ECLI:CZ:NSS:2007:7.AFS.59.2006:95
sp. zn. 7 Afs 59/2006 - 95
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Elišky
Cihlářové a soudců JUDr. Jaroslava Hubáčka a Mgr. et Ing. et Bc. Radovana Havelce v právní
věci stěžovatele H., spol. s r. o., zastoupeného Prof. JUDr. Alešem Gerlochem, CSc.,
advokátem se sídlem v Praze 2, Botičská 4, za účasti Finančního ředitelství v Praze, se
sídlem v Praze 2, Žitná 12, v řízení o kasační stížnosti proti rozsudku Městského soudu
v Praze ze dne 15. 12. 2005, č. j. 6 Ca 248/2004 – 48,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá .
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Městský soud v Praze rozsudkem ze dne 15. 12. 2005, č. j. 6 Ca 248/2004 – 48, zamítl
žalobu stěžovatele proti rozhodnutí Finančního ředitelství v Praze (dále jen „finanční
ředitelství“) ze dne 31. 12. 2003, č. j. 11786/03 - 130, jímž bylo zamítnuto odvolání
stěžovatele proti dodatečnému platebnímu výměru Finančního úřadu v Brandýse
nad Labem - Staré Boleslavi ze dne 18. 12. 2002, č. j. 55219/02/057921/1555, kterým byla
stěžovateli vyměřena daň z přidané hodnoty (dále jen „DPH“) za zdaňovací období prosinec
1998 ve výši 281 380 Kč. V odůvodnění napadeného rozsudku městský soud uvedl, že dospěl
k závěru, že stěžovatel neprokázal uplatnění nároku na odpočet DPH, který by odpovídal
zákonným podmínkám ustanovení §19 zákona č. 588/1992 Sb., ve znění účinném v rozhodné
době (dále jen „zákon o DPH“). Je tomu tak proto, že nedoložil přijetí předmětného plnění
v rozsahu uvedeném na zaúčtovaných daňových dokladech. Městský soud neakceptoval
stěžovatelem namítaná porušení zákona č. 337/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále
jen „zákon o správě daní a poplatků“). Podle jeho názoru rozhodnutím finančního ředitelství
nebyla porušena práva stěžovatele a řízení předcházející vydání tohoto rozhodnutí tudíž
nevykazovalo takové vady, které by měly za následek nezákonné rozhodnutí ve věci samé.
V kasační stížnosti podané proti tomuto rozsudku v zákonné lhůtě z důvodů
uvedených v ustanovení §103 odst. 1 písm. a), b) a d) s. ř. s., stěžovatel vyjádřil nesouhlas
se závěry městského soudu. Především namítal, že finanční ředitelství při hodnocení důkazů
nevzalo v úvahu vzájemný poměr ustanovení §19 odst. 2 zákona o DPH, které
je ustanovením speciálním, a ustanovení §31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků. Jestliže
předložil formálně bezvadné daňové doklady (faktury) od společnosti Š., spol. s r. o., splnil
tak svou povinnost podle ustanovení §31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků, a v tomto
směru unesl i důkazní břemeno. Proto není správný závěr městského soudu, že neunesl
důkazní břemeno, zvláště když tento soud dovozuje jeho pasivitu ohledně předložení
pozitivních a přímých důkazů. Stěžovatel dále namítal, že není povinen zjišťovat, jakým
způsobem pro něj jiná společnost opatřuje předmět plnění a není ani objektivně schopen toto
zjistit. Pokud proto po něm správce daně požadoval prokázání skutečností, na kterých se
nepodílel, a o nichž zákonitě nemusel mít informace, postupoval v rozporu s nálezy Ústavního
soudu sp. zn. Pl. ÚS 38/95 a sp. zn. IV. ÚS 402/99 a také s rozsudkem Nejvyššího správního
soudu ze dne 25. 3. 2005, sp. zn. 5 Afs 131/2004. Stěžovatel odmítl soudem tvrzenou
nejednoznačnost ve vztahu k hodnocení smlouvy, na jejímž základě mělo dojít k poskytnutí
plnění ze strany společnosti Š., spol. s r. o. V této souvislosti upozornil na skutečnost, že
uvedená smlouva není čistým smluvním typem. Smlouva umožňovala společnosti Š., spol.
