové výši 1 281 397 Kč.
5. Skutku pod bodem II. výroku o vině se obviněný dopustil, stručně uvedeno, tím, že v době od 15. 11. 2010 do 30. 11. 2010 jako jediný společník a jednatel obchodní společnosti L. (nyní K.), se sídlem XY, si z pokladny jmenované obchodní společnosti postupně neoprávněně přisvojil finanční hotovost v celkové výši 628 000 Kč, přičemž předstíral, že předmětné finanční prostředky budou sloužit k úhradě závazků této obchodní společnosti, neboť výběry finanční hotovosti zakryl zaúčtováním falešných účetních dokladů, které však jejich údajný vystavitel nikdy nevyhotovil a fakturované zboží nedodal. Obviněný přitom věděl, že tyto prostředky použije pro svou osobní potřebu a neoprávněné výběry finanční hotovosti provedl i přes vědomí skutečnosti, že obchodní společnost L. má splatné závazky vůči řadě svých věřitelů ve výši nejméně 335 353 Kč a těmito výběry zcela znemožní či nejméně značně ztíží uspokojení pohledávek těchto věřitelů, v důsledku čehož způsobil vyjmenovaným věřitelům škodu ve výši jejich pohledávek a dále způsobil obchodní společnosti K. (dříve L.), škodu v celkové výši 628 000 Kč.
6. Skutku, jímž byl obviněný uznán vinným pod bodem III. výroku o vině, se dopustil ve stručnosti tím, že v postavení osoby, která jako jediná odpovídala za řádné vedení účetnictví obchodní společnosti L. v úmyslu zkrátit daň z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2010, podal příslušnému finančnímu úřadu nepravdivé daňové přiznání k dani z příjmu právnických osob, ve kterém vykázal v základu daně zdanitelná plnění a daňové náklady ve výši neodpovídající skutečnosti, neboť do daňového přiznání neoprávněně nezahrnul všechny výnosy z podnikatelské činnosti jmenované obchodní společnosti, ačkoliv věděl, že na základě faktur specifikovaných ve výroku o vině obdržel od jednotlivých odběratelů plnění v celkové výši 120 764 Kč, dále do tohoto daňového přiznání vědomě neoprávněně zahrnul i náklady, které ve skutečnosti nebyly vynaloženy, v důsledku čehož zkrátil daň z příjmu právnických osob o 151 430 Kč. Obviněný dále ve stejném postavení, v úmyslu zkrátit daň z přidané hodnoty za 3. a 4. čtvrtletí roku 2010, podal postupně příslušnému finančnímu úřadu nepravdivé daňové přiznání k dani z přidané hodnoty za uvedené zdaňovací období, ve kterém vykázal v základu daně zdanitelná plnění a daňové náklady ve výši neodpovídající skutečnosti, neboť do tohoto daňového přiznání vědomě nezahrnul všechny výnosy z podnikatelské činnosti obchodní společnosti L. za zdaňovací období roku 2010 podle faktur specifikovaných ve výroku o vině v celkové výši 165 412 Kč, a současně do daňového přiznání zahrnul náklady, které ve skutečnosti nebyly vynaloženy, a ačkoliv věděl, že deklarované zdanitelné plnění se neuskutečnilo, uplatnil nárok na odpočet daně z přidané hodnoty, čímž zkrátil daň z přidané hodnoty za 3. a 4. čtvrtletí roku 2010 o 131 785,41 Kč.
II. Dovolání obviněného a vyjádření státního zástupce
7. Proti výše uvedenému rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 31. 8. 2021, sp. zn. 6 To 227/2020, podal obviněný prostřednictvím své obhájkyně dovolání, které směřoval proti výroku o vině i trestu. Obviněný formálně označil dovolací důvod uvedený v §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., přičemž podle slovního vyjádření jeho naplnění spatřuje v tom, že napadené rozhodnutí „spočívá na nesprávném zjištění skutkového stavu věci a následně na nesprávném hmotněprávním posouzení skutku“. V navazující části pak obviněný citoval předmětný dovolací důvod ve znění trestního řádu účinném do 31. 12. 2021, přestože bylo dovolání podáno dne 10. 3. 2022, tedy po nabytí účinnosti zákona č. 220/2021 Sb., jímž bylo mimo jiné novelizováno ustanovení §265b odst. 1 tr. ř. Podrobněji se k této otázce Nejvyšší soud vyjádří níže.
8. Obviněný namítl vadu tzv. extrémního nesouladu mezi obsahem provedených důkazů a skutkovými zjištěními soudů nižších stupňů. Následně poměrně obsáhlým způsobem zrekapituloval dosavadní průběh řízení, jakož i stanovisko odvolacího soudu vyslovené v jeho původním kasačním rozhodnutí, které podle názoru obviněného soud prvního stupně v novém odsuzujícím rozsudku nerespektoval ve všech jeho bodech. V této souvislosti obviněný uvedl, že svědci v opětovných výsleších odkazovali na své výpovědi v předchozím řízení před soudem, přičemž na podrobnosti si nepamatovali. Soud prvního stupně neodstranil rozpory ve výpovědích, a to ani v případě nově slyšených svědků, a nezabýval se ani skutečností, že svědci L. Z. a P. H. byli pravomocně odsouzeni. Přestože se svědci nebyli schopni vyjádřit ke skutečnostem ohledně jejich podnikání, fakturace či provedených prací, podle obviněného je až s podivem, že okolnosti související se spornými fakturami si pamatovali přesně. Soud prvního stupně neověřil na příslušných finančních úřadech daňová přiznání jednotlivých svědků, nevyžádal jejich účetní dokumentaci za účelem porovnání s účetnictvím obviněného, které navíc jako zásadní důkaz soud zcela ignoroval a nepřibral k jeho odbornému posouzení znalce.
