ECLI:CZ:NSS:2007:7.APS.6.2006
sp. zn. 7 Aps 6/2006 - 93
ROZSUDEK
Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Elišky
Cihlářové a soudců JUDr. Jaroslava Hubáčka a Mgr. et Ing. et Bc. Radovana Havelce v právní
věci stěžovatelky K. C., s. r. o., zastoupené Mgr. Martinem Petříkem, advokátem se sídlem
v Praze 2, Svobodova 11, za účasti Finančního úřadu ve Strakonicích, se sídlem
ve Strakonicích, Na Ohradě 1067, v řízení o kasační stížnosti proti rozsudku Krajského soudu
v Českých Budějovicích ze dne 19. 7. 2006, č. j. 10 Ca 76/2006 – 42,
takto:
I. Kasační stížnost se zamítá.
II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.
Odůvodnění:
Krajský soud v Českých Budějovicích rozsudkem ze dne 19. 7. 2006,
č. j. 10 Ca 76/2006 - 42, jednak zamítl žalobu stěžovatelky proti Finančnímu úřadu
ve Strakonicích (dále jen „finanční úřad“) na ochranu před nezákonným zásahem
spočívajícím v nezákonném zahájení a provádění kontroly daně z příjmů právnických osob
za zdaňovací období roku 2001 a 2003 a jednak zamítl návrh na vydání předběžného opatření.
Krajský soud v odůvodnění rozsudku uvedl, že dospěl k závěru, že daňová kontrola byla
zahájena v souladu se zákonem. Protokol o zahájení daňové kontroly byl stěžovatelkou
podepsán a jednalo se tedy o úkon ve smyslu ustanovení §47 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb.,
ve znění pozdějších předpisů, (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“). Stěžovatelce, která
předložila požadované doklady a uvedla, kdo za ni bude jednat, bylo rovněž sděleno, jakých
zdaňovacích období se kontrola týká a byla poučena i o svých právech a povinnostech.
Finanční úřad přistoupil bez průtahů i k faktickému prověřování základu daně a daně. Krajský
soud neshledal důvodnou žalobní námitku týkající se nesprávného výkladu uplynutí
prekluzívní lhůty. Stěžovatelce vznikla povinnost podat daňové přiznání k dani z příjmů
právnických osob za zdaňovací období roku 2001 do 31. března 2002 a teprve od konce
tohoto roku počala běžet tříletá prekluzívní lhůta. Jestliže byla daňová kontrola zahájena dne
25. 8. 2005, nemohlo dojít k uplynutí prekluzívní lhůty. Proto podle názoru krajského soudu
byla daňová kontrola řádně zahájena a nedošlo ani k prekluzi práva daň dodatečně vyměřit.
Proti tomuto rozsudku podala stěžovatelka v zákonné lhůtě kasační stížnost z důvodů
uvedených v ustanovení §103 odst. 1 písm. a) a d) s. ř. s. V kasační stížnosti vytkla
krajskému soudu, že neučinil žádný závěr ohledně námitky, zda vůbec došlo k řádnému
zahájení řízení a zcela pominul i otázku, zda je vedeno daňové řízení. Krajský soud pouze
konstatoval, že daňová kontrola není vyměřovacím řízením a ani jeho nezbytnou součástí.
