ECLI:CZ:NSS:2007:7.AFS.109.2006
sp. zn. 7 Afs 109/2006 - 44
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy JUDr. Radana Malíka
a soudkyň Mgr. Daniely Zemanové a JUDr. Barbary Pořízkové v právní věci stěžovatele
Finančního ředitelství v Hradci Králové, se sídlem v Hradci Králové, Horova 17, za účasti
R. Y. C., s.r.o., v řízení o kasační stížnosti podané proti rozsudku Krajského soudu v Hradci
Králové ze dne 20. 3. 2006, č. j. 31 Ca 123/2005 – 23,
takto:
Rozsudek Krajského soudu v Hradci Králové ze dne 20. 3. 2006, č. j. 31 Ca 123/2005
– 23, se zrušuje a věc se vrací tomuto soudu k dalšímu řízení.
Odůvodnění:
Včas podanou kasační stížností se stěžovatel domáhá zrušení shora uvedeného
rozsudku Krajského soudu v Hradci Králové, kterým soud zrušil jeho rozhodnutí ze dne
5. 4. 2005, č. j. 5662/130/2003-Šp, pro nezákonnost a věc mu vrátil k dalšímu řízení.
Předmětným rozhodnutím stěžovatel zamítl odvolání účastníka řízení, společnosti R. Y. C.,
s.r.o., do platebního výměru Finančního úřadu v Hradci Králové (dále jen „správce daně“) ze
dne 10. 9. 2001, č. j. 91055/02/228912/3152, na daň z přidané hodnoty za 4. čtvrtletí 2000 ve
výši nadměrného odpočtu 12 624 Kč, poté, co bylo jeho předchozí rozhodnutí ze dne 25. 10.
2002, č. j. 4505/130/2002-Šp, zrušeno rozsudkem Krajského soudu v Hradci Králové ze dne
28. 8. 2003, č. j. 31 Ca 157/2002 - 14, a věc mu byla vrácena k dalšímu řízení.
Jako právní důvod kasační stížnosti stěžovatel uvedl důvod uvedený v ustanovení
§103 odst. 1 písm. a) zákona č. 150/2002 Sb., soudního řádu správního, ve znění pozdějších
předpisů (dále jen „s. ř. s.“). Stěžovatel spatřuje vady rozsudku v jeho nezákonnosti
spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení.
Stěžovatel se domnívá, že krajský soud mu nesprávně vytknul, že „posuzoval dva důkazy,
a to dodací list pro objednatele G. a fakturu vystavenou pro odběratele - účastníka řízení,
z nichž nebylo možno seznat věcnou souvislost“. Avšak stěžovatel neporovnával izolovaně
dva důkazy, jak zřejmě situaci vidí krajský soud, ale hodnotil, jak daňový subjekt vyhověl
výzvě a prokázal požadované skutečnosti. Z toho důvodu také stěžovatel nesouhlasí
s názorem krajského soudu, obsaženým v odůvodnění napadeného rozsudku, že správce
daně nepostupoval dle ust. §31 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků,
ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“). Dále namítá,
že k jím hodnoceným výpovědím svědků nezaujal krajský soud žádné stanovisko.
Přesto v rozsudku podle jeho názoru bezdůvodně a chybně uzavřel, že stěžovatel bude muset
svoje závěry podložit hodnocením účastníka řízení předložených důkazů. S ohledem na výše
uvedené navrhl zrušení rozsudku krajského soudu a vrácení věci tomuto soudu zpět k dalšímu
řízení.
Účastník řízení, společnost R. Y. C., s.r.o., se ke kasační stížnosti nevyjádřila.
Nejvyšší správní soud přezkoumal kasační stížností napadený rozsudek krajského
soudu z důvodů v této stížnosti uplatněných a dospěl k závěru, že kasační stížnost je důvodná.
Podle ust. §109 odst. 3 s. ř. s. Nejvyšší správní soud je vázán důvody
kasační stížnosti; to neplatí, bylo-li řízení před soudem zmatečné [§103 odst. 1 písm. c)]
nebo bylo zatíženo vadou, která mohla mít za následek nezákonné rozhodnutí o věci
samé, anebo je-li napadené rozhodnutí nepřezkoumatelné [§103 odst. 1 písm. d)],
jakož i v případech, kdy je rozhodnutí správního orgánu nicotné.
Podle ust. §31 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků správce daně dbá,
aby skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti byly zjištěny co nejúplněji
a není v tom vázán jen návrhy daňových subjektů.
Podle ust. §31 odst. 4 citovaného zákona jako důkazních prostředků lze užít
všech prostředků, jimiž lze ověřit skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové
povinnosti a které nejsou získány v rozporu s obecně závaznými právními předpisy.
Jde zejména o různá podání daňových subjektů (přiznání, hlášení, odpovědi na výzvy správce
daně apod.), o svědecké výpovědi a znalecké posudky, veřejné listiny, zprávy o daňových
kontrolách, protokoly a úřední záznamy o místním šetření a ohledání, povinné záznamy
vedené daňovými subjekty a doklady k nim apod. Pokud ohledání nebylo možno provést
v rámci místního šetření nebo daňové kontroly, provede se u správce daně. Jednotlivé
skutečnosti rozhodné pro daňové řízení se prokazují v rámci důkazního řízení. Provedené
důkazní řízení pak osvědčí, které z předložených důkazních prostředků se staly skutečně
důkazem.
Podle ust. §31 odst. 9 citovaného zákona daňový subjekt prokazuje všechny
skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu
byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván.
Podle ust. §19 odst. 1 zákona č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění
pozdějších předpisů (dále jen „zákon o dani z přidané hodnoty“), pokud tento zákon nestanoví
jinak, plátce má nárok na odpočet daně, pokud jím přijatá zdanitelná plnění, uskutečněná
jiným plátcem nebo zboží z dovozu, použije při podnikání nebo při činnosti vykazující
všechny znaky podnikání kromě toho, že je prováděna podnikatelem.
Podle ust. §19 odst. 2 citovaného zákona plátce prokazuje nárok na odpočet daně
daňovým dokladem zaúčtovaným podle zvláštního právního předpisu, případně evidovaným
podle §11 u plátců, kteří nejsou účetní jednotkou, který má všechny tímto zákonem
předepsané náležitosti a který byl vystaven plátcem. V případě, že doklad neobsahuje všechny
náležitosti daňového dokladu, prokazuje plátce nárok podle zvláštního právního předpisu.
Zásadní stížní námitkou stěžovatele je jeho nesouhlas s posouzením právní otázky,
zda-li účastník řízení unesl své důkazní břemeno ohledně nároku na odpočet daně ve smyslu
ust. §19 odst. 1 a 2 zákona o dani z přidané hodnoty. Proto Nejvyšší správní soud zhodnotil
obsah spisu Krajského soudu v Hradci Králové.
Stěžovatel se domnívá, že krajský soud mu nesprávně vytknul, že posuzoval
dva důkazy, a to dodací list pro objednatele G. a fakturu vystavenou pro odběratele -
účastníka řízení, z nichž nebylo možno seznat věcnou souvislost. Avšak stěžovatel
neporovnával izolovaně dva důkazy, jak zřejmě situaci vidí krajský soud, ale hodnotil,
jak daňový subjekt vyhověl výzvě a prokázal požadované skutečnosti. Pokud tedy daňový
subjekt předložil nedostatečné a nevhodné důkazy, údajně bez dostatečné „věcné souvislosti“
(viz rozsudek), pak výzvě nevyhověl a nárok na odpočet daně neprokázal. Stěžovatel
je proto přesvědčen, že tento postup nelze dát k jeho tíži, neboť nikterak neomezil práva
daňového subjektu, na kterém spočívalo důkazní břemeno. Podle názoru stěžovatele není
úkolem správce daně či odvolacího orgánu samostatně vyhledávat důkazní prostředky ve věci
plnění podmínek pro zákonné uplatňování nároku na odpočet daně, když toto uplatnění
není zákonem nařízeno a je pouze fakultativní. Z toho důvodu také stěžovatel nesouhlasí
s názorem krajského soudu, obsaženým v odůvodnění předmětného rozsudku, že správce daně
nepostupoval dle ust. §31 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků. Stěžovatel dále namítá,
že k jím hodnoceným výpovědím svědků nezaujal krajský soud žádné stanovisko.
Přesto v rozsudku podle jeho názoru soud bezdůvodně a chybně uzavřel, že stěžovatel
bude muset svoje závěry podložit hodnocením účastníkem řízení předložených důkazů.
S ohledem na výše uvedené stěžovatel navrhl zrušení rozsudku krajského soudu a vrácení věci
tomuto soudu zpět k dalšímu řízení.
V této věci považuje Nejvyšší správní soud za nezbytné uvést, že k dané
problematice se již dříve vyslovil ve své judikatuře (např. rozsudek ze dne 13. 4. 2004,
č. j. 3 Afs 12/2003 - 277, publikovaný pod č. 666/2005 Sb. NSS), z níž vyplývá,
že „pokud daňový subjekt v daňovém řízení neunese důkazní břemeno, které jej stíhá,
znamená to, že se z jím tvrzených skutečností nevychází, přičemž tato okolnost umožňuje
správci daně uložit daňovému subjektu povinnost zaplatit daň ve vyšší částce,
než by odpovídalo údajům jím uvedeným v daňovém přiznání.“ Je tak zcela na poplatníkovi,
který se domáhá svého nároku na odpočet daně ve smyslu ust. §19 odst. 1 zákona o dani
z přidané hodnoty v jím uvedené výši, aby tento svůj nárok prokázal. Aby tedy prokázal
daňovým dokladem, splňujícím podmínky stanovené v ust. §19 odst. 2 zákona o dani
z přidané hodnoty, uskutečnění příslušného zdanitelného plnění. Vzhledem k tomu,
že okolnosti předvídané ve výše citovaném rozsudku Nejvyššího správního soudu nastaly
i v tomto případě, neboť účastník řízení neprokázal realizaci předmětného obchodu,
Nejvyšší správní soud se neztotožnil s názorem krajského soudu a zdůrazňuje, že správce
daně i stěžovatel postupoval v souladu se zákonem, když za uvedené důkazní situace hodnotil
důkazní prostředky tak, že neprokazují tvrzení účastníka řízení a ten tedy neunesl důkazní
břemeno ve smyslu ust. §31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků. V daném případě
potvrzují tento závěr skutečnosti zjištěné v předcházejících řízeních. Z nich vyplývá,
že stěžovatel dostatečně prokázal a v odůvodnění napadeného rozhodnutí i přesvědčivě
zdůvodnil, že v průběhu daňové kontroly byla správcem daně zpochybněna otázka faktické,
skutečné realizace přijatého zdanitelného plnění v deklarovaném rozsahu, neboť účastník
řízení při této kontrole předložil důkazní prostředky, které v tomto směru nebyly dostačující.
A proto ho správce daně opakovaně vyzval k odstranění pochybností podle ust. §43 zákona
o správě daní a poplatků, aniž by ho však jakkoliv omezoval ve výběru důkazních prostředků,
požadoval tedy prokázání nejenom přijetí určitého zboží či služby, ale i to, že předmětná
zdanitelná plnění opravdu uskutečnila společnost uvedená na fakturách (G.). A protože
účastník řízení tyto pochybnosti správce daně neodstranil, nebyly z pohledu správce daně
splněny podmínky pro čerpání nároku na odpočet daně ve smyslu ust. §19 odst. 1 zákona o
dani z přidané hodnoty. Nelze než uzavřít, že stěžovatel postupoval v souladu s ust. §31 odst.
2 zákona o správě daní a poplatků a jeho závěry byly podloženy hodnocením důkazů, které
předložil účastník řízení.
Nejvyšší správní soud napadené rozhodnutí soudu přezkoumal v souladu
s ustanovením §109 odst. 2 a 3 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnil stěžovatel
ve své kasační stížnosti, a přitom sám neshledal vady uvedené v odstavci 3, k nimž by musel
přihlédnout z úřední povinnosti. Ze všech shora uvedených důvodů dospěl Nejvyšší správní
soud k závěru, že kasační stížnost je důvodná. Proto dle ust. §110 odst. 1 s. ř. s. napadený
rozsudek krajského soudu pro nezákonnost zrušil a věc mu současně vrátil k dalšímu řízení,
v němž je krajský soud podle odst. 3 téhož ustanovení vázán právním názorem Nejvyššího
správního soudu. O věci přitom rozhodl bez jednání postupem dle §109 odst. 1 s. ř. s.,
dle kterého o kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud zpravidla bez jednání.
O náhradě nákladů řízení o kasační stížnosti rozhodne Krajský soud v Hradci Králové
v novém rozhodnutí (§110 odst. 2 s. ř. s.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 23. května 2007
JUDr. Radan Malík
předseda senátu