9. Ve vztahu ke skutku pod bodem II. označil obviněný za prokázané, že předmětná částka představovala část půjčky, kterou si vzal v celkové výši 1 005 000 Kč a splatil již dne 1. 3. 2011 obchodní společnosti K. Okresní soud v této souvislosti neprovedl žádný důkaz, pouze konstatoval, že se obviněný dopustil předmětné trestné činnosti. Obviněný navíc nemohl spáchat trestný čin poškozování věřitele, neboť dávno před podáním obžaloby začal podle svých možností postupně splácet finanční částky bývalým zákazníkům, kteří si u obviněného objednali dodávky plastových oken a parapetů, jež následně nemohly být realizovány. V době rozhodování soudu obhajoba doložila uhrazení dluhů obviněného v plné výši. Několik zakázek bylo přitom předáno obchodním společnostem B., a FRITAL, s. r. o. Obviněný dodal, že pro naplnění skutkové podstaty přečinu poškození věřitele je potřeba postavit najisto právní důvod vzniku závazkového vztahu mezi obviněným a poškozeným, přičemž v tomto případě šlo o řádně uzavřené smlouvy o dílo.
10. Obviněný následně zrekapituloval obsah odůvodnění rozsudku soudu prvního stupně a vyjádřil pochybnosti o jeho kvalitě. Namítl, že soud v podstatě pouze opsal protokoly o výsleších svědků, aniž by vysvětlil, jaké skutečnosti jednotliví svědci potvrdili. Obdobně obviněný polemizoval rovněž s kvalitou provedení a vypořádání se s listinnými důkazy. Z odůvodnění není podle obviněného zřejmé, jakou daňovou povinnost a v jaké částce snížil, ani na základě jakých skutečností bylo prokázáno jeho úmyslné jednání. Soud prvního stupně nevycházel z provedených důkazů, dokonce ani neprovedl ty fakticky podstatné. Obviněný opětovně ze svého pohledu vyhodnotil výpovědi některých svědků, zejména L. Z. a P. H., označil je za neprůkazné, načež odkázal na povinnost soudů postupovat v souladu se zásadou in dubio pro reo .
11. Odvolacímu soudu obviněný vytkl, že se s výše uvedenými skutečnostmi nijak nevypořádal a nezohlednil závěry vyplývající z předchozího kasačního rozhodnutí. Poněkud neuspořádaně poukázal na usnesení velkého senátu Nejvyššího soudu ze dne 4. 1. 2017, sp. zn. 15 Tdo 832/2016, uveřejněné pod č. 15/2017 Sb. rozh. tr., s tím, že v posuzované trestní věci je mezi řízeními před trestním a správním soudem úzká věcná i časová souvislost. Vzhledem k tomu, že obviněnému bylo pro nesplnění stejných daňových povinností nejdříve vyměřeno penále, které je svou povahou trestní sankcí, byla v trestním řízení dána „překážka ve smyslu §11 odst. 1 písm. j) tr. ř.“, a odsouzení obviněného pro přečin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby je proto v rozporu se zásadou ne bis in idem . Uložené penále nebylo zohledněno ani při stanovení druhu trestu a jeho výměry. Ustanovení §240 tr. zákoníku nesankcionuje pouhé neodvedení plateb, ale až jejich zkrácení, což obviněný nikdy neměl v úmyslu učinit, naopak pokud zjistil pochybení, docházelo k opravám jednotlivých faktur.
12. Obviněný dále popsal některé souvislosti s jeho podnikáním. Přijaté objednávky na montáž oken byly spolu se zálohami či celými finančními částkami přeposílány obchodní společnosti B., která měla okna vyrobit a poté byla zákazníkům montována. Zakázky označené v obžalobě jmenovaná obchodní společnost neprovedla, avšak ani nevrátila finanční částky, které ji obviněný přeposlal s objednávkami. O souvisejícím sporu rozhodoval Obvodní soud pro Prahu 3, který rozsudkem ze dne 28. 8. 2013, sp. zn. 12 C 164/2013, uložil obchodní společnosti B. povinnost zaplatit obchodní společnosti L. částku ve výši 116 828 Kč s příslušenstvím. Předmětný rozsudek je pravomocný a vykonatelný. Soudy se přitom s těmito skutečnostmi nijak nevypořádaly. Obdobně nevěnovaly pozornost ani otázce prokázání úmyslu či otázce převzetí závazků obchodní společností FRITAL, s.r.o., či otázce nesprávného zaúčtování částky 1 005 000 Kč, z čehož vyplývá, že nemohlo dojít ke zpronevěře peněz v uvedeném rozsahu, navíc dne 1. 3. 2011 byly finanční prostředky v plné výši vráceny zpět do pokladny.