s r. o., aby zajistila vypracování uvedené dokumentace samostatně a aby se tato společnost
s konkrétními konstruktéry dohodla sama bez účasti stěžovatele a stěžovatel s nimi vůbec
nepřišel do kontaktu. Fakturace společnosti Š., spol. s r. o., je logickým a nutným důsledkem
zvoleného způsobu plnění. Stěžovatel nikdy netvrdil, že původcem předmětné dokumentace
je přímo tato společnost. Uvádí–li tedy městský soud skutečnosti, které mají zpochybňovat to,
že společnost Š., spol. s r. o., zpracovala dokumentaci sama, odmítá stěžovatel tyto
skutečnosti jako irelevantní, neboť mají zpochybňovat něco, co netvrdí. Stěžovatel se nemůže
spokojit ani se způsobem, jakým soud vyložil ustanovení §32 odst. 9 zákona o správě daní a
poplatků. Podle jeho názoru nelze v daném případě paušální odkaz na zprávu o daňové
kontrole považovat za adekvátní reakci na žádost daňového subjektu a správce daně tímto
postupem porušil ustanovení §2 odst. 2 citovaného zákona. Stěžovatel rovněž setrval na svém
tvrzení, že v případě pana H., pana L. a paní F. se ve skutečnosti nejednalo o místní šetření,
ale o výslech svědků. Okruh zjišťovaných otázek v daném případě podle stěžovatele překročil
rozsah toho, co lze v rámci místního šetření legitimně zjišťovat a za situace, kdy stěžovatel
neměl možnost se tohoto úkonu zúčastnit a klást otázky podle §16 odst. 4 zákona o správě
daní a poplatků, byla dotčena jeho práva. Ve vztahu k místnímu šetření u svědka H.
poukazoval stěžovatel na skutečnost, že v tomto případě jiný senát městského soudu dovodil,
že se v daném případě nejednalo o místní šetření, ale o výslech svědka, a proto napadené
rozhodnutí zrušil a vrátil finančnímu ředitelství k dalšímu řízení. Jedná se o rozsudek
Městského soudu v Praze ze dne 21. 4. 2005, č. j. 11 Ca 85/2004. Stěžovatel dále upozornil
na to, že nikdy netvrdil, že konstruktéři, jejichž výslech neúspěšně navrhoval, uvedenou
dokumentaci zhotovovali pro společnost Š., spol. s r. o., ale tvrdil, že dokumentaci dodanou
touto společností dále doplňovali, upravovali či jinak zpracovávali. Stejné skutečnosti jaké
bylo možno ověřit zkoumáním předložené dokumentace, by bylo možno ověřit rovněž
navrhovanými výslechy konstruktérů. To, že správce daně odmítl vyslechnout tyto osoby,
znemožnilo stěžovateli unést důkazní břemeno. Stěžovatel také poukázal na nesprávnost
závěrů soudu, podle něhož je irelevantní, zda projektová dokumentace byla označena razítky
společnosti Š., spol. s r. o., či nikoli. Stěžovatel vyjádřil nesouhlas i s hodnocením výpovědí
svědků V., K., H. a L. jak správními orgány, tak i městským soudem. Rovněž namítal, že
městský soud neakceptoval jeho výhrady směřující proti hodnocení výpovědi svědkyně Š.
Skutečnost, že jednatelka společnosti Š., spol. s r. o., nic neví o činnosti této společnosti, že
podepisovala prázdné papíry a nechala všechny věci zařizovat někoho jiného, nevylučuje, že
tato společnost projektovou dokumentaci skutečně zajistila. Stěžovatel také poukázal na
nesprávný výklad ustanovení §8 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků městským soudem,
neboť podle jeho názoru mělo finanční ředitelství k vynucení povinnosti Ing. T. vypovídat
jako svědek použít sankčních mechanismů. Tímto postupem pak bylo stěžovateli znemožněno
unést důkazní břemeno. Posléze stěžovatel poukázal i na to, že nárok na daňový odpočet
vznikne tehdy, je-li řádným daňovým dokladem prokázáno vydání tohoto dokladu plátcem
daně. Jestliže však správce daně poté zpochybňuje i správnost účetnictví a posuzuje úkon jako
simulovaný, je povinen uvést rozhodné skutečnosti pro užití této své domněnky. Z výše
uvedených důvodů stěžovatel navrhl, aby napadený rozsudek byl zrušen.