Správce daně je povinen zahájit daňové řízení vždy, jakmile jsou splněny zákonné podmínky
pro vznik či existenci daňové pohledávky. Zahájením daňové kontroly proto ještě nedošlo
k zahájení daňového řízení. Samotné zahájení daňové kontroly také nemůže daňový subjekt
informovat o tom, jaké řízení je vůči němu zahajováno. Pokud úkon, kterým je zahájena
daňová kontrola, neobsahuje informaci o daňovém řízení, ve kterém je zahájena, jedná
se o úkon neurčitý a neplatný. Stěžovatelka vyjádřila také nesouhlas se závěrem krajského
soudu, že neplatnost úkonu z hlediska neurčitosti nemůže nastat ve veřejném právu,
a to z toho důvodu, že se jedná o pojem soukromého hmotného práva. Takový výklad
je nepřípustný a v rozporu s teorií práva, neboť v oblasti práva veřejného je na místě
analogicky aplikovat teorii určitosti právního úkonu. Úvaha, že daňová kontrola je úkonem
jako jeden celek, vyplývá z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 4. 2005,
sp. zn. 2 Afs 69/2004, a nemůže se tedy jednat o daňové řízení. Z uvedených úvah vyplývá,
že daňové řízení bylo zahájeno v rozporu se zásadou zákonnosti, a proto celé řízení je nutné
považovat za nezákonné. Výsledky tohoto řízení pak nemohou být využity v souladu
s ustanovením §31 odst. 4 zákona o správě daní a poplatků pro dosažení cíle daňové
kontroly, ani k dosažení cíle daňového řízení. Krajský soud rovněž nepochopil podstatu
námitek vztahujících se ke stanovení počátku a konce prekluzívní lhůty podle ustanovení §47
zákona o správě daní a poplatků. Závěr krajského soudu, že daňové přiznání lze podat
až po uplynutí zdaňovacího období, není proto v souladu se zákonem. Zákon řeší lhůtu
pro podání daňového přiznání, ale toto nelze zaměňovat s pojmem zdaňovací období, v němž
vznikla povinnost podat daňové přiznání. Daňové přiznání se podává ve lhůtě podle
ustanovení §40 zákona o správě daní a poplatků, pokud není v ustanovení §38m zákona
č. 586/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“) stanoveno
jinak. Krajský soud vůbec nerozlišuje pojmy vznik povinnosti podat daňové přiznání a lhůtu
k podání. Daňovému subjektu ale nic nebrání v možnosti podat daňové přiznání již v průběhu
příslušného roku. U daně z příjmů fyzických osob je právní úprava jasnější, neboť povinnost
podat daňové přiznání má každý, jehož roční příjmy přesáhly částku 15 000 Kč. Lhůta
pro podání přiznání pak končí 31. 3. či 30. 6. roku následujícího. Ustanovení §5 zákona
o daních z příjmů, o které se názor krajského soudu opírá, se vztahuje toliko k fyzickým
osobám a nikoliv k právnickým osobám. Ani při použití správného ustanovení zákona, nelze
dospět k závěru, že daňové přiznání není možno podat před koncem příslušného zdaňovacího
období. Stěžovatelce tedy vznikla povinnosti podat daňové přiznání za zdaňovací období roku
2001 v témže roce a lhůta podle ustanovení §47 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků tudíž
počala běžet dne 31. 12. 2001 a skončila dne 31. 12. 2004 (pro zdaňovací období roku 2003
by tato lhůta analogicky skončila 31. 12. 2006). V rozporu se zákonem je i závěr krajského
soudu, že sepsáním protokolu o ústním jednání dne 24. 8. 2005, byl učiněn úkon ve smyslu
ustanovení §47 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků. Krajský soud zcela pominul
námitku, že ze zahájení daňové kontroly není patrno, zda se jedná o úkon směřující
k dodatečnému vyměření daně. Pokud proto správce daně zahájil daňovou kontrolu dnem
24. 8. 2005, pak do současné doby nebyl tento úkon ukončen a stěžovatelka o něm nebyla
zpravena. K prolomení prekluzívní lhůty nemohlo dojít, neboť nebyl učiněn žádný úkon,
který by vyvolal účinky podle ustanovení §47 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků
a stěžovatelka o takovém úkonu nebyla zpravena. Lhůta pro takový úkon proto marně
uplynula dnem 31. 12. 2004. Stěžovatelka proto navrhla, aby Nejvyšší správní soud zrušil
rozsudek krajského soudu, vrátil věc tomuto soudu k dalšímu řízení a současně přiznal
kasační stížnosti odkladný účinek.
Finanční úřad ve vyjádření ke kasační stížnosti především odkázal na své vyjádření
k podané žalobě. K námitce týkající se způsobu zahájení daňové kontroly uvedl, že daňová
kontrola upravená ustanovením §16 zákona o správě daní a poplatků je jediným úkonem.
