ECLI:CZ:NSS:2007:2.AFS.53.2007
sp. zn. 2 Afs 53/2007 - 47
Spis 2 Afs 53/2007 byl spojen se spisem číslo 2 Afs 52/2007 a pod touto spisovou značkou bylo rozhodnuto takto:
sp. zn. 2 Afs 52/2007 - 50
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Miluše Doškové
a soudců JUDr. Vojtěcha Šimíčka a JUDr. Karla Šimky v právní věci žalobce: P. P., zast.
JUDr. Miroslavem Pinkasem, advokátem se sídlem v Jablonci nad Nisou, ul. 28. října 14,
proti žalovanému: Finanční ředitelství v Ústí nad Labem, se sídlem Velká Hradební 61,
Ústí nad Labem, v řízení o kasačních stížnostech žalobce proti rozsudkům Krajského soudu
v Ústí nad Labem – pobočka v Liberci ze dne 28. 2. 2007, č. j. 59 Ca 18/2006 - 29,
č. j. 59 Ca 19/2006 - 29,
takto:
I. Kasační stížnosti se zamítají .
II. Žalovanému se nepřiznává právo na náhradu nákladů řízení o kasačních
stížnostech.
Odůvodnění:
Žalobce (dále také „stěžovatel“) včas podanou kasační stížností napadl shora uvedené
rozsudky, kterými byly zamítnuty jeho žaloby proti rozhodnutím žalovaného ze dne
3. 1. 2006, č. j. 21509/05-1500 a č. j. 21519/05-1500. Těmito rozhodnutími byla zamítnuta
stěžovatelova odvolání proti rozhodnutím Finančního úřadu v Jablonci nad Nisou ze dne
11. 3. 2005, č. j. 24100/05/187912/5519 a č. j. 24099/05/187912/5519, jimiž byla zamítnuta
stěžovatelova odvolání proti dodatečným platebním výměrům ze dne 28. 12. 1999,
č. j. 90488/99/187911/0295 a č. j. 90518/99/187911/0295. Odvolání proti dodatečným
platebním výměrům byla zamítnuta podle §49 odst. 2 písm. b) zákona č. 337/1992 Sb.,
o správě daní a poplatků (dále jen „daňový řád“), neboť tato odvolání byla podána
až po marném uplynutí lhůty k tomu určené. Rozsudky krajského soudu pak přisvědčily tomu,
že tato odvolání byla podána až více než pět let po stanovené lhůtě, takže byla oprávněně
zamítnuta, a tedy zákonná byla i rozhodnutí žalovaného. Vzhledem k tomu, že kasační
stížnosti směřují proti rozsudkům, které spolu skutkově souvisejí, rozhodl Nejvyšší správní
soud dne 12. 6. 2007 usnesením o spojení těchto kasačních stížností ke společnému
projednání.
Stěžovatel v kasačních stížnostech uplatňuje důvody uvedené v §103 odst. 1
písm. a), b), d) zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále též „s. ř. s.“).
Stěžovatelovy námitky odpovídající důvodům kasační stížnosti dle písm. a) citovaného
ustanovení vycházejí z toho, že krajský soud nesprávně posoudil právní otázku doručování
písemností podle daňového řádu, je-li příjemce zastoupen, z čehož bylo nesprávně dovozeno,
že odvolání proti uvedeným dodatečným výměrům v daném případě byla podána opožděně.