Finanční ředitelství ve vyjádření ke kasační stížnosti poukázalo na to, že stěžovatel byl
v průběhu daňového řízení vyzván k prokázání jen toho, co sám uvedl v daňovém přiznání.
To platí i o nároku na odpočet DPH. Dále finanční ředitelství konstatovalo, že stěžovatel
nebyl schopen prokázat konkrétní plnění ze smluv uzavřených se společností Š., spol. s r. o.
Pokud byly při místním šetření u konstruktérů H., L. a F. kladeny těmto osobám i určité
otázky, jejich rozsah nepřekročil rámec šetření ohledně faktur. Finanční ředitelství dále
uvedlo, že rozsudek jiného senátu městského soudu, na který poukazuje stěžovatel, se týká
jiného zdaňovacího období (rok 1999) a jiné daně (daň z příjmu právnických osob). Pokud jde
o namítaný paušální odkaz na zprávu o daňové kontrole, stěžovatel byl v průběhu daňového
řízení seznámena s důkazními prostředky, na jejichž základě dospěl správce daně k závěrům
uvedeným v této zprávě. Výpovědi svědků V., H., L. a K. prokazují toliko jednání s Ing. T. a
stěžovatelem, případně převzetí finanční hotovosti mezi uvedenými, nikoliv však to, čeho se
jednání týkala, jakož i kterých subjektů a konkrétních obchodních případů. K námitce
ohledně hodnocení výpovědi svědkyně Š. (jednatelky společnosti Š., spol. s r. o., citovalo
finanční ředitelství část jejího prohlášení do protokolu o ústním jednání a upozornilo na
skutečnost, že měla–li společnost Š., spol. s r. o., pouze jednu jednatelku, nemohl úkony
související s obchodním vedením vykonávat nikdo jiný a pokud byly smlouvy a pokladní
doklady podepsány a faktury vystaveny a plné moci uděleny bez vědomí a vůle jednatelky,
nemohl k nim správce daně přihlížet, neboť to nebyly právní úkony této společnosti. Správce
daně na základě rozsáhlého důkazního řízení zjistil, že žádný z konstruktérů uvedených
na dokumentaci nefakturoval své práce společnosti Š., spol. s r. o. Stěžovatel v rámci
daňového řízení nedoložil, jakým konkrétním způsobem byla realizována jeho smlouva
s touto společností a že zpracování projektové dokumentace zajistila právě tato společnost.
Správce daně shromáždil dostatek podkladů o tom, že stěžovatel neprokázal oprávněnost
uplatněného odpočtu DPH. Finanční ředitelství vzhledem k výše uvedenému navrhlo,
aby Nejvyšší správní soud kasační stížnost zamítl.
Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadený rozsudek
v souladu s ustanovením §109 odst. 2 a 3 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnil
stěžovatel v podané kasační stížnosti a přitom sám neshledal vady uvedené v odstavci 3,
k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti.
Stěžovatel v kasační stížnosti na prvém místě namítal porušení ustanovení §31 odst. 9
zákona o správě daní a poplatků jak správními orgány, tak i městským soudem
a zdůraznil, že unesl své důkazní břemeno, tj. že prokázal, že veškeré jím deklarované
zdanitelné plnění bylo uskutečněno.
Nejvyšší správní soud považuje za nezbytné především poukázat na to, že daňový
subjekt nemá nárok na odpočet DPH u jakéhokoliv deklarovaného přijatého zdanitelného
plnění, ale pouze v případě jsou-li splněny podmínky stanovené v ustanovení §19 odst. 1 a 2
zákona o DPH. Existence účetních dokladů, tj. příjmových dokladů či faktur, i když formálně
bezvadných, proto sama o sobě ještě neprokazuje, že se operace, která je jejich předmětem,
skutečně uskutečnila.