Toto potvrzuje i ustanovení §41 odst. 2 citovaného zákona. Z judikatury pak lze dovodit,
že daňová kontrola nevykazuje znaky řízení, ale úkonu, který začíná dnem zahájení daňové
kontroly a končí dnem projednání zprávy o kontrole. V rozhodnutí Ústavního soudu
sp. zn. I. ÚS 512/02 je uvedeno: “Daňová kontrola není samostatným řízením či určitou
etapou řízení koncentrovanou pouze k určité fázi daňového řízení, ale představuje svého
druhu úkon či procesní postup správce daně ...“. Daňová kontrola je zařazena mezi instituty
společné pro celé daňové řízení a není omezena pouze na některé stadium daňového řízení.
Daňová kontrola, která je v současné době prováděna u stěžovatelky, je vedena v rámci
vyměřovacího řízení. Pokud jde o lhůtu k doměření daně, vyjádřil finanční úřad nesouhlas
se závěrem stěžovatelky. V této souvislosti poukázal na rozsudky Nejvyššího správního soudu
ze dne 21. 4. 2005 sp. zn. 2 Afs 69/2004 a ze dne 8. 2. 2005 sp. zn. 2 Afs 16/2004. K tomu
finanční úřad konstatoval, že daňová kontrola byla zahájena v souladu s těmito rozsudky
a zároveň v souladu s ustanovením §21 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků. Zahájení
daňové kontroly je úkon směřující k dodatečnému stanovení daňové povinnosti v souladu
s ustanovení §47 odst. 2 citovaného zákona a o tomto úkonu byla stěžovatelka zpravena,
když její jednatel protokol o zahájení této kontroly podepsal. Protože daňová kontrola byla
zahájena dne 24. 8. 2005, o čemž byl sepsán protokol a prekluzívní lhůta k vyměření daně
za zdaňovací období roku 2001 měla skončit 31. 12. 2005, byl učiněn v jejím průběhu úkon,
který má za následek její přerušení. Proto s ohledem na výše uvedené skutečnosti finanční
úřad navrhl, aby kasační stížnost byla zamítnuta.
Stěžovatelka v odpovědi na vyjádření finančního úřadu ke kasační stížnosti uvedla,
že pokud odkazuje na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 4. 2005,
sp. zn. 2 Afs 69/2004, pak je nutné konstatovat, že se jen zabýval otázkou, zda je daňová
kontrola úkonem ve smyslu ustanovení §47 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků,
ale neřešil zásadní problém, jaké náležitosti má mít zahájení daňové kontroly. Při definici
úkonu je pak nutno vyjít z ustanovení §34 ve spojení s §§35 odst. 1 a 37 odst. 1 o. z., protože
zákon o správě daní a poplatků takový úkon nedefinuje. K prolomení lhůty podle ustanovení §
47 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků může dojít za splnění tří podmínek: 1) byl učiněn
úkon (jestliže tedy je daňová kontrola úkon jako celek, pak zahájení kontroly není úkon),
2) úkon musí směřovat k dodatečnému stanovení daně (v případě ukončení daňové kontroly
bez nálezu nelze konstatovat, že směřuje k dodatečnému stanovení daně), 3) o úkonu musí být
daňový subjekt zpraven (v opačném případě, není-li daňovému subjektu známo, jaké úkony
vůči němu správce daně činí, je zde dán rozpor s ustanovením §34 o. z.). Závěrem
stěžovatelka shrnula, že zahájení daňové kontroly může být úkonem směřujícím
k dodatečnému stanovení daně za podmínek, že je zahájena ve smyslu ustanovení §16 zákona
o správě daní a poplatků sepsáním protokolu. V protokolu musí správce daně uvést, v jakém
daňovém řízení kontrolu zahajuje, poučí daňový subjekt o právech a povinnostech v průběhu
kontroly a upozorní ho na důsledky ustanovení §41 zákona o správě daní a poplatků.
Současně musí být daňový subjekt poučen o skutečnosti, že se jedná o úkon směřující
k dodatečnému stanovení daně.
