ECLI:CZ:NSS:2007:7.AFS.181.2005
sp. zn. 7 Afs 181/2005 - 74
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Elišky
Cihlářové a soudců JUDr. Jaroslava Hubáčka a Mgr. et Ing. et Bc. Radovana Havelce v právní
věci stěžovatele Finančního úřadu v Liberci, se sídlem v Liberci, tř. 1. máje 97, za účasti
K., v. o. s., správce konkursní podstaty úpadce T., a. s., v řízení o kasační stížnosti proti
rozsudku Krajského soudu v Ústí nad Labem, pobočka v Liberci, ze dne 2. 8. 2005, č. j. 59 Ca
69/2005 – 46,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá.
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Rozsudkem Krajského soudu v Ústí nad Labem, pobočka v Liberci, ze dne 2. 8. 2005,
č. j. 59 Ca 69/2005 – 46, bylo pro nezákonnost zrušeno rozhodnutí Finančního úřadu
v Liberci (dále jen „finanční úřad“) ze dne 5. 3. 2002, č. j. 50222/02/192913/5300, jímž
nebylo vyhověno reklamaci účastníka proti rozhodnutí finančního úřadu ze dne 11. 2. 2002,
č. j. 31808/02/192913/5300, kterým bylo rozhodnuto tak, že přeplatek na dani z přidané
hodnoty (dále jen „DPH“) vykázaný ke dni 11. 2. 2002 úpadcem T., a. s. (dále jen „úpadce“)
byl převeden v částce 333 899 Kč na úhradu nedoplatku na dani z příjmů fyzických osob ze
závislé činnosti a funkčních požitků. V odůvodnění rozsudku krajský soud uvedl, že
v projednávané věci šlo pouze o právní posouzení postupu stěžovatele podle §64 zákona č.
337/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů, (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“)
v případě, kdy byl na plátce DPH prohlášen konkurs, a přičemž byl vázán právním názorem
Ústavního soudu vysloveným v nálezu ze dne 7. 4. 2005 sp. zn. I. ÚS 544/02, jímž byl
k ústavní stížnosti účastníka zrušen předchozí rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem,
pobočka v Liberci ze dne 27. 6. 2002, č. j. 59 Ca 23/2002 – 24.
V kasační stížnosti podané v zákonné lhůtě stěžovatel uvedl s poukazem na §103
odst. 1 písm. a) s. ř. s., že podle jeho názoru krajský soud nesprávně posoudil právní otázku
přípustnosti jeho postupu podle ustanovení §64 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků, tedy
použití přeplatku daně na úhradu nedoplatku u jiné daně, v případě, kdy byl na daňový subjekt
prohlášen konkurs. V důsledku toho krajský soud nesprávně posoudil postup stěžovatele,
který v souladu s ustanovením §64 zákona o správě daní a poplatků přeplatek na DPH
převedl na úhradu nedoplatku na dani z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti, jako
nepřípustné započtení, kterým bylo porušeno ustanovení §14 odst. 1 písm. i) zákona
č. 328/1991 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o konkursu a vyrovnání“).