13. V závěrečné části dovolání poukázal obviněný na délku trestního řízení, jakož i na skutečnost, že musel přestat podnikat a najít si zaměstnání, aby uživil rodinu, což měly soudy zohlednit při ukládání trestu, neboť již samotné projednání věci je pro obviněného „dostatečným poučením“. Zdůraznil dále aplikaci zásady in dubio pro reo , neboť na základě namítaných skutečností byla podle jeho názoru podstatným způsobem zpochybněna správnost vyhodnocení důkazů soudy nižších stupňů.
14. Obviněný proto navrhl, aby Nejvyšší soud zrušil napadený rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem a přikázal tomuto soudu věc znovu projednat a rozhodnout.
15. K dovolání obviněného se vyjádřil státní zástupce Nejvyššího státního zastupitelství (dále jen „státní zástupce“), který konstatoval, že přes uplatnění dovolacího důvodu sloužícího k nápravě nesprávného právního posouzení skutku nebo jiného nesprávného hmotněprávního posouzení směřuje naprostá většina dovolacích námitek obviněného do oblasti skutkových zjištění. Částečně hmotněprávní argumentaci spočívající v tom, že skutková podstata trestného činu podle §240 tr. zákoníku není naplněna pouhým neodvedením plateb, nepovažoval státní zástupce za opodstatněnou, neboť obviněnému je kladeno za vinu poměrně sofistikované krácení daňové povinnosti související s vykazováním neexistujících a falešnými fakturami dokládaných výdajů či neuváděním vybraných příjmů do daňových přiznání. Z charakteru jednání obviněného podle státního zástupce nepochybně vyplývá, že bylo činěno úmyslně.
16. Pokud jde o námitku týkající se dodatečného uhrazení všech pohledávek poškozeným věřitelům, lze tuto skutečnost pro značný časový odstup podle státního zástupce považovat toliko za náhradu škody. Ve vztahu k právní kvalifikaci trestného činu poškození věřitele podle §222 odst. 2 písm. a) tr. zákoníku se státní zástupce nad rámec dovolacích námitek vyjádřil k některým otázkám, které obviněný nenamítl, a podle státního zástupce (též podle Nejvyššího soudu) je proto nelze v dovolacím řízení přezkoumávat.
17. K opakovaným námitkám porušení zásady ne bis in idem ve vztahu k přečinu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby státní zástupce uvedl, že tyto lze obsahově podřadit pod dovolací důvod uvedený v §265b odst. 1) písm. e) tr. ř., nikoliv pod dovolací důvod uplatněný obviněným. V této souvislosti dodal, že soudy se sice blíže nezabývaly otázkou, zda mezi daňovým a trestním řízením byla dostatečně úzká věcná a časová souvislost, na druhé straně však ani obviněný neuvedl žádnou konkrétní argumentaci, proč by podmínka věcné a časové souvislosti mezi oběma řízeními neměla být v posuzované trestní věci splněna. V teoretické rovině by pravomocně vyměřené penále mohlo založit překážku rei judicatae pouze ve vztahu ke skutku pod bodem I. výroku o vině, u něhož se obě řízení týkala obviněného jako fyzické osoby. Délku trestního řízení i sankci uloženou obviněnému v předchozím daňovém řízení navíc odvolací soud zohlednil při ukládání trestu.
18. Přestože obviněný formálně namítl existenci tzv. extrémního rozporu mezi provedenými důkazy a soudy učiněnými skutkovými zjištěními, z obsahu uplatněných námitek takový rozpor nevyplývá a nelze jej dovozovat ani z kritiky kvality odůvodnění soudních rozhodnutí či provedeného důkazního řízení. Obdobně jsou z tohoto pohledu irelevantní procesní námitky, podle kterých se soudy při novém projednání věci neřídily závěry vyslovenými v původním kasačním rozhodnutí krajského soudu. Obviněný fakticky pouze předkládá vlastní verzi skutkového děje a domáhá se, aby důkazy byly hodnoceny způsobem odpovídajícím jeho představám. Pokud jde o tzv. opomenuté důkazy, jediným konkrétním obviněným uváděným důkazem je znalecký posudek z oboru účetnictví, jehož neprovedení však odvolací soud uspokojivě zdůvodnil.
19. Závěrem svého vyjádření proto státní zástupce navrhl, aby Nejvyšší soud dovolání obviněného odmítl podle §265i odst. 1 písm. e) tr. ř. jako zjevně neopodstatněné.
III. Posouzení důvodnosti dovolání
a) Obecná východiska
20. Nejvyšší soud nejprve zjistil, že jsou splněny všechny formální podmínky pro konání dovolacího řízení a zabýval se otázkou povahy a opodstatněnosti uplatněných námitek ve vztahu k uplatněnému dovolacímu důvodu.
21. Nejvyšší soud považuje za potřebné v první řadě připomenout některé otázky související s povahou dovolacího řízení. Dovolání představuje mimořádný opravný prostředek, který směřuje proti již pravomocnému soudnímu rozhodnutí. Nelze je proto uplatnit v takové šíři, jako řádný opravný prostředek, nýbrž jen ze zákonem taxativně vyjmenovaných důvodů. Konkrétní námitky dovolatele přitom vždy musí obsahově odpovídat jejich zákonnému vymezení, nestačí pouhé označení určitého důvodu dovolání, aniž by mu bylo možné podřadit vytýkaná pochybení. Teprve poté, co Nejvyšší soud posoudí předložené dovolací námitky jako odpovídající označenému dovolacímu důvodu, zkoumá, zda jim lze přiznat oprávněnost.
