ECLI:CZ:NSS:2007:7.AFS.15.2007:76
sp. zn. 7 Afs 15/2007 - 76
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Elišky
Cihlářové a soudců JUDr. Jaroslava Hubáčka a Mgr. et Ing. et Bc. Radovana Havelce v právní
věci stěžovatelky R. – M., s. r. o., zastoupené Mgr. Kateřinou Kavalírovou, advokátkou
se sídlem v Hradci Králové, Dukelská 15, za účasti Finančního úřadu v Jablonci
nad Nisou, se sídlem Jablonci nad Nisou, Podhorská 2, v řízení o kasační stížnosti proti
usnesení Krajského soudu v Ústí nad Labem - pobočka Liberec ze dne 25. 10. 2006,
č. j. 59 Ca 55/2006 – 40,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Krajský soud v Ústí nad Labem – pobočka Liberec usnesením ze dne 25. 10. 2006,
č. j. 59 Ca 55/2006 - 40, odmítl žalobu, kterou se stěžovatelka domáhala zrušení rozhodnutí
Finančního úřadu v Jablonci nad Nisou (dále jen „finanční úřad“) ze dne 6. 2. 2006,
č. j. 14063/06/187910/6242, vydaného podle ustanovení §55a zákona č. 337/1992 Sb.,
o správě daní a poplatků (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“), kterým finanční úřad
zčásti vyhověl žádosti stěžovatelky a rozhodl o částečném prominutí penále ve výši
40 386 Kč, jenž vzniklo v souvislosti s opožděnou úhradou daně z přidané hodnoty (dále
jen „DPH“) za zdaňovací období červenec 2000 až prosinec 2002. V odůvodnění usnesení
krajský soud uvedl, že dospěl k závěru, že napadeným správním rozhodnutím nebyla zkrácena
veřejná subjektivní práva stěžovatelky. Žalobou se totiž lze domáhat zrušení pouze takových
správních rozhodnutí, jimiž se zakládají, mění, ruší nebo závazně určují práva nebo
povinnosti, nestanoví-li s. ř. s. nebo zvláštní zákon jinak (§65 s. ř. s.). V dané věci tomu
tak nebylo. Napadené správní rozhodnutí je rozhodnutím založeném na zákonem poskytnutém
oprávnění k „absolutní volné úvaze“, která zásadně není předmětem soudního přezkumu.
Krajský soud, s ohledem na dikci uvedeného ustanovení zákona o správě daní a poplatků,
jakož i s ohledem na nález Ústavního soudu ze dne 16. 3. 2006, sp. zn. IV. ÚS 49/04, proto
dovodil, že rozhodnutí o prominutí příslušenství daně není rozhodnutím o věci samé,
nezasahuje se jím do hmotněprávní pozice stěžovatelky, a jako takové jej nelze podřadit
legislativní zkratce „rozhodnutí“ ve smyslu ustanovení §65 s. ř. s. Jeho přezkoumání soudem
ve správním soudnictví je podle ustanovení §70 písm. a) s. ř. s. vyloučeno, a proto krajský
soud žalobu stěžovatelky podle ustanovení §46 odst. 1 písm. d) ve vazbě na §68 písm. e)
s. ř. s. odmítl jako nepřípustnou.
Proti tomuto usnesení krajského soudu podala stěžovatelka v zákonné lhůtě kasační
stížnost z důvodu uvedeného v ustanovení §103 odst. 1 písm. e) s. ř. s. V kasační stížnosti
předně namítala, že rozhodnutí o prominutí daně či jejího příslušenství z důvodů nesrovnalostí
vyplývajících z uplatňování daňových zákonů není pouhým dobrodiním zákona. V jejím
případě má na prominutí daně či jejího příslušenství právní nárok. Nelze proto akceptovat
úvahu krajského soudu o tom, že finanční úřad měl možnost absolutního správního uvážení.
Takový závěr považuje v prostředí demokratického právního státu za zcela nepřijatelný.
Finanční úřad musí v demokratickém právním státě při realizaci své diskreční pravomoci
vycházet mimo jiné z ústavních principů zákazu libovůle, principu rovnosti a proporcionality.
