ECLI:CZ:NSS:2006:8.AFS.121.2005
sp. zn. 8 Afs 121/2005 - 112
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Petra Příhody
a soudců JUDr. Michala Mazance a Mgr. Jana Passera, v právní věci žalobců a) M. Š., b)
M. Š., zastoupených JUDr. Václavem Nygrínem, advokátem v Ústí nad Labem, Revoluční
8, proti žalovanému Finančnímu ředitelství v Ústí nad Labem, Ústí nad Labem, Velká
hradební 61, v řízení o žalobách proti rozhodnutím žalovaného ze dne 26. 8. 2003,
čj. 3900/110/2002, a čj. 3899/110/2002, o kasační stížnosti žalovaného proti rozsudku
Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 20. 4. 2005, čj. 15 Ca 225/2003 - 89,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá.
II. Žalovaný nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalobcům se právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti
nepřiznává.
Odůvodnění:
Rozhodnutím ze dne 26. 8. 2003, čj. 3900/110/2002, žalovaný zamítl odvolání
žalobce a) proti rozhodnutí Finančního úřadu ze dne 23. 10. 2001,
čj. 106273/01/182911/1117, kterým správce daně vyměřil žalobci a) daň za rok 1999
ve výši 76 844 Kč a uložil mu uhradit rozdíl mezi daní vyměřenou a daní přiznanou
(ve výši 75 509 Kč).
Rozhodnutím ze dne 26. 8. 2003, čj. 3899/110/2002, žalovaný zamítl odvolání
žalobkyně b) proti rozhodnutí Finančního úřadu ze dne 2 3. 10. 2001,
čj. 106240/01/182911/1117, kterým správce daně vyměřil žalobkyni b) daň za rok 1999
ve výši 68 012 Kč a uložil jí uhradit rozdíl mezi daní vyměřenou a daní přiznanou (ve výši
64 097 Kč).
Žalobci se domáhali žalobami u Krajského soudu v Ústí nad Labem zrušení shora
citovaných rozhodnutí žalovaného a jim předcházejících rozhodnutí Finančního úřadu.
Krajský soud tyto žaloby usnesením ze dne 12. 4. 2005, čj. 15 Ca 225/2003 - 69, spojil ke
společnému projednání s tím, že nadále budou vedeny pod sp. zn. 15 Ca 225/2003.
Žalobci shodně tvrdili, že napadenými rozhodnutími bylo porušeno jejich právo
na spravedlivý proces [čl. 38 odst. 2 Listiny základních práv a svobod (dále jen „Listina“)]
a bylo zasaženo do jejich majetkové sféry. Žalovaný rovněž nerespektoval překážku věci
pravomocně rozsouzené [§28 odst. 1 zákona ČNR č. 337/1992 Sb., o správě daní
a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, (dále též „daňový řád“, „d. ř.“)] a řízení podle
§27 odst. 1 písm. e) d. ř. nezastavil. K vyměření daně z příj mů fyzických osob
za zdaňovací období roku 1999 došlo ve smyslu ustanovení §46 odst. 5 d. ř.
konkludentně. Na poslední straně daňových přiznání za relevantní období je jako datum
vyměření daně uvedeno 23. 10. 2001 s označením žalobou napadených platebních
výměrů. Z daňových přiznání je ovšem zřejmé, že data byla opravena bílou korekční
páskou, pod kterou je možné rozeznat původní text, a to vyměření daně dne 25. 7. 2000,
ke dni 26. 6. 2000. Žalobci jsou přesvědčeni, že změnou data nebyla opravována pouhá
chyba v psaní, ale byl učiněn pokus znečitelnit údaj o konkludentním vyměření daně.
Ostatně, zaretušovaná data odpovídají postupu správce daně podle §46 odst. 5 d. ř.