22. Jak již bylo zmíněno výše v bodě 7. tohoto usnesení, obviněný zjevně opomněl novelu trestního řádu provedenou zákonem č. 220/2021 Sb., jímž bylo s účinnosti od 1. 1. 2022 mimo jiné změněno ustanovení §265b odst. 1 tr. ř. tak, že do něho byl vložen nový dovolací důvod pod písm. g) a dosavadní důvody označené pod písm. g) až l) jsou nyní uvedeny pod písm. h) až m). Přestože obviněný formálně označil dovolací důvod ve smyslu §265b odst. 1 písm. g) tr. ř., tento následně citoval v jeho znění účinném do 31. 12. 2021. Z poněkud nesourodého obsahu konkrétních dovolacích námitek se pak jeví, že obviněný chtěl patrně uplatnit současně dovolací důvody uvedené nyní v §265b odst. 1 písm. g) a h) tr. ř., neboť namítal jak existenci zjevného (resp. extrémního) rozporu mezi provedenými důkazy a soudy učiněnými skutkovými zjištěními, tak částečně i nesprávné hmotněprávní posouzení skutku.
23. Podle §265b odst. 1 písm. g) tr. ř. lze dovolání podat, jestliže rozhodná skutková zjištění, která jsou určující pro naplnění znaků skutkové podstaty trestného činu, jsou ve zjevném rozporu s obsahem provedených důkazů nebo jsou založena na procesně nepoužitelných důkazech nebo ve vztahu k nim nebyly nedůvodně provedeny navrhované podstatné důkazy. Přestože byl předmětný dovolací důvod doplněn do §265b odst. 1 tr. ř. s účinností od 1. 1. 2022, nutno poznamenat, že byl v podstatě formulován na základě ustálené rozhodovací praxe Ústavního soudu, který v okruhu tří vymezených skupin vad ve vztahu k dokazování i doposud výjimečně zasahoval do pravomocných rozhodnutí soudů, pokud tak neučinil Nejvyšší soud v dovolacím řízení za podmínky, že soudy nerespektovaly důsledné dodržování práva obviněných na spravedlivý proces (blíže např. usnesení Ústavního soudu ze dne 23. 9. 2005, sp. zn. III. ÚS 359/05, publikované pod č. 22/2005 Sbírky nálezů a usnesení Ústavního soudu). Výslovné zakotvení předmětného dovolacího důvodu do ustanovení §265b odst. 1 tr. ř. nijak neomezuje dosah dosavadní rozhodovací praxe Ústavního soudu, avšak zároveň ani nečiní z Nejvyššího soudu jakousi třetí instanci plného skutkového přezkumu. Dovolání je totiž i nadále určeno především k nápravě závažných právních vad pravomocných rozhodnutí, a nikoliv k detailnímu přezkoumávání skutkových zjištění soudů prvního a druhého stupně. Není smyslem dovolacího řízení a ani úkolem Nejvyššího soudu, aby jednotlivé důkazy znovu podrobně přehodnocoval a vyvozoval z nich vlastní skutkové závěry. Podstatné je, zda soudy prvního a druhého stupně hodnotily důkazy v souladu s jejich obsahem, nedopustily se žádné zásadní deformace důkazů a ani jinak zjevně nevybočily z mezí volného hodnocení důkazů podle §2 odst. 6 tr. ř. a své hodnotící úvahy srozumitelně a logicky přijatelně vysvětlily (srov. usnesení Nejvyššího soudu ze dne 12. 1. 2022, sp. zn. 7 Tdo 1368/2021).
24. Dovolací důvod uvedený v §265b odst. 1 písm. h) tr. ř. je naplněn tehdy, jestliže napadené rozhodnutí, nebo jemu předcházející řízení spočívá na nesprávném právním posouzení skutku nebo na jiném nesprávném hmotněprávním posouzení. Jde tedy o nesprávný výklad a použití norem trestního práva hmotného, případně na něj navazujících hmotněprávních norem jiných právních odvětví významných pro vyvození trestní odpovědnosti za konkrétní čin. V mezích tohoto důvodu lze namítat, že skutek, pro který byl obviněný stíhán a odsouzen, vykazuje znaky jiného trestného činu, než jaký v něm spatřovaly soudy nižších stupňů, anebo nenaplňuje znaky žádného trestného činu. Podstata tohoto dovolacího důvodu nespočívá v tom, že dovolatel se domáhá použití norem hmotného práva na takový skutek, k němuž dospěl vlastní interpretací provedených důkazů, které soudy nižších stupňů vyhodnotily odlišně. V rámci předmětného dovolacího důvodu tedy nelze uplatňovat námitky proti tomu, jak soudy hodnotily důkazy, jaká skutková zjištění z nich vyvodily, jak postupovaly při provádění důkazů, v jakém rozsahu provedly dokazování apod. V zásadě totéž platí ohledně jiného nesprávného hmotněprávního posouzení, které se týká nesprávného použití hmotného práva ve vztahu k otázce nespočívající přímo v právní kvalifikaci skutku, ale v jiné skutkové okolnosti.
b) K vlastním dovolacím námitkám obviněného
25. Přestože obviněný formálně namítl existenci tzv. extrémního rozporu mezi provedenými důkazy a soudy učiněnými skutkovými zjištěními, z obsahu jeho konkrétních výhrad existence takového rozporu nevyplývá. Těžiště dovolacích námitek naopak směřuje proti rozsahu dokazování, obviněný zpochybňuje též hodnocení provedených důkazů a skutková zjištění soudů nižších stupňů jako taková. Nutno také poznamenat, že dovolací argumentace působí poněkud neuspořádaně, obviněný opakuje některé námitky na mnoha místech stále dokola, častokrát však na úkor jejich srozumitelnosti a možnosti vyvodit závěr, jakou vadu obviněný vytýká. Z velké části je pak dovolání postaveno na kritice kvality odůvodnění soudních rozhodnutí. Nejvyšší soud v tomto ohledu připomíná, že dovolání proti důvodům rozhodnutí není podle §265a odst. 4 tr. ř. přípustné.