Krajský soud měl proto podanou žalobu meritorně projednat a postup finančního úřadu
podrobit soudnímu přezkumu. Stěžovatelka vyjádřila rovněž nesouhlas se závěrem krajského
soudu o tom, že rozhodnutí finančního úřadu nemuselo být odůvodněno. Jelikož rozhodnutí
finančního úřadu nebylo dostatečně odůvodněno, je v důsledku této vady nepřezkoumatelné.
Navíc tímto postupem byla dotčena její dobrá víra v to, že řádně plní své daňové povinnosti.
Na tuto výtku však krajský soud nereagoval. S poukazem na tyto skutečnosti stěžovatelka
navrhla, aby Nejvyšší správní soud napadené usnesení krajského soudu zrušil a věc vrátil
tomuto soudu k dalšímu řízení.
Finanční úřad se ve vyjádření ke kasační stížnost zcela ztotožnil s právním
posouzením věci krajským soudem. Vyjádřil nesouhlas s názorem stěžovatelky, že by správní
rozhodnutí bylo nepřezkoumatelné pro absenci odůvodnění a že by byla dotčena dobrá víra
stěžovatelky v to, že řádně plní své daňové povinnosti. Podle ustanovení §55a odst. 4 zákona
o správě daní a poplatků totiž platí, že rozhodnutí vydané podle tohoto ustanovení nemusí
být odůvodněno. Přesto finanční úřad nad rámec zákona své rozhodnutí částečně odůvodnil.
Pokud jde o dobrou víru stěžovatelky, má za nesporné, že jí byla právem dodatečně doměřena
daň z přidané hodnoty ve výši 141 600 Kč a sděleno penále. Proti tomuto rozhodnutí
stěžovatelka nepodala ani odvolání. Nelze proto dovozovat porušení její dobré víry. V dalším
pak odkázal na své vyjádření k žalobě a navrhl, aby Nejvyšší správní soud kasační stížnost
zamítl.
Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadené usnesení
v souladu s ustanovením §109 odst. 2 a 3 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnila
stěžovatelka v podané kasační stížnosti a přitom sám neshledal vady uvedené v odstavci 3,
k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti.
Jelikož stěžovatelkou podaná kasační stížnost směřuje proti usnesení krajského soudu,
jímž byla její žaloba pro nedostatek podmínek řízení (absence rozhodnutí ve smyslu
ustanovení §65 s. ř. s.) odmítnuta pro nepřípustnost, považuje Nejvyšší správní soud
za nezbytné vyjádřit se nejdříve k možnému rozsahu kasační stížnosti v této věci.
Rozhodnutí o odmítnutí žaloby je rozhodnutím procesním. Je jím de facto rozhodnuto
o tom, že v řízení nebude nadále pokračováno a nemá tedy věcnou vazbu na předchozí
správní rozhodnutí. Z povahy věci proto nemůže být usnesení soudu o odmítnutí žaloby
vystaveno stejné kritice jako předcházející správní rozhodnutí. Jak se i dříve vyslovil Ústavní
soud v nálezu ze dne 17. 5. 2007, sp. zn. III. ÚS 93/06 (www.judikatura.cz), nelze z logiky
věci, v řízení o kasační stížnosti proti usnesení o odmítnutí žaloby, v tomto řízení uplatnit
obecný požadavek vyplývající z ustanovení §104 odst. 4 s. ř. s, tj. aby kasační důvody
sledovaly žalobní body (§71 odst. 1 písm. d) s. ř. s.). Je-li tedy kasační stížností napadeno
usnesení o odmítnutí žaloby, přichází z povahy věci pro stěžovatele v úvahu uplatnění pouze
stížní důvod podle ustanovení §103 odst. 1 písm. e) s. ř. s. spočívající v tvrzené nezákonnosti
rozhodnutí o odmítnutí návrhu (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu
ze dne 21. 4. 2005, č. j. 3 Azs 33/2004 - 98, který byl uveřejněn pod č. 625/2005 Sbírky
rozhodnutí Nejvyššího správního soudu).