V dané věci stěžovatel uplatnil nárok na odpočet DPH na základě faktury č. 80057
ze dne 1. 12. 1998 za přijatá zdanitelná plnění od společnosti Š., spol. s r. o. Jelikož správce
daně měl pochybnosti o faktickém uskutečnění tohoto deklarovaného přijatého zdanitelného
plnění, byl stěžovatel v průběhu daňového řízení vyzván k prokázání, že došlo k naplnění
předmětu smlouvy uzavřené s touto společností (výzva č. j. 41593/01/057930/3491 ze dne
23. 8. 2001). Jako důkaz předložil stěžovatel mimo jiné předmětnou fakturu a smlouvu „o
zprostředkování zajištění dokumentace a projektové dokumentace“ ze dne 30. 5. 1998
uzavřenou mezi stěžovatelem a společností Š., spol. s r. o. Jak vyplývá z obsahu správního
spisu, správce daně provedl rozsáhlé dokazování, které shrnul ve zprávě o daňové kontrole,
a zejména v doplnění k této zprávě. V těchto dokumentech správce daně provedl vyhodnocení
důkazních prostředků, na jehož základě dospěl k závěru, že stěžovatel neunesl důkazní
břemeno. Výslechem svědků nebylo jednoznačně prokázáno, zda společnost Š., spol. s r. o.,
prováděla deklarovanou činnost či nikoli. Tato skutečnost nebyla stěžovatelem prokázána ani
jinými důkazními prostředky (např. smlouvou o zprostředkování ze dne 30. 5. 1998).
Stěžovatel tak v průběhu daňového řízení nepředložil správci daně jediný důkaz, kterým by
jednoznačně prokázal faktické uskutečnění uvedených deklarovaných přijatých zdanitelných
plnění. Tvrzení stěžovatele v kasační stížnosti, že po něm správce daně požadoval prokázat
skutečnosti, které prokázat nemohl, není podle názoru Nejvyššího správního soudu
opodstatněné, neboť měl prokázat uskutečnění zdanitelného plnění uvedeného v daňovém
přiznání. Podle ustanovení §31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků je totiž povinností
daňového subjektu prokázat všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v daňovém přiznání.
V dané věci však na základě provedených důkazů nebylo možno učinit jednoznačný závěr o
tom, že stěžovatelem deklarovaná zdanitelných plnění byla fakticky uskutečněna. K prokázání
skutečnosti tvrzené v daňovém řízení nestačí, jestliže důkazní prostředky ji pouze nevylučují.
Postup správce daně v dané věci je zcela v souladu s judikáty Ústavního soudu a Nejvyššího
správního soudu, na které ve své kasační stížnosti stěžovatel odkazuje. Nejvyšší správní soud
proto považuje tento stížní bod za nedůvodný a závěr městského soudu o neunesení
důkazního břemene stěžovatelem za zcela opodstatněný.
Stěžovatel dále odmítl soudem tvrzenou nejednoznačnost hodnocení smlouvy,
na jejímž základě mělo dojít k poskytnutí plnění ze strany společnosti Š., spol. s r. o.
Předmětná smlouva „o zprostředkování zajištění dokumentace a projektové dokumentace“
byla uzavřena dne 30. 5. 1998 mezi společností Š., spol. s r. o., jako zprostředkovatelem a
stěžovatelem jako zájemcem. Podle názoru Nejvyššího správního soudu městský soud
nedovodil, že předmětná dokumentace měla být vypracována přímo společností
Š., spol. s r. o., jak tvrdí stěžovatel. Městský soud pouze vyslovil pochybnost o charakteru
smlouvy a zhodnotil postup správních orgánů při prokazování, zda došlo k plnění na základě
této smlouvy, jako přiměřený. Nejvyšší správní soud v této souvislosti zdůrazňuje, že v dané
věci není podstatný charakter nebo typ uvedené smlouvy, ale skutečnost, že stěžovatel
neprokázal, že bylo v souladu s touto smlouvou fakticky plněno. Námitka stěžovatele je proto
nedůvodná.
Stěžovatel rovněž namítal porušení ustanovení §2 odst. 2 zákona o správě daní
a poplatků spočívající v tom, že mu správce daně k jeho žádosti o sdělení důvodu rozdílu
mezi stanoveným daňovým základem a daní, jež byla přiznána v daňovém přiznání,
odpověděl pouhým odkazem na zprávu o daňové kontrole a na její doplnění. V dané věci
správce daně na žádost stěžovatele podle ustanovení §32 odst. 9 zákona o správě daní
a poplatků odpověděl tak, že odkázal na zprávu o daňové kontrole a na její doplnění s tím,
že tam je odůvodněn rozdíl mezi daní původně vyměřenou a daní dodatečně vyměřenou.