Stěžovatel dne 15. 12. 1999 zplnomocnil svou manželku k přebírání písemností z Finančního
úřadu v Jablonci nad Nisou. Manželka stěžovatele převzala dodatečné platební výměry dne
6. 1. 2000, stěžovateli doručeny nebyly. Stěžovatel převzal dodatečné platební výměry až dne
21. 2. 2005, a tedy odvolání proti nim byla podána včas. Za rozhodující považuje stěžovatel
až doručení ze dne 21. 2. 2005, nikoliv doručení jeho manželce dne 6. 1. 2000, neboť daňový
řád podle svého §17 odst. 7 vyžaduje, aby v případech, kdy má zástupce příjemce plnou moc
omezenou na určité úkony, byly doručovány písemnosti vztahující se k takovým úkonům
příjemci i jeho zástupci. Na listině ze dne 15. 12. 1999 je přitom výslovně uvedeno,
že stěžovatel zmocnil manželku k přebírání písemností z Finančního úřadu v Jablonci nad
Nisou, a tedy lze mít oprávněně za to, že v daném případě bylo její zmocnění zcela
nepochybně omezeno, a to pouze na přebírání písemností. V takovém případě mělo být
doručováno stěžovateli i jeho manželce. Krajský soud však konstatoval, že posuzovaná
situace má povahu střetu mezi povinností správce daně, který v případě existence plné moci
omezené na určité úkony musí písemnosti doručovat daňovému subjektu i jeho zástupci
(§17 odst. 7 daňového řádu), a ničím neomezené možnosti daňového subjektu nechat
se v řízení zastupovat na základě plné moci, a to v rozsahu, který si sám zvolí (§10 odst. 3
daňového řádu). Vzhledem k tomu, že daňový řád nenabízí pro řešení této situace pozitivní
úpravu, je zřejmé, že se jedná o mezeru zákona, kterou krajský soud zacelil analogií, když
situaci připodobnil úpravě doručování právnickým osobám podle §17 odst. 9 daňového řádu.
S takovým postupem se stěžovatel smířit nemůže, neboť ve skutečnosti se nejedná o mezeru
v zákoně, jelikož daňový řád zcela prostě řešení nabízí, a to v §17 odst. 7, který upravuje
doručování při zastoupení na základě omezené plné moci. Krajský soud dle stěžovatelova
názoru navíc tuto deklarovanou analogii vyložil způsobem, který stěžovatele zbavil možnosti
domáhat se nápravy vadného rozhodnutí, neboť by se vadné rozhodnutí dle tohoto výkladu
vůbec nedostalo do jeho dispozice. V této souvislosti stěžovatel upozorňuje na rozsudek
Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 7. 2005, č. j. 5 Afs 151/2004 - 73, kde se uvádí,
že v případě, kdy právní úprava svojí nejednoznačností umožňuje několik možných výkladů,
nelze při výkonu veřejné správy tuto nejednoznačnost vykládat k tíži soukromé osoby.
Stěžovatelovy námitky odpovídající důvodům kasační stížnosti dle písm. b) citovaného
ustanovení mají spočívat v tom, že závěry žalovaného nemají oporu ve spise, neboť žalovaný
plnou moc ze dne 15. 12. 1999 po celou dobu řízení před správním orgánem jako plnou moc
neoznačoval, nýbrž posuzoval ji jako určení osoby, které má být doručováno. Krajský soud
však dokument ze dne 15. 12. 1999 výslovně označil za plnou moc.
Stěžovatelovy námitky odpovídající důvodům kasační stížnosti dle písm. d) citovaného
ustanovení míří na nepřezkoumatelnost rozhodnutí krajského soudu spočívající
v nesrozumitelnosti i nedostatku důvodů jeho rozhodnutí. Namítaná nesrozumitelnost měla
spočívat v tom, že krajský soud ve svých úvahách, zda dokument ze dne 15. 12. 1999 je plnou
mocí, anebo jí není, použil této formulace: „Soud v tomto rozlišování (…) nespatřuje spatřuje
rozdíl.“ Stěžovatel tudíž namítá, že nelze právní závěr soudu rozpoznat. Nedostatek důvodů
rozhodnutí pak stěžovatel vidí v tom, že krajský soud neuvedl důvody, proč listinu
vystavenou stěžovatelem dne 15. 12. 1999 posoudil jako plnou moc. Krajský soud rovněž
neuvedl, zda se jedná o generální plnou moc, anebo naopak o plnou moc omezenou. Stejně
tak se krajský soud nevypořádal s námitkou stěžovatele, obsaženou v žalobě, že daňový
řád obsahuje speciální úpravu doručování rozhodnutí příjemci, kdy je potřebí doručovat
oběma – zástupci i příjemci.