26. Pokud jde o námitky související s procesem dokazování, jak bylo naznačeno již výše v bodě 23. tohoto usnesení, dovolací řízení neslouží k přehodnocování výsledku provedeného dokazování, pokud tento našel svůj odraz ve výroku o vině. Dokazování je doménou především soudu prvního stupně s možnou korekcí v řízení před soudem druhého stupně jako soudem odvolacím, nikoliv však v řízení o dovolání před Nejvyšším soudem. Vzhledem k tomu, že soud je nevyhnutně přímo ovlivněn nejen samotným obsahem důkazního prostředku, ale i jeho nositelem, zastávají v procesu dokazování zcela nezastupitelnou roli mimo jiné zásady bezprostřednosti a ústnosti. Hodnotit důkazy může proto jen soud, který je v souladu s těmito zásadami provedl, díky čemuž z nich může získat relevantní poznatky. Popsaný způsob dokazování napomáhá poskytnout hodnotícímu orgánu, tedy především soudu prvního stupně, případně soudu druhého stupně, který v odvolacím řízení opakuje či provede nové důkazy, jasný obraz o dokazované skutečnosti, aby mohl vynést rozhodnutí pod bezprostředním dojmem z provedených důkazů. Je proto výlučně na soudu prvního, resp. druhého stupně, které důkazy, resp. důkazní prostředky bude provádět za účelem objasnění věci a získání podkladů pro rozhodnutí o podané obžalobě či návrhu na potrestání ve smyslu §2 odst. 5 tr. ř. Jde o využití ústavně zakotvené zásady nezávislosti soudů vyplývající z čl. 82 odst. 1 Ústavy České republiky. Soud přitom není vázán návrhy žádné z procesních stran, musí však o každém takovém návrhu rozhodnout a vysvětlit, proč mu nevyhověl.
27. Soud prvního stupně provedl v hlavním líčení celou řadu důkazů, přičemž podle Nejvyššího soudu lze dospět k závěru, že skutková zjištění učiněná ve věci rozhodujícími soudy mají v provedených důkazech potřebnou oporu a logicky z nich vyplývají. Ve vztahu ke skutku pod bodem I. výroku o vině byl obviněný usvědčen zejména na základě výsledku předchozího daňového řízení, z něhož vyplynul závěr, že obviněný jako plátce daně neprokázal v dotčených zdaňovacích obdobích svá sporná tvrzení v daňovém přiznání. Tyto výsledky daňového řízení byly též podpořeny v hlavním líčení slyšenými svědky, kteří potvrdili, že ve výroku o vině konkretizovaná plnění neposkytli a nevystavili faktury, jež obviněný zahrnul do své účetní evidence a následně uplatňoval v rámci svých daňových přiznání, resp. v případě svědka L. Š. sice šlo o reálné plnění, svědek však nebyl plátcem daně z přidané hodnoty, a obviněný tak uplatnil odpočet daně z přidané hodnoty neoprávněně. Odvolací soud se v bodě 11. napadeného rozsudku vyjádřil i k obviněným vytýkané otázce případných dílčích rozporů či ne zcela přesného zapamatování všech okolností ze strany některých svědků, přičemž s ohledem na značný časový odstup nepřiznal této skutečnosti zásadní význam.
28. Rovněž ve vztahu ke skutku pod bodem II. výroku o vině provedl soud prvního stupně řadu důkazů opodstatňujících ve věci učiněné skutkové závěry, které byly opřeny zejména o doklady a údaje zjištěné z účetnictví obchodní společnosti L., jakož i o výpovědi jednotlivých svědků či listinné důkazy (smlouvy o dílo) prokazující právní titul vzniku závazkových vztahů s věřiteli, k jejichž poškození došlo. Namítá-li obviněný, že nemohl spáchat trestný čin zpronevěry, neboť předmětná částka 628 000 Kč představovala bezúročnou půjčku, která měla být obviněným formou vkladu v celkové výši 1 005 000 Kč vrácena ke dni 1. 3. 2011 do pokladny obchodní společnosti L. podle Nejvyššího soudu nemá toto tvrzení oporu v provedených důkazech. Soudy prvního i druhého stupně učinily v podstatě opačné zjištění, podle něhož se obviněný výběry hotovosti z pokladny jmenované obchodní společnosti v celkové výši 628 000 Kč snažil zakrýt zaúčtováním fiktivních dokladů na dodávku plastových oken vystavených údajně svědkem L. Z., který však toto popřel a uvedl, že faktury nevystavil a plnění v nich uvedené nikdy neposkytl. Vzhledem k tomu, že šlo o fiktivní plnění, stěží lze akceptovat obhajobu obviněného o tom, že předmětná částka byla pouze nesprávné zaúčtována. Obdobně nevěrohodně působí též smlouvy o bezúročných půjčkách, které obviněný předložil až v průběhu řízení před soudem, přičemž zcela nad rámec výše uvedeného lze dodat, že ani související tvrzení obviněného o vrácení hotovosti do pokladny L. nemá oporu v účetnictví této obchodní společnosti. Ve výpisu z pokladny za období 1. 1. 2011 až 31. 7. 2011 je sice ke dni 21. 3. 2011 zahrnuta částka ve výši 1 050 000 Kč (tj. nikoliv ke dni 1. 3. 2011 a ve výši 1 005 000 Kč, jak tvrdí obviněný), k tomuto údaji však v účetnictví není založen žádný příjmový pokladní doklad. Soudům nižších stupňů proto nelze ničeho vytknout, pokud nepřisvědčily obhajobě obviněného a dospěly ke skutkovým závěrům, které mají oporu ve výsledku provedeného dokazování a logicky z něj vyplývají. Stejně tak lze souhlasit s jejich názorem, jakož i názorem státního zástupce vysloveným v jeho vyjádření k dovolání obviněného, že následná úhrada pohledávek věřitelů má význam toliko z hlediska náhrady vzniklé škody, nikoliv z hlediska naplnění znaků skutkové podstaty přečinu poškození věřitele.