Z ustálené judikatury (srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 2. 3. 2005,
č. j. 2 Afs 46/2004 – 39) vyplývá, že v případě, pokud je dán rozpor mezi daňovým přiznáním
či dalšími podáními na straně jedné a rozhodnutím správce daně, v němž chybí odůvodnění,
na straně druhé, a důvod rozdílu byl již daňovému subjektu v řízení sdělen například formou
zprávy o provedené daňové kontrole, postačí ve sdělení na žádost podle citovaného
ustanovení daní a poplatků na tuto zprávu odkázat. Nejvyšší správní soud považuje v této
souvislosti za vhodné podotknout, že účelem institutu zakotveného v ustanovení §32 odst. 9
zákona o správě daní a poplatků je poskytnutí informace daňovému subjektu tak, aby na nově
stanovený základ daně a daň byl schopen reagovat ve svém odvolání. I z tohoto důvodu
dochází uplatněním tohoto institutu ke stavění běhu odvolací lhůty. V daném případě byl
tento účel zcela naplněn, a stěžovatel proto nebyl postupem správce daně nijak zkrácen
na svých právech. Správce daně jen využil své zákonné možnosti a požadovanou informaci
sdělil stěžovateli formou odkazu na zprávu o daňové kontrole, jejíž obsah byl stěžovateli
prokazatelně znám. Pokud tedy městský soud pro tuto namítanou vadu rozhodnutí finančního
ředitelství nezrušil, posoudil věc v souladu se zákonem.
V dalším stížním bodě stěžovatel poukázal na to, že mu nebylo umožněno být
přítomen a klást otázky při výslechu svědků H., L. a F. Městský soud ke shodně
formulovanému žalobnímu bodu uvedl, že se v případě těchto úkonů jednalo o místní šetření
za účelem zjištění, zda tyto osoby vystavovaly faktury pro společnost Š., spol. s r. o., a pokud
byly těmto osobám kladeny i určité otázky, nepřekročil jejich rozsah rámec šetření ohledně
faktur. Na základě tohoto stížního bodu Nejvyšší správní soud posuzoval, zda byl stěžovatel
v daném případě skutečně zkrácen na svém právu ve smyslu ust. §16 odst. 4 písm. e) zákona
o správě daní a poplatků a v případě, že ano, jaké to mělo pro věc důsledky. Z protokolu o
ústním jednání ze dne 31. 8. 2001, č. j. 81740/048931/3509 vyplývá, že J. H. byl mimo jiné
dotazován, zda prováděl pro společnost Š., spol. s r. o., nějaké práce, jak předával stěžovateli
dokumentaci a zda spolupracoval při provádění projektové dokumentace s jiným daňovým
subjektem. Přitom předmětem tohoto jednání bylo „ověření faktury FV č. 3/H2/99“. Z
protokolů o ústním jednání sepsaných s P. L. dne 8. 7. 2002 a Z. F. dne 11. 7. 2002 vyplývá,
že také těmto osobám byly kladeny otázky týkající se jimi vystavených konkrétních faktur.
Závěr finančního ředitelství, s nímž se ztotožnil i městský soud, že v případě těchto úkonů
se jednalo pouze o místní šetření a nikoli o výslech svědků, nelze podle Nejvyššího správního
soudu akceptovat. Podle ust. §16 odst. 4 písm. e) zákona o správě daní a poplatků má daňový
subjekt, u něhož je prováděna daňová kontrola, právo klást svědkům a znalcům otázky
při ústním jednání a místním šetření. Prováděl-li správce daně místním šetření a v jeho
průběhu kladl osobám, které se ho zúčastnily, otázky, mělo být stěžovateli umožněno uplatnit
své právo ve smyslu citovaného ustanovení. Protože správce daně postupoval v tomto případě
v rozporu s citovaným ustanovením, když upřel stěžovateli právo klást vyslýchaným osobám
otázky, má to za následek, že tyto výpovědi není možné v daňovém řízení použít,
neboť se jedná o důkazy, které byly získány v rozporu se zákonem. S ohledem na výše
uvedený závěr je nutno zkoumat, zda zjištěný skutkový stav správcem daně poskytuje
dostatečnou oporu pro závěr, ke kterému v daňovém řízení dospěl, tj. že stěžovatel neprokázal
faktické uskutečnění deklarovaných plnění, u nichž uplatnil nárok na odpočet DPH. Nejvyšší
správní soud má za to, že tomu tak bylo, neboť i bez výpovědí těchto svědků je možno dospět
ke stejnému právnímu závěru. V čl. I. smlouvy o zprostředkování uzavřené dne 30. 5. 1998