Ze všech výše uvedených důvodů stěžovatel navrhuje, aby napadené rozsudky
Krajského soudu v Ústí nad Labem – pobočka v Liberci byly zrušeny a věc byla tomuto
soudu vrácena k dalšímu řízení.
Žalovaný ve svých vyjádřeních ke kasačním stížnostem uvedl, že listina ze dne
15. 12. 1999 není plnou mocí, nýbrž požadavkem, aby písemnosti určené stěžovateli byly
doručovány stěžovatelově manželce. Doručování stěžovateli tak nebylo nutné a rozhodné pro
výpočet lhůty k podání opravného prostředku je doručení manželce stěžovatele.
Z tohoto výše uvedeného důvodu žalovaný navrhuje, aby kasační stížnosti byly
zamítnuty.
Nejvyšší správní soud nejprve zkoumal formální náležitosti kasačních stížností
a konstatoval, že kasační stížnosti jsou podány včas, stěžovatel je zastoupen advokátem a jde
o rozhodnutí, proti nimž je kasační stížnost přípustná. Důvodnost kasačních stížností pak
posoudil zdejší soud v mezích jejich rozsahu a v nich uplatněných důvodů (§109 odst. 2,
3 s. ř. s.).
Nejvyšší správní soud se ponejprv zabýval námitkami kasační stížnosti mířícími
na nepřezkoumatelnost soudních rozhodnutí; pakliže by totiž rozhodnutí krajského soudu
nebylo lze plně přezkoumat, nebylo by ani možno se v plné míře zabývat dalšími stížnostními
námitkami. Právní závěr lze z napadeného rozsudku jistě rozpoznat. Stěžovatelem napadená
formulace [„soud (…) nespatřuje spatřuje rozdíl“] je evidentní chybou v psaní. Věta sama
o sobě – pravda – valný smysl nedává, avšak z kontextu je možné zcela přesvědčivě vyčíst,
že první slovo platí („nespatřuje“), zatímco druhé („spatřuje“) se do věty dostalo
nedopatřením. Z kontextu nejbližších vět, z odůvodnění jako celku i z výroku je totiž patrno,
že krajský soud dospěl ke stanovisku, že žalovaný nesprávně posoudil dokument ze dne
15. 12. 1999 jako oznámení o osobě, které mají být doručovány písemnosti určené pro
stěžovatele, když tento dokument je plnou mocí. Krajský soud však zároveň dospěl k závěru,
že z materiálního hlediska není mezi oběma označeními dokumentu ze dne 15. 12. 1999
rozdíl („nespatřuje“), když dále odůvodnil, že v dané věci se musí jednat o zastoupení
stěžovatele, ať už je tento stav nazván jakkoli. Ostatně sám stěžovatel právní názor
z napadeného rozsudku rozpoznat dokázal, jak dokládá již jen to, že s ním široce polemizoval
(viz shora shrnuté ostatní námitky kasační stížnosti).
Napadené rozsudky netrpí ani nedostatkem důvodů. Krajský soud totiž řádně
odůvodnil, proč listinu vystavenou stěžovatelem dne 15. 12. 1999 posoudil jako plnou moc
(viz předcházející řádky). Z rozsudku krajského soudu je rovněž patrné, že ji posoudil jako
plnou moc omezenou, neboť v opačném případě by se krajský soud vůbec nemusel zabývat
otázkou doručování přímo stěžovateli, jelikož v případě neomezené plné moci se doručuje
beze všech pochyb toliko zástupci, jak stanoví výslovně §17 odst. 7 věta první daňového
řádu. Stejně tak se krajský soud vypořádal s námitkou stěžovatele, obsaženou v žalobě,
že daňový řád obsahuje speciální úpravu doručování rozhodnutí příjemci, když toto vzal
v potaz a do protikladu postavil ničím neomezenou možnost zvolit si i pro doručování
zástupce. Zde krajský soud spatřil rozpor, který není řešen daňovým řádem, a tak zacelil
mezeru analogií (blíže viz níže). Námitky odpovídající ust. §103 odst. 1 písm. d) s. ř. s.
tak nemá zdejší soud za důvodné.