29. Pokud jde o skutek bod bodem III. výroku o vině, opřely soudy svá zjištění, obdobně jako v případě skutku pod bodem I., zejména o výsledek daňové kontroly podpořený výslechem jednotlivých svědků a údaji vyplývajícími z účetnictví obchodní společnosti L. Z výsledku provedeného dokazování vyplynulo, že obviněný jakožto jediný společník a jednatel této obchodní společnosti jednak zahrnul v rámci daňového přiznání do nákladů jmenované obchodní společnosti nezaplacené pojistné a plnění, které ve skutečnosti nebylo vynaloženo, jednak do něj nezahrnul všechny výnosy z podnikatelské činnosti tohoto daňového subjektu. Z odůvodnění soudních rozhodnutí je zřejmé, že soudy neakceptovaly, resp. nepovažovaly za relevantní obhajobu obviněného v tom smyslu, že část závazků obchodní společnosti L. převzala obchodní společnost FRITAL, s. r. o., neboť ani sám obviněný nepopřel přijetí dotčených plnění, která tak měla být zohledněna v daňových přiznáních za příslušná zdaňovací období (šlo o plnění od osob I. R., P. S., V. Č. a K. V.). Soudy zároveň přesvědčivě vysvětlily, proč nepřihlédly k rozhodnutí civilního soudu ve věci žaloby o zaplacení peněžního plnění od obchodní společnosti B., a sice z důvodu, že civilním rozsudkem je trestní soud vázán pouze ve statusových věcech (srov. §9 odst. 2 tr. ř.). V tomto případě byl navíc v civilním řízení vydán rozsudek pro zmeškání, tedy bez provádění jakéhokoli dokazování před civilním soudem a předchozí ředitel jmenované obchodní společnosti, svědek M. B., potvrdil, že okna na základě sporných objednávek, resp. původně vystavených faktur nevyráběli, došlo k jejich stornování a platby byly započteny na předchozí pohledávky obchodní společnosti B. za dlužníkem – obchodní společností L.
30. Na základě všech shora rozvedených skutečností je zřejmé, že ač obviněný namítl tzv. extrémní (v nyní účinném znění trestního řádu zjevný) rozpor mezi provedenými důkazy a soudy učiněnými rozhodnými skutkovými zjištěními, ve skutečnosti se fakticky domáhal odlišného hodnocení provedených důkazů, a to způsobem, který odpovídá jím podávané verzi skutkového děje. Takový způsob dovolací argumentace však neodpovídá žádnému z vyjmenovaných důvodů dovolání, neboť je založen výlučně na odmítnutí skutkových zjištění soudů, která svědčí o odlišném závěru, jak vyplynul z výsledků provedeného dokazování. S obhajobou obviněného se navíc soudy nižších stupňů vypořádaly již v předchozích stadiích trestního řízení. Byť si lze v případě napadených rozhodnutí zajisté představit pečlivější odůvodnění, nelze zároveň v situaci, v níž se soudy prvního i druhého stupně přiklonily k verzi, která zřetelně vyplývala z výsledků dokazování při logickém vyhodnocení všech relevantních okolností, ničeho vytýkat proti skutkovým závěrům, o něž soudy opřely výrok o vině obviněného. Obdobně pokud jde o námitku neprovedení navrhovaného znaleckého posudku z oboru účetnictví, lze souhlasit se státním zástupcem, že soudy ve svých rozhodnutích vysvětlily, proč považovaly předmětný důkazní prostředek za nadbytečný. V tomto ohledu lze odkázat na bod 21. rozsudku soudu prvního stupně a bod 7. rozsudku odvolacího soudu.