Krajský soud byl sice při rozhodování vázán právním názorem vysloveným v nálezu
Ústavního soudu sp. zn., kterým byl zrušen jeho předcházející rozsudek v této věci
sp. zn. 59 Ca 23/2002, ale stěžovatel postupoval v souladu se stanoviskem pléna Nejvyššího
správního soudu č. j. Sst 2/2003 - 225 ze dne 29. dubna 2004, protože se ztotožňuje s právním
rozborem a závěry obsaženými ve stanovisku. Nejvyšší správní soud nevydal jiné stanovisko,
kterým by bylo citované stanovisko změněno. Stěžovatel si je vědom toho, že se Ústavní soud
také ve svých dalších nálezech ztotožňuje spíše s menšinovým právním názorem pléna
Nejvyššího správního soudu. Stěžovatel však zastává právní názor, že podle ustanovení §40
odst. 11 zákona o správě daní a poplatků, ve kterém je výslovně stanoveno, že se prohlášením
konkursu daňové řízení nepřerušuje, je správce daně povinen vést daňové řízení a vydávat
rozhodnutí týkající se daňových povinností, přijímat platby, evidovat je, a to bez ohledu
na účinky prohlášení konkursu. Má-li daňový subjekt nedoplatek, použije se daňový přeplatek
na jeho úhradu v souladu s ustanovením §64 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků. Nárok
na vrácení přeplatku, nejedná-li se o přeplatek vratitelný podle citovaného zákona, není
pohledávkou úpadce za jeho dlužníkem, jímž je stát, a nemůže náležet do majetku tvořícího
konkursní podstatu. Účinky prohlášení konkursu uvedené v ustanovení §14 odst. 1 písm. i)
zákona o konkursu a vyrovnání, tedy zákaz započtení na majetek patřící do podstaty,
nedopadají na postup správce daně při vracení přeplatku na dani, protože se nejedná
o speciální úpravu ve vztahu k daňovým zákonům. Postupuje-li správce daně podle daňových
zákonů, nemůže se jednat o nepřípustné započtení, protože započtení je institutem
soukromého práva a vztahuje se pouze na soukromoprávní pohledávky. Postup stěžovatele
proto nebyl nezákonný, když při rozhodování o vrácení přeplatku postupoval v souladu
s podmínkami pro vrácení přeplatku, které jsou stanoveny daňovými předpisy, také v případě
účastníka řízení, na kterého byl prohlášen konkurs. Při posouzení rozporu mezi sjednocujícím
stanoviskem Nejvyššího správního soudu č. j. Sst 2/2003 - 225 a nálezem Ústavního soudu
sp. zn. I. ÚS 544/02 ze dne 7. 4. 2005, by měl Nejvyšší správní soud ve věci stěžovatele
vycházet z toho, že v souladu se s. ř. s. má stanovisko Nejvyššího správního soudu obecnou
působnost. Z výše uvedených důvodů stěžovatel navrhl, aby napadený rozsudek krajského
soudu byl zrušen a věc vrácena k dalšímu řízení.
Účastník řízení ve vyjádření ke kasační stížnosti vyjádřil nesouhlas s právním názorem
stěžovatele a jeho postup při nevrácení přeplatku považuje za odporující zákazu započtení
ve smyslu §14 odst. 1 písm. i) zákona o konkursu a vyrovnání. Dále odkázal na svá předchozí
vyjádření a především na nález Ústavního soudu sp. zn. I. ÚS 544/02 ze dne 7. 4. 2005, který
byl pro krajský soud závazný. Z těchto důvodů navrhl zamítnutí kasační stížnosti.
Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadený rozsudek
v souladu s ustanovením §109 odst. 2 a 3 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnil
stěžovatel v podané kasační stížnosti a přitom sám neshledal vady uvedené v odstavci 3,
k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti.
Jak správně konstatoval krajský soud, skutkové okolnosti nejsou v dané věci sporné.
Úpadci byl za zdaňovací období listopad 2001 vyměřen nadměrný odpočet DPH ve výši
333 899 Kč a rozhodnutím finančního úřadu byla tato částka podle §64 zákona o správě daní
a poplatků převedena na úhradu nedoplatku na dani z příjmu fyzických osob ze závislé
činnosti a funkčních požitků. O reklamaci proti tomuto rozhodnutí rozhodl stěžovatel
napadeným rozhodnutím tak, že se reklamaci nevyhovuje a rozhodnutí o přeplatku se nemění.
O žalobě podané proti tomuto rozhodnutí rozhodl krajský soud rozsudkem ze dne 27. 6. 2002,
č. j. 59 Ca 23/2002 – 24, tak, že žalobu zamítl. Tento rozsudek byl k ústavní stížnosti
účastníka zrušen nálezem Ústavního soudu ze dne 7. 4. 2005, sp. zn. I. ÚS 544/02. V tomto
nálezu Ústavní soud vyslovil názor, že krajský soud v uvedeném rozsudku porušil §14 odst. 1
písm. i) zákona o konkursu a vyrovnání, neboť toto ustanovení znamená bezvýjimečný zákaz
započtení pohledávek v průběhu konkursního řízení. Postup správce daně podle §64 odst. 2
zákona o správě daní a poplatků je fakticky započtením a jedná se o postup po prohlášení
konkursu nepřípustný, neboť by znamenal zvýhodnění státu jako věřitele ve vztahu k ostatním
věřitelům a nebyl by naplněn cíl zákona o konkursu a vyrovnání vyjádřený v jeho §2 odst. 3,
tedy poměrné uspokojení věřitelů z dlužníkova majetku. Podle §40 odst. 11 zákona
o konkursu a vyrovnání se sice prohlášením konkursu daňové řízení nepřerušuje,
ale okamžikem prohlášení konkursu platí pro daňové řízení omezení stanovená zákonem
o konkursu a vyrovnání včetně zákazu započtení.