Dále se zdejší soud zabýval stěžovatelovým tvrzením, že závěry žalovaného nemají
oporu ve spise, neboť žalovaný listinu ze dne 15. 12. 1999 po celou dobu řízení před správním
orgánem jako plnou moc neoznačoval, zatímco krajský soud ji za plnou moc označil. Nejvyšší
správní soud již ve svém rozsudku ze dne 22. 3. 2005, č. j. 4 As 56/2003 - 76 (dostupný
na www.nssoud.cz) uvedl, že je-li z odůvodnění napadeného rozsudku krajského soudu
zřejmé, proč v souladu se správním spisem soud shledal zjištění skutkového stavu žalovaným
za úplné a spolehlivé, jakými úvahami se řídil při naplňování zásady volného hodnocení
důkazů či utváření závěru o skutkovém stavu, a z jakého důvodu nepovažoval za důvodnou
právní argumentaci stěžovatele v žalobě, potom není důvodná námitka, že skutková podstata,
z níž správní orgán vycházel, nemá oporu ve spisech nebo je s nimi v rozporu [§103 odst. 1
písm. b) s. ř. s.]. V posuzovaném případě je navíc zřejmé, že skutková podstata, z níž správní
orgán vycházel, ve spise oporu má – listina ze dne 15. 12. 1999 totiž ve správním spise
založena je a z hlediska této kasační námitky je irelevantní, jak předmětnou listinu
správní orgán kvalifikoval po právní stránce. Ani námitky odpovídající ust. §103 odst. 1
písm. b) s. ř. s. tak nemá zdejší soud za důvodné.
Konečně pokud jde o řešení otázky doručování při udělené omezené plné moci
pro doručování podle daňového řádu, zjistil předně Nejvyšší správní soud, že ve spise
je založena listina nadepsaná jako „plná moc“ a obsahující mj. tento text: „Zplnomocňuji
svoji manželku (…) k přebírání písemností z Finančního úřadu v Jablonci n. N.“ Z uvedeného
je nabíledni, že se skutečně jedná o plnou moc, nikoliv o dokument jiný. Pro tento závěr
hovoří jak formální aspekty (zejm. výslovné označení listiny jakožto plné moci), tak
především aspekty materiální (zmocněnec má činit právní úkony jménem a na účet
zmocnitele). Ani zmocnění omezenému právě na doručování písemností nic nebrání,
neboť daňový subjekt se může dát zastupovat zástupcem, jehož si zvolí podle §10 odst. 3
daňového řádu, přičemž tato možnost není nikterak omezena, a tudíž je povolena, jelikož
podle čl. 2 odst. 3 Listiny základních práv a svobod může každý činit, co není zákonem
zakázáno. Takovýto typ omezeného zmocnění tak je jistě platný.
Pokud se tedy v daném případě jedná o řádnou plnou moc, je třeba se dále zabývat
otázkou, jaké právní účinky měla. Podle §17 odst. 7 věta druhá daňového řádu platí, že má-li
zástupce příjemce plnou moc omezenou na určité úkony, doručuje se písemnost vztahující
se k takovým úkonům příjemci i jeho zástupci. Ryze jazykový výklad a izolované nahlížení
na toto ustanovení by snad mohlo vést k tomu, že i při zastoupení pro doručování je nutno
doručovat zástupci i příjemci zároveň. Krajský soud vzal takovýto výklad v potaz
a do protikladu postavil ničím neomezenou možnost nechat se fakticky zastupovat i pro
doručování. Uvedený rozpor není zákonem řešen, a tak krajský soud přistoupil k použití
analogie. Nejvyšší správní soud však vychází z toho, že použití analogie je prostředkem
subsidiárním, použitelným toliko v případě, kdy skutečně existuje nezamýšlená mezera
v zákoně. Zdejší soud v posuzovaném případě stojí na stanovisku, že krajským soudem
deklarovaný rozpor mezi ničím neomezenou možností nechat se zastoupit pro doručování
písemností a povinností doručovat při omezené plné moci příjemci i zástupci současně
neexistuje, tudíž neexistuje ani mezera, kterou by bylo potřeba zaplnit analogií. Ustanovení
§17 odst. 7 věta druhá daňového řádu lze totiž za použití obvyklých výkladových metod
interpretovat tak, že krajským soudem popsaný rozpor vůbec nevznikne.