Nejvyšší správní soud přezkoumal na základě kasační stížnosti napadený rozsudek
v souladu s ustanovením §109 odst. 2 a 3 s. ř. s., vázán rozsahem a důvody, které uplatnila
stěžovatelka v podané kasační stížnosti a přitom sám neshledal vady uvedené v odstavci 3,
k nimž by musel přihlédnout z úřední povinnosti.
Z obsahu správního spisu vyplynulo, že dne 24. 8. 2005 byl sepsán protokol o ústním
jednání č. j. 57530/05/105930/6846 s osobou oprávněnou jednat za stěžovatelku. Předmětem
ústního jednání bylo zahájení kontroly daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období
roku 2001 a 2003, daně silniční za stejná zdaňovací období a daně z přidané hodnoty
za jednotlivá zdaňovací období roku 2003. Z protokolu o ústním jednání vyplývá, že daňová
kontrola bude probíhat v sídle stěžovatelky. Současně byly předloženy účetní doklady
za zdaňovací období roku 2001 a 2003. Protokol byl podepsán jednatelem stěžovatelky,
návrhy a námitky proti obsahu protokolu nebyly vzneseny. V rámci daňové kontroly byla
stěžovatelka vyzvána podle ustanovení §16 a §31 odst. 9 zákona o správě daní a poplatků
k prokázání skutečností ve výzvě podrobně specifikovaných. Dne 16. 3. 2006 byly projednány
výsledky kontrolního zjištění a dne 29. 3. 2006 byla správci daně osobním podáním doručena
námitka stěžovatelky proti postupu pracovníka správce daně. Námitky směřovaly proti
zahájení daňového řízení, byla uplatněna námitka prekluze ve vztahu ke zdaňovacímu období
roku 2001 a námitka k aplikaci ustanovení §24 odst. 2 písm. f) zákona o daních z příjmů. O
této námitce rozhodl správce daně dne 11. 4. 2006 tak, že jí nevyhověl. Rozhodnutí bylo
stěžovatelce doručeno dne 14. 4. 2006. Dne 28. 4. 2006 bylo správci daně doručeno vyjádření
stěžovatelky ke kontrolnímu zjištění.
Nejvyšší správní soud při úvaze o otázce přípustnosti žaloby proti nezákonnému
zásahu ve smyslu ustanovení §82 s. ř. s. vyšel z toho, že toto řízení směřuje k poskytnutí
ochrany v případech, kdy správní orgán zasáhne do práv určité osoby způsobem
neumožňujícím jiné prostředky obrany, např. žalobou proti nezákonnému rozhodnutí.
V případech, kdy je vedeno řízení, jehož výsledkem je vydání rozhodnutí, např. vyměřovací
řízení s následným vydáním platebního výměru, je vyloučeno, aby se příjemce rozhodnutí
domáhal ochrany žalobou podle ustanovení §82 a násl. s. ř. s., neboť mu přísluší účinná
ochrana podle ustanovení §65 a násl. s. ř. s., protože ochrana před nezákonným zásahem
má subsidiární povahu. Zahájení i provádění daňové kontroly sice může být podle okolností
nezákonným zásahem, proti kterému je možno podat žalobu podle ustanovení §82 a násl.
s. ř. s., avšak tato žaloba je přípustná pouze poté, kdy byl bezvýsledně vyčerpán právní
prostředek stanovený podle zákona k jeho ochraně ve smyslu ustanovení §85 s. ř. s.
V případě daňové kontroly je za takový opravný prostředek považována námitka podle
ustanovení §16 odst. 4 písm. d) zákona o správě daní a poplatků. Lhůta pro podání žaloby
počíná běžet od okamžiku, kdy se daňový subjekt dozvěděl o vyřízení námitek (srov. usnesení
rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu ze dne 31. 8. 2005, č. j. 2 Afs 144/2004 - 110,
uveřejněné pod č. 735/2006 ve Sbírce rozhodnutí Nejvyššího správního soudu).