31. Namítá-li dále obviněný, že ustanovení §240 tr. zákoníku nesankcionuje pouhé neodvedení plateb, ale až jejich zkrácení, Nejvyšší soud pro vysvětlení dodává, že zkrácením daně se rozumí jakékoliv jednání pachatele, v důsledku něhož mu je jako poplatníkovi daně v rozporu se zákonem vyměřena nižší daň, než jaká měla být vyměřena a zaplacena, nebo k vyměření této daně vůbec nedojde. Zkrácení lze přitom dosáhnout jednak aktivním jednáním, například podáním úmyslně zkresleného daňového přiznání, v němž se předstírají vyšší výdaje (náklady) vynaložené na dosažení příjmu a/nebo se zatajuje ve skutečnosti dosažený zisk, v důsledku čehož dojde k zaplacení daně v nižší částce, než požaduje zákon. Daň může být zkrácena rovněž opomenutím takového konání, ke kterému byl daňový subjekt povinen, například úmyslným nepodáním daňového přiznání ze skutečně dosaženého příjmu. Zkrácením daně sice není její pouhé neodvedení, to však za situace, že daň byla správně vypočtena, přiznána nebo vyměřena, resp. nebyla zatajena skutečnost odůvodňující vznik daňové povinnosti (viz ŠÁMAL, P. a kol. Trestní zákoník. 2. vydání. Praha: C. H. Beck, 2012, s. 2420–2425). Lze přitom souhlasit se státním zástupcem, že v posuzované trestní věci spočívá podvodné jednání obviněného ve vykazování neexistujících a falešnými fakturami dokládaných výdajů či neuváděním vybraných příjmů do daňových přiznání (srov. též rozhodnutí č. 22/2005-I. Sb. rozh. tr.). Nejde tudíž o situaci, ve které by obviněný toliko neuhradil daň, která byla vypočtena či vyměřena na základě správného, úplného a obviněným nijak nezkresleného daňového tvrzení.
32. Vzhledem k tomu, že v případě skutku pod bodem I. výroku o vině bylo předchozí daňové i aktuálně probíhající trestní řízení vedeno proti stejnému subjektu – obviněnému jakožto fyzické osobě (na rozdíl od skutku pod bodem III. výroku o vině, který se týkal zkrácení daňové povinnosti obchodní společnosti L.), vyjádří se Nejvyšší soud ve stručnosti také k námitce porušení zásady ne bis in idem , a to i navzdory tomu, že obviněný neuplatnil dovolací důvod podle §265b odst. 1 písm. e) tr. ř. spočívající v tom, že proti obviněnému bylo vedeno trestní stíhání, ačkoliv podle zákona bylo nepřípustné. Nejvyšší soud přitom dospěl na podkladě obsahu trestního spisu k závěru, že k porušení zásady ne bis in idem nedošlo, neboť mezi daňovým a trestním řízení byla dostatečně úzká věcná a časová souvislost, což ostatně konstatoval v dovolání i sám obviněný (v podrobnostech k této otázce srov. rozhodnutí č. 15/2017 Sb. rozh. tr.). V tomto ohledu jsou podstatné zejména následující skutečnosti.
33. Finanční úřad v Roudnici nad Labem zahájil dne 4. 5. 2011 u obviněného daňovou kontrolu ve vztahu k dani z příjmu za zdaňovací období roku 2010 a ve vztahu k dani z přidané hodnoty za zdaňovací období leden až listopad 2010 (č. l. 88 tr. spisu). Zpráva o daňové kontrole byla obviněnému doručena dne 14. 11. 2012 (č. l. 104 tr. spisu). Pro zjištěné nedostatky vydal finanční úřad dne 16. 11. 2012 dodatečný platební výměr na daň z příjmů fyzických osob za rok 2010 (č. l. 141 tr. spisu), a dodatečné platební výměry na daň z přidané hodnoty za leden až listopad roku 2010 (č. l. 148-168 tr. spisu). Za uvedená zdaňovací období s výjimkou září 2010 byla vedle doměřené daně uložena obviněnému rovněž povinnost uhradit penále.
34. V návaznosti na dodatečné platební výměry doručil finanční úřad dne 22. 11. 2012 Krajskému ředitelství policie Ústeckého kraje oznámení o skutečnostech nasvědčujících tomu, že byl spáchán trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby. Jako přílohu k oznámení připojil finanční úřad mimo jiné zprávu o daňové kontrole, dodatečné platební výměry a související daňová přiznání obviněného (č. l. 87 tr. spisu). Na základě tohoto oznámení byly dne 23. 1. 2013 podle §158 odst. 3 tr. ř. zahájeny úkony trestního řízení ve věci obviněného, neboť na podkladě zjištěných skutečností byl dostatečně odůvodněn závěr o možném spáchání trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby (č. l. 1 tr. spisu). Trestní stíhání obviněného bylo zahájeno podle §160 odst. 1 tr. ř. usnesením policejního orgánu ze dne 25. 11. 2013, které bylo doručeno obviněnému dne 3. 12. 2013 (č. l. 2 a násl. tr. spisu). Po skončení přípravného řízení byla dne 15. 8. 2014 podána u Okresního soudu v Litoměřicích obžaloba (č. l. 362 tr. spisu). První odsuzující rozsudek okresního soudu byl vydán dne 6. 10. 2015 a krajským soudem zrušen dne 13. 10. 2016. Po opětovném projednání věci vydal okresní soud nový odsuzující rozsudek dne 26. 11. 2019, který byl napaden odvoláním obviněného, o němž krajský soud rozhodl dne 31. 8. 2021. Přestože nelze přehlédnout, že mezi postupem správce daně v daňovém řízení a vydáním konečného rozhodnutí v trestním řízení je časová prodleva, z popisovaného průběhu obou postupně probíhajících řízení jasně vyplynula jejich vzájemná těsná časová návaznost, neboť trestní řízení bylo zahájeno na základě oznámení finančního úřadu bezprostředně po vydání dodatečných platebních výměrů v daňovém řízení. Delší dobu od spáchání skutku do rozhodnutí soudu o vině navíc zohlednil odvolací soud ve prospěch obviněného při ukládání trestu v trestním řízení (srov. bod 37. tohoto usnesení níže).