Nejvyšší správní soud již ve svém rozsudku ze dne 18. 8. 2005,
č. j. 2 Afs 202/2004 - 43 (publikován jako č. 1115/2007 Sb. NSS), uvedl, že orgány aplikující
právo, mezi nimiž zaujímají dominantní pozici nezávislé soudy, musí při své činnosti
postupovat tak, aby interpretační a aplikační právní problémy řešily s maximální mírou
racionality. Právní normativní systém totiž představuje toliko jeden ze způsobů řešení
společenských konfliktů, který nelze od ostatních systémů zcela vydělit, a proto také při
myšlenkových postupech v oblasti práva nelze abstrahovat od obecně platných pravidel
a představ. Jakkoliv je institut doručování v právním řádu významný, operuje i s některými
abstraktními termíny (např. fikce doručení) a má řadu konkrétních právních dopadů, nelze
zároveň přehlížet fakt, že svojí podstatou se jedná o komunikační prostředek, kdy doručení
slouží k seznámení účastníků konkrétního řízení s určitými úkony, provedenými v daném
případě vrchnostenským orgánem. Jestliže tedy na straně jedné je nutno trvat na tom, aby bylo
řádně doručováno, neboť v opačném případě účastníci řízení mohou být výrazně dotčení
na svých právech, na straně druhé nelze přijmout formalistický přístup těchto účastníků,
dosahující svojí intenzitou až procesních obstrukcí, uvedl v citovaném rozsudku zdejší soud.
Účelem právní úpravy zastupování (nejen té podle §10 daňového řádu) je umožnit
osobě, aby určitou věc nemusela učinit sama (ať již z jakéhokoliv důvodu), ale mohla ji
za ni učinit osoba jiná, zmocněná. Účelem plné moci udělené pro doručování tedy je,
aby písemnosti nemusel přebírat ten, komu jsou určeny, ale mohla je se všemi právními
účinky převzít osoba zmocněná. Lpění na doslovném a izolovaném výkladu §17 odst. 7 věty
druhé daňového řádu by tak přineslo absurdní situaci – a sice, že se v materiálním slova
smyslu nelze nechat zastoupit pro doručování, neboť k zamýšlenému účinku – doručení toliko
zmocněnci – nemůže nikdy dojít. Je třeba připomenout, že v daném případě byla plná moc
ze dne 15. 12. 1999 omezena jen na převzetí písemností od finančního úřadu a tomu byla
předložena v době (30. 12. 1999), kdy byla kontrola ukončena a projednána, a již byly vydány
dodatečné platební výměry; pouze jejich doručení tak ze strany finančního úřadu přicházelo
v úvahu. Podle výkladu, jehož se domáhá stěžovatel, by tak zde sice byla dána plná moc
k převzetí platebních výměrů osobou zmocněnou, ale současně by musely být doručeny
i jemu. Plně tak je namístě postupovat výkladem per reductione ad absurdum, který je svou
podstatou výkladem teleologickým – tzv. teleologickou redukcí. V případě mnohosti
výkladových alternativ jsou podle této metody vyloučeny ty možnosti, které vedou z pohledu
smyslu a účelu normy k nepřijatelným či absurdním důsledkům. K možnostem tohoto výkladu
se vyjádřil i Ústavní soud, např. ve svém nálezu ze dne 28. 1. 2004, sp. zn. Pl. ÚS 41/02
(dostupný na www.judikatura.cz). V konkrétním stěžovatelově případě vyplouvá absurdita
jím prosazovaného výkladu na povrch ještě očividněji. Stěžovatel totiž k přebírání písemností
zmocnil svou manželku, která má se stěžovatelem stejné trvalé bydliště i místo pro
doručování. Podle stěžovatelovy interpretace by tak správce daně musel jedno rozhodnutí
ve věci jedné osoby posílat dvojmo na jednu adresu.