V tomto případě o námitce stěžovatelky ze dne 27. 3. 2006 rozhodl správní orgán
rozhodnutím ze dne 11. 4. 2006, které bylo doručeno dne 14. 4. 2006. Jelikož žaloba byla
ke krajskému soudu podána dne 26. 4. 2006 (k poštovní přepravě byla zásilka dána dne
25. 4. 2006), byly splněny podmínky pro řízení o žalobě podle ustanovení §82 a násl. s. ř. s.
Stěžovatelka nedůvodně namítá, že daňové řízení bylo zahájeno v rozporu se zásadou
zákonnosti a že výsledky tohoto řízení nemohou být podkladem pro dosažení cíle daňové
kontroly, resp. daňového řízení. Stejně tak nelze ani souhlasit s jejím názorem, že daňová
kontrola musí být vedena v rámci řádně započatého daňového řízení a pokud tomu tak není,
jedná se o úkon neurčitý a neplatný při využití analogie určitosti právního úkonu podle
ustanovení §34 a násl. o. z. a dále, že daňová kontrola je úkonem jako celek a aby mohlo
dojít k aplikaci ustanovení §47 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků, musí být úkon
ukončen.
Nejvyšší správní soud při úvaze o této námitce vychází z toho, že ze systematického
členění zákona o správě daní a poplatků vyplývá, že institut daňové kontroly je upraven
v části první Obecná ustanovení, stejně jako další obecné instituty zahrnující např.
zastupování, lhůty, místní šetření, doručování, nahlížení do spisu apod., na rozdíl od části
druhé Řízení přípravné (§§33 až 39), části třetí Řízení vyměřovací (§§40 až 47), části čtvrté
a páté Řádné opravné prostředky, Mimořádné opravné prostředky, atd. Již z tohoto začlenění
institutu daňové kontroly vyplývá, že se jedná o úkon. Je tomu tak proto, že pojem „daňové
kontroly“ nelze ztotožnit s pojmem „daňové řízení“. Podle svého systematického zařazení
v zákoně o správě daní a poplatků není daňová kontrola samostatným řízením, ale dílčím
procesním postupem v jeho rámci, který je před správcem daně zahájen zpravidla sepsáním
protokolu o zahájení daňové kontroly a projednáním výsledků a podepsáním zprávy o daňové
kontrole před správcem daně také ukončen (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu
ze dne 31. 8. 2004, č. j. 5 Afs 16/2004 - 60, uveřejněný pod č. 437/2005 ve Sbírce rozhodnutí
Nejvyššího správního soudu). V tomto směru se krajský soud se žalobními námitkami
vypořádal vyčerpávajícím způsobem a v souladu s konstantní judikaturou Nejvyššího
správního soudu.
Se zřetelem k uvedenému nelze akceptovat ani námitku, že k zahájení daňové kontroly
nedošlo v souladu s ustanovením §21 zákona o správě daní a poplatků, neboť správce daně
žádné daňové řízení nezahajoval, ale začal provádět úkon – daňovou kontrolu. O tomto úkonu
byla stěžovatelka řádně vyrozuměna, neboť s jejím zástupcem byl sepsán protokol o ústním
jednání, jehož předmětem bylo zahájení daňové kontroly a současně v jejím sídle začal
správce daně fyzicky daňovou kontrolu provádět. O tom, že o zahájení daňové kontroly byla
stěžovatelka vyrozuměna svědčí také to, že spolupracovala se správcem daně, tj. předkládala
požadované doklady a poskytovala požadovaná vysvětlení. V protokole o zahájení daňové
kontroly jsou také specifikována zdaňovací období, kterých se týká prověřování základu daně
a daně. Nelze tedy hovořit o neurčitosti nebo neplatnosti tohoto úkonu, jak se toho dovolává
stěžovatelka. Pokud stěžovatelka vyjádřila nesouhlas se závěrem krajského soudu ohledně
vyloučení analogie, pak měla řádně specifikovat, v čem spatřuje rozpor takto provedeného
výkladu soudu s teorií práva, na kterou se odvolává.