je vymezen její předmět tak, že je jím zajištění dokumentace a projektové dokumentace
formou a v kvalitě dle požadavku stěžovatele s tím, že stěžovatel bere na vědomí, že vlastní
požadovanou dokumentaci bude zpracovávat třetí subjekt. Podle čl. II. této smlouvy
se smluvní strany shodly na tom, že plnění bude prováděno ve prospěch stěžovatele v etapách,
a to v termínech a cenách uvedených v konkrétních objednávkách, které jsou nedílnou
přílohou smlouvy. Tyto objednávky však ke smlouvě připojeny nejsou a ani nebyly
předloženy stěžovatelem, který tak nebyl schopen prokázat, jaká konkrétní ujednání uzavřená
smlouva obsahovala. Při uzavírání této smlouvy zastupovala společnost Š., spol. s r. o.,
jednatelka Š., která do protokolu o ústním jednání uvedla, že o stěžovateli ani o uvedené
smlouvě jí není nic známo. Správcem daně bylo také zjištěno, že společnost Š., spol. s r. o., je
nekontaktní. Dokumentace, jejíž zprostředkování bylo předmětem zdanitelného plnění,
předložena nebyla a rovněž nebyly předloženy žádné jiné důkazy o tomto zprostředkování.
Svědek Ing. M. K., zaměstnanec firmy Š. M. B., uvedl, že jeho podřízený pan K. zadal
projektový úkol stěžovateli, který také projektovou dokumentaci dodal. Podle tvrzení tohoto
svědka byla zpracovatelem této dokumentace společnost Š., spol. s r. o., což dovodil z toho,
že na ní bylo razítko této společnosti. Předmětná dokumentace však byla v době výslechu
tohoto svědka skartována. Podle názoru Nejvyššího správního soudu ani tímto důkazem
nebyla prokázána zprostředkovatelská činnost společnosti Š., spol. s r. o., ve smyslu
předmětné smlouvy. Zaměstnanci firmy F., spol. s r. o., sídlící ve stejné budově jako
stěžovatel, V. H., J. L., J. V. a J. K. neuvedli žádné relevantní skutečnosti týkající
se zprostředkovatelské činnosti společnosti Š., spol. s r. o. Tento stížní bod není proto
důvodný, když namítané pochybení nemělo vliv na zákonnost rozhodnutí, a to z důvodu,
že ani během rozsáhlého dokazování, které správce daně provedl, nebylo žádným důkazem
prokázáno, že společnost Š., spol. s r. o., poskytla stěžovateli plnění v souladu se smlouvou.
Odkaz na rozsudek jiného senátu městského soudu, kterým bylo zrušeno rozhodnutí
finančního ředitelství je pak nepřípadný, neboť tento rozsudek se týkal jiného zdaňovacího
období a jiné daně.
Stěžovatel namítal, že mu bylo znemožněno unést důkazní břemeno, protože nebyl
proveden výslech jím navrhovaných svědků, tj. S. L., P. Z., L. Š., F. S. a dalších. K této
námitce Nejvyšší správní soud uvádí, že neprovedení výslechu svědků je podle jeho názoru
dostatečně odůvodněno v protokolu o ústním jednání ze dne 18. 12. 2002, č. j.
56016/02/057930/711, jak také uvedl v napadeném rozsudku i městský soud. V souladu se
zásadou volného hodnocení důkazů zakotvenou v ustanovení §2 odst. 3 zákona o správě daní
a poplatků je zcela v pravomoci správce daně posoudit závažnost jednotlivých důkazních
prostředků. Správce daně není např. povinen vzít v úvahu všechny důkazy navržené daňovým
subjektem, neboť má právo je nejprve samostatně posoudit, a tedy i vyloučit ze svého
rozhodování. To, zda konstruktéři, jejichž výslechu se stěžovatel domáhal, předmětnou
dokumentaci zhotovovali, přepracovávali, upravovali nebo doplňovali, není pro danou věc
podstatné. Rozhodující je, že nebylo prokázáno, že tato dokumentace byla zpracována,
dodána nebo zprostředkována společností Š., spol. s r. o. Nejvyšší správní soud dále
zdůrazňuje, že ani případná existence razítek společnosti Š., spol. s r. o., na dokumentaci by
sama o sobě neprokazovala, že tato společnost skutečně poskytla plnění ze smlouvy o
zprostředkování. Za situace, kdy správci daně nebyly předloženy žádné důkazy, které by
prokazovaly, že společnost Š., spol. s r. o., skutečně plnila svůj závazek vůči stěžovateli, je
závěr správních orgánu, i městského soudu, že stěžovatel neunesl v dané věci důkazní
břemeno, logický a odůvodněný.