Stěžovatelka v kasační stížnosti, mimo důvod obsažený v ustanovení §103 odst. 1
písm. e) s. ř. s. také namítala, že rozhodnutí finančního úřadu nebylo dostatečně odůvodněno,
což jej činí zcela nepřezkoumatelným a krajský soud na tuto výtku nereflektoval. Uplatnila
tedy i důvod dle ustanovení 103 odst. 1 písm. b) s. ř. s.
Otázkou uplatnění stížního důvodu podle ustanovení §103 odst. 1 písm. b) s. ř. s.
se Nejvyšší správní soud zabýval již dříve. Např. v rozsudku ze dne 22. 1. 2004,
č. j. 5 Azs 43/2003 - 38, který byl uveřejněn pod č. 524/2005 Sbírky rozhodnutí Nejvyššího
správního soudu, se vyslovil tak, že nerozhodl-li soud ve věci samé, ale žalobu odmítl podle
§46 s. ř. s., nepřísluší ani Nejvyššímu správnímu soudu v řízení o kasační stížnosti zabývat
se stěžovatelem uplatněným stížnostním důvodem podle §103 odst. 1 písm. b) s. ř. s.
Ve světle podaného výkladu, jakož i citované judikatury Nejvyššího správního soudu proto
neobstojí námitka stěžovatelky, kterou brojí proti tomu, že krajský soud nereagoval
na námitku týkající se nepřezkoumatelnosti správního rozhodnutí z důvodu nedostatečného
odůvodnění.
Ačkoliv to nebylo stěžovatelkou explicitně namítnuto, je z podané kasační stížnosti
zřejmé, že naplnění důvodu tohoto mimořádného opravného prostředku ve smyslu ustanovení
§103 odst. 1 písm. e) s. ř. s., shledává v nesprávné aplikaci ustanovení §70 s. ř. s., neboť
má za to, že krajský soud mylně dovodil, že napadené rozhodnutí finančního úřadu vydané
podle ustanovení 55a zákona o správě daní a poplatků není rozhodnutím podléhajícím
soudnímu přezkumu ve správním soudnictví.
Podle ustanovení §70 písm. a) s. ř. s. platí, že ze soudního přezkoumávání jsou
vyloučeny úkony správního orgánu, které nejsou rozhodnutími. Pod termínem rozhodnutí
je nutno, ve smyslu legislativní zkratky obsažené v ustanovení §65 odst. 1 s. ř. s., chápat
jen taková rozhodnutí (úkony správních orgánů), jimiž se zakládají, mění, ruší nebo závazně
určují veřejná subjektivní práva nebo povinnosti stěžovatelky. Soudnímu přezkumu tedy
nepodléhají veškerá rozhodnutí (úkony) správních orgánů, ale pouze ty, jež zasahují
do subjektivních práv stěžovatelky, tj. možnosti chovat se způsobem garantovaným
objektivním právem, resp. které jsou způsobilé porušit veřejnoprávní subjektivní práva
stěžovatelky. Tak tomu ale nebylo v případě rozhodnutí finančního úřadu vydaného
na základě jeho kompetence vymezené v ustanovení §55a zákona o správě daní a poplatků.
Proto žaloba stěžovatelky směřující proti takovému rozhodnutí finančního úřadu byla
ve smyslu §68 písm. e) s. ř. s. nepřípustnou a musela být v souladu s ustanovením §46
odst. 1 písm. d) s. ř. s. odmítnuta.
Předmětné rozhodnutí finančního úřadu o prominutí části příslušenství daně podle
ustanovení §55a zákona o správě daní a poplatků má sice formální znaky rozhodnutí, jímž
je rozhodováno o právech a povinnostech stěžovatelky, avšak jedná se pouze o úkon
správního orgánu, jehož vydání je, v mezích zákonného zmocnění ustanovení §55a zákona
o správě daní a poplatků, výlučnou kompetencí příslušného správního orgánu. Stěžovatelce
nesvědčí nárok na vydání rozhodnutí podle citovaného ustanovení, kterým by muselo být její
žádosti vyhověno. Nemohlo proto ani dojít k zásahu do veřejného subjektivního práva
stěžovatelky. Výkladu, podle něhož napadené rozhodnutí nepodléhá soudnímu přezkoumání,
svědčí již i samotná dikce citovaného ustanovení, v jehož odst. 4 je totiž výslovně zakotveno,
že rozhodnutí o prominutí daně nemusí obsahovat odůvodnění a opravné prostředky proti
němu se nepřipouštějí. Daní je pak třeba ve smyslu legislativní zkratky chápat i příslušenství
daně.