35. Nejvyšší soud podotýká, že obě řízení, tj. trestní řízení vedené v posuzované trestní věci v bezprostřední návaznosti na proběhlé daňové řízení, sledují komplementární účel a reagují tak in concreto na odlišné aspekty (administrativněprávní a trestněprávní) daného protiprávního jednání. Z obsahu trestního spisu vyplývá, že správce daně na základě zprávy o daňové kontrole dodatečnými platebními výměry na daň z příjmů fyzických osob za rok 2010 a na daň z přidané hodnoty za období leden až listopad 2010 doměřil daňovému subjektu – obviněnému M. Z. daň, přičemž současně vznikla povinnost uhradit penále z doměřené daně (s výjimkou daně z přidané hodnoty za září 2010). Za odůvodnění dodatečných platebních výměrů se ve všech případech považuje zpráva o daňové kontrole ze dne 14. 11. 2012, ze které vyplývá, že obviněný neprokázal, že by mu na základě sporných daňových dokladů poskytli jednotliví dodavatelé plnění a obviněný za ně zaplatil částky na těchto dokladech uvedené. Na nedostatky průkaznosti tvrzení daňového subjektu mohl finanční úřad reagovat fakticky pouze použitými prostředky, tj. doměřením daně a uložením povinnosti uhradit penále. Nemohl přitom nijak relevantně přihlédnout k důvodům nesprávného tvrzení daně, neboť zjištění o případném úmyslném zkrácení daňové povinnosti mohla být významná až pro orgány činné v trestním řízení, ve vztahu k nimž finanční úřad plnil svoji oznamovací povinnost. Podvodný charakter jednání daňového subjektu účinně zohledňují právě tyto orgány a ve výsledku soud v trestním řízení.
36. V trestní věci obviněného je splněn rovněž předpoklad, že duplicita řízení představuje pro obviněného předvídatelný důsledek jeho jednání, a to jak právně, tak fakticky. Obviněný musel od počátku vědět, že s ohledem na skutkové okolnosti případu je uložení penále a stejně tak trestní stíhání možné, nebo dokonce pravděpodobné. Ustálená judikatura Nejvyššího soudu byla a je konstantně postavena na závěrech, které možnost postupného vedení daňového a trestního řízení připouštějí či spíše předpokládají. O dostatečné úzké věcné souvislosti svědčí i vzájemná provázanost daňového a trestního řízení, která vyplývá ze skutečnosti, že je to finanční úřad, který má podle §8 odst. 1 tr. ř. povinnost neprodleně oznamovat státnímu zástupci nebo policejnímu orgánu skutečnosti nasvědčující tomu, že byl spáchán trestný čin. Propojenost daňového a trestního řízení dokládá v dané věci také povaha příloh, které k tomuto oznámení finanční úřad připojil, tj. mimo jiné zpráva o daňové kontrole, dodatečné platební výměry či související daňová přiznání. Jde o důkazy, které jsou významné pro vydání rozhodnutí z pohledu obou řízení a skutková zjištění učiněná v daňovém řízení byla relevantně zohledněna i v řízení trestním. Tyto důkazy však nebyly bez dalšího zcela přejaty do trestního řízení, ale soud prvního stupně prováděl nad jejich rámec další dokazování, zejména výslechem jednotlivých svědků. Výsledkem bylo zjištění skutkového stavu, o němž nejsou důvodné pochybnosti v rozsahu nezbytném pro rozhodnutí o vině obviněného.
37. Krajský soud v Ústí nad Labem v rámci individualizace trestu vzal v úvahu mimo jiné penále uložené v daňovém řízení i délku trestního řízení a uhrazenou škodu, přičemž tyto okolnosti našly odraz v tom, že obviněnému byl uložen podmíněný trest odnětí svobody ve výměře těsně nad dolní hranicí trestní sazby s tím, že zkušební doba byla snížena na 2 roky, tedy dokonce pod výměru samotného trestu (bod 23. napadeného rozsudku krajského soudu). Na základě všech shora rozvedených skutečností proto Nejvyšší soud dospěl k závěru, že v posuzované trestní věci nebyla porušena zásada ne bis in idem .
IV. Závěrečné shrnutí
38. Ze všech výše uvedených důvodů Nejvyšší soud na podkladě trestního spisu odmítl dovolání obviněného M. Z. jako zjevně neopodstatněné podle §265i odst. 1 písm. e) tř. ř., aniž by podle §265i odst. 3 tr. ř. přezkoumával zákonnost a odůvodněnost napadeného rozhodnutí nebo jemu předcházejícího řízení. Nejvyšší soud tak mohl učinit v neveřejném zasedání podle §265r odst. 1 písm. a) tr. ř.
Poučení: Proti rozhodnutí o dovolání není přípustný opravný prostředek s výjimkou obnovy řízení (§265n tr. ř.).
V Brně dne 27. 7. 2022
JUDr. Blanka Roušalová
předsedkyně senátu