Stěžovatel namítal také nesprávné hodnocení výpovědí svědků V., K., H. a L. Podle
názoru Nejvyššího správního soudu byla důkazní hodnota těchto výpovědí správními orgány i
městským soudem posouzena správně. Předně žádný z vyslechnutých svědků s patřičnou
mírou jistoty nevypověděl, že by Ing. T. v rámci své činnosti pro dodavatele vymáhal
pohledávky jménem stěžovatele. Svědecké výpovědi prokazují pouze existenci určitých
obchodních styků mezi Ing. T. a L. Š., jednatelem stěžovatele, při kterých docházelo k
předávání výpisů jednotlivých firem – odběratelů stěžovatele, jakož i předávání finančních
částek, faktur a pokladních dokladů mezi těmito osobami, případně předávání výkresové
dokumentace a disket (viz výpověď svědka V. ze dne 25. 9. 2002,
č. j. 44876/02/057930/4186). Z těchto skutečností však v žádném případě nelze dovodit, že
dodavatel vymáhal pro stěžovatele pohledávky, resp. fakticky uskutečnil deklarovaná
zdanitelná plnění. Pro takový závěr jsou uvedené svědecké výpovědi příliš obecné, a proto
také tento stížní bod není důvodný.
Stěžovatel dále namítá, že městský soud neakceptoval jeho výhrady směřující proti
hodnocení výpovědi jednatelky společnosti Š., spol. s r. o., H. Š., a zejména poukazoval na to,
že jednatelka společnosti o její činnosti nic nevěděla, podepisovala prázdné papíry a
nechávala vše zařizovat někoho jiného, ještě nevylučuje, že tato společnost projektovou
dokumentaci skutečně zajistila. Z protokolu o výpovědi svědkyně Š. ze dne 24. 10. 2001, č. j.
45645/01/057930/4186 vyplývá, že tato svědkyně byla v době od 16. 3. 1998 do 22. 4. 1999
jednatelkou společnosti Š., spol. s r. o. Svědkyně vypověděla, že se statutárními zástupci
stěžovatele se nikdy nesetkala a stěžovatele ani nezná. Pouze podepisovala prázdné papíry,
nezná Ing. T. a neudělila mu plnou moc k zastupování společnosti Š., spol. s r. o. Svědkyně
také nic nevěděla o zajišťování zhotovení dokumentace pro stěžovatele. V souvislosti s tímto
stížním bodem Nejvyšší správní soud zdůrazňuje, že je věcí každého daňového subjektu,
s kým bude uzavírat obchodní vztahy, ale jeho povinností současně je snášet případné
nepříznivé důsledky této volby spočívající např. v nemožnosti prokázat existenci takovýchto
vztahů, a to i z důvodu absence spolupráce obchodního partnera. Tento princip je vlastní
daňovému řízení, protože jen za jeho existence je možno dostát základnímu cíli správy daní,
tj. stanovení a vybrání daně tak, aby nebyly zkráceny daňové příjmy (§2 odst. 2 zákona o
správě daní a poplatků). Za situace, kdy jednatelka společnosti jako statutární orgán nic neví o
činnosti této společnosti, je hodnocení její výpovědi městským soudem logické a správné.
Nejvyšší správní soud také neshledal, že by městský soud nebo správní orgány při hodnocení
důkazů přičítaly k tíži stěžovatele skutečnost, že u jiného subjektu došlo k „podivným
operacím“, jak stěžovatel tvrdí. S tvrzením stěžovatele, že takové skutečnosti mu nelze
přičítat k tíži, lze nepochybně souhlasit, nic to však nemění na tom, že stěžovatel nebyl v dané
věci schopen prokázat, že došlo k uskutečnění zdanitelného plnění, u kterého uplatňoval
nárok na odpočet DPH. Tvrzení stěžovatele ohledně probíhajícího trestního řízení, poukaz na
výpověď svědkyně N., která se uskutečnila až po vydání napadeného rozsudku, a spekulace o
nápadné shodě výpovědí svědkyň N. a Š. jsou pak pro posouzení dané věci irelevantní.
