ECLI:CZ:NSS:2007:1.AFS.1.2007
sp. zn. 1 Afs 1/2007 - 84
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Marie Žiškové
a soudců JUDr. Lenky Kaniové a JUDr. Josefa Baxy v právní věci žalobce K. V.,
zastoupeného JUDr. Jaroslavem Šímou, advokátem se sídlem Purkyňova 43, 301 62 Plzeň,
proti žalovanému Ministerstvu financí se sídlem Letenská 15, 110 00 Praha 1, proti
rozhodnutí ze dne 1. 3. 2004, č. j. 264/13 661/2004, o kasační stížnosti žalobce proti rozsudku
Městského soudu v Praze ze dne 27. 9. 2006, č. j. 5 Ca 7/2005 - 44,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žalobce nemá právo na náhradu nákladů řízení o kasační stížnosti.
III. Žalovanému se nepřiznává náhrada nákladů řízení o kasační stížnosti.
Odůvodnění:
Dne 20. 4. 1995 uzavřel žalobce jako prodávající smlouvu o prodeji podniku. Součástí
podniku byly též nemovitosti, k nimž získal kupující vlastnické právo vkladem do katastru
nemovitostí s právními účinky ke dni 26. 4. 1995. K odstoupení od této smlouvy došlo
podle rozsudku Nejvyššího soudu ze dne 25. 3. 2003, č. j. 32 Odo 395/2002-174, nejpozději
dne 9. 6. 1996, kdy byl projev vůle prodávajícího prokazatelně doručen kupujícímu.
Platebním výměrem ze dne 5. 3. 1997 byla žalobci vyměřena daň z převodu
nemovitostí, která byla ještě zvýšena kvůli nepodání daňového přiznání. Dne 18. 7. 2002
požádal žalobce Finanční ředitelství v Plzni o prominutí této daně; řízení o žádosti však
bylo zastaveno rozhodnutím ze dne 22. 10. 2002. Dne 4. 7. 2003 podal žalobce další žádost
o prominutí daně; řízení o ní bylo rovněž zastaveno, a sice rozhodnutím ze dne 7. 11. 2003.
Žalobce napadl posledně jmenované rozhodnutí žalovaného žalobou u Městského
soudu v Praze; ten ji však zamítl rozsudkem ze dne 27. 9. 2006. Přisvědčil žalovanému
v tom, že prominout daň z převodu nemovitostí podle §25 odst. 3 zákona ČNR č. 357/1992 Sb.,
o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění účinném ke dni převodu
(dále jen „zákon č. 357/1992 Sb.“), může finanční ředitelství pouze na žádost poplatníka
v případech, kdy k odstoupení od smlouvy dojde ve lhůtě šesti měsíců ode dne vkladu práva
do katastru nemovitostí a kdy současně poplatník v této lhůtě o prominutí daně požádá.
V souzené věci došlo ke vkladu práva dne 26. 4. 1995, odstoupeno pak bylo dne 9. 6. 1996;
podmínky pro případné prominutí daně tak nebyly splněny.
Proti rozsudku Městského soudu v Praze podal žalobce kasační stížnost. V úvodu
zdůraznil, že situace ohledně odstoupení od smlouvy byla postavena najisto až usnesením
Nejvyššího soudu ze dne 25. 3. 2003, které bylo vydáno téměř po pěti letech od zahájení
řízení; za tohoto nejistého stavu nemohl žalobce řádně postupovat ani v oblasti daňové.
Zdlouhavost řízení přitom nemůže být žalobci přičítána k tíži. Městský soud pochybil,
pokud nebral v potaz nesoulad mezi právem soukromým a právem veřejným (daňovým);
je přitom jeho povinností respektovat jednotnost celého právního řádu. Odstoupení
od smlouvy, jejímž předmětem je nemovitost, je nutno posuzovat v režimu občanského
zákoníku. To znamená, že účinky odstoupení nastávají k okamžiku uzavření smlouvy,
která se tak ruší od samého počátku. Soud pochybil i tím, že při aplikaci relevantních
ustanovení nepřihlížel k jejich účelu a smyslu a k principům uznávanými demokratickými
státy (srov. nález Ústavního soudu IV. ÚS 412/99). Účelem daně z převodu nemovitostí
má být zdanění získané majetkové hodnoty; zdanění tak není na místě, obnovuje-li
se odstoupením od smlouvy majetkový a právní stav, jaký zde byl před uzavřením smlouvy.
Institut prominutí daně se navíc mění. Podle současné úpravy §25 odst. 3 zákona č. 357/1992 Sb.
se daň ve zde uvedených případech a lhůtách promine bez dalšího; odst. 5 pak stanoví,
že k prominutí daně podle odst. 3 a 4 může dojít kdykoliv. Soud tak při hodnocení sporné
otázky musí přihlížet i k tendenci v pojetí zdanění.
