ECLI:CZ:NSS:2007:7.AFS.191.2006
sp. zn. 7 Afs 191/2006 - 89
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Elišky
Cihlářové a soudců JUDr. Jaroslava Hubáčka a Mgr. et Ing. et Bc. Radovana Havelce v právní
věci stěžovatele Finančního ředitelství pro hlavní město Prahu, se sídlem v Praze 1,
Štěpánská 28, za účasti společnosti P.-S., a. s., JUDr. Petrem Macákem, advokátem se sídlem
v Praze 2, Legerova 39, v řízení o kasační stížnosti proti rozsudku Městského soudu v Praze
ze dne 6. 6. 2006, č. j. 10 Ca 192/2005 – 39,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Stěžovatel je povinen zaplatit účastníkovi řízení P.-S., a. s. na náhradě
nákladů řízení částku 5712 Kč do 3 dnů od právní moci tohoto rozsudku, a to k rukám
zástupce JUDr. Petra Macáka, advokáta.
Odůvodnění:
Městský soud v Praze rozsudkem dne 6. 6. 2006, č. j. 10 Ca 192/2005 - 39 zrušil
k žalobě společnosti P.–S., a. s. (dále jen „účastník“) rozhodnutí stěžovatele ze dne
25. 4. 2005, č. j. FŘ-3132/14/04, kterým byl změněn platební výměr Finančního úřadu
pro Prahu 9 (dále též „finanční úřad“) ze dne 16. 9. 2003, č. j. 227596/03/009962/4444,
jímž byla účastníkovi vyměřena daň z převodu nemovitostí v částce 82 995 Kč. Městský soud
v odůvodnění napadeného rozsudku konstatoval, že od daně z převodu nemovitostí
je osvobozen první úplatný převod novostavby konečnému spotřebiteli a touto daní nemá
být zatížen převod, jestliže je jím realizován předmět podnikání převodce. Osvobozením
od daně stát sleduje zájem na nové výstavbě, přičemž podpora konečných spotřebitelů,
např. státním příspěvkem na stavební spoření, by neměla smysl, pokud by nabyvatel byl
ručitelem ze zákona pro případ nezaplacení daně z převodu nemovitosti převodcem. Smyslem
úpravy je pak nejen podpora nové výstavby, ale také vyloučení možných sporů.
Podle přechodných ustanovení k novele živnostenského zákona, provedené zákonem
č. 356/1999 Sb., platilo, že živnostenský úřad je povinen do 3 let ode dne účinnosti nařízení
vlády nahradit průkazem živnostenského oprávnění (podle nové úpravy) průkazy vydané
podle dosavadní úpravy. Protože v daném případě nebyl právně vymezen seznam oborů
živností volných, probíhal prodej staveb a bytů v rámci živnosti „nákup zboží za účelem
dalšího prodeje a prodej“. Přitom podnikatel mohl požádat o nový živnostenský list teprve
od 24. 5. 2002 a staré oprávnění zaniklo až vydáním nového. Městský soud proto dospěl
k závěru, že za situace, kdy byl účastník i po 1. 1. 2001 oprávněn provozovat živnost
v rozsahu původního oprávnění a předmět své činnosti nezměnil, nemůže být důvodem
nepřiznání osvobození od daně pouze to, že v živnostenském listu, resp. v obchodním
rejstříku, měl zapsán předmět činnosti v souladu s původní terminologií právní úpravy
živnostenského zákona. Výklad stěžovatele je tak v rozporu se smyslem a účelem této daňové
výhody a s principem legitimního očekávání.
Proti tomuto rozsudku městského soudu podal stěžovatel v zákonné lhůtě kasační
stížnost z důvodu uvedeného v ustanovení §103 odst. 1 písm. a) s. ř. s. V kasační stížnosti
vyjádřil nesouhlas se závěrem městského soudu, že živnostenské oprávnění „koupě zboží
za účelem jeho dalšího prodeje a prodej“ vyhovuje zákonné podmínce pro přiznání nároku
na osvobození od daně z převodu nemovitostí podle ustanovení §20 odst. 7 zákona
č. 357/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů, (dále jen „zákon o trojdani“). V tomto období
již existovala podnikatelská činnost specifikovaná v ustanovení §20 odst. 7 citovaného
zákona jako prodej staveb a bytů. Šlo o podnikatelskou činnost zařazenou v seznamu živností
volných pod položkou 90 jako „realitní činnost“, která právě mimo jiné zahrnuje i nákup
a prodej nemovitostí. Osvobození od daně podle §20 odst. 7 zákona o trojdani lze proto
akceptovat pouze v případě prodejů uskutečněných v roce 2001, kdy převodce nemovitostí má
živnostenské oprávnění na „realitní činnost“ a jsou-li splněny i další podmínky. V případě
účastníka tak tomu nebylo. Od 1. 1. 2001 nabylo účinnosti nařízení vlády č. 140/2000 Sb.,
kterým se stanoví seznam oborů živností volných, kde pod položkou č. 90 je zařazena
„realitní činnost“, která mimo jiné zahrnuje i nákup a prodej nemovitostí. K tomuto datu
tak již existovalo živnostenské oprávnění korespondující s podnikatelskou činností
specifikovanou v ustanovení §20 odst. 7 zákona o trojdani (prodej staveb a bytů).