Stížní námitka spočívající v tom, že daňová kontrola může být úkonem ve smyslu
ustanovení §47 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků pouze za situace, že byl nejen úkon
učiněn (zahájen), ale že musel být i ukončen, není důvodná. Zahájí-li správce daně daňovou
kontrolu, běží tříletá lhůta k vyměření daně nebo jejímu dodatečnému stanovení od konce
roku, v němž byl daňový subjekt o zahájení daňové kontroly zpraven a na běh této lhůty
nemají vliv žádné další úkony provedené správcem daně v průběhu daňové kontroly (srov.
rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 1. 2005 č. j. 2 Afs 69/2004 - 52, uveřejněný
pod č. 634/2005 Sbírky rozhodnutí Nejvyššího správního soudu). K tomu Nejvyšší správní
soud dále poznamenává, že pokud by přistoupil na výklad stěžovatelky, pak s ukončením
úkonu – daňové kontroly by musel soud řízení o žalobě zastavit podle ustanovení §86 s. ř. s.,
neboť zásah by již netrval. V praxi by pak ustanovení §82 a násl. s. ř. s. nemohlo být
pro potřeby ochrany před nezákonným zásahem správního orgánu, kterým bezesporu daňová
kontrola jako celek je, v podstatě nikdy aplikováno.
Pokud stěžovatelka polemizuje s tím, zda v případě daňové kontroly uzavřené bez
zjištění opravňujících správce daně dodatečně vyměřit daň, se jedná o úkon ve smyslu
ustanovení §47 odst. 2 zákona o správě daní a poplatků, tedy o úkon směřující
k dodatečnému stanovení daně, pak ani v tomto směru není její tvrzení důvodné. V rámci
provádění daňové kontroly jsou správcem daně prováděny úkony vůči daňovému subjektu
s cílem zjištění nebo prověření daňového základu či jiných okolností rozhodných pro správné
stanovení daně. Ustanovení §16 zákona o správě daní a poplatků upravuje práva a povinnosti
správce daně i kontrolovaného daňového subjektu. Cílem daňové kontroly není jen doměření
daně, ale jedná se i o nástroj ověřovací. Není podstatné, zda na základě dílčích úkonů
prováděných v rámci daňové kontroly, ať už jde o výzvy k dokazování nebo objasňování
nejasností v rámci ústního jednání, nakonec dospěje správce daně k závěru, že je nutné daň
dodatečně vyměřit. Důležité z hlediska ustanovení §47 odst. 2 a §16 zákona o správě daní
a poplatků je to, zda daňová kontrola může směřovat k dodatečnému vyměření daně a nikoli,
zda k tomu na základě kontrolních zjištění skutečně dojde.
Důvodná není ani námitka stěžovatelky, že k zahájení daňové kontroly za zdaňovací
období roku 2001 došlo až po uplynutí prekluzívní lhůty pro doměření daně.
Podle ustanovení §40 odst. 3 zákona o správě daní a poplatků daňové přiznání nebo
hlášení se podává nejpozději do tří měsíců po uplynutí zdaňovacího období. Jedná-li
se o poplatníka, který má povinnost na základě zákona mít účetní závěrku ověřenou
auditorem, nebo jehož přiznání zpracovává a předkládá daňový poradce, podává se daňové
přiznání nejpozději do šesti měsíců po uplynutí zdaňovacího období.
Podle ustanovení §47 odst. 1 zákona o správě daní a poplatků pokud tento nebo
zvláštní zákon nestanoví jinak, nelze daň vyměřit ani doměřit či přiznat nárok na daňový
odpočet po uplynutí tří let od konce zdaňovacího období, v němž vznikla povinnost podat
daňové přiznání nebo hlášení nebo v němž vznikla daňová povinnost, aniž by zde současně
byla povinnost daňové přiznání nebo hlášení podat. Byl-li před uplynutím této lhůty učiněn
úkon směřující k vyměření daně nebo jejímu dodatečnému stanovení, běží podle odst. 2
citovaného ustanovení tříletá lhůta znovu od konce roku, v němž byl daňový subjekt o tomto
úkonu zpraven. Vyměřit a doměřit daň však lze nejpozději do deseti let od konce zdaňovacího
období, v němž vznikla povinnost podat daňové přiznání nebo hlášení, nebo v němž vznikla
daňová povinnost, aniž by zde byla současně povinnost daňové přiznání nebo hlášení podat.