Žalobce proto navrhl, aby Nejvyšší správní soud zrušil rozsudek Městského soudu
v Praze a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
Žalovaný ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že průtahy v občanskoprávním řízení
nemění nic na skutečnosti, že k odstoupení od smlouvy došlo až dne 9. 6. 1996, tj. po více
než jednom roce od vkladu práva do katastru nemovitostí. Prvá žádost o prominutí daně
byla podána až v roce 2002, další pak v roce 2003; ani jedna ze dvou podmínek
prominutí daně tak nebyla splněna. Ustanovení §25 odst. 3, 4 a 5 v platném znění nelze
na projednávanou věc aplikovat; krom toho je i podle nové úpravy nutno dodržet
hmotněprávní podmínky prominutí daně. Námitka založená na novém znění ustanovení
§25 je navíc námitkou novou ve smyslu §109 odst. 4 s. ř. s.
Kasační stížnost není důvodná.
Žalobce ve své kasační stížnosti zdůrazňuje, že z převodu nemovitosti neměl žádný prospěch,
a daň by mu tedy prominuta být měla. Da ní z převodu nemovitostí se však nezdaňují příjmy získané
převodem, nýbrž samotný převod (k tomu srov. č. 992/2006 Sb. NSS). Zdejší soud souhlasí
se žalobcem v tom, že zdanění je příliš tvrdé v případě, že od smlouvy, jíž byla nemovitost
převedena, bylo později odstoupeno, a že prominutí daně slouží právě k odstranění
této tvrdosti; aplikace tohoto institutu má však svá pravidla a omezení, která žalobce přehlíží.
Podle §25 odst. 3 zákona č. 357/1992 Sb., ve znění před novelou provedenou
zákonem č. 169/1998 Sb., s účinností k 15. 8. 1998, nebyl na prominutí daně právní nárok.
Bylo na finančním ředitelství, zda daň promine z důvodu tvrdosti; přitom musela být splněna
podmínka, že k odstoupení od smlouvy došlo do šesti měsíců ode dne vkladu práva
do katastru nemovitostí a poplatník v této lhůtě o prominutí daně požádal. Právní účinky
vkladu práva v žalobcově případě nastaly dne 26. 4. 1995; žalobce pak odstoupil od smlouvy
až dne 9. 6. 1996, tedy více než rok poté. Nebyla tak splněna ani první z výše uvedených
podmínek, tedy odstoupení do šesti měsíců ode dne vkladu práva. O nesplnění druhé
podmínky snad ani nemůže být sporu: první žádost totiž žalobce podal až po sedmi letech
od vkladu práva, druhou (která je předmětem řízení v této věci) pak po osmi letech.
Zdlouhavost soudního řízení a z toho plynoucí právní nejistota, na niž žalobce poukazuje,
nemají pro posouzení věci žádný význam. Jedinými podmínkami, při nichž za rozhodné
právní úpravy přicházelo v úvahu prominutí daně z převodu nemovitostí, bylo odstoupení
ve lhůtě a podání žádosti ve lhůtě. Zákon nevyžadoval (a dosud nevyžaduje), aby civilní
soudy pravomocně a dokonce i v dovolacím řízení potvrdily, že k odstoupení skutečně došlo,
resp. že vlastníkem sporných nemovitostí je nadále původní prodávající, ačkoliv to smluvní
partner zpochybňoval u soudu. Ostatně není zřejmé, proč se žalobce dovolává právě usnesení
Nejvyššího soudu ze dne 25. 3. 2003: první žádost o prominutí daně totiž podal
již 18. 7. 2002, bez ohledu na neskončené dovolací řízení. Spojuje-li tedy nyní možnost
požádat o prominutí daně až se skončením dovolacího řízení, vyznívá to spíše účelově.
Žalobce upozorňuje na nesoulad mezi právem soukromým a právem veřejným
a na to, že účinky odstoupení měly být posuzovány podle občanského zákoníku.
Dosud rozhodující orgány nezpochybnily, že k odstoupení platně došlo, a že smlouva
tak byla zrušena od samého počátku. I úplatný převod vlastnictví k nemovitosti,
po němž následuje odstoupení od smlouvy a její zrušení od samého počátku, je ale předmětem
daně (srov. §9 odst. 2 zákona č. 357/1992 Sb.). Taková zákonná úprava je nutná: v okamžiku
vzniku daňové povinnosti, podání daňového přiznání a vyměření daně totiž nebývá zřejmé,
že jedna ze stran od smlouvy v budoucnu odstoupí, a že tak odpadne právní skutečnost,
která dala vzniknout daňové povinnosti. Citované ustanovení §9 odst. 2 tak poskytuje
zákonný podklad pro vyměření daně a dispozici státu se zaplacenou částkou i poté, co odpadl
právní důvod vyměření daně a na úkon podléhající zdanění se hledí, jako by se nikdy
neuskutečnil. V zájmu odstranění jisté ekonomické nerovnováhy, která nastává v případě
odstoupení od smlouvy (prodávající jakožto osoba povinná k platbě daně nenabude
očekávaného majetkového prospěchu, nebo již nabytého opět pozbude), je možné tuto daň
prominout, ovšem jen při splnění zákonných podmínek. Podmínky ustanovení §25 odst. 3
zákona č. 357/1992 Sb., v rozhodném znění, jakkoli je žalobce může považovat za příliš
přísné, jsou stanoveny jednoznačně; nelze tak účinně argumentovat „smyslem a účelem“
s cílem zhojit to, že žalobce tyto podmínky nesplnil.