Živnostenské oprávnění účastníka (koupě zboží za účelem jeho dalšího prodeje a prodej)
proto zakládalo nárok na osvobození od daně z převodu nemovitostí jen v období roku 2000.
Jelikož však účastník v roce 2001 nedisponoval živnostenským oprávněním „realitní činnost“,
nýbrž jen původním oprávněním „koupě zboží za účelem jeho dalšího prodeje a prodej“,
nesplňovala v případě prodeje nemovitosti, resp. bytu, podmínky pro přiznání osvobození
od daně z převodu nemovitostí podle ustanovení §20 odst. 7 zákona o trojdani. Z výše
uvedených důvodů stěžovatel navrhl, aby Nejvyšší správní soud napadený rozsudek v celém
rozsahu zrušil a věc vrátil městskému soudu k novému řízení.
Účastník ve vyjádření ke kasační stížnosti uvedl, že se zcela ztotožňuje s právním
posouzením věci městským soudem i jeho argumentací. Vyjádřil přesvědčení, že argumentace
stěžovatele neobsahuje žádné nové skutečnosti, které by již dříve nebyly obsaženy
v jeho předchozích vyjádřeních. Po věcné stránce poukázal na skutečnost, že z hlediska
podmínek pro přiznání osvobození od daně z nemovitostí nedošlo v roce 2001 k zásadní
legislativní změně, resp. tyto změny na něj nedopadaly. Jeho faktická podnikatelská činnost
(výstavba bytových jednotek prostřednictvím stavební společnosti za účelem jejich prodeje
třetím osobám) byla právě tou činností, jejíž podporu měl zákonodárce na mysli při vložení
ustanovení o osvobození od daně do zákona o trojdani.
Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadený rozsudek
v souladu s ustanovením §109 odst. 2 a 3 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnil
stěžovatel v podané kasační stížnosti a přitom sám neshledal vady uvedené v odstavci 3,
k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti.
Spornou mezi správními orgány a účastníkem v daném případě byla otázka naplnění
podmínek pro přiznání osvobození od daně podle ustanovení §20 odst. 7 zákona o trojdani,
a to konkrétně splnění podmínky, zda účastník v roce 2001 provedl převod stavby
v souvislosti s jeho podnikatelskou činností, která by pro něj ve smyslu citovaného ustanovení
zákona o trojdani zakládala osvobození od daně. O naplnění zbylých podmínek citovaného
ustanovení zákona nebylo sporu.
Podle ustanovení §20 odst. 7 písm. b) zákona o trojdani je od daně z převodu
nemovitostí osvobozen první úplatný převod nebo přechod vlastnictví k bytu v nové stavbě
a k bytu, který vznikl změnou dokončené stavby a byt nebyl dosud užíván, jde-li o převod
bytu podle zvláštního právního předpisu, jestliže převodcem je fyzická či právnická osoba
a převod stavby je prováděn v souvislosti s jejich podnikatelskou činností, kterou je výstavba
nebo prodej staveb a bytů, nebo jejich předmětem činnosti je výstavba nebo prodej staveb
a bytů, anebo je-li převodcem obec.
Pro zodpovězení otázky, zda v předmětné věci účastníku svědčilo osvobození od daně
či nikoliv, je nutno nejdříve posoudit, zda i v roce 2001 došlo k převodu předmětných
nemovitostí účastníkem v souvislosti s jeho podnikatelskou činností výslovně v citovaném
ustanovení označené jako „výstavba nebo prodej staveb a bytů“ nebo zda tato předpokládaná
činnost byla samotným předmětem činnosti účastníka. To vše za situace, kdy účastník v tomto
směru disponoval pouze živnostenským oprávněním „koupě zboží za účelem jeho dalšího
prodeje a prodej“ a nikoli oprávněním „realitní činnost“.