Podle ustanovení §17a zákona o daních z příjmů je zdaňovacím obdobím
a) kalendářní rok, b) hospodářský rok, c) období od rozhodného dne fúze nebo převodu jmění
na společníka anebo rozdělení obchodní společnosti nebo družstva do konce kalendářního
roku nebo hospodářského roku, ve kterém byly fúze nebo převod jmění na společníka anebo
rozdělení zapsány v obchodním rejstříku, nebo d) účetní období, pokud je toto účetní období
delší než kalendářní rok.
Z výše uvedeného vyplývá, že zdaňovacím obdobím poplatníků daně z příjmů
právnických osob je kalendářní rok, hospodářský rok nebo jiný časový úsek. Nemůže být
proto v předmětné věci sporu o tom, že posledním dnem lhůty pro podání přiznání k dani
z příjmů právnických osob je 31. březen, neboť daňové přiznání se podává do tří měsíců
po uplynutí zdaňovacího období, resp. 30. červen za splnění podmínek stanovených zákonem.
Zdaňovacím obdobím stěžovatelky jako poplatníka daně z příjmů právnických osob, byl
kalendářní rok, tedy období od 00:00 hod. 1. 1. do 24:00 hod. 31. 12. toho kterého roku.
Jestliže ustanovení §40 odst. 16 zákona o správě daní a poplatků stanoví, že poplatník
je povinen v daňovém přiznání si daň sám vypočítat a uvést případné slevy, výjimky a další
zvýhodnění pro něj plynoucí, pak nelze dospět k jinému závěru než k tomu, že teprve
po skončení zdaňovacího období (kalendářního roku, který je shodný s účetním obdobím)
po uzavření účetních knih lze provést účetní závěrku. Teprve pak je možné si učinit úsudek
o tom, jaký má být základ daně a daň. Stěžovatelce tak vznikla povinnost podat daňové
přiznání za zdaňovací období roku 2001 nejdříve dne 1. 1. 2002. Není proto správný závěr
stěžovatelky o okamžiku vzniku povinnosti podat daňové přiznání za zdaňovací období roku
2001 již v průběhu tohoto roku, ani její závěr o uplynutí tříleté prekluzívní lhůty. K marnému
uplynutí prekluzívní lhůty pro dodatečné vyměření daně z příjmů právnických osob
za zdaňovací období roku 2001 by došlo dne 31. 12. 2005, neboť tříletá prekluzívní lhůta
počíná běžet od konce zdaňovacího období, v němž vznikla povinnost podat daňové přiznání,
tj. od konce roku 2002. K tomu ovšem nemohlo dojít, neboť v průběhu prekluzívní lhůty byl
správcem daně učiněn úkon ve smyslu ustanovení §47 odst. 2 zákona o správě daní
a poplatků.
Nejvyšší správní soud proto z uvedených důvodů kasační stížnost stěžovatelky jako
nedůvodnou zamítl (§110 odst. 1 s. ř. s.), a to postupem podle ustanovení §109 odst. 1
s. ř. s., které umožňuje Nejvyššímu správnímu soudu rozhodnout o tomto mimořádném
opravném prostředku bez jednání.
Výrok o náhradě nákladů řízení se opírá o ustanovení §60 odst. 1, věta první
ve spojení s §120 s. ř. s., podle kterého, nestanoví-li tento zákon jinak, má účastník, který měl
ve věci plný úspěch právo na náhradu nákladů řízení před soudem, které důvodně vynaložil
proti účastníkovi, který ve věci úspěch neměl. Nejvyšší správní soud žádnému z účastníků
náhradu nákladů nepřiznal, protože stěžovatelka v řízení úspěch neměla a finančnímu úřadu
žádné náklady s tímto řízením nevznikly.
Poučení: Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.
V Brně dne 27. dubna 2007
JUDr. Eliška Cihlářová
předsedkyně senátu