Shora provedený výklad ještě musí být podroben testu ústavní konformity.
To je důležité obzvláště za situace, kdy se jedná o výklad norem veřejného práva. V této
souvislosti je nutné se především vypořádat s námitkou stěžovatele, že při výkonu veřejné
správy nelze eventuální nejednoznačnost vykládat k tíži soukromé osoby, přičemž v daném
případě je proti soukromé osobě restriktivně postupováno. K tomu zdejší soud uvádí, že příliš
restriktivní by právě naopak byl výklad protikladný. Ten by totiž fyzickým osobám
v daňovém řízení fakticky zapověděl možnost nechat se v tomto řízení zastupovat
pro doručování. Postup správce daně v posuzovaném případě plně sledoval smysl zákona,
zatímco stěžovatelův výklad mu protiřečí. Snaha stěžovatele, aby bylo doručováno jemu
i jeho zástupci pro doručování navíc nemá žádné jiné objektivní vysvětlení než obstrukci
či nevhodné procesní taktizování. Není ani pravda, jak tvrdí stěžovatel, že mu proti
předmětným platebním výměrům byla znemožněna procesní obrana – lhůta k podání
opravného prostředku počala běžet doručením stěžovatelově manželce. Stěžovatel svá
odvolání nepodal ve lhůtě vztahující se k doručení dodatečných platebních výměrů jeho
k převzetí rozhodnutí zmocněné manželce. Neuvedl ani, že se z nějakých objektivních
a zohlednitelných důvodů nemohl s obsahem těchto platebních výměrů v době po jejich
doručení seznámit a nepodal odvolání ani v době tomu odpovídající. Naopak se značným
časovým odstupem, po té kdy jeho další zástupce nahlédl do spisu, (dne 10. 8. 2000) požádal
o nové doručení, přičemž vadnost postupu správce daně v tomto podání nespatřoval v tom,
že platební výměry nebyly doručeny jemu, ale v tom, že nebyly doručeny i jeho předchozí
zmocněnkyni ing. K. Pokud k žádosti o zaslání opisu dodatečných platebních výměrů tyto
obdržel dne 21. 2. 2005, nelze od tohoto data odvozovat běh odvolací lhůty. Posouzení běhu
odvolacích lhůt provedené žalovaným i krajským soudem bylo správné a určitá odchylnost
v právním posouzení tohoto soudu na výsledek nemá žádný vliv. Proto ani námitky
odpovídající důvodům kasační stížnosti podle §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. nemá zdejší soud
za důvodné.
Nejvyšší správní soud tak dospěl k závěru, že rozsudky Krajského soudu v Ústí
nad Labem – pobočka v Liberci nezasahují do veřejných subjektivních práv stěžovatele
a v řízení nebyly shledány vady namítané v kasační stížnosti ani vady, ke kterým je nutno
přihlížet nad rámec uplatněných námitek. Proto zdejší soud kasační stížnosti jako nedůvodné
zamítl (§110 odst. 1 s. ř. s.).
Stěžovatel, který neměl v tomto soudním řízení úspěch, nemá právo na náhradu
nákladů řízení a úspěšnému žalovanému náklady řízení nad rámec jeho úřední činnosti
nevznikly. Proto soud rozhodl, že se žalovanému právo na náhradu nákladů řízení o kasačních
stížnostech nepřiznává (§60 odst. 1, §120 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 25. září 2007
JUDr. Miluše Došková
předsedkyně senátu