Nejvyšší správní soud v této souvislosti předesílá, že totožnou právní otázkou,
ve sporu mezi týmiž subjekty, se již dříve zabýval i rozšířený senát tohoto soudu. V rozsudku
ze dne 28. 8. 2007, č. j. 2 Afs 212/2006 - 147 (viz. www.nssoud.cz), rozšířený senát vyslovil
právní názor, že ustanovení §20 odst. 7 zákona o trojdani je nutno vykládat z hlediska
jeho gramatického znění i účelu takovým způsobem, že v rámci zájmu na bytové výstavbě stát
osvobozuje od daně z převodu nemovitostí případy prvního úplatného převodu či přechodu
vlastnického práva ke stavbě. Za rozhodující je tedy nutno považovat skutečnost, zda se jedná
o první úplatný převod nebo přechod vlastnictví k „novému“ bytu a zda převodcem je subjekt,
který se touto činností zabývá v rámci podnikatelské činnosti. Pokud jde o účastníku řízení
správními orgány vytýkanou absenci živnostenského oprávnění k „realitní činnosti“, jako
samostatné živnosti volné, vzniklé až na základě nařízení vlády č. 140/2000 Sb. vyslovil
právní názor, vycházeje při tom z principů legitimního očekávání a právní jistoty, že nelze
akceptovat takový závěr, který adresátu právních norem bere určité právo garantované
zákonem (§20 odst. 7), jen s poukazem na výklad podzákonného právního předpisu (nařízení
vlády č. 140/2000 Sb.). Uvedený princip předvídatelnosti práva jako základního znaku
právního státu ostatně dříve opakovaně zdůraznil i Ústavní soud (srov. např. nález sp. zn. Pl.
ÚS 31/03, publikovaný ve Sbírce nálezů a usnesení Ústavního soudu, sv. 32, str. 143 a násl.).
Nejvyšší správní soud při výkladu sporného ustanovení §20 odst. 7 zákona o trojdani,
s ohledem na dosavadní judikaturu Nejvyššího správního soudu a Ústavního soudu dospěl
k závěru, že městský soud vyložil dotčené ustanovení v souladu s právními předpisy. Ke dni
1. 1. 2001 sice došlo ke změně právních předpisů upravujících živnostenské podnikání,
avšak důsledky této změny nelze promítat do oblasti práva daňového. Pro posouzení věci
je totiž rozhodné, že faktická činnost účastníka se k termínu 1. 1. 2001 nezměnila a účastník
byl stále oprávněn vykonávat činnost podle rozsahu původního živnostenského oprávnění
„koupě zboží za účelem jeho dalšího prodeje a prodej“. Stejně tak nedošlo ke změně
podmínek pro osvobození podle ustanovení §20 odst. 7 zákona o trojdani. V této souvislosti
nelze rovněž pominout poměrně „volně formulovanou“ zákonnou úpravu, která osvobození
od daně, mimo jiné zákonné podmínky, váže i na případy, kdy je převod uskutečněn
„v souvislosti s podnikatelskou činností převodce“. Nebylo proto důvodu, aby se ode dne
1. 1. 2001 změnilo postavení účastníka v totožných právních vztazích. Rovněž tak nelze
ze strany stěžovatele k tíži účastníka přičítat jeho pochybení při aplikaci živnostenského
zákona a souvisejících podzákonných předpisů. Jsou to totiž právě tyto předpisy, kterými by,
pokud by to bylo záměrem zákonodárce, měly být regulovány společenské vztahy vzniklé
jejich porušením, např. správní sankce. Správními orgány v této souvislosti účastníku
přičítané dopady v oblasti daně z převodu nemovitostí jsou proto nepřiměřené a nemají oporu
v právních předpisech.
Nejvyšší správní soud proto z uvedených důvodů kasační stížnost jako
neopodstatněnou zamítl (§110 odst. 1 s. ř. s.). Ve věci rozhodl bez jednání, protože
mu takový postup umožňuje ustanovení §109 odst. 1 s. ř. s.
Výrok o nákladech řízení se opírá o ustanovení §60 odst. 1 věta první ve spojení
s §120 s. ř. s. podle kterého, nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který měl ve věci
plný úspěch právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil proti
účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. Stěžovatel ve věci úspěch neměl, a nemá proto právo
na náhradu nákladů řízení. Účastník měl ve věci úspěch, a má proto právo na náhradu
důvodně vynaložených nákladů řízení. Nejvyšší správní soud mu proto přiznal náhradu
nákladů řízení ve výši 5712 Kč, která sestává z odměny za právní zastoupení, tj. dva úkony
právní služby po 2100 Kč podle ustanovení §7 a §9 odst. 3 písm. f) vyhlášky
č. 177/1996 Sb., ve znění pozdějších předpisů, (převzetí a příprava zastoupení, vyjádření
ke kasační stížnosti v souladu s ustanovením §11 odst. 1 písm. a) a d) citované vyhlášky)
a náhrada hotových výdajů 2x300 Kč podle ustanovení §13 odst. 3 citované vyhlášky a daň
z přidané hodnoty ve výši 912 Kč (§37 odst. 1 a §47 odst. 1 písm. a) zákona
č. 235/2004 Sb.).
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 24. října 2007
JUDr. Eliška Cihlářová
předsedkyně senátu