Podle čl. 89 odst. 2 Ústavy jsou vykonatelná rozhodnutí Ústavního soudu závazná
pro všechny orgány i osoby. Obecné soudy jsou proto povinny vykonatelná rozhodnutí
Ústavního soudu respektovat a v tomto smyslu jsou pro ně závazná. Proto krajský soud
při posouzení právní otázky vrácení daňového přeplatku daňovému subjektu po prohlášení
konkursu byl vázán právním názorem Ústavního soudu uvedeným v nálezu ze dne 7. 4. 2005
sp. zn. I. ÚS 544/02 a nemohl se od něj odchýlit.
V této souvislosti je nutno uvést, že Nejvyšší správní soud se v minulosti opakovaně
vyjadřoval k právní otázce vracení daňového přeplatku daňovému subjektu po prohlášení
konkursu, přičemž plénum tohoto soudu v zájmu jednotného rozhodování soudů zaujalo k této
otázce dne 29. 4. 2004 stanovisko, závazné pro jeho další činnost i pro činnost ostatních
soudů v rámci výkonu správního soudnictví. V tomto stanovisku byl vyjádřen právní názor, že
„Daňový přeplatek lze vrátit daňovému subjektu jen za předpokladu, že se jedná o vratitelný
přeplatek, to jest není-li evidován na žádném z jeho osobních účtů žádným správcem daně
nedoplatek na dani, přičemž není rozhodné, zda nedoplatek vznikl před nebo po prohlášení
konkursu. Postup správce daně není nezákonný, postupuje-li při vracení přeplatku v souladu s
podmínkami pro jeho vrácení daňovými předpisy“. Podstata právního názoru obsaženého
v citovaném stanovisku byla ovšem zásadním způsobem zpochybněna nálezem Ústavního
soudu ze dne 28. 7. 2005, sp. zn. III. ÚS 648/04 a nepřímo také nálezem sp. zn. I. ÚS 544/02.
Ratio decidendi zmíněného nálezu lze shrnout tak, že „ustanovení §14 odst. 1 písm. i) zákona
o konkursu a vyrovnání je zvláštním právním předpisem, zakotvujícím nepřípustnost
kompenzace nejen soukromoprávních, nýbrž rovněž veřejnoprávních pohledávek. Jako takové
má proto v pozici speciální úpravy přednost před úpravou obecnou, obsaženou v ustanoveních
§59 odst. 3 písm. e), §40 odst. 11 a §64 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků. Rozhodnutí
obecných soudů, jež uvedenou souvztažnost norem jednoduchého práva neakceptují, ocitají se
z tohoto důvodu v rozporu s ustanoveními čl. 4 odst. 4 a čl. 11 odst. 1 Listiny“. Ze srovnání
citovaného nálezu a stanoviska Nejvyššího správního soudu, je jasně patrno, že vedle sebe
neobstojí, neboť jsou založeny na zcela odlišných úvahách, které ústí v protikladná řešení.
Nejvyšší správní soud proto musel vážit vzniklý nesoulad a jeho vliv na další rozhodovací
praxi v obdobných případech a dospěl k závěru, že je nutno vycházet z názoru Ústavního
soudu, čemuž odpovídá i posouzení krajského soudu v napadeném rozsudku.
Proto Nejvyšší správní soud kasační stížnost podle ustanovení §110 odst. 1 s. ř. s.
zamítl. Ve věci rozhodl v souladu s §109 odst. 1 s. ř. s., podle něhož rozhoduje Nejvyšší
správní soud o kasační stížnosti zpravidla bez jednání, když neshledal důvody pro jeho
nařízení.
Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení §60 odst. 1, věta první
ve spojení s §120 s. ř. s., podle kterého nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který měl
ve věci plný úspěch, právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil,
proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. Stěžovatel v řízení úspěch neměl, proto nemá
právo na náhradu nákladů řízení a účastník náhradu nákladů nepožadoval.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 17. května 2007
JUDr. Eliška Cihlářová
předsedkyně senátu