Stěžovatel v kasační stížnosti vyjádřil také nesouhlas s postupem správce daně
v případě výslechu Ing. T. Nejvyšší správní soud k tomu podotýká, že v případě, kdy existuje
spor mezi daňovým poradcem a jeho klientem (v dané věci mezi Ing. T. a stěžovatelem) o
existenci smlouvy o poskytování daňového poradenství, je jediným orgánem, který může tuto
otázku vyřešit, soud v civilním řízení. Správce daně dostál všem svým povinnostem daným
mu zákonem, neboť je zřejmé, že v okamžiku, kdy zjistil, že je mezi Ing. T. a stěžovatelem
spor ohledně dané otázky, předvolal ještě jednou Ing. T. a požádal o vysvětlení. Ten však
setrval na svém stanovisku, že je vázán mlčenlivostí. V dané věci se tedy jednalo podle
ustanovení §28 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků o předběžnou otázku, o které si
správce daně učinil úsudek sám tak, že akcentoval absolutní zákaz výpovědi daný mu ust. §8
odst. 3 zákona o správě daní a poplatků ve spojení s ustanovením §6 odst. 8 zákona č.
523/1992 Sb., o daňovém poradenství a Komoře daňových poradců České republiky, ve znění
pozdějších předpisů. Jestliže tedy stěžovatel byl jiného názoru, jak věc posoudit, měl možnost
se obrátit na soud, aby rozhodl, zda mezi ním a Ing. T. existovala smlouva o poskytování
daňového poradenství. V případě, že by soud rozhodl opačně než správce daně, byl by to
důvod pro obnovu řízení podle ustanovení §54 odst. 1 písm. c) zákona o správě daní a
poplatků. Z tohoto důvodu neobstojí ani tato námitka.
Stěžovatel v kasační stížnosti ještě vznesl námitku týkající se nesprávné aplikace
ustanovení §19 odst. 2 zákona o DPH ve spojení s ustanovením §31 odst. 9 zákona o správě
daní a poplatků a vyjádřil nesouhlas se stanoviskem správce daně týkajícím se aplikace
ustanovení §2 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků. Jelikož tyto námitky nebyly uplatněny
v žalobě, Nejvyšší správní soud k nim s ohledem na ustanovení §104 odst. 4 s. ř. s.
nepřihlížel, neboť se jedná o důvody, které neuplatnil v řízení před městským soudem,
ač tak učinit mohl. Tento závěr Nejvyššího správního soudu platí i ohledně námitek, které
jsou obsahem podání stěžovatele ze dne 24. 11. 2006 nazvaným „Doplnění kasační stížnosti“.
Je tomu tak proto, že pro konstrukci stížních námitek je vždy nutno dodržet rámec uvedený
v ustanovení §104 odst. 4 s. ř. s., nebo v ustanovení §109 odst. 4 s. ř. s. Nejvyšší správní
soud proto nepřihlédl ani k námitce týkající se běhu prekluzivní lhůty, sdělování totožnosti
svědků či povahy výzev podle §43 zákona o správě daní a poplatků.
Ze všech shora uvedených důvodů Nejvyšší správní soud neshledal kasační stížnost
důvodnou, a proto ji podle ustanovení §110 odst. 1 s. ř. s., zamítl bez jednání postupem podle
§109 odst. 1 s. ř. s., podle kterého o kasační stížnosti rozhoduje Nejvyšší správní soud
zpravidla bez jednání.
Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení §60 odst. 1, věta první
ve spojení s §120 s. ř. s., podle kterého, nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník,
který měl ve věci plný úspěch právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně
vynaložil proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. Nejvyšší správní soud žádnému
z účastníků náhradu nákladů nepřiznal, protože stěžovatel v řízení úspěch neměl a finančnímu
ředitelství žádné náklady s tímto řízením nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 14. února 2007
JUDr. Eliška Cihlářová
předsedkyně senátu