Takový postup správce daně je v rozporu nejen s překážkou věci pravomocně
rozhodnuté, ale rovněž v rozporu se zásadou zákonnosti daňového řízení (§2 odst. 1
d. ř., čl. 2 odst. 3 Ústavy ČR a čl. 2 odst. 2 Listiny) a právem žalobců na spravedlivý
proces (čl. 38 odst. 2 Listiny). Zjistil-li správce daně dodatečně po vyměření daně,
že daňová povinnost žalobců je nižší oproti zákonné daňové povinnosti, měl daň vyměřit
dodatečným platebním výměrem (§47 odst. 7 d. ř.), to však neučinil. Postavení žalobkyně
b), manželky žalobce a) a s ním spolupracující osoby, se odvíjí od postavení žalobce a).
Krajský soud žalobám vyhověl a napadená rozhodnutí zrušil. Rozsudek ze dne
20. 4. 2005, čj. 15 Ca 225/2003 - 89, odůvodnil následujícím způsobem:
Z ustanovení §46 odst. 1, odst. 4 věty první d. ř. a ustanovení §46 odst. 5 věty
první d. ř. vyplývá, že nesta noví-li správce daně daňovému subjektu základ daně
a vyměřenou daň platebním výměrem před uplynutím lhůty pro podání daňového
přiznání, má se za to, že k vyměření daně dochází v poslední den lhůty pro jeho podání,
pokud nedojde k přerušení této lhůty vydáním výzvy k odstranění pochybností
o správnosti, pravdivosti, průkaznosti nebo úplnosti podaného daňového přiznání,
kterou se zahajuje vytýkací řízení (§43 odst. 1, odst. 3 d. ř.).
Žalobci podali dne 21. 6. 2000 přiznání k dani z příjmů fyzických osob
za zdaňovací období roku 1999, zpracované daňovým poradcem. Správce daně nezahájil
vytýkací řízení, proto se podle §46 odst. 5 d. ř. za použití §40 odst. 3 věty druhé d. ř.
má za to, že žalobcům byla vyměřena daň ve výši uvedené v daňových přiznáních,
a to dne 30. 6. 2000 (který se zároveň považuje za den doručení rozhodnutí daňovému
subjektu). Tato konkludentní rozhodnutí nabyla právní moci a založila překážku věci
pravomocně rozhodnuté [§27 odst. 1 písm. e) d. ř.]. Z uvedených důvodů již není
rozhodné, jaký den vyměření daně správce daně vyznačil na daňových přiznáních, ani to,
že toto datum později vymazal a přepsal jej na datum odpovídající vydání napadených
platebních výměrů.
Zjistil-li správce daně po konkludentním vyměření daně, že daňové povinnosti byly
nižší oproti zákonným daňovým povinnostem, měl podle §46 odst. 7 d. ř. daně
dodatečně vyměřit dodatečnými platebními výměry ve výši rozdílu mezi daněmi původně
vyměřenými a daněmi stanovenými. Tím, že daně znovu vyměřil napadenými platebními
výměry, nerespektoval překážku věci pravomocně rozhodnuté. Opětovné vyměření daní
platebními výměry při existenci překážky věci pravomocně rozhodnuté tak není pouhou
vadou řízení před správním orgánem, ale rozhodnutím vydaným bez zákonné opory.
Napadená rozhodnutí správce daně byla vydána podle §46 odst. 4 d. ř. a nelze je proto
považovat za dodatečné platební výměry.
Žalobci v odvoláních proti platebním výměrům neuvedli námitku později
obsaženou v žalobách. Žalovaný ovšem musí ve smyslu ustanovení §50 odst. 3 d. ř.
přihlédnout i ke skutečnostem odvolatelem neuplatněným, majícím podstatný vliv
na výrok rozhodnutí, pokud vyjdou při přezkoumání najevo. Ve výrokové části
napadených rozhodnutí žalovaného je uvedeno, že odvolání směřovala proti dodatečným
platebním výměrům a také v odůvodněních je zmínka, že žalobcům byla daň doměřena.
Žalovaný si proto byl vědom toho, že žalobcům měla být daň dodatečně stanovena,
nikoliv vyměřena. Okolnost nového vyměření daňových povinností i přes existenci
překážky věci pravomocně rozhodnuté vyšla v odvolacích řízeních najevo a žalovaný měl
k této skutečnosti přihlédnout.
Žalovaný (stěžovatel) napadl rozsudek krajského soudu včasnou kasační stížností,
opírající se o důvody uvedené v §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., tj. nezákonnost spočívající
v nesprávném posouzení právní otázky v předcházejícím řízení, a v §103 odst. 1 písm. d)
s. ř. s., tj. nepřezkoumatelnost rozhodnutí spočívající v nedostatku důvodů rozhodnutí
a jiné vadě řízení, která mohla mít za následek nezákonnost rozhodnutí soudu. Stěžovatel
se domáhal zrušení napadeného rozsudku a požádal o přiznání odkladného účinku
kasační stížnosti.
Krajskému soudu vytknul nesprávnou interpretaci ustanovení §46 odst. 5 d. ř.
Citované ustanovení upravuje postup správce daně v případě , že se vyměřená daň (podle
výsledků vyměřovacího řízení) neodchyluje od daně uvedené v daňovém přiznání. Pokud
správce daně ví, že se daň uvedená v daňovém přiznání liší od zákonné daňové
povinnosti, nemůže být výsledkem vyměřovacího řízení vyměření daně ve výši uvedené
v daňovém přiznání, ani kdyby správce daně nezahájil vytýkací řízení. Ustanovení
§46 odst. 5 d. ř. nestanoví lhůtu, do kdy musí být vytýkací řízení zahájeno, ani do kdy
musí být ukončeno vyměřovací řízení, není -li zahájeno vytýkací řízení. Toto ustanovení
dává možnost konkludentního vyměření daně a stanoví den vyměření daně a právní fikci
doručení rozhodnutí o vyměření daně daňovému subjektu, pokud k takovému vyměření
daně dojde, nestanoví však lhůtu, do které musí být vydán platební výměr, aby nedošlo
k vyměření daně tímto způsobem.
Předmětem odvolání projednávaného stěžovatelem byla skutečnost, zda byla
daňová povinnost stanovena ve správné výši. Krajský soud nedospěl k závěru, že by byla
stanovena v nesprávné výši. Stěžovatel proto tvrdí, že účastníci nemohli být zkráceni
na svých právech a byla-li jim stanovena daňová povinnost ve správné výši, je irelevantní
zda se tak stalo nesprávně platebním výměrem namísto dodatečného platebního výměru.
Ostatně, ani daňový řád vždy přesně neuvádí, zda se jedná o platební výměr,
nebo dodatečný platební výměr [např. §32 odst. 2 písm. b) d. ř.].
Krajský soud rovněž nesprávně posoudil otázku přezkumu rozhodnutí správce
daně žalovaným (§50 odst. 3 d. ř.). Žalobci neuplatnili námitku překážky věci
pravomocně rozhodnuté, ani se nezmínili o pochybení při vyměření daně namísto jejího
dodatečného stanovení. Obsahují-li výroky rozhodnutí žalovaného údaj o dodatečném
platebním výměru a odůvodnění jeho rozhodnutí zmínky o dodatečném vyměření daně,
jedná se pouze o zřejmé omyly a nesprávnosti, ze kterých vyplývá, že se správce daně
touto otázkou vůbec nezabýval.
Rozsudek krajského soudu je také nepřezkoumatelný, protože nebyl důvod
se domnívat, že si byl stěžovatel vědom předchozího konkludentního vyměření dan ě.
Soud v tomto závěru nevycházel, v rozporu s ustanovením §75 s. ř. s., ze skutkového
a právního stavu existujícího v době rozhodování stěžovatele.
Žalobci se ke kasační stížnosti nevyjádřili.
Kasační stížnost není důvodná.
O důvodech kasační stížnosti Nejvyšší správní soud uvážil (vázán rozsahem
i důvody kasační stížnosti, podle §109 odst. 2, 3 s. ř. s.)
takto:
Nejvyšší správní soud se na prvním místě zabýval námitkou nepřezkoumatelnosti
rozhodnutí krajského soudu [§103 odst. 1 písm. a) s. ř. s.] . Byla-li by tato námitka
shledána důvodnou, nebylo by možné zabývat se dalšími stížními námitkami,
neboť pouze přezkoumatelné rozhodnutí může být předmětem přezkumu z hlediska
správnosti právních závěrů v něm vyjádřených[§103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.].
Stěžovatel krajskému soudu především vytknul, že překročil rozsah možného
přezkumu, akceptuje v rámci žaloby námitky neuplatněné jako námitky odvolací
ve správním řízení. K tomu Nejvyšší správní soud opakovaně judikuje, že právní ochrana
poskytovaná správními soudy je ochranou originární a není pokračováním správního
řízení. Ochrana je poskytována v procesu majícím ryzí povahu řízení soudního a nikoliv
řízení správního. Ze žádného ustanovení soudního řádu správního ani z žádného jiného
ustanovení zvláštního předpisu výslovně neplyne, že by žaloba žalobce ve správním
soudnictví neměla být projednatelná v té její části, v níž stěžovatel uplatňuje důvody,
které předtím neuplatnil v přípustném opravném prostředku v rámci správního (a tedy
i daňového) řízení.
Lze říci, že rozhodnutí odvolacího orgánu nebude možno shledat nezákonným
pouze za předpokladu, že odvolací orgán v daňovém řízení přezkoumá a správně posoudí
rozhodnutí orgánu prvoinstančního, jednak v rozsahu požadovaném v odvolání
(§50 odst. 3 věta první d. ř.), a dále nad rámec tohoto rozsahu i z důvodů uvedených
v §50 odst. 3 větě druhé d. ř., které je nutno vykládat extenzivně. Pouze důvody
nespadající do takto široce vymezeného rozsahu přezkumu jsou důvody, kterými není
odvolací orgán povinen a ani oprávněn – jak vyplývá ze zásady legální licence ve spojení
s §50 odst. 3 větou první a druhou d. ř., jež vymezují rozsah přezkumu, se v rámci
rozhodování o odvolání zabývat a které tedy nemohou – pokud je jen a pouze
o ně opřena následná správní žaloba proti tomuto rozhodnutí – být důvodem pro to,
aby správní soud takto napadené rozhodnutí shledal nezákonným.
Odvolací správní orgán proto nemá prostor pro uvážení, zda k odvolatelem
neuplatněným skutečnostem přihlédne, anebo nikoli, nýbrž – vyjdou-li takové skutečnosti
najevo a mají-li podstatný vliv na výrok rozhodnutí – k nim přihlédnout musí. „Vyjitím
najevo“ je pak nutno v ustanovení §50 odst. 3 větě druhé d. ř. rozumět jakýkoli způsob
přibytí informace o skutečnosti, jež může být pro výsledek řízení rozhodná, do dispoziční
sféry správního orgánu. Je-li uvedená informace obsahem správního spisu, je nutno
ji nepochybně považovat za vyšlou najevo.
Ze shora uvedené argumentace je zřejmé, že krajský soud se k žalobní námitce
překážkou věci pravomocně rozhodnuté, stejně jako posouzením rozdílu mezi dodatečně
stanovenou a vyměřenou daní, zabýval zcela důvodně. Nejvyšší správní soud v těchto
závěrech odkazuje na řadu svých předchozích rozhodnutí, např. usnesení rozšířeného
senátu ze dne 31. 8. 2005, čj. 2 Afs 144/2004 - 110
1
, či nověji rozsudek ze dne
24. 1. 2006, čj. 2 Afs 31/2005 - 57
2
, na která pro stručnost v podrobnostech odkazuje.
Nejvyšší správní soud již pouze na okraj k této stížní námitce dodává, že krajský
soud logicky a vnitřně nerozporně odůvodnil, proč dospěl na základě napadených
rozhodnutí k závěru, že si byl žalovaný vědom toho, že daň měla být žalobcům doda tečně
stanovena, nikoliv vyměřena. Tvrzení stěžovatele, podle kterého se otázkou vůbec
nezabýval a jedná se pouze o zřejmé omyly a nesprávnosti, proto ve světle argumentace
shora nastíněné nemůže obstát.
Nejvyšší správní soud nepřisvědčil stěžovateli ani v námitce, že samotný daňový
řád vždy přesně neuvádí, zda se jedná o platební výměr, nebo dodatečný platební výměr.
Stěžovatel v tomto směru odkázal např. k §32 odst. 2 písm. b) d. ř.
Citované ustanovení uvádí některé ze základních náležitostí rozhodnutí v daňovém
řízení, mezi nimiž je u platebního výměru uvedeno mj. jeho číslo. Vyměření daně
platebním výměrem vychází z §46 odst. 4 d. ř., dodatečné vyměření dodatečným
platebním výměrem z §46 odst. 7 d. ř. Platební výměr se vztahuje k samotnému vyměření
daně, tedy k prvotnímu stanovení daňové povinnosti. Dodatečný platební výměr oproti
tomu slouží ke korekci daňové povinnosti dříve nesprávně stanovené. Mezi oběma
instituty je třeba rozlišovat. Odkazuje-li ustanovení §32 odst. 2 písm. b) d. ř. při stanov ení
náležitostí rozhodnutí pouze k platebnímu výměru, přičemž praxe dovodila, že dodatečný
platební výměr musí splňovat stejné náležitosti, neznamená taková interpretace setření
rozdílu mezi oběma instituty. Oba i nadále plní v daňovém řízení různou roli, byť mají,
např. co do náležitostí, některé shodné znaky.
1
www.nssoud.cz/anonym.php?ID=240
2
www.nssoud.cz/anonym.php?ID=5831
Nejvyšší správní soud shledal důvodnou kasační námitku vytýkající krajskému
soudu nesprávnou interpretaci §46 odst. 5 d. ř. Podle tohoto zákonného ustanovení
nemusí správce daně, za kumulativního splnění dvou podmínek, sdělovat daňovému
subjektu výsledek vyměření. První podmínkou přitom je, že se vyměřená daň neodchyluje
od daně uvedené v daňovém přiznání, druhou podmínkou je, že daňový subjekt o sdělení
výsledku vyměření výslovně nepožádá nejpozději do konce příštího zdaňovacího období.
V případě splnění těchto podmínek, a tedy neexistence povinnosti správce daně sdělovat
daňovému subjektu výsledek vyměření, se za den vyměření daně a současně za den
doručení tohoto rozhodnutí daňovému subjektu považuje poslední den lhůty pro podání
daňového přiznání nebo hlášení, a bylo -li podáno opožděně, den, kdy došlo správci daně.
Totéž pak platí v případě podání dodatečného daňového přiznání nebo hlášení.
Stěžovateli lze přisvědčit, že §46 odst. 5 d. ř. stanov í fikcí den vyměření daně
a doručení rozhodnutí daňovému subjektu, nestanoví však lhůtu, ve které musí být vydán
platební výměr, aby nedošlo k vyměření daně podle citovaného ustanovení.
Nemůže obstát závěr krajského soudu, podle kterého nestanoví -li správce daně
daňovému subjektu základ daně a vyměřenou daň platebním výměrem před uplynutím
lhůty pro podání daňového přiznání, má se za to, že k vyměření daně dochází v poslední
den lhůty pro podání daňového přiznání, pokud nedojde k přerušení lhůty vydáním vý zvy
k odstranění pochybností o správnosti, pravdivosti, průkaznosti nebo úplnosti podaného
daňového přiznání, kterou se zahajuje vytýkací řízení. Názor krajského soudu nemá oporu
v daňovém řádu. Vychází totiž z povinnosti správce daně vydat platební výměr,
nebo zahájit vytýkací řízení před uplynutím lhůty pro podání daňového přiznání, nemá-li
dojít k vyměření daně podle §46 odst. 5 d. ř. Daňovému subjektu ovšem stále běží lhůta
pro podání přiznání a správci daně z podstaty věci nemůže vzniknout pochybnost
o správnosti, pravdivosti, průkaznosti nebo úplnosti daňového přiznání před jeho
podáním.
Ustanovení §46 odst. 5 d. ř. předpokládá vyměření daně – teprve když
se vyměřená daň neodchyluje od daně uvedené v daňovém přiznání, může se uplatnit
fikce, která za den vyměření retroaktivně považuje poslední den lhůty pro podání
daňového přiznání. I v popsaném případě je proto nezbytná aktivita správce daně.
Ta se může projevit např. tím, že správce daně, nemaje pochybností o správnosti
podaného daňového přiznání, na tomto přiznání uvede, že daň byla vyměřena postupem
podle §46 odst. 5 d. ř.
Je-li daň vyměřena postupem podle §46 odst. 5 d. ř., nastává situace stejná
jako v případě např. vydání platebního výměru (§46 odst. 4 d. ř.). Správce daně může
vyměřenou daň dále změnit, ale - v souladu se zásadou vyplývající z čl. 2 odst. 3 Ústavy
ČR a čl. 2 odst. 2 Listiny, pouze zákonem stanoveným způsobem. Tím je např. vydání
dodatečného platebního výměru postupem podle §46 odst. 7 d. ř., ze kterého zároveň
vyplývá, že právní moc rozhodnutí o původním vyměření daně není jejímu dodatečnému
stanovení na překážku. Jinými slovy, překážka věci pravomocně rozhodnuté nebrání
v popsané situaci vydání dodatečného platebního výměru.
Zde se projevuje rovněž zásadní rozdíl mezi vyměřením a dodatečným vyměřením
daně. Platebním výměrem je stanovena daňová povinnost jako taková a daň je jím
zároveň předepsána. Oproti tomu dodatečným platebním výměrem je daň dodatečně
vyměřena pouze ve výši rozdílu mezi daní původně vyměřenou a daní st anovenou.
V posuzované věci správce daně v daňovém přiznání žalobce a) za zdaňovací
období roku 1999 uvedl, že daňová povinnost byla vyměřena podle §46 odst. 5 d. ř. dne
23. 10. 2001, ke dni 23. 10. 2001, přičemž je zjevné, že datum je přepsáno přes zabělené,
původně jiné, datum. Toto konstatování je opatřeno (nečitelným) podpisem
odpovědného pracovníka. Pod tím je doplněno číslo jednací a datum vydání platebního
výměru. Zcela identické konstatování je obsaženo v daňovém přiznání žalobkyně b)
za zdaňovací období roku 1999, přičemž na rozdíl od daňového přiznání žalobce a)
datum vyměření daně 23. 10. 2001, ke dni 23. 10. 2001, není přepisováno přes jiné
původní datum. Rovněž v jejím případě je pod podpisem odpovědného pracovníka číslo
jednací a datum vydání platebního výměru.
Je tedy nutno vycházet z toho, že v případě obou žalobců byla daň vyměřena
postupem podle ustanovení §46 odst. 5 d. ř. a v souladu s argumenty uvedenými shora
se za den vyměření daně považuje poslední den pro podání daňového přiznání,
tj. 30. 6. 2000. Uvedl-li správce daně jiné datum, ke kterému byla daň vyměřena, nemůže
jeho závěr obstát, protože den, který se považuje za den vyměření daně , vyplývá
při postupu podle §46 odst. 5 d. ř. ze zákona.
Nejvyšší správní soud, jakkoliv se neztotožnil s právním názorem krajského soudu
a shledal důvodnou kasační námitku týkající se interpretace §46 odst. 5 d. ř., dospěl
ke stejnému závěru jako krajský soud v tom, že v případě žalobců byla daň za příslušné
zdaňovací období vyměřena postupem podle citovaného ustanovení daňového řádu.
Správce daně měl proto dále postupovat podle §46 odst. 7 d. ř. a nikoliv podle
§46 odst. 4 d. ř., jak to v posuzované věci učinil.
Z předchozího odstavce vyplývá, že přes nesprávný právní názor krajského soudu
může jeho rozhodnutí obstát. Nejvyšší správní soud se tedy zabýval poslední kasační
námitkou, a to zda je podstatná forma rozhodnutí, kterou byla daň žalobcům stanovena
a zda mohli být zkráceni na svých právech, kdyby jim byla stanovena daňová povinnost
nesprávně platebním výměrem namísto dodatečného platebního výměru. Stěžovatel
přitom tvrdí, že žalobci nemohli být zkráceni na svých právech, neboť jim byla daň
stanovena ve správné výši.
Nejvyšší správní soud předem dalšího odůvodnění přisvědčuje stěžovateli v tom,
že žalobci v průběhu soudního řízení, a to ani před krajským soudem, ani před Nejvyšším
správním soudem, nenamítali, že by jim byla daň vyměřena v nesprávné výši. Další úvaha
se proto bude odvíjet od posouzení formy rozhodnutí, kterou správce daně
pro rozhodnutí zvolil.
Obě rozhodnutí správce daně jsou označena jako platební výměry a již v jejich
záhlaví je uvedeno, že jsou vydávána podle §46 odst. 4 d. ř. Správce daně zároveň v obou
případech vyměřil daň ve výši daně stanovené, přičemž uložil žalobcům uhradit pouze
rozdíl mezi daní vyměřenou a daní vypočtenou (opět s odkazem k §46 odst. 4 d. ř.).
Je tedy nepochybné, že formálně se jednalo o platební výměry, nikoliv o dodatečné
platební výměry, a v tomto směru je třeba na rozhodnutí správce daně, s ohledem
na dříve nastalou fikci vyměření daně (§46 odst. 5 d. ř.), nahlížet jako na rozhodnutí
nezákonná.
Právní moc rozhodnutí o původním vyměření daně není jejímu dodatečnému
stanovení na překážku (§46 odst. 7 d. ř.). A contrario , právní moc rozhodnutí o původním
vyměření daně je na překážku jejímu stanovení podle §46 odst. 4 d. ř. Překážka věci
rozhodnuté přitom představuje jeden z elementárních principů právního řádu
a její prolomení je možné pouze v zákonem vymezených případech. Je -li tedy možné
uplatňovat státní moc pouze v zákonem stanovených mezích (čl. 2 odst. 3 Ústavy ČR
a čl. 2 odst. 2 Listiny) a zákon umožňuje dodatečné vyměření daně dodatečným platebním
výměrem, nikoliv však platebním výměrem, nemohou rozhodnutí správce daně,
s navazujícími rozhodnutími žalovaného, v testu ústavnosti obstát. Přestože tedy žalobci
nenamítali správnost výše daně, Nejvyšší správní soud uzavírá, že byli na svých (byť
„pouze“ procesních) právech zkráceni, a kasační námitka není důvodná.
Z vyložených důvodů Nejvyšší správní soud kasační stížnost jako nedůvodnou
podle §110 odst. 1 s. ř. s. zamítl.
Nejvyšší správní soud nerozhodoval, s ohledem na rozhodnutí ve věci samé,
samostatně o žádosti o odkladný účinek kasační stížnosti, neboť obecně může přiznání
odkladného účinku kasační stížnosti přinést ochranu jen do doby rozhodnutí o této
stížnosti.
Stěžovatel, který neměl v tomto soudním řízení úspěch, nemá právo na náhradu
nákladů řízení (§60 odst. 1 s. ř. s.). Žalobci naopak měli v řízení před Nejvyšším správním
soudem plný úspěch, a proto by měli právo na náhradu nákladů řízení, které důvodně
vynaložili, proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. Žalobcům však žádné takové
náklady nevznikly, neboť ve věci nebyl učiněn žádný úkon právní služby, za který přísluší
odměna ve smyslu příslušných ustanovení vyhlášky č. 177/1996 Sb. o odměnách
advokátů a náhradách advokátů za poskytování právních služeb (advokátní tarif), ve znění
pozdějších předpisů.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 29. června 2006
JUDr. Petr Příhoda
předseda senátu