Žalobce má pravdu v tom, že institut prominutí daně se mění a možnosti poplatníků
požádat o prominutí daně jsou stále rozšiřovány. V době, kdy žalobce podal prvou žádost
o prominutí daně (18. 7. 2002), již platilo, že finanční ředitelství musí žádost prominout
při splnění stanovených podmínek; těmi bylo odstoupení od smlouvy ve lhůtě dvou let
ode dne vzniku právních účinků vkladu práva do katastru nemovitostí a podání žádosti
o prominutí daně v téže lhůtě. Na žalobcovu situaci se však tato nová úprava
nevztahovala: podle přechodného ustanovení čl. II bodu 2 zákona č. 168/1998 Sb.,
se totiž mělo novelizované ustanovení §25 odst. 3 zákona č. 357/1992 Sb., použít
jen na případy, kdy právní účinky vkladu práva do katastru nemovitostí nastaly po účinnosti
tohoto zákona, tedy po 15. 8. 1998. V případě žalobce, kdy právní účinky vkladu nastaly
k 26. 4. 1995, tak aplikace nové dvouleté lhůty nepřipadala v úvahu. Zákonem č. 420/2003 Sb.,
byl pak s účinností k 1. 1. 2004 vložen do §25 nový odstavec 5, podle nějž může k prominutí
daně podle odstavců 3 a 4 dojít kdykoliv.
I po 1. 1. 2004 zůstalo nezměněno znění §25 odst. 3, které pro prominutí daně
stále vyžadovalo, aby odstoupení od smlouvy i podání žádosti nastaly ve dvouleté lhůtě
ode dne vzniku právních účinků vkladu práva. Odstavec 5 citovaného paragrafu pak nijak
nezasahuje do pravidla stanoveného v odstavci 3: netýká se totiž lhůty pro hmotněprávní úkon
odstoupení od smlouvy ani pro procesní úkon podání žádosti u správce daně (a obecněji
řečeno vůbec nestanoví pravidlo pro jednání daňového subjektu), nýbrž umožňuje správci
daně rozhodnout o prominutí daně v kterékoli fázi daňového řízení – jak uvádí důvodová
zpráva, například i před vyměřením daně. To, kdy může o žádosti rozhodnout správce daně,
nesouvisí s tím, dokdy a při splnění jakých podmínek může žádost podat daňový subjekt.
Odkaz na odstavce 3 a 4 obsažený v odstavci 5 neznamená, že by se daňový subjekt
postupující podle odstavce 3 či 4 zprošťoval povinnosti splnit některé z podmínek
zde stanovených. Odstavec 5 říká pouze tolik, že pokud k odstoupení a k podání žádosti došlo
ve lhůtě určené zákonem, daň bude prominuta, a to i tehdy, pokud v době podání žádosti
či v době rozhodování o ní ještě třeba nebyla ani vyměřena. Lhůta stanovená v §25 odst. 3
se postupně prodlužuje (z původních šesti měsíců, které bylo třeba dodržet v žalobcově věci,
na nynější tři roky – srov. současné znění §25 odst. 3 po novelizaci provedené zákonem
č. 230/2006 Sb., s účinností k 1. 6. 2006) a původní uvážení správce daně („Finanční
ředitelství může prominout“) bylo nahrazeno povinností rozhodnout při splnění stanovených
podmínek („Finanční ředitelství promine“); pouhým poukazem na tento trend ovšem nelze
zdůvodnit nerespektování zákonného pravidla, podle nějž měl žalobce v rozhodné době
postupovat.
Žalobce se svými námitkami tedy neuspěl; jelikož v řízení o kasační stížnosti nevyšly
najevo žádné vady, k nimž je nutno přihlížet z úřední povinnosti (§109 odst. 3 s. ř. s.),
Nejvyšší správní soud zamítl kasační stížnost jako nedůvodnou. O náhradě nákladů řízení
rozhodl Nejvyšší správní soud v souladu s §60 odst. 1 s. ř. s. Žalobce neměl ve věci úspěch,
a nemá proto právo na náhradu nákladů řízení; žalovanému pak v řízení o kasační stížnosti
žádné náklady nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozhodnutí nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 11. července 2007
JUDr. Marie Žišková
předsedkyně senátu