Otázkou přezkoumatelnosti rozhodnutí finančních orgánů vydaných podle ustanovení
§55a zákona o správě daní a poplatků před správními soudy se již dříve zabýval i Ústavní
soud. Ve svém nálezu ze dne 16. 3. 2006, sp. zn. IV. ÚS 49/04, uvedl, že rozhodnutí
správních orgánů dosažená „absolutní“ správní úvahou jsou v zásadě mimo přezkumnou
činnost správního či ústavního soudnictví, ledaže by správní orgán při svém rozhodování
překročil rámec, který mu pro jeho „absolutní volnou“ úvahu dává český ústavní pořádek.
O rozhodnutí založené na správním uvážení přezkoumatelném ve správním řízení jde např.
u rozhodnutí podle ustanovení §67 odst. 5 zákona o správě daní a poplatků, které dává
správnímu orgánu v rámci na výběr mezi možnými a přípustnými řešeními. V případě
rozhodnutí podle ustanovení §55a zákona o správě daní a poplatků však správní úvaha není
limitována žádnými zákonnými podmínkami.
Přezkoumatelností správních rozhodnutí vydaných podle ustanovení §55a zákona
o správě daní a poplatků soudem se rovněž dříve zabýval např. i Vrchní soud v Praze, který
se v usnesení ze dne 10. 7. 2000, č. j. 6 A 39/99, vyjádřil tak, že rozhodnutí o prominutí daně
vydané podle §55a zákona o správě daní a poplatků z důvodu nesrovnalostí vyplývajících
z daňových zákonů, resp. prominutí příslušenství daně k odstranění tvrdosti zákona, je pouze
výkonem dozorčího práva úřadu; na tento výkon nemá účastník subjektivní právo.
Rozhodnutí o žádosti za prominutí daně je proto ve smyslu §248 odst. 2 písm. i) o. s. ř.
z přezkoumání soudem vyloučeno. K obdobnému závěru dospěl i Městský soud v Praze
v usnesení ze dne 30. 9. 2003, č. j. 10 Ca 96/2003 - 80, které bylo publikováno i ve Sbírce
rozhodnutí Nejvyššího správního soudu č. 2/2004 (č. 95). V tomto usnesení městský soud
vyjádřil právní názor, že rozhodnutí vydané podle §55a zákona o správě dní a poplatků
je z přezkumu ve správním soudnictví vyloučeno i podle právní úpravy účinné od 1. 1. 2003.
Má totiž nesporně povahu úkonu, který nezakládá, nemění ani neruší práva a ani závazně
neurčuje práva a povinnosti (§65 odst. 1 s. ř. s. a contrario), protože se jím nerozhoduje
o právu ve smyslu nároku založeného zákonem.
V dané věci Nejvyšší správní soud neshledal důvodu pro to, aby se v otázce
přezkoumání správního rozhodnutí vydaného podle ustanovení §55a zákona o správě daní
a poplatků odchýlil od stávající konstantní judikatury. Proto kasační stížnost stěžovatelky
neshledal důvodnou a podle ustanovení §110 odst. 1 s. ř. s. ji zamítl. O kasační stížnosti
rozhodl bez jednání, protože mu takový postup umožňuje ustanovení §109 odst. 1 s. ř. s.
Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení §60 odst. 1, věta první,
ve spojení s §120 s. ř. s., podle kterého, nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník,
který měl ve věci plný úspěch právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně
vynaložil proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. Nejvyšší správní soud žádnému
z účastníků náhradu nákladů nepřiznal, protože stěžovatelka v řízení úspěch neměla
a finančnímu úřadu žádné náklady s tímto řízením nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 28. června 2007
JUDr. Eliška Cihlářová
